Boletín FISCAL diario - lunes, 2 de octubre de 2017 Pagos a cuenta del Impuesto sobre Sociedades - ejercicios iniciados durante 2017-1/3 Normativa: Orden HFP/227/2017, de 13 de marzo por la que se aprueba el modelo 202 para efectuar los pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre Sociedades y del Impuesto sobre la Renta de no Residentes correspondiente a establecimientos permanentes y entidades en régimen de atribución de rentas constituidas en el extranjero con presencia en territorio español, y el modelo 222 para efectuar los pagos fraccionados a cuenta del Impuesto sobre Sociedades en régimen de consolidación fiscal y se establecen las condiciones generales y el procedimiento para su presentación electrónica. [Instrucciones modelo 202 publicadas en abril 2017] 1. Presentación: La presentación del modelo 202 será obligatoria para aquellos contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios sea superior a 6 millones de euros durante los doce meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo al que corresponda el pago fraccionado, aún cuando no deba realizarse pago alguno. En ningún caso estarán obligadas a la presentación del modelo 202: las agrupaciones de interés económico españolas y uniones temporales de empresas acogidas al régimen especial del capítulo II del título VII de la Ley del Impuesto sobre Sociedades, en las que el porcentaje de participación en las mismas, en su totalidad, corresponda a socios o miembros residentes en territorio español; las entidades que tributan al 1% a que se refiere el apartado 4 del artículo 29 LIS ; ni las entidades que tributan al 0% a que se refiere el apartado 5 del artículo 20 LIS 2. Modalidades: 2.1. Artículo 40.2. LIS 2.1.a) Base del pago fraccionado: En el caso de entidades que tributen exclusivamente al Estado, se tomará como base del pago fraccionado la cuota íntegra del último período impositivo cuyo plazo reglamentario de declaración estuviese vencido el día 1 del mes que corresponda, de los indicados en el punto anterior, minorado en las deducciones y bonificaciones así como en las retenciones e ingresos a cuenta correspondientes a aquél, siempre que dicho período impositivo haya sido de duración anual. 2.1.b) Supuestos especiales: 7
Boletín FISCAL diario - lunes, 2 de octubre de 2017 b.1.) Inicio de actividad en el período anterior: No se ha de "elevar al bruto" la cuota íntegra del período anterior. INFORMA 135848: Si el último período impositivo concluido tuvo una duración inferior al año y fue en el que la entidad inicio su actividad, la cuota que debe tomarse como base para calcular el pago fraccionado será la que corresponda a dicho período ya que no existe cuota de períodos impositivos anteriores que permita completar un período de 12 meses y la normativa no contempla para este supuesto la elevación al año. b.2.) Las agrupaciones de interés económico españolas y las uniones temporales de empresas inscritas en el Registro especial del Ministerio de Economía y Hacienda, tomarán como base del pago fraccionado la cuota íntegra correspondiente a la parte de base imponible que corresponda a los socios no residentes, minorada en los conceptos mencionados en la letra a) anterior que, en proporción directa a su porcentaje de participación, corresponda a los citados socios. b.3.) Supuestos de reestructuración En los supuestos de fusión, la base de los pagos fraccionados correspondientes al primer período impositivo una vez realizada la operación, se determinará mediante la suma algebraica de las bases que hubieren resultado en las sociedades transmitentes de no haberse llevado a cabo la misma. En otro caso, cuando no hubiera período impositivo base o éste sea el primero desde la realización de la operación y de duración inferior al año, se computarán los datos de los períodos impositivos inmediatos anteriores de las sociedades transmitentes. En una operación de absorción y una vez realizada la misma, la base de los pagos fraccionados de la sociedad adquirente correspondientes al período impositivo en que aquélla se realizó, se incrementará en las bases del pago fraccionado de las sociedades transmitentes que hubieren resultado de no haberse llevado a cabo dicha operación. En otro caso y, en tanto en cuanto el período impositivo base no abarque un período mínimo de 365 días de la sociedad, una vez realizada tal operación, se computarán igualmente los datos de los períodos impositivos inmediatos anteriores de las sociedades transmitentes. 2.1.c) Importe a ingresar Será el resultado de aplicar el porcentaje del 18% a la cantidad calculada como base del pago fraccionado en cada uno de los períodos de abril, octubre o diciembre. Recuerda que... El artículo 6 del Real Decreto-ley 3/2016, de 2 de diciembre, por el que se adoptan medidas en el ámbito tributario dirigidas a la consolidación de las finanzas públicas y otras medidas urgentes en materia social modifica la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria con efectos a partir del 1 de enero de 2017: Se modifica el apartado 2 del artículo 65, que queda redactado de la siguiente forma: «2. No podrán ser objeto de aplazamiento o fraccionamiento las siguientes deudas tributarias: a) Aquellas cuya exacción se realice por medio de efectos timbrados. 8
Boletín FISCAL diario - lunes, 2 de octubre de 2017 b) Las correspondientes a obligaciones tributarias que deban cumplir el retenedor o el obligado a realizar ingresos a cuenta. c) En caso de concurso del obligado tributario, las que, de acuerdo con la legislación concursal, tengan la consideración de créditos contra la masa. d) Las resultantes de la ejecución de decisiones de recuperación de ayudas de Estado reguladas en el título VII de esta Ley. e) Las resultantes de la ejecución de resoluciones firmes total o parcialmente desestimatorias dictadas en un recurso o reclamación económico-administrativa o en un recurso contenciosoadministrativo que previamente hayan sido objeto de suspensión durante la tramitación de dichos recursos o reclamaciones. f) Las derivadas de tributos que deban ser legalmente repercutidos salvo que se justifique debidamente que las cuotas repercutidas no han sido efectivamente pagadas. g) Las correspondientes a obligaciones tributarias que deba cumplir el obligado a realizar pagos fraccionados del Impuesto sobre Sociedades. Las solicitudes de aplazamiento o fraccionamiento a que se refieren los distintos párrafos de este apartado serán objeto de inadmisión. Real Decreto 939/2005, de 29 de julio, por el que se aprueba el Reglamento General de Recaudación. Artículo 47. Inadmisión de solicitudes de aplazamiento y fraccionamiento.... 3. La inadmisión implicará que la solicitud de aplazamiento o fraccionamiento se tenga por no presentada a todos los efectos. 4. Contra el acuerdo de inadmisión cabrá la interposición de recurso o reclamación económica-administrativa. 9
Boletín FISCAL diario - martes, 3 de octubre de 2017 Pagos a cuenta del Impuesto sobre Sociedades - ejercicios iniciados durante 2017-2/3 2.2. Modalidad Artículo 40.3. LIS Estarán obligados a aplicar esta modalidad los contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios haya superado la cantidad de 6 millones de euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo al que corresponda el pago fraccionado. Igualmente, estarán obligados a realizar los pagos fraccionados por este sistema los contribuyentes que se acojan al Régimen de las entidades navieras en función del tonelaje regulado en el capítulo XVI del título VII de la LIS, con las especificidades liquidatorias correspondientes que se recogen en dicho capítulo. Los contribuyentes no obligados que hayan ejercido la opción, durante el mes de febrero del año natural a partir del cual deba surtir efecto, quedan vinculados a esta modalidad respecto de los pagos fraccionados correspondientes al período impositivo de la opción y siguientes, en tanto no renuncien a su aplicación. 2.2.a) Comunicación de datos adicionales: Con efectos para los pagos fraccionados cuyo plazo de declaración comenzó a partir del 1-4-2017, dicha comunicación será obligatoria para los contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios, en los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicia el período impositivo al que corresponda el pago fraccionado sea al menos de 10 millones de euros. Información adicional: Importe excluido por operaciones de quita o espera Parte integrada en la base imponible por operaciones de quita o espera Rentas de reversión de deterioros que se integran en la base imponible. Importe correspondiente a la Reserva para inversiones en Canarias Importe correspondiente a la Bonificación prevista en el art. 26 de la Ley 19/1994 Importe no computable por aplicación del régimen fiscal de la ZEC Importe de la minoración correspondiente a las rentas que tengan derecho a la bonificación prevista en el artículo 33 LIS [Bonificación por rentas obtenidas en Ceuta o Melilla] Operaciones de aumento de capital o fondos propios por compensación de créditos que no se integren en la base imponible por aplicación del art 17.2 LIS Renta exenta de las entidades que aplican el régimen fiscal especial Capítulo XIV del Título VII LIS Importe de bonificación prevista en el artículo 34 LIS [Bonificación por prestación de servicios públicos locales] 2.2.b ) Base de la Liquidación caso general (entidades con porcentaje único) 5
Boletín FISCAL diario - martes, 3 de octubre de 2017 En esta modalidad, los pagos fraccionados se realizarán sobre la parte de la base imponible del período de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada año natural, determinada según las normas previstas en la ley del impuesto. Si el período impositivo no coincide con el año natural, el pago fraccionado se realizará sobre la parte de la base imponible correspondiente a los días transcurridos desde el inicio del período impositivo hasta el día anterior al 1 de abril, 1 de octubre y 1 de diciembre. [Claves 05 y 06] Correcciones al resultado contable Adquisición de participaciones en entidades no residentes DT 14ª Otras diferencias de imputación temporal de ingresos y gastos art. 11 Otras diferencias entre amortización contable y fiscal art. 12 Libertad de amortización art. 12.3 e) Pérdidas por deterioro no afectada por el art. 11.12 LIS art. 13.1 Pérdidas por deterioro de IM, inversiones inmobiliarias e II, incluido el fondo de comercio Pérdidas por deterioro de los valores representativos de la participación en el capital o en los fondos propios de entidades Pérdidas por deterioro de los valores representativos de deuda Ajustes por deterioro valores representativos de participación en el capital o fondos propios art. 13.2 a) y DT 15ª art. 13.2 b) art. 13.2 c) y DT 15ª DT 16ª.1, 2 y 3 Pérdidas por deterioro del y provisiones y gastos art. 13.1 Aplicación del límite del art. 11.12 LIS a las pérdidas por deterioro y provisiones de gastos Provisiones y gastos por pensiones no afectados por el art. 11.12 LIS art. 14.1 y 14.2 arts. 14.1, 14.6 y 14.8 Otras provisiones no deducibles fiscalmente no afectados por el art. 11.12 LIS art. 14 Gastos financieros derivados de deudas con entidades del grupo art. 15.h) Ajustes derivados de la limitación en la deducibilidad de gastos financieros arts. 16 y 83 [ 1 ] [1] Modificaciones en la LIS con efectos para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2017. Para los períodos impositivos que se inicien a partir del 1 de enero de 2017, el Real Decreto-Ley 3/2016, en su artículo 3. Segundo, establece la no deducibilidad de las pérdidas realizadas en la transmisión de participaciones en entidades siempre que se trate de participaciones con derecho a la exención en las rentas positivas obtenidas, tanto en dividendos como en plusvalías generadas en la transmisión de participaciones. Asimismo, queda excluida de integración en la base imponible cualquier tipo de pérdida que se genere por la participación en entidades ubicadas en paraísos fiscales o en territorios que no alcancen un nivel de tributación adecuado. En estos casos, teniendo en cuenta el derecho comparado y la evolución de las propuestas normativas realizadas por la Unión Europea, resulta aconsejable adaptarse a a las análogas previstas en países de nuestro entorno, descartando la incorporación de cualquier renta, positiva o negativa, que pueda generar la tenencia de participaciones en otras entidades, a través de un auténtico régimen de exención. 6
Boletín FISCAL diario - martes, 3 de octubre de 2017 Exención sobre dividendos y rentas derivadas de la transmisión de valores representativos de los fondos propios de entidades residentes y no residentes art. 21 en territorio español Exención de rentas en el extranjero de EP art. 22 Agrupaciones de interés económico y UTEs Cap. II Tit. VII Valoración bienes y derechos. Régimen especial operaciones reestructuración Cap. VII. Tit VII Entidades de tenencia de valores extranjeros Cap. XIII.Tit VII Otras correcciones al resultado contable Total correcciones anteriores [Claves 05 y 06] [Clave 37] Reversión del 30% del Importe de los gastos de amortización contable (artículo 7 Ley 16/2912) Se consignará el importe correspondiente a las disminuciones por la reversión de los ajustes que durante los períodos impositivos iniciados en 2013 y 2014, efectuaron las entidades que no tienen la consideración de reducida dimensión y que como consecuencia de lo previsto en el artículo 7 de la Ley 16/2012, de 27 de diciembre, tuvieron que dotar un aumento al resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias. La Clave [37] será una disminución del resultado contable para la determinación de la Base Imponible previa. [Claves 44] Remanente reserva de capitalización no aplicada por insuficiencia de base La aplicación de la reserva de capitalización del propio ejercicio no puede tenerse en cuenta en la determinación de la base imponible aplicable a los pagos fraccionados, dado que el período impositivo no habrá concluido y no habrá tenido lugar el cierre del ejercicio, no se habrá podido determinar el posible incremento de fondos propios que determinaría la reducción de la base imponible. En los pagos fraccionados podrá figurar una reducción por la reserva de capitalización correspondiente a las cantidades pendientes de aplicación de la reducción de años anteriores. [Clave 14] Compensación de bases imponibles negativas de periodos anteriores La compensación de bases imponibles negativas de períodos anteriores está limitada al 70% de la Base Imponible previa a la aplicación de la reserva de capitalización y a su compensación. En todo caso, se podrán compensar en el período impositivo bases imponibles negativas hasta el importe de 1 millón de euros. Para los contribuyentes cuyo importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 20 millones de euros durante los 12 meses anteriores a la fecha en que se inicie el período impositivo, los límites establecidos el límite del 70% se sustituirá por: El 50 %, cuando en los referidos 12 meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 20 millones de euros pero inferior a 60 millones de euros. El 25 %, cuando en los referidos 12 meses el importe neto de la cifra de negocios sea al menos de 60 millones de euros. La limitación a la compensación de bases imponibles negativas no resultará de aplicación en el importe de las rentas correspondientes a quitas y esperas consecuencia de un acuerdo con los acreedores del contribuyente. Las bases imponibles negativas que sean objeto de compensación con dichas rentas no se tendrán en consideración respecto del importe de 1 millón de euros a que se refiere el párrafo anterior. 7
Boletín FISCAL diario - martes, 3 de octubre de 2017 [Claves 45 y 46] Reserva de nivelación (art 105 LIS) sólo entidades reducida dimensión Siempre que se cumplan los requisitos previstos en el artículo 105 LIS, se podrá minorar la base imponible positiva (siempre que no supere el importe de 1 millón de euros) en hasta el 10 % de su importe. En caso de minorar la base imponible, deberá de dotarse una reserva con cargo a los resultados positivos del ejercicio por el importe de dicha minoración. 8
Boletín FISCAL diario miércoles, 4 de octubre de 2017 Pagos a cuenta del Impuesto sobre Sociedades - ejercicios iniciados durante 2017-3/3 2.2. Modalidad Artículo 40.3. LIS 2.2.c ) Porcentaje del ingreso a cuenta (entidades con porcentaje único) cifra de negocios de la entidad en los doce meses anteriores a la fecha en que se inicie el periodo impositivo sea al menos de 10 millones de euros: 19/20 x tipo de gravamen - redondeado por exceso - cifra de negocios de la entidad en los doce meses anteriores a la fecha en que se inicie el periodo impositivo sea menor de 10 millones de euros. 5/7 x tipo de gravamen - redondeado por defecto- Caso especial Entidad que aplica el régimen de las entidades navieras en función del tonelaje : en todo caso, 25%. 2.2.d) Cálculo del resultado De la cuota resultante se deducirán: el importe de las bonificaciones de los artículos 33 y 34 LIS y otras bonificaciones que le fueren de aplicación al contribuyente en el período correspondiente. el importe de las retenciones e ingresos a cuenta practicados al contribuyente sobre los ingresos del período computado. 2.2.e) Mínimo a ingresar (sólo para empresas con INC 10 millones ) (DA 14ª LIS) El Real Decreto-ley 2/2016, fija un pago fraccionado mínimo que se calcula a partir del resultado positivo de la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio de los 3, 9 u 11 primeros meses determinado de acuerdo con el Código de Comercio y demás normativa contable de desarrollo, excluyendo del mismo el importe del resultado positivo que se corresponda con rentas derivadas de operaciones de quita o espera consecuencia de un acuerdo de acreedores del contribuyente, incluyéndose en dicho resultado aquella parte de su importe que se integre en la base imponible del período impositivo, así como el importe del resultado positivo consecuencia de operaciones de aumento de capital o fondos propios por compensación de créditos que no se integren en la base imponible por aplicación del artículo 17.2 de la Ley del Impuesto sobre Sociedades. Ajustes al resultado positivo de la cuenta de pérdidas y ganancias para la determinación del pago mínimo (DA 14ª 1.a)) Operaciones de quita o espera (DA 14ª.1.a) LIS) [ 1 ] Reserva para inversiones en Canarias (DA 5ª 2. LIS) [ 2 ] Bonificación prevista en el art. 26 de la Ley 19/1994 (DA 5ª 2. LIS) [ 3 ] [ 1 ] Quedará excluido el importe que se corresponda con rentas derivadas de operaciones de quita o espera consecuencia de un acuerdo de acreedores del contribuyente, incluyéndose en dicho resultado aquella parte de su importe que se integre en la base imponible del período impositivo. [ 2 ] Quedará excluido el importe de la reserva para inversiones en Canarias que prevea realizarse. [ 3 ] Quedará excluido el 50% de los rendimientos que tengan derecho a esta bonificación. 8
Boletín FISCAL diario miércoles, 4 de octubre de 2017 Aplicación del régimen fiscal de la ZEC (DA 5ª 3. LIS) [ 4 ] Operaciones de aumento de capital o fondos propios por compensación de créditos que no se integren en la base imponible por aplicación del art 17.2 LIS (DA 14ª.1.a)LIS) [ 5 ] Renta exenta de las entidades que aplican el régimen fiscal especial Capítulo XIV del Título VII LIS (DA 14ª.1.a) LIS) [ 6 ] Importe de bonificación prevista en el articulo 33 LIS (DA 5ª 4. LIS) [ 7 ] Importe de bonificación prevista en el art. 34 LIS (DA 14ª.1.a) LIS) [ 8 ] La cantidad a ingresar no podrá ser inferior, en ningún caso, al 23% [ 9 ] del resultado positivo de la cuenta de pérdidas y ganancias del ejercicio de los 3, 9 u 11 primeros meses de cada año natural o, para contribuyentes cuyo período impositivo no coincida con el año natural, del ejercicio transcurrido desde el inicio del período impositivo hasta el día anterior al inicio de cada período de ingreso del pago fraccionado, determinado de acuerdo con el Código de Comercio y demás normativa contable de desarrollo, minorado exclusivamente en los pagos fraccionados realizados con anterioridad, correspondientes al mismo período impositivo. Este mínimo a ingresar, no resultará de aplicación a las entidades que tributan al 10%: entidades a las que sea de aplicación el régimen fiscal establecido en la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo; que tributan al 1%: sociedades de inversión mobiliaria e inmobiliaria; ni a las que tributan al 0%: fondos de pensiones y planes de pensiones. [ 4 ] No se computará aquella parte del resultado positivo que se corresponda con el porcentaje señalado en el apartado 4 del artículo 44 de la Ley 19/1994, salvo que proceda aplicar lo dispuesto en la letra b) del apartado 6 de dicho artículo, en cuyo caso el resultado positivo a computar se minorará en el importe que resulte de aplicar lo dispuesto en esa letra. [ 5 ] Quedará excluido el importe del resultado positivo consecuencia de operaciones de aumento de capital o fondos propios por compensación de créditos que no se integre en la base imponible por aplicación del artículo 17.2 de la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. [ 6 ] En el caso de entidades parcialmente exentas a las que resulte de aplicación el régimen fiscal especial establecido en el capítulo XIV del título VII de la LIS, se tomará como resultado positivo el correspondiente exclusivamente a rentas no exentas. [ 7 ] Se minorará en el 50% de aquella parte del resultado positivo que se corresponda con rentas que tengan derecho a la bonificación prevista en el artículo 33 de la LIS en el que se regula la Bonificación por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla [ 8 ] En el caso de entidades a las que resulte de aplicación la bonificación establecida en el artículo 34 de la LIS, se tomará como resultado positivo el correspondiente exclusivamente a rentas no bonificadas. [9] las entidades de crédito, así como las entidades que se dediquen a la exploración, investigación y explotación de yacimientos y almacenamientos subterráneos de hidrocarburos en los términos establecidos en la Ley 34/1998, de 7 de octubre, del sector de hidrocarburo este porcentaje será del 25%. 9