RETENCION POR IVA - Debe practicarse al momento del pago o abono en cuenta / PAGO O ABONO EN CUENTA - A partir de ese momento puede solicitarse la reteiva como menor valor a pagar / DESCUENTO POR RETEIVA - Puede realizarse en el mismo período en que se practicó la retención o dentro de los dos siguientes / CAUSACION DEL IVA - Se presenta con la expedición de la factura o documento equivalente Practicada la retención, el artículo 484-1 del Estatuto Tributario faculta a los responsables del impuesto sobre las ventas sujetos a retención a llevar el monto del impuesto que les hubiere sido retenido, como menor valor del saldo a pagar o mayor valor del saldo a favor, en la declaración del período durante el cual se efectuó la retención, o en la correspondiente a cualquiera de los dos períodos fiscales inmediatamente siguientes. Debe indicarse que para determinar la oportunidad en que el contribuyente puede solicitar ese menor valor por concepto de las retenciones de que fue objeto, es necesario analizar de manera conjunta los artículos 437-1 y 484-1 del Estatuto Tributario. Es claro que el momento establecido por la ley para practicar la retención en la fuente a título de IVA, es cuando se realice el pago o abono en cuenta, y es solo a partir de ese momento en que puede el contribuyente solicitar como menor valor la retención practicada, durante el mismo período o dentro de los dos siguientes, pues antes, no existe retención alguna susceptible de ser descontada. El sistema contable utilizado por el responsable del impuesto toma importancia, para efectos de la causación del impuesto sobre las ventas, el cual se genera con la expedición de la factura o documento equivalente, aunque no se haya realizado el pago. En el presente caso, si bien las facturas Nos. 1699 y 1700 fueron expedidas el 28 de diciembre de 1999, el pago por parte del Consejo Superior de la Judicatura, se realizó el 9 de mayo de 2000, según recibo de caja No. 1284 y la Certificación expedida por el Director Administrativo de la División de Contabilidad del Consejo Superior de la Judicatura, momento en el cual se efectuó la retención en la fuente en cuantía de $51.724.138. Así las cosas, el demandante podía solicitar la suma descrita como menor valor del impuesto sobre las ventas o mayor valor del saldo a favor, en el periodo mayo - junio de 2000, o dentro del cuarto o quinto bimestre del mismo año y como lo hizo en la declaración correspondiente al tercero de 2000, la misma resultó oportuna. CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejero ponente: JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIE Bogotá D. C., tres (3) de mayo de dos mil siete (2007) Radicación número: 25000-23-27-000-2002-01497-01(14795) Actor: VISION SOFTWARE S.A. Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES
FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto, a través de apoderado judicial, por las partes demandante y demandada, contra la sentencia de 14 de abril de 2004, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, Subsección A., favorable a las súplicas de la demanda instaurada por la sociedad VISION SOFTWARE S.A., en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho incoada contra la Liquidación Oficial de Revisión No. 900022 de octubre 29 de 2001 de la División de Liquidación de la Administración Especial de Impuestos de las Personas Jurídicas de Bogotá y la Resolución No. 622-900-038 de mayo 29 de 2002 expedida por la División Jurídica de la misma Administración, por medio de las cuales se estableció el impuesto a las ventas por el tercer bimestre de 2000. ANTECEDENTES El 12 de julio de 2000, la sociedad VISION SOFTWARE S.A. presentó su declaración del impuesto a las ventas por el tercer bimestre de 2000, en la que se determinó un saldo a favor de $104.918.000, la cual fue corregida el 22 de mayo de 2001 disminuyendo el saldo a favor, el que determinó en $88.180.000. El 29 de mayo de 2001 la División de Fiscalización de la Administración de las Personas Jurídicas de Bogotá, profirió el Requerimiento Especial No. 900019, mediante el cual propuso la modificación de la declaración privada del impuesto sobre las ventas, con el desconocimiento de las retenciones por concepto de impuesto sobre las ventas e impuso sanción por inexactitud. Previa respuesta al requerimiento especial, la División de Liquidación de la misma Administración, profirió la Liquidación Oficial de Revisión No. 900022 de octubre 29 de 2001, confirmando las glosas propuestas. La demandante, el 27 de diciembre de 2001 presentó recurso de reconsideración contra la mencionada liquidación, el cual fue decidido por Resolución No. 622-900-038 de mayo 29 de 2002, confirmando el acto recurrido. LA DEMANDA La sociedad VISION SOFTWARE S.A., en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho incoada contra la Liquidación Oficial de Revisión No. 900022 de octubre 29 de 2001 de la División de Liquidación de la Administración Especial de las Personas Jurídicas de Bogotá y la
Resolución No. 622-900-038 de mayo 29 de 2002 expedida por la División Jurídica de la misma Administración, por medio de las cuales se estableció el impuesto a las ventas por el tercer bimestre de 2000 y a título de restablecimiento del derecho solicitó se declare la firmeza de la declaración privada del impuesto. Consideró vulnerados los artículos 367, 437-1, 484-1, 496 y 683 del Estatuto Tributario; 31 del Decreto Reglamentario 3050 de 1997; 209 y 228 de la Constitución Nacional, cuyo concepto de violación expuso así: Explicó que los artículos 484-1 del Estatuto Tributario y 31 del Decreto Reglamentario 3050 de 1997, indican el tratamiento que puede darse al impuesto sobre las ventas retenido por parte de los sujetos pasivos de esa retención, indicando que éstos la incluirán en su declaración, siempre y cuando el agente retenedor la haya efectuado. Sostuvo que lo expuesto permite concluir que dichas normas se violan cuando se afirma que el sujeto pasivo debe contabilizarlas e incluirlas en la declaración bimestral de la causación del ingreso para preservar el principio de consistencia. Agregó que dicho principio es de tipo contable pero que no fue consagrado en la norma fiscal Alegó la violación del artículo 437-1 del Estatuto tributario, al considerar que la Administración deriva de esta norma una obligación paralela de causar la retención con el ingreso al expedir la factura, ya que siendo el destinatario el agente retenedor no puede hacerse extensivo ese mandato al sujeto pasivo. Explicó que para la persona o entidad objeto de retención, la obligación de asumir la práctica de la retención en la fuente, es cuando éste la hubiere efectuado y en dicho momento se llevará a la declaración correspondiente, lo cual, constituye la regla general la cual puede ser aplicada a las entidades del Estado, con las cuales no existe certeza del momento en que practican las retenciones, solicitándola una vez la entidad certifique su ocurrencia, lo anterior ratificado por el artículo 76 de la Ley 633 de 2000. Agregó que la actuación oficial, desconoció el objeto de la retención en la fuente como es que el impuesto se recaude dentro del mismo ejercicio en que se cause y no puede aplicarse a la retención en la fuente el procedimiento establecido para la determinación del impuesto, pues ésta tiene uno diferente. Afirmó que la Administración violó el artículo 496 del Estatuto Tributario, al pretender aplicar la regla de determinación del impuesto allí consagrada al manejo y presentación de la retención en la fuente, cuando como se dijo es un problema diferente, pues en el presente caso se trata de recaudo del tributo y no de su determinación. Concluye afirmando que los actos administrativos desconocen los artículos 209 y 228 de la Constitución Nacional, pues dio prevalencia a aspectos de índole formal sobre los de orden sustancial, además de desconocer el espíritu de justicia con que deben actuar los funcionarios del Estado.
LA OPOSICION A través de apoderada judicial, la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales contestó la demanda en la cual presentó los siguientes argumentos de defensa: Explicó que los responsables del impuesto sobre las ventas sujetos a retención del impuesto, podrán llevar su monto como menor valor del saldo a pagar o mayor valor del saldo a favor, en la declaración del período durante el cual se efectuó la retención, o dentro de los dos períodos siguientes. Indicó que el Decreto 3050 de 1997 en su artículo 31 indica que quienes quieran lograr el descuento descrito, deben llevar una subcuenta en la que registren las retenciones que realice el agente retenedor y que correspondan a las facturas de venta. Agregó que el periodo en que se realice el registro contable de los valores retenidos, debe coincidir con el de la declaración del impuesto sobre las ventas en que se haga el descuento, so pena de no poderlo incluir en períodos posteriores. Concluyó afirmando que el incumplimiento del requisito de oportunidad señalado, conlleva el desconocimiento del descuento por retenciones en la fuente. Explicó que conforme al artículo 437-1 y 437-2 del Estatuto Tributario, indican que la retención en la fuente a título de impuesto sobre las ventas, deberá practicarse en el momento del pago o abono en cuenta, lo que ocurra primero. Sostuvo que tratándose de pagos parciales, la retención del IVA deberá efectuarse, siempre y cuando el sujeto retenido no sea agente retenedor del impuesto. Manifestó que la Administración al exigir el cumplimiento de las formalidades legales no le está dando prevalencia a la forma frente a la sustancia. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Contencioso Administrativo de Cundinamarca, Subsección B, mediante providencia de 14 de abril de 2004, anuló los actos acusados y a título de restablecimiento del derecho reconoció el descuento por concepto de retenciones por IVA que declaró en el tercer bimestre de 2000. Indicó que las facturas 1699 y 1700 a pesar de tener fecha de 28 de diciembre de 1999, fueron efectivamente pagadas el 28 de abril de 2000 y las declaraciones de retención en la fuente a título de IVA fueron presentadas y pagadas en los meses de abril y mayo de 2000, tal como se puede deducir de la certificación del Consejo Superior de la Judicatura, por lo que la demandante tiene derecho a que se le reconozca la retención por IVA en el tercer bimestre de 2000.
Sostiene que no es importante si la demandante lleva su contabilidad por el sistema de causación, sino que lo primordial es que el agente retenedor utilice el sistema de caja para manejar su presupuesto, y es efectivamente en abril y mayo cuando se declaró por éste la retención y no podía la accionante solicitar la devolución de algo que no había recibido. Explicó por qué el fenómeno de la firmeza de la declaración del impuesto sobre las ventas correspondiente al tercer bimestre no operó y a título de restablecimiento reconoció el derecho de la demandante a descontar las retenciones por IVA. RECURSO DE APELACIÓN La partes demandante y demandada, mediante apoderado judicial interpusieron recurso de apelación, contra la sentencia de 14 de abril de 2004. La apoderada de la entidad demandada después de indicar la forma en que los contribuyentes pueden aplicar las retenciones practicadas conforme a los artículos 484-1 del Estatuto Tributario y 31 del Decreto 3050 de 1997, afirma que de acuerdo a lo establecido en el artículo 28 del citado Estatuto, un ingreso se entiende causado cuando nace el derecho a exigir su pago aunque no se haya hecho efectivo el cobro. Como consecuencia de lo expuesto manifiesta que en el presente caso como la accionante lleva su contabilidad por el sistema de causación, es claro que el ingreso se causa al momento de expedir la factura, lo cual ocurrió el 28 de diciembre de 1999, momento en que también debió contabilizarse el IVA retenido en la operación realizada, para proceder a declararlo en el mismo período en que fue contabilizado. Sostiene que la retención en la fuente que le fue practicada debió incluirse en la declaración del impuesto correspondiente a noviembre diciembre de 1999 o de los dos primeros bimestres del año 2000, por tanto al haberlo hecho en la declaración del bimestre mayo junio, la misma resultó extemporánea. El apoderado de la demandante, impugna la sentencia en cuanto no reconoció la firmeza de la declaración del impuesto sobre las ventas correspondiente al tercer bimestre de 2000, indicando que el artículo 714 del Estatuto Tributario establece dos supuestos fácticos para la firmeza de la declaración privada, el primero cuando la Administración no notifica requerimiento especial dentro del término legal y el segundo cuando no se notifica liquidación oficial de revisión. Afirmó que en el presente caso para establecer la firmeza de la declaración debe tenerse en cuenta el segundo supuesto, pues el 29 de mayo de 2001 se notificó requerimiento especial y como la Liquidación Oficial de Revisión No. 900022 de 29 de octubre del mismo año fue declarada nula por la Jurisdicción Contenciosa, es como si nunca hubiera existido, operando en consecuencia la firmeza del denuncio privado del impuesto a las ventas correspondiente al tercer bimestre de 2000.
ALEGATOS DE CONCLUSIÓN Las partes demandante y demandada reiteraron los argumentos expuestos durante el proceso. El Ministerio Público guardó silencio en esta etapa procesal. CONSIDERACIONES DE LA SALA En los términos del recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, debe establecer la Sala la legalidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 900022 de octubre 29 de 2001 de la División de Liquidación de la Administración Especial de las Personas Jurídicas de Bogotá y la Resolución No. 622-900-038 de mayo 29 de 2002 expedida por la División Jurídica de la misma Administración, por medio de las cuales se estableció el impuesto a las ventas por el tercer bimestre de 2000. Se contrae la litis a determinar la oportunidad en que la sociedad VISION SOFTWARE S.A., podía solicitar como descuento, la retención en la fuente que le fue practicada por el Consejo Superior de la Judicatura correspondiente a las facturas Nos. 1699 y 1700 de diciembre 28 de 1999. En primer lugar debe indicarse que la retención en la fuente no constituye un tributo, sino que es una forma de recaudo cuyo objeto es facilitar, acelerar y asegurar el mismo. En materia de impuestos nacionales, la retención en la fuente puede practicarse a título de impuesto de renta o de ventas, esta última establecida en el artículo 437-1 del Estatuto Tributario, así: Con el fin de facilitar, acelerar y asegurar el recaudo del impuesto sobre las ventas, establécese la retención en la fuente en este impuesto, la cual deberá practicarse en el momento en que se realice el pago o abono en cuenta, lo que ocurra primero. Practicada la retención, el artículo 484-1 del Estatuto Tributario faculta a los responsables del impuesto sobre las ventas sujetos a retención a llevar el monto del impuesto que les hubiere sido retenido, como menor valor del saldo a pagar o mayor valor del saldo a favor, en la declaración del período durante el cual se efectuó la retención, o en la correspondiente a cualquiera de los dos períodos fiscales inmediatamente siguientes. Debe indicarse que para determinar la oportunidad en que el contribuyente puede solicitar ese menor valor por concepto de las retenciones de que fue objeto, es necesario analizar de manera conjunta los artículos 437-1 y 484-1 del Estatuto Tributario.
Es claro que el momento establecido por la ley para practicar la retención en la fuente a título de IVA, es cuando se realice el pago o abono en cuenta, y es solo a partir de ese momento en que puede el contribuyente solicitar como menor valor la retención practicada, durante el mismo período o dentro de los dos siguientes, pues antes, no existe retención alguna susceptible de ser descontada. El sistema contable utilizado por el responsable del impuesto toma importancia, para efectos de la causación del impuesto sobre las ventas, el cual se genera con la expedición de la factura o documento equivalente, aunque no se haya realizado el pago. En el presente caso, si bien las facturas Nos. 1699 y 1700 fueron expedidas el 28 de diciembre de 1999, el pago por parte del Consejo Superior de la Judicatura, se realizó el 9 de mayo de 2000, según recibo de caja No. 1284 y la Certificación expedida por el Director Administrativo de la División de Contabilidad del Consejo Superior de la Judicatura, momento en el cual se efectuó la retención en la fuente en cuantía de $51.724.138, y que corresponde a la suma solicitada por la demandante como mayor saldo a favor y rechazada por la Administración con oportunidad de la liquidación oficial de revisión aquí impugnada. Así las cosas, el demandante podía solicitar la suma descrita como menor valor del impuesto sobre las ventas o mayor valor del saldo a favor, en el periodo mayo - junio de 2000, o dentro del cuarto o quinto bimestre del mismo año y como lo hizo en la declaración correspondiente al tercero de 2000, la misma resultó oportuna. En cuanto a la inconformidad de la sociedad demandante con la negativa del Tribunal a declarar la firmeza de la declaración privada correspondiente al tercer bimestre de 2000 cabe indicar lo siguiente: En cuanto a la firmeza de las declaraciones privadas que arrojen saldos a favor, el artículo 714 del Estatuto Tributario, indica que esta ocurrirá si dos años después de la fecha de presentación de la solicitud de devolución o compensación no se ha notificado requerimiento especial o si vencido el término para practicar la liquidación de revisión, ésta no se ha notificado. En este caso, el 29 de mayo de 2001, se notificó el Requerimiento Especial No. 900019 y el 29 de Octubre del mismo mes y año la Liquidación Oficial de Revisión No. 900022 y como la solicitud de devolución del saldo a favor arrojado en la declaración del impuesto sobre las ventas se presentó el 14 de diciembre de 2000, es claro que los actos acusados se dieron dentro de la oportunidad legal y por tanto no operó la firmeza en virtud de lo establecido en el artículo 714 del Estatuto Tributario, como lo reclama el apelante. Cuestión diferente es que en virtud de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho instaurada por la sociedad actora, se haya demostrado la ilegalidad de la Liquidación Oficial de Revisión No. 900022 de octubre 29 de 2001, desapareciendo tal acto del mundo jurídico como producto de la declaración de nulidad y procediendo a título de restablecimiento del derecho la
declaración de firmeza del denuncio privado, como lo debió declarar el Tribunal, una vez hubiera accedido a la nulidad como lo hizo en el numeral 1º de la parte resolutiva de la sentencia de primera instancia. Así las cosas se confirmará la sentencia apelada en cuanto a los motivos expuestos para declarar la nulidad de los actos administrativos acusados, y se adicionará la parte resolutiva de la misma en el sentido de acceder al restablecimiento del derecho solicitado declarando en firme el denuncio privado del impuesto sobre las ventas correspondiente al tercer bimestre de 2000. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley. 1. CONFÍRMASE la sentencia apelada, F A L L A: 2. A título de restablecimiento del derecho DECLÁRASE en firme la declaración del impuesto sobre las ventas presentada por la sociedad VISION SOFTWARE S.A. correspondiente al tercer bimestre del año 2000. 3. RECONÓCESE al doctor HERMES ARIZA VARGAS, como apoderado de la Nación DIAN, en los términos y para los efectos del poder conferido. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia fue considerada y aprobada en la sesión de la fecha. JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ LIGIA LÓPEZ DÍAZ Presidente MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ RAÚL GIRALDO LONDOÑO Secretario