NORMA INTERNACIONAL DE CONTABILIDAD Nº 37 PROVISIONES, ACTIVOS CONTINGENTES Y PASIVOS CONTINGENTES 1.1. Objetivos Asegurar el apropiado criterio de reconocimiento y bases de medición de provisiones, pasivos y activos contingentes. Se revela en las notas a los estados financieros la información complementaria suficiente que permita a los usuarios entender la naturaleza, monto y oportunidad de concertación de tales partidas. 1.2. Excepciones Esta norma no se aplica a los contratos pendientes de ejecución, salvo que tengan carácter oneroso para la entidad; No es de aplicación a los instrumentos financieros (incluyendo garantías) que caen en el alcance de la NIC 39: Instrumentos Financieros Reconocimiento y Medición; Aquellos de lo que se ocupe alguna otra Norma Internacional de Información Financiera; Contratos de construcción NIC 11; Impuesto a las ganancias NIC 12; Arrendamientos NIC 17 1 ; Beneficios a los empleados NIC 19; Contratos de seguro NIIF 4 2. La NIC 37 enfoca el problema desde la categorización de las contingencias y hechos posteriores a la fecha del balance, por ello la denominación provisión, pasivos contingentes y activos contingentes. Esta norma prescribe el tratamiento de los siguientes tres conceptos: Contingencias Perdida contingente Provisiones Pasivo contingente Ganancia contingente Activo contingente 1 No obstante lo anterior, el párrafo 5 de la NIC 37 establece que esta NIC resulta también de aplicación para los contratos de arrendamiento operativo que se han vuelto onerosos, ya que la NIC 17 no contiene requerimientos específicos sobre estos. 2 No obstante, esta norma es de aplicación a las provisiones, pasivos contingentes y activos contingentes de una entidad aseguradora que sean diferentes de sus obligaciones y derechos en virtud de contratos seguros que estén dentro del alcance de la NIIF 4. 1
De acuerdo al enfoque que muestra la NIC 37, se crea una clasificación específica de pasivo a la que denomina provisión (pasivo probable según las condiciones actuales), la cual requiere se muestre separadamente de los otros pasivos de la entidad. 1.3. Activos y pasivos contingentes Los activos y pasivos contingentes son conceptos que no se reconocen en el balance general debido a que su existencia será confirmada solo por la ocurrencia o no de uno o más hechos futuros inciertos que no están completamente bajo control de la empresa. 1.3.1. Activos contingentes Un activo contingente es un activo de naturaleza posible, surgido a raíz de sucesos pasados, cuya existencia ha de ser confirmada solo por la ocurrencia, o en su caso por la no ocurrencia, de uno o más eventos inciertos en el futuro, que no están enteramente bajo el control de la entidad, por lo que se opta por no reconocer tales beneficios en los estados financieros. 1.3.2. Pasivos contingentes Un pasivo es una obligación presente de la entidad, surgida a raíz de sucesos pasados, al vencimiento de la cual, y para cancelarla, la entidad espera desprenderse de recursos que incorporan beneficios económicos. Un pasivo contingente es: a. Una obligación posible, surgida a raíz de sucesos pasados, cuya existencia ha de ser confirmada solo por la ocurrencia, o en su caso por la no ocurrencia, de uno o más eventos inciertos en el futuro, que no están enteramente bajo el control de la entidad; o bien b. Una obligación presente, surgida a raíz de sucesos pasados, que no se ha reconocido contablemente porque: i. No es probable que la entidad tenga que satisfacerla, desprendiéndose de recursos que incorporen beneficios económicos; o bien ii. El importe de la obligación no puede ser medido con la suficiente fiabilidad. 1.4. Provisiones Se entiende por provisión a pasivos de monto y oportunidad de materialidad inciertos, que se muestran separadamente en el Balance General. Su principal característica es la incertidumbre sobre la oportunidad y monto de los futuros desembolsos requeridos para liquidarlas. Con el fin de comprender mejor la definición que nos da esta NIC señalaremos lo que no es provisión: 2
Los ajustes de los montos atribuidos a los activos, de esta forma; la depreciación, la amortización, la desvalorización de activos y las cuentas de cobranza dudosa no califican como provisión. Las cuentas por pagar comerciales, por cuanto estas son obligaciones a pagar facturadas o formalmente acordadas con el proveedor (no hay incertidumbre). Las obligaciones devengadas, es decir, aquellos pasivos exigibles con un nivel de incertidumbre no importante. Ejemplo de este tipo de obligaciones devengadas es el caso de vacaciones devengadas o el caso de la CTS bajo el régimen general. 1.5. Reconocimiento de las provisiones Debe reconocerse una provisión cuando se den las siguientes condiciones: a) La entidad tiene una obligación presente (ya sea legal o implícita) como resultado de un suceso pasado. b) Es probable que la entidad tenga que desprenderse de recursos, que incorporen beneficios económicos para cancelar tal obligación. c) Puede hacerse una estimación fiable del importe de la obligación. De no cumplirse las tres condiciones indicadas, la entidad no debe reconocer la provisión. 1.6. Reembolsos por parte de terceros Cuando se espera que parte o la totalidad de los desembolsos que se requieran con el fin de liquidar una provisión serán reembolsados por un tercero, éste reembolso será reconocido solo cuando exista virtual seguridad de que será recibido si liquida la obligación. 1.7. Cambios y usos en las provisiones A la fecha de cada balance general debe revisarse y ajustarse las provisiones efectuadas anteriormente, de tal forma, que se determine al fin de año lo siguiente: Los montos que corresponden a provisiones que deban reversarse, si es que ya no probable que se requiera salida de flujos de recursos. Los importes correspondientes a gastos por intereses, determinados por el incremento de las provisiones como consecuencia del cálculo del valor actual. 3
CASOS PRACTICOS 1. Reconocimiento de una contingencia judicial Una empresa pierde un juicio por atentar contra el patrimonio ecológico de una zona urbana. Por el juicio se le reclama la suma de S/.170 000.00. Cuándo reconocerá el pasivo producto de este juicio? Solución: Según el párrafo 10 de la NIC 37, se deberá reconocer el pasivo al momento que se emita la sentencia judicial donde se señale la obligación de dar el monto reclamado, será a partir de ese instante que la incertidumbre relacionada con el juicio se reduce y la probabilidad que el fallo de la controversia sea en perjuicio de la entidad demandada. 2. Perdida por litigio Durante el año 2008, la empresa El vivo S.A.C. tomo conocimiento de un juicio iniciado por un trabajador en su contra alegando prácticas discriminatorias, la que ha probado fehacientemente y por lo que exige una indemnización. De acuerdo con la opinión del asesor legal y que hace suya la gerencia de la empresa considera que este juicio les va a generar perdidas en el futuro. No se puede determinar con exactitud el monto de la perdida, pero basado en el monto de la demanda su mejor estimación de un flujo de salida de recursos al 31 de diciembre de 2008 es de S/.48 000.00. Cuál es el tratamiento contable a seguir? Solución: De acuerdo con lo normado en el párrafo 14 de la NIC 37, efectos de determinar la correcta afectación contable debemos realizar el siguiente análisis: Existe una obligación presente = Si Ocasionara salidas de recursos = Si Se puede estimar el importe = Si En consecuencia se debe efectuar la provisión de la probable contingencia. Contabilización: ACTIVOS Y PROVISIONES 48 000.00 48 PROVISIONES 48 000.00 X/x Por la provisión por la posible pérdida en litigio laboral. 94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 48 000.00 945 valuación y deterioro de activos 78 CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES 48 000.00 X/x Por el destino de la provisión de pérdida por litigio. ------------------------ x ---------------------------- 4
3. Determinación de una provisión La empresa RELOX S.A. que se dedica a la venta de relojes, ofrece una garantía de un año por la compra de sus productos, ya sea para reparación o para la sustitución en caso el defecto venga de fábrica. La experiencia le ha enseñado a la empresa que los reclamos en los periodos anteriores son el 3% de las ventas. Los relojes vendidos en el año 2008 ascienden a un monto de S/.1, 850,000. Cree que se debe efectuar una provisión?, de ser así, Cuánto seria este monto? Solución El párrafo 14 de la NIC 37 establece que se debe reconocer una provisión si se dan estas condiciones: Se trata de una obligación presente. Es probable que la entidad tenga que desprenderse de recursos. Puede hacerse una estimación fiable del importe de la obligación. El caso cumple con las tres condiciones pues se trata de una obligación del presente ejercicio, es probable que se dé una salida de recursos y, además, se ha hecho una estimación confiable sobre la base de los antecedentes en situaciones como esta. Dados los antecedentes para este tipo de situaciones que es de 3% de las ventas del ejercicio, se estima que el monto a provisionar es de S/. 55, 500. ACTIVOS Y PROVISIONES 55, 500 6866 Provisiones para garantías 68661 Provisión para garantías - costo 48 PROVISIONES 55, 500 486 Provisión para garantías x/x Por la provisión de posible salida de recursos por garantías. -------------------x--------------------------- 95 GASTOS DE VENTAS 55, 500 955 Valuación y deterioro de activos 78 CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES 55, 500 781 Cargas cubiertas por provisiones x/x Por la provisión de salida de recursos por garantías. --------------------x--------------------------- 5
4. Consecuencia de la evaluación de una contingencia Un grupo de trabajadores denuncio ante las autoridades del Ministerio de Trabajo a la empresa en la que laboran. Por tal motivo, esta mantiene al 31 de diciembre de 2009 un juicio pendiente de sentencia. Conforme avanza el litigio interpuesto, los abogados de la empresa, opinan que el juicio les va a ser desfavorable, habiéndose estimado el importe de S/. 42, 820 como posible deuda; sin embargo, no se tiene aun la decisión final del juez. Nos consulta cual es el tratamiento tributario y contable de esta situación al cierre del ejercicio 2009. Solución Al existir la incertidumbre sobre el resultado al cierre del ejercicio por no haber sentencia de parte del juez, nos encontramos ante una contingencia, por lo cual tendremos que remitirnos a la NIC 37 que se define a las provisiones como pasivos de monto o fecha de materialización, determinándose que una provisión debe ser reconocida solo si se cumplen todas las condiciones del párrafo 14. La situación tomada en consideración incluye cualquier evidencia adicional proporcionada por los hechos ocurridos después de la fecha del balance general, ante este hecho la empresa reconocerá una provisión (siempre que reúna los criterios de reconocimiento) cuando es más probable que improbable que exista una obligación actual a la fecha del balance general. Es muy importante la opinión de las personas involucradas en el tema, siendo en este caso vital para el posible resultado del litigio la opinión de los abogados de la empresa, mas aun si se tiene una estimación muy cierta del monto que debería ser desembolsado, que es S/.42 820,es decir, se tiene una perdida contingente probable. Por lo tanto el asiento contable sería el siguiente: ACTIVOS Y PROVISIONES 42 820.00 48 PROVISIONES 42 820.00 X/x Provisión por la posible pérdida contingente seguido por trabajadores. 94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 42 820.00 945 valuación y deterioro de activos 78 CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES 42 820.00 X/x Por el destino de la provisión contingente ------------------------ x ---------------------------- 6
5. Pasivos contingentes La empresa la trucha S.A.C., perteneciente al rubro de producción de conservas de pescado, presenta el 31 de diciembre de 2009 una serie de juicios entablados por ex trabajadores por concepto de adeudos y remuneraciones devengadas por un monto que asciende a la suma de S/. 120,000. Los procesos fueron entablados durante el 2009. Los asesores legales y la administración de La Trucha S.A.C., estiman que solo tendrá que pagar S/. 98,000, pues sostienen que no todos los procesos prosperarán. Por ello, la empresa realiza una provisión por este monto. Solución En el caso mencionado, se trataría de un pasivo contingente, pues es una probable salida de recursos que implicarían beneficios futuros, ya que los procesos judiciales se resolverán en algún ejercicio siguiente. Por esto la entidad no reconocerá este monto en sus estados financieros, pero si tendrá que mencionarlo en sus notas a estos, tal como lo señalan los párrafos 27 y 28 de la NIC 37, que sostienen que la entidad no debe reconocer un pasivo contingente, pero si debe informar de su existencia a través de notas, además, la posibilidad de salida de recursos es factible pues lo asesores legales así como la administración pesquera sostienen que algunos procesos si prosperan. Por lo tanto, los asientos siguientes se efectúan solo por la parte de la contingencia que resulta probable de ocurrir. ACTIVOS Y PROVISIONES 98 000.00 48 PROVISIONES 98 000.00 X/x Provisión por posible salida de de recursos por juicio. 94 GASTOS ADMINISTRATIVOS 98 000.00 945 valuación y deterioro de activos 78 CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES 98 000.00 X/x Provisión por posible salida de de recursos por juicio. ------------------------ x ---------------------------- Y las notas a los estados financieros tendría una redacción como la que sigue: Nota X contingencias Durante el ejercicio 2008, un grupo de ex trabajadores de la empresa entablaron un juicio por despido intempestivo. Se reclama una indemnización por la suma de S/. 120,000. Los asesores legales y la administración de la empresa opinan que no todos los procesos prosperarán, en virtud de ello, la empresa solo ha provisionado un monto que asciende de S/. 98,000. 7
6. Provisión y ajustes de estados financieros como consecuencia de hechos posteriores a su emisión Una fallo en segunda instancia por parte del poder judicial emitido el 12/02/2010, después de la fecha del balance general proporciona la suma de S/. 330 000.00 como monto indemnizatorio que la empresa EL DOMINIO S.A., debe abonar a un cliente por daños y perjuicios. La contingencia, en aplicación de la NIC 37 había sido ya provisionada en el ejercicio 2009, sobre la base de una cifra estimada de S/. 280 000.00. Realizar las acciones correspondientes. Solución Inicialmente, la empresa había afectado a gastos del ejercicio 2009 por la suma de S/. 280 000.00, mediante el siguiente asiento: ACTIVOS Y PROVISIONES 280 000.00 48 PROVISIONES 280 000.00 31/12/09 Provisión por probable pérdida por Litigio. 95 GASTOS DE VENTAS 280 000.00 955 valuación y deterioro de activos 78 CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES 280 000.00 31/12/09 Provisión por posible salida de recursos por litigio. - Como ha ocurrido que la posible pérdida ya se había anticipado en el año 2009, antes de la autorización de los estados financieros, se conoce la cifra definitiva, la empresa debe efectuar un ajuste de estas estimaciones. Esto se haría con el siguiente asiento: ACTIVOS Y PROVISIONES 50 000.00 48 PROVISIONES 50 000.00 12/02/10 Ajuste de la provisión de probable pérdida por litigio, la misma que ahora se ha convertido en una obligación determinada. 95 GASTOS DE VENTAS 50 000.00 955 valuación y deterioro de activos 78 CARGAS CUBIERTAS POR PROVISIONES 50 000.00 12/02/10 Ajuste de la provisión de probable pérdida por litigio. - 8
Finalmente, como la situación derivada de la obligación ha pasado de probable a real, deberíamos efectuar un asiente de reclasificación que envíe el pasivo contingente a una cuenta de pasivo: --------------------- X ------------------------------- 48 PROVISIONES 330 000.00 46 CUENTAS POR PAGAR DIVERSAS - TERCEROS 330 000.00 461 Reclamaciones de terceros 12/02/10 Reclasificación de los pasivos. --------------------- X ------------------------------- 9