El artículo 109 de la LISR en su fracción XV inciso a) eseñala lo siguiente:

Transcripción

1 INCONSTITUCIONALIDAD DEL ARTÍCULO 129 DEL REGLAMENTO DE LA LEY DEL IMPUESTO SOBRE LA RENTA QUE REGULA LA ENAJENACIÓN DE LA CASA HABITACIÓN DEL CONTRIBUYENTE En este breve artículo, comentaremos la jurisprudencia que nuestro más alto Tribunal ha establecido respecto al alcance jurídico del artículo 129 del RLISR, en el cual se establece una limitante a la exención por la enajenación de la casa habitación que contempla el artículo 109 fracción XV inciso a) de la Ley del Impuesto Sobre la Renta. El artículo 109 de la LISR en su fracción XV inciso a) eseñala lo siguiente: Art No se pagará el impuesto sobre la renta por la obtención de los siguientes ingresos: I.- XV.- Los derivados de la enajenación de: a).- La casa habitación del contribuyente, siempre que el monto de la contraprestación obtenida no exceda de un millón quinientas mil unidades de inversión y la transmisión se formalice ante fedatario público. Por el excedente se determinará la ganancia y se calcularán el impuesto anual y el pago provisional en los términos del capítulo IV de este Título, considerando las deducciones en la proporción que resulte de dividir el excedente entre el monto de la contraprestación obtenida. El cálculo y entero del impuesto que corresponda al pago provisional se realizará por el fedatario público conforme a dicho capítulo. La exención prevista en este inciso será aplicable siempre que durante los cinco años inmediatos anteriores a la fecha de enajenación de que se trate el contribuyente no hubiere enajenado otra casa habitación por la que 1

2 hubiera obtenido la exención prevista en este inciso y manifieste, bajo protesta de decir verdad, dichas circunstancias ante el fedatario público ante quien se protocolice la operación. El límite establecido en el primer párrafo de este inciso no será aplicable cuando el enajenante demuestre haber residido en su casa habitación durante los cinco años inmediatos anteriores a la fecha de su enajenación, en los términos del Reglamento de esta Ley. El fedatario público deberá consultar al Servicio de Administración Tributaria a través de la página de Internet de dicho órgano desconcentrado y de conformidad con las reglas de carácter general que al efecto emita este último, si previamente el contribuyente ha enajenado alguna casa habitación durante los cinco años anteriores a la fecha de la enajenación de que se trate, por la que hubiera obtenido la exención prevista en este inciso y dará aviso al citado órgano desconcentrado de dicha enajenación, indicando el monto de la contraprestación y, en su caso, el impuesto retenido. Del simple análisis del precepto transcrito se desprende con una claridad meridiana que los contribuyentes que enajenen su casa habitación no pagarán el impuesto sobre la renta por dicha enajenación, siempre y cuando el monto de la contraprestación obtenida no exceda de un millón quinientas mil unidades de inversión, ($6 620, UDI del 14 de junio del 2010) salvo que demuestren haber residido en su casa habitación durante los cinco años inmediatos anteriores a la fecha de enajenación en los términos del RLISR, y siempre que durante los cinco años inmediatos anteriores a la fecha de enajenación de su casa habitación, no hubieren enajenado otra casa habitación por la que hubieran obtenido la exención, y que la 2

3 transmisión se formalice ante fedatario público. Podemos sostener desde el punto de visita jurídico que los anteriores son los únicos requisitos y limitantes que se establecen en la fracción XV del mencionado artículo 109, para los contribuyentes que enajenan su casa habitación. Ahora bien, no obstante la aseveración anterior, el artículo 129 del Reglamento de la Ley del Impuesto Sobre la Renta vigente (hasta el año 2006 era el artículo 130) establece literalmente lo siguiente: Art Para los efectos del artículo 109, fracción XV inciso a) de la Ley, se considerará que la casa habitación del contribuyente comprende además la superficie del terreno que no exceda de tres veces el área cubierta por las construcciones que integran la casa habitación. No cabe la menor duda que el precepto reglamentario resulta ser inconstitucional, porque excede a la ley de que deriva, infringiendo además el principio de legalidad en materia tributaria, ya que altera los principios de la exención que deben estar contemplados únicamente en la ley y que sólo ésta puede afectar, en virtud de que restringe a los sujetos que pueden comprobar la actualización de los supuestos de la exención, establecidos en el artículo 109 fracción XV de la LISR. La referida exención, en los términos del artículo 109, fracción XV, de la ley tributaria señalada, se aplica genéricamente al contribuyente que haya enajenado su casa habitación; pero la norma 3

4 reglamentaria, al señalar condiciones adicionales respecto a lo que se debe de entender qué comprende la casa habitación, coarta, sin apoyo en la ley, el número de los sujetos, pues sólo tendrán derecho a ella aquellos contribuyentes que, además de reunir los requisitos y condiciones que establece el citado artículo 109 fracción XV de la LISR, la casa habitación que enajenen se encuentre en un terreno que no exceda de tres veces el área cubierta por las construcciones que integran la casa habitación, con lo cual se afecta indiscutiblemente el elemento primordial de la exención referida a los contribuyentes sobre los que puede aplicarse. El criterio anterior fue sustentado por la Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación en la siguiente tesis de jurisprudencia que a la letra dice: RENTA. EL ARTÍCULO 130 DEL REGLAMENTO DE LA LEY DE ESE IMPUESTO, VIGENTE HASTA EL 4 DE DICIEMBRE DE 2006, AL LIMITAR EL BENEFICIO CONTENIDO EN EL ARTÍCULO 109, FRACCIÓN XV, INCISO A), DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, VIOLA LAS GARANTÍAS DE SUBORDINACIÓN JERÁRQUICA Y DE RESERVA DE LEY. El artículo 70 de la Ley del Impuesto sobre la Renta, publicada en el Diario Oficial de la Federación el 31 de diciembre de 1964, establecía la exención que actualmente contiene el artículo 109, fracción XV, inciso a), de esa Ley, y tomando en consideración que aquel numeral se refería al concepto de "inmueble" sin hacer distinción de sus elementos integrantes ni a la finalidad perseguida por el beneficio, consistente en garantizar la adquisición de un inmueble destinado a servir como casa habitación del contribuyente, y no señalar restricción alguna en torno a este último concepto, se concluye que la exención en el pago del impuesto por los ingresos derivados de la enajenación del inmueble se refiere a su 4

5 totalidad y, por ende, el artículo 130 del reglamento de la mencionada Ley, al establecer que "casa habitación" incluye la superficie del terreno en donde se encuentre construida hasta en tanto no exceda de tres veces el área de construcción, viola las garantías de subordinación jerárquica y de reserva de ley, pues limita el beneficio contenido en el citado artículo 109, fracción XV, inciso a), al restringirlo a una construcción situada en el inmueble objeto de enajenación. Contradicción de tesis 7/2007-SS. Entre las sustentadas por los Tribunales Colegiados Décimo Quinto y Tercero, ambos en Materia Administrativa del Primer Circuito. 21 de febrero de Cinco votos. Ponente: Genaro David Góngora Pimentel. Secretario: Alfredo Aragón Jiménez Castro. Tesis de jurisprudencia 36/2007. Aprobada por la Segunda Sala de este Alto Tribunal, en sesión privada del siete de marzo de dos mil siete. Conforme a la tesis transcrita, resulta inobjetable que no corresponde al ejercicio de la facultad reglamentaria el establecimiento de exenciones tributarias, ni tampoco establecer sus alcances y limitaciones, ya que de adoptarse este criterio podría hacer nugatoria o inaplicable la exención y la voluntad del legislador; de ahí que cualquier precisión reglamentaria que limite o restrinja el ámbito de aplicación de ese privilegio fiscal o condicione su aplicación, debe reputarse desde el punto de visita jurídico contraria a derecho. Con base en lo anterior, se puede afirmar categóricamente que lo establecido en el artículo 109, fracción XV, inciso a), de la Ley del Impuesto sobre la Renta, debe interpretarse en el sentido de que se encuentran exentos 5

6 del pago del impuesto sobre la renta los contribuyentes que obtengan ingresos por la enajenación de su casa habitación, por lo que resulta obvio que tal disposición legal se encuentra rebasada por el artículo 129 del RLISR, que limita indebidamente el referido precepto al establecer que la exención señalada en el artículo 109, fracción XV, inciso a), no será aplicable, cuando la superficie del terreno exceda de tres veces el área cubierta por las construcciones que integran la casa habitación, donde por el excedente se pagará el impuesto correspondiente a su enajenación; por lo que, es evidente que el artículo reglamentario va mas alla de lo que establece la ley, pues es susceptible de volver a todos los casos no limitados por la ley, inaplicable lo establecido en el artículo 109, fracción XV, inciso a), de la Ley del Impuesto sobre la Renta, ya que de observarse la norma reglamentaria, la exención establecida quedaría limitada a la actualización de ciertos supuestos o elementos que la ley no prevé. Bajo estas consideraciones jurídicas, el artículo 129 del RLISR, no puede ser considerado como una norma interpretativa de la hipótesis de exención del impuesto que regula el artículo 109, fracción XV, inciso a), de la ley respectiva, referente a los ingresos obtenidos de la enajenación de la casa habitación del contribuyente, porque en realidad limita los alcances y aplicación de dicha norma, al establecer supuestos que restringen la exención. Lo anterior es así, ya que de la simple lectura del artículo 109, fracción XV, inciso a), de la Ley del Impuesto Sobre la Renta, se advierte que no contiene ninguna mención relativa a las dimensiones que deba tener la casa habitación del contribuyente (incluyendo el terreno donde está construida), 6

7 que condicione de algún modo la exención que en el mismo se establece, por lo que, inobjetablemente, el condicionamiento de la exención a ciertas dimensiones de la casa habitación del contribuyente, constituye una innovación, un agregado o condicionante a la ley de que se trata; por tanto, si el objeto del reglamento es darle mayor claridad a la ley, en lo que pudiera parecer confuso, de ninguna manera puede transformar sus preceptos y atribuirle elementos que el legislador no señaló. Consecuentemente, limitar con base en la adición a la ley contenida en dicho reglamento, la exención prevista en la ley, es inconstitucional; pues el hecho de que el presidente cuente con facultades para expedir disposiciones generales y abstractas para la ejecución de la ley, no implica que también tenga atribuciones para establecer limitaciones a las exenciones de impuestos previstos en la ley, toda vez que esta atribución es exclusiva del Congreso de la Unión; por consiguiente, la materia de un reglamento no debe ir más allá de la ley; sin embargo, de lo dispuesto en el artículo 129 del RLISR, se aprecia que ese precepto reglamentario establece una limitante a la exención prevista en el artículo 109, fracción XV, inciso a), de la Ley del Impuesto sobre la Renta, contraviniendo así los principios jurídicos que rigen la facultad reglamentaria del Ejecutivo Federal, en virtud de que no se concreta a desarrollar, complementar o detallar el ordenamiento expedido por el órgano legislativo, sino que crea un nuevo elemento que limita la exención establecida en la Ley del Impuesto Sobre la Renta. 7