CONCEPTOS DE LA DIAN - Están sujetos a control jurisdiccional por ser actos administrativos

Transcripción

1 CONCEPTOS DE LA DIAN - Están sujetos a control jurisdiccional por ser actos administrativos Se advierte en primer lugar que los conceptos de la Oficina Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales están sujetos a control jurisdiccional toda vez que constituyen interpretación oficial para los funcionarios, porque el artículo 264 de la Ley 223 de 1995 permite a los contribuyentes fundamentar sus actuaciones con base en ellos, en consecuencia contienen una decisión que produce efectos jurídicos para los particulares y para el fisco, por tanto constituyen actos administrativos. FUENTE FORMAL: LEY 223 DE 1995 ARTÍCULO 264 EROGACIONES DEDUCIBLES EN IMPORRENTA - Las efectivas se pueden identificar y asociar con los ingresos / ACTIVOS FIJOS - Una parte de su costo se considera gasto necesario para la producción y generación de ingresos Para determinar la renta líquida del periodo gravable, de los ingresos obtenidos se restan los costos y deducciones, pero debe existir relación de causalidad entre el gasto y la renta. Regularmente, las erogaciones efectivas tales como los salarios, prestaciones sociales, arrendamientos, intereses, se pueden identificar y asociar con los ingresos del periodo sin mayor dificultad y son deducibles. Tratándose de activos fijos tangibles utilizados en la actividad productora de renta (propiedades, planta y equipo), no es fácil asociar su costo a los ingresos respectivos, toda vez que regularmente prestan un servicio no sólo durante el periodo en el cual se adquirieron, sino también durante periodos posteriores, por lo que resulta necesario asignarles un valor proporcional durante el tiempo de vida útil, en el cual se reconoce su desgaste. A medida en que el activo participa en la actividad productora de renta en el periodo gravable, una parte de su costo puede ser considerado como gasto necesario para la producción y generación de ingresos y se le reconoce como una deducción del periodo, conocida como depreciación. DEPRECIACION - Concepto / PRINCIPIO CONTABLE DE ASOCIACION - Se asimila a la relación de causalidad entre ingresos, costos y gastos / RELACION DE CAUSALIDAD - Se requiere de las erogaciones con el fin que sean deducibles del imporrenta / EROGACIONES SIN RELACION DE CAUSALIDAD - Algunas son deducibles pero por autorización expresa del legislador La depreciación es un gasto en que incurre una compañía a medida que sus activos fijos tangibles se desgastan y que busca dar cumplimiento al principio contable de asociación es decir, que exista relación de causalidad entre los ingresos, y los costos y gastos, lo cual se logra distribuyendo el costo del bien durante el tiempo de vida útil. Sólo pueden depreciarse los activos fijos que contribuyan a la generación y mantenimiento de la renta. Aquellas erogaciones que no tengan relación de causalidad con la actividad productora de renta, no son deducibles, de acuerdo con el artículo 107 del Estatuto Tributario. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO ARTÍCULO 107

2 INVERSIONES PARA EL CONTROL Y MEJORAMIENTO DEL MEDIO AMBIENTE - No pueden ser objeto de depreciación cuando no contribuyen a la generación de la renta / ACTIVOS FIJOS PARA CONTROL Y MEJORAMIENTO DEL MEDIO AMBIENTE - Los que tienen relación de causalidad con la renta se pueden amortizar o depreciar excluyentemente / DEDUCCION POR INVERSIONES EN MEDIO AMBIENTE - Procede respecto del total del costo sin que supere el 20 por ciento de la renta liquida / DEDUCCION POR DEPRECIACION - No procede respecto de las inversiones para el control del medio ambiente si se han amortizado Existen erogaciones que a pesar de no tener relación de causalidad con la actividad productora de renta, son deducibles, pero por autorización expresa del legislador con fundamento en razones de política fiscal. Una de ellas es la consagrada para las inversiones que contribuyan al control y mejoramiento del medio ambiente de que trata el artículo del Estatuto Tributario. Aquellas inversiones para el control y mejoramiento ambiental, representadas en la adquisición de activos que no contribuyan a la generación de la renta, no pueden ser objeto de depreciación, pues de conformidad con el artículo 128 del Estatuto Tributario, esta deducción sólo procede en principio respecto de bienes usados necesariamente en negocios o actividades productoras de renta. Ahora bien, si como lo plantea el demandante, la inversión para el control y mejoramiento ambiental se materializa en activos fijos tangibles que tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta, susceptibles de depreciación, se debe optar por deducir el total del costo del bien sin que supere el 20% de la renta líquida del contribuyente, de conformidad con el artículo del Estatuto Tributario, o por amortizar dicho valor durante la vida útil del activo, de acuerdo con el artículo 128 ib., sin que pueda ser solicitada de manera concurrente. Lo anterior, porque si se ha deducido en su totalidad la inversión en el año gravable de su realización, no es posible su depreciación o amortización, porque se estaría reconociendo dos veces la misma erogación. Sería tanto como admitir que una factura que soporta un costo o gasto pueda ser deducida más de una vez. FUENTE FORMAL: ESTATUTO TRIBUTARIO ARTÍCULO NORMA DEMANDADA: CONCEPTOS DE 2001, DE 2001 Y DE 2002 (DIRECCIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN). CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejera ponente: LIGIA LOPEZ DIAZ Bogotá, D.C., veintinueve (29) de marzo de dos mil siete (2007) Referencia (15211) Actor: JAIME ALBERTO VARGAS CIFUENTES DEMANDADO: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES - DIAN

3 FALLO Corresponde a la Sección Cuarta del Consejo de Estado, decidir la demanda de nulidad interpuesta por el ciudadano JAIME ALBERTO VARGAS CIFUENTES contra los Conceptos del 20 de febrero de 2001, del 19 de octubre de 2001 y del 17 de junio de 2002, expedidos por la Oficina Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales. ACTO DEMANDADO Se demandaron los siguientes apartes del Concepto del 20 de febrero de 2001, que se transcriben a continuación: Tesis Jurídica: No se puede solicitar deducción por depreciación en inversiones destinadas al mejoramiento y control del medio ambiente y también hacer uso del gasto por depreciación. Interpretación Jurídica: ( ) La inversión en maquinaria y equipo para el control y mejoramiento del medio ambiente no tiene relación de causalidad con la actividad productora de renta por lo tanto la deducción por depreciación no es procedente. Así las cosas, únicamente se reconoce como deducción la inversión en tales equipos. En consecuencia, no se puede solicitar deducción por depreciación en inversiones destinadas al mejoramiento y control del medio ambiente y también deducción por las mismas inversiones". Del Concepto del 19 de octubre de 2001, se demandan los siguientes apartes: Tesis Jurídica: No puede solicitarse a la vez, deducción por inversión para control y mejoramiento del medio ambiente y deducción por depreciación. Interpretación Jurídica: ( ) No puede tomarse a la vez la deducción por depreciación y la deducción por inversiones destinadas al mejoramiento y control del medio ambiente." El Concepto del 17 de junio de 2002 fue demandado en los siguientes apartes: Tesis Jurídica: No pueden solicitarse concurrentemente la deducción por depreciación y la deducción por inversiones para el control y mejoramiento del medio ambiente sobre el mismo bien.

4 DEMANDA El ciudadano Jaime Alberto Vargas Cifuentes demandó la nulidad de los apartes reseñados de los Conceptos del 20 de febrero de 2001, del 19 de octubre de 2001 y del 17 de junio de 2002, proferidos por la Oficina Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, con fundamento en los siguientes argumentos: Los actos acusados son nulos por vulnerar los artículos 95 numeral 9 y 209 de la Constitución Política, toda vez que no autorizan llevar al mismo tiempo la deducción por depreciación y por inversiones para el control y mejoramiento del medio ambiente, sobre el mismo bien. Sin que haga parte de la prohibición para utilizar beneficios tributarios concurrentes. Se quebrantó el artículo 128 del Estatuto Tributario que permite la deducción por depreciación, por la equivocada interpretación de la DIAN, que consideró en los actos acusados que los activos adquiridos para el control y mejoramiento ambiental no se incorporan, en ningún caso, a la actividad productora de renta del contribuyente. Los artículos 683 del Estatuto Tributario y 2 del Código Contencioso Administrativo resultaron violados porque se impide la deducción de beneficios tributarios originados en hechos económicos distintos. El artículo 23 de la Ley 383 de 1997 dispone que un mismo hecho económico, no permite acceder a más de un beneficio tributario, como deducciones autorizadas que no tienen relación de causalidad con la renta y los descuentos tributarios. Los conceptos demandados impiden que hechos económicos diferentes, esto es, la inversión y el uso de los activos adquiridos (depreciación), den lugar al respectivo beneficio que de ellos se deriva. Si la inversión se considera un hecho económico diferente de la utilidad o renta que genera, Cómo suponer que se trata del mismo hecho económico, comprar un bien y usarlo? Sólo son beneficios concurrentes las deducciones que no tengan relación directa de causalidad con la renta y los descuentos tributarios y en este caso ninguno de los beneficios que se pretenden prohibir es un descuento. Por lo anterior se configuró una desviación de poder pues en los actos acusados hubo una finalidad diferente o contraria al ordenamiento jurídico. SUSPENSIÓN PROVISIONAL El demandante solicitó la suspensión provisional de los Conceptos acusados. Fue negada mediante Auto del 7 de abril de 2005, el cual no fue objeto de recurso. OPOSICIÓN

5 La Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales contestó la demanda oponiéndose a sus pretensiones, para ello planteó los argumentos que se resumen a continuación: Para determinar el tratamiento fiscal de un bien, se debe precisar si es adquirido para ser utilizado en la actividad productora de renta o para fines de control y mejoramiento del medio ambiente. Si se adquiere para ser usado en la actividad productora de renta, procede la deducción por depreciación, causada por el desgaste o deterioro normal o por obsolescencia de los bienes, equivalente a la alícuota necesaria para amortizar el 100% de su costo mediante su vida útil. El fin principal de la inversión es su explotación económica y no la preservación del medio ambiente. Si la finalidad de la adquisición del activo es el control y mejoramiento ambiental, se podrá solicitar la deducción del 100% de la inversión, hasta por un valor que no exceda el 20% de la renta líquida. Esta deducción no tiene relación de causalidad con la actividad productora de renta, pues el legislador quiso favorecer el mejoramiento del medio ambiente. Existe un sólo hecho económico, y como tal, el contribuyente no puede hacer uso de las dos deducciones, de acuerdo con el artículo 23 de la Ley 383 de Los beneficios fiscales son de creación legal y aplicación restrictiva, por lo que su interpretación debe ser taxativa y restringida. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandante se remitió a los antecedentes del artículo 23 de la Ley 383 de 1997, para señalar que esta norma prohíbe la utilización concurrente de un descuento y de una deducción, mientras que los conceptos prohíben acceder a dos deducciones, que por demás no se originan en un mismo hecho económico. Recordó que la DIAN en otro concepto aceptó para un caso similar la posibilidad de deducir la depreciación y la inversión por adquisición de activos fijos reales productivos. La entidad demandada reiteró sus planteamientos de oposición. MINISTERIO PÚBLICO La Procuradora Sexta Delegada ante esta Corporación solicitó negar las súplicas de la demanda, toda vez que el artículo del Estatuto Tributario consagra la deducción para las inversiones hechas por las personas jurídicas, en orden a controlar y mejorar el medio ambiente, vale decir, por fuera de su objeto social del que deriva la generación de la renta.

6 El artículo 128 establece la deducción por depreciación destinada a las actividades productoras de renta, por lo que resultan excluidas las inversiones dirigidas a controlar y mejorar el medio ambiente, pues no son generadoras de renta. CONSIDERACIONES DE LA SECCIÓN Se advierte en primer lugar que los conceptos de la Oficina Jurídica de la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales están sujetos a control jurisdiccional toda vez que constituyen interpretación oficial para los funcionarios, porque el artículo 264 de la Ley 223 de 1995 permite a los contribuyentes fundamentar sus actuaciones con base en ellos, en consecuencia contienen una decisión que produce efectos jurídicos para los particulares y para el fisco, por tanto constituyen actos administrativos. Corresponde a la Sala decidir sobre la legalidad de los apartes demandados de los Conceptos del 20 de febrero de 2001, del 19 de octubre de 2001 y del 17 de junio de 2002, expedidos por la Oficina Jurídica de la DIAN. Debe dilucidarse si es procedente solicitar de manera concurrente la deducción por depreciación y la deducción por inversiones para control y mejoramiento ambiental, sobre un mismo bien. Para resolver la discusión, es oportuno recordar que de acuerdo con el artículo 107 del Estatuto Tributario, las deducciones son aquellas erogaciones o gastos que se realizan durante el periodo gravable, que tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta y que resultan necesarias y proporcionadas de acuerdo con cada actividad, siempre que no estén limitadas por la Ley. Para determinar la renta líquida del periodo gravable, de los ingresos obtenidos se restan los costos y deducciones, pero debe existir relación de causalidad entre el gasto y la renta. Regularmente, las erogaciones efectivas tales como los salarios, prestaciones sociales, arrendamientos, intereses, se pueden identificar y asociar con los ingresos del periodo sin mayor dificultad y son deducibles. Tratándose de activos fijos tangibles utilizados en la actividad productora de renta (propiedades, planta y equipo), no es fácil asociar su costo a los ingresos respectivos, toda vez que regularmente prestan un servicio no sólo durante el periodo en el cual se adquirieron, sino también durante periodos posteriores, por lo que resulta necesario asignarles un valor proporcional durante el tiempo de vida útil, en el cual se reconoce su desgaste. A medida en que el activo participa en la actividad productora de renta en el periodo gravable, una parte de su costo puede ser considerado como gasto necesaraio para la producción y generación de ingresos y se le reconoce como una deducción del periodo, conocida como depreciación. El artículo 128 del Estatuto Tributario se refiere a la deducción por depreciación en los siguientes términos: Deducción por depreciación. Son deducibles cantidades razonables por la depreciación causada por desgaste o deterioro normal o por obsolescencia de bienes

7 usados en negocios o actividades productoras de renta, equivalentes a la alícuota o suma necesaria para amortizar el ciento por ciento (100%) de su costo durante la vida útil de dichos bienes, siempre que éstos hayan prestado servicio en el año o período gravable de que se trate. (Subraya la Sala) La depreciación es un gasto en que incurre una compañía a medida que sus activos fijos tangibles se desgastan y que busca dar cumplimiento al principio contable de asociación 1 es decir, que exista relación de causalidad entre los ingresos, y los costos y gastos, lo cual se logra distribuyendo el costo del bien durante el tiempo de vida útil. Sólo pueden depreciarse los activos fijos que contribuyan a la generación y mantenimiento de la renta. Aquellas erogaciones que no tengan relación de causalidad con la actividad productora de renta, no son deducibles, de acuerdo con el artículo 107 del Estatuto Tributario. Existen erogaciones que a pesar de no tener relación de causalidad con la actividad productora de renta, son deducibles, pero por autorización expresa del legislador con fundamento en razones de política fiscal. Una de ellas es la consagrada para las inversiones que contribuyan al control y mejoramiento del medio ambiente de que trata el artículo del Estatuto Tributario y cuyo texto es el siguiente: Deducción por inversiones en control y mejoramiento del medio ambiente. Las personas jurídicas que realicen directamente inversiones en control y mejoramiento del medio ambiente, tendrán derecho a deducir anualmente de su renta el valor de dichas inversiones que hayan realizado en el respectivo año gravable, previa acreditación que efectúe la autoridad ambiental respectiva, en la cual deberán tenerse en cuenta los beneficios ambientales directos asociados a dichas inversiones. El valor a deducir por este concepto en ningún caso podrá ser superior al veinte por ciento (20%) de la renta líquida del contribuyente, determinada antes de restar el valor de la inversión. No podrán deducirse el valor de las inversiones realizadas por mandato de una autoridad ambiental para mitigar el impacto ambiental producido por la obra o actividad objeto de una licencia ambiental. Para este evento, la norma autoriza deducir el valor total de la inversión, con los límites fijados en la ley, en el mismo periodo en el cual se realiza e independientemente de si tiene relación de causalidad con la renta. Aquellas inversiones para el control y mejoramiento ambiental, representadas en la adquisición de activos que no contribuyan a la generación de la renta, no pueden ser objeto de depreciación, pues de conformidad con el artículo 128 del Estatuto Tributario, esta deducción sólo procede en principio respecto de bienes usados necesariamente en negocios o actividades productoras de renta. 1 Artículo 13 del Decreto 2649 de Se deben asociar con los ingresos devengados en cada período los costos y gastos incurridos para producir tales ingresos, registrando unos y otros simultáneamente en las cuentas de resultados.

8 Ahora bien, si como lo plantea el demandante, la inversión para el control y mejoramiento ambiental se materializa en activos fijos tangibles que tienen relación de causalidad con la actividad productora de renta, susceptibles de depreciación, se debe optar por deducir el total del costo del bien sin que supere el 20% de la renta líquida del contribuyente, de conformidad con el artículo del Estatuto Tributario, o por amortizar dicho valor durante la vida útil del activo, de acuerdo con el artículo 128 ib., sin que pueda ser solicitada de manera concurrente. Lo anterior, porque si se ha deducido en su totalidad la inversión en el año gravable de su realización, no es posible su depreciación o amortización, porque se estaría reconociendo dos veces la misma erogación. Sería tanto como admitir que una factura que soporta un costo o gasto pueda ser deducida más de una vez. No está expresamente autorizada una deducción superior al 100% del valor de la inversión en control y mejoramiento ambiental, que es lo que ocurriría si se acepta la tesis del demandante, ya que a la deducción del valor total de la inversión en el año de adquisición, se agregaría la amortización del mismo costo en los periodos posteriores, a través de la depreciación. De conformidad con el artículo 23 de la Ley 383 de 1997, un mismo hecho económico, en este caso, la erogación causada para control y mejoramiento del medio ambiente, no puede producir, además del beneficio tributario de deducir la inversión en el periodo en que se realizó, la posibilidad de amortizar nuevamente dicho valor a través de la depreciación del activo, pues son opciones excluyentes. En ese orden de ideas, no se demostró que los conceptos acusados, quebrantan normas superiores, en cuanto consideraron que no se puede solicitar deducción por depreciación en inversiones destinadas al mejoramiento y control del medio ambiente y también deducción por las mismas inversiones. Por tanto, la Sala negará las pretensiones de la demanda. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley. NIÉGANSE las súplicas de la demanda. Cópiese, notifíquese, comuníquese y cúmplase. FALLA La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIE PRESIDENTE DE LA SECCION MARIA INES ORTIZ BARBOSA HECTOR J. ROMERO DIAZ LIGIA LOPEZ DIAZ RAÚL GIRALDO LONDOÑO

9 SECRETARIO