El registro contable de las existencias y de las operaciones de compras de mercaderías

Transcripción

1 El registro contable de las existencias y de las operaciones de compras de mercaderías 8

2 Simulación Actividades de la empresa Telemóvil Francisco ha decidido, en principio, operar con tres o cuatro modelos de teléfonos móviles que considera pueden tener bastante aceptación. Y como accesorio a los mismos va a empezar a comercializar un cargador de batería para el coche, que ha seleccionado por tener un precio muy competitivo. Para la adquisición de los artículos ha contactado con varios proveedores, seleccionando aquellos que ha considerado más adecuados y a los proveedores que ofrecían mejores condiciones. Los proveedores y artículos son los siguientes. Artículos: Teléfonos móviles de las siguientes marcas, modelos y características: KAI 3750: teléfono de pequeño tamaño que permite enviar y recibir datos, así como el envío y recepción de fax. ERSON: teléfonos de diseño deportivo, que se comercializan en varios colores. ERSON 171: plateado. ERSON 172: color azul. NEVO 230: teléfono económico y sencillo que incorpora una batería de larga duración. Accesorios: Cargador de coche GV 20: cargador económico de pequeño tamaño. Proveedor Artículo Precio de referencia Movilimport, S.A. KAI 3750 de 270 a 300 Euronet ERSON 171 de 190 a 220 Systems, S.L. ERSON 172 de 190 a 220 NEVO 230 de 60 a 70 Comercial Cargador de 6 a 9 TECOMSA GV 20 Tabla 8.1. Relación de proveedores seleccionados por Francisco con sus artículos y precios orientativos Valoración de existencias Francisco ha decidido realizar la valoración de las existencias que en cada momento se encuentran en la empresa de la siguiente manera: Artículos Teléfono móvil KAI 3750 Teléfono móvil ERSON: Modelo 171 Modelo 172 Teléfono móvil NEVO 230 Método Precio medio ponderado FIFO FIFO LIFO 131 Cargador GV 20 Precio medio ponderado Tabla 8.2. Métodos de valoración de existencias fijados para cada artículo

3 Plan contable de la empresa Vamos a analizar las cuentas y subcuentas que no se recogen en el PGC y que va a utilizar Telemóvil. a) Cuentas de existencias y de compras Para diferenciar los artículos, Francisco decide abrir subcuentas diferentes para registrar, por un lado, las compras y, por otro, las existencias de cada uno de ellos. Va a utilizar las siguientes subcuentas de cuatro dígitos para los productos y las compras de los mismos: Cuentas de existencias Cuentas de compras 3000 Móviles KAI Compras de móviles KAI Móviles ERSON Compras de móviles ERSON Móviles ERSON Compras de móviles ERSON Móviles NEVO Compras de móviles NEVO Cargador GV Compras de cargador GV 20 Para las cuentas de existencias y de compras de nuevos productos se abrirán nuevas subcuentas asignando los códigos correlativos a éstas y con la denominación del elemento correspondiente. b) Cuentas de proveedores Francisco tiene intención de realizar compras a diversos proveedores, por ello abrirá subcuentas de cuatro dígitos de la cuenta 400. Proveedores A estas subcuentas se les asignarán códigos correlativos a medida que vayan apareciendo y se denominarán con el nombre del proveedor. Operaciones que tienes que realizar Incluir en el Plan de Cuentas de la empresa Telemóvil las nuevas cuentas y subcuentas específicas de la empresa que no están recogidas en el PGC, añadiéndolas a las anteriormente creadas. Operaciones de Telemóvil Día 5 de octubre Francisco ha visitado y contactado con diversas empresas suministradoras de teléfonos móviles y accesorios, y ha seleccionado los artículos y proveedores que figuran en la Tabla 8.1. Ha realizado un primer pedido a la empresa Móvil Import, S.A. Día 7 de octubre Telemóvil recibe el pedido de teléfonos KAI 3750 que había realizado el día 5 a Móvil Import, S.A., según se detalla en la factura recibida (véase la Figura 8.1). Conforme con la mercancía y factura recibidas, se entrega un cheque por el importe de contado, que figura en la misma. 132 Día 9 de octubre Se recibe un nuevo pedido que se había realizado a Euronet Systems, S.L., empresa de Barcelona. La factura correspondiente se recoge en la Figura 8.2. Los gastos de la operación se reparten a los diferentes artículos en proporción a las cantidades adquiridas de cada uno. El importe que figura al contado se pagará mediante transferencia bancaria a la cuenta de Euronet Systems, S.L. en la Caixa de Barcelona, una vez se haya comprobado la mercancía.

4 Fig Factura de Móvil Import, S.A. 133

5 Día 10 de octubre Se realiza la transferencia bancaria a nuestro proveedor Euronet Systems, S.L. por el importe de contado acordado. En esta misma fecha, Francisco acepta el efecto de euros, vencimiento 25 de noviembre, para completar el pago a este proveedor por la compra anterior. 134 Fig Factura de Euronet Systems, S.L.

6 Día 12 de octubre Se recibe un pedido de 120 cargadores de Comercial TECOMSA, con la correspondiente factura (véase la Figura 8.3). Se entrega cheque del Banco Comercial para pagar la compra. 135 Fig Factura de Comercial Tecomsa

7 Día 13 de octubre Francisco entrega, mediante transferencia bancaria, el importe de 1 252,80 euros al proveedor Euronet Systems, S.L., en concepto de anticipo de futuras compras. Se recibe por fax la correspondiente factura (véase la Figura 8.4). 136 Fig Factura de Euronet Systems, S.L.

8 Día 17 de octubre Recibimos un nuevo pedido de nuestro proveedor Euronet Systems, S.L. según factura (véase la Figura 8.5), en la que nos descuenta el anticipo que le entregamos el día 13 de octubre. Este proveedor presentó una oferta en la que, por compras superiores a 30 móviles, nos hacía un descuento, durante esta quincena, del 10 %, por lo que decidimos realizarle este pedido para aprovechar esta oportunidad. Los gastos de la operación se repartirán a partes iguales entre los tres artículos comprados. 137 Fig Factura de Euronet Systems, S.L.

9 Operaciones que tienes que realizar Realizar el registro contable de las operaciones, efectuando los asientos en todos los libros y registros que corresponda. Análisis de la Actividad 1. Información Para poder realizar estas operaciones que se nos plantean es necesario leer los apartados que figuran a continuación, en esta unidad, y realizar las actividades propuestas. 2. Solución Una vez comprendida la información, tienes que resolver las cuestiones que se le plantean a la empresa TELEMÓVIL en esta unidad. 3. Comprobación y análisis Contrastar y analizar las soluciones con los compañeros y con las explicaciones del libro. Verificar en clase, con el profesor, las soluciones de la empresa simulada. 138

10 8.1 Tratamiento contable de las existencias en el PGC En este epígrafe analizaremos el tratamiento contable de las existencias que propone el Plan General de Contabilidad. Para ello deberemos efectuar las siguientes operaciones: 1. Identificar el procedimiento contable que propone para su registro y las cuentas correspondientes para efectuarlo. 2. Analizar e interpretar las normas de valoración que se refieran a las existencias, para aplicarlas a su registro contable. A. El sistema de registro contable y la identificación de cuentas del PGC En la Unidad 5 estudiamos los dos procedimientos para llevar la cuenta de mercaderías, es decir, el procedimiento administrativo y el procedimiento especulativo, y dentro de este último, el método de cuenta única y el método de cuentas múltiples. Vamos a analizar ahora cuál es el procedimiento contable que indica el PGC para la contabilización de la cuenta de mercaderías. Las cuentas de existencias están recogidas en el Grupo 3, y dentro del mismo identificamos el subgrupo 30 Comerciales, donde se encuentran las cuentas para registrar las mercaderías: 300 Mercaderías A, 301 Mercaderías B, y siguientes. Si buscamos estas cuentas en la parte tercera del PGC para conocer cuáles son sus movimientos, observamos que solamente funcionan al cierre del ejercicio, y para regularizar 1 las existencias de acuerdo con el inventario de las mismas. El PGC propone, por tanto, para estas cuentas el procedimiento especulativo, ya que recordamos que en éste la cuenta de existencias no tenía movimiento durante el ejercicio, por lo que su saldo no expresaba la realidad de sus existencias, y era necesario regularizar al final. En el PGC debe, entonces, figurar al menos una cuenta específica para registrar las compras de mercaderías y otra para registrar las ventas. Podemos comprobar, si buscamos en el cuadro de cuentas, que en el Grupo 6 figura el subgrupo 60 Compras, en el que se presentan diferentes cuentas para registrar las compras de las mercaderías y otros productos que la empresa tendrá en existencias. En el Grupo 7 figura el subgrupo 70 Ventas, donde se presentan también diferentes cuentas para registrar las ventas de mercaderías y de los otros productos en existencias. En consecuencia, según este análisis, podemos comprobar que el tratamiento que propone el PGC para contabilizar las existencias es el procedimiento especulativo de cuentas múltiples. No obstante, el PGC señala expresamente al final del punto 12 del apartado de Introducción que aunque el Plan opta por un sistema especulativo, las empresas que deseen utilizar un procedimiento administrativo para llevar las cuentas de existencias pueden hacerlo modificando o estableciendo las cuentas que necesiten. El tratamiento que propone el PGC para el registro de las existencias, así como para las compras y ventas de las mismas, es en síntesis el siguiente: a) Durante el ejercicio económico: Las compras de mercaderías se consideran un gasto para la empresa, y se registran en unas cuentas específicas de COMPRAS (subgrupo 60). Las ventas de mercaderías se consideran un ingreso para la empresa, y se registran en unas cuentas específicas de VENTAS (subgrupo 70). Las existencias de mercaderías no se reflejan en ninguna cuenta, ya que durante el ejercicio económico en las cuentas del Grupo 3 aparecen las existencias iniciales, es decir, las que tenía la empresa al inicio del ejercicio. Como ya sabemos, esta situación provoca la necesidad de llevar un registro extracontable del almacén de existencias, en el que se vayan reflejando las entradas, las salidas y el saldo de las mismas. Esta función se realiza a través del libro de Almacén. b) Al final del ejercicio económico: Se procede a regularizar la situación de la siguiente forma: 2 Las cuentas de compras y de ventas de mercaderías se cancelan llevando su saldo a la cuenta de Pérdidas y Ganancias. Las existencias de mercaderías se determinan mediante un inventario que deberá coincidir con las existen El procedimiento concreto que propone el PGC para la regularización lo analizaremos más adelante al estudiar las operaciones de fin de ejercicio. 2 Estas operaciones se estudiarán con detalle en la Unidad 12. Aquí se trata de realizar un primer acercamiento al sistema propuesto por el PGC y al juego de cuentas que conlleva, y comprenderlo en su aspecto global para poder entender la lógica del registro de las operaciones de compra.

11 140 cias reflejadas en el libro de Almacén, y se corrige el saldo de sus cuentas para que reflejen el valor final real de las existencias. Las diferencias con el saldo inicial se llevan también a la cuenta de Pérdidas y Ganancias, pero, según el PGC, a través de una cuenta puente de variación de existencias. B. Creación de cuentas y subcuentas de existencias Ya hemos visto en otros apartados que el PGC es un plan abierto en cuanto a las posibilidades de establecer nuevas cuentas y subcuentas, o de adaptar las existentes. Por tanto, las empresas que sigan el PGC pueden adaptarlo a sus necesidades específicas estableciendo aquellas cuentas que consideren necesarias para poder realizar el registro de sus operaciones con el nivel de detalle que consideren más conveniente. Ejemplo 1 Creación de cuentas y subcuentas de existencias En la Tabla 8.3 se presenta, como ejemplo de creación de cuentas y subcuentas, el esquema de las cuentas de existencias establecidas por una empresa dedicada a la compraventa de electrodomésticos. Subgrupo: 30 COMERCIALES Cuenta principal: 300 Mercaderías Cuentas y subcuentas: 3000 Electrodomésticos Televisores Televisor P Televisor P Televisor H Televisor H Frigoríficos Frigorífico J Frigorífico J Frigorífico J Frigorífico J Lavadoras Lavadora K Lavadora K Lavadora K Tabla 8.3. Esquema de cuentas y subcuentas de existencias En el apartado anterior hemos identificado las cuentas 300 Mercaderías A y 301 Mercaderías B dentro del subgrupo 30 Comerciales. El Plan presenta esas dos cuentas como ejemplo, pues la empresa que lo necesite podrá abrir cuentas de tres dígitos para cada clase o tipo diferente de mercaderías que tenga, siguiendo el método de codificación establecido en el PGC. Si se asignan tres dígitos, sólo se pueden abrir 10 cuentas, de la 300 a la 309, dentro del subgrupo 30, que corresponde a las cuentas de existencias de las empresas comerciales. Si la empresa desea trabajar con un número mayor de artículos, o bien desea establecer desde la contabilidad, a través de las cuentas, un control más individualizado de sus diferentes mercaderías, debe abrir estas cuentas a un nivel de cuatro o más dígitos, ya que las posibilidades de numeración aumentan a medida que se aumentan los dígitos. De esta forma, la empresa puede establecer, dentro de los subgrupos que corresponda, las cuentas y subcuentas que considere necesarias para llevar su contabilidad con el nivel de detalle que precise, siguiendo la codificación decimal del PGC. C. Las normas de valoración contable de las existencias El PGC establece las normas de valoración para las existencias a través de la norma 13. De ella podemos destacar los aspectos más importantes, que estudiamos a continuación. Valoración Las existencias de los bienes comprendidos en el Grupo 3 se valorarán al precio de adquisición o al coste de producción si son producidos por la propia empresa. El precio de adquisición comprende el precio indicado en la factura para ese bien más todos los gastos adicionales que se produzcan hasta que se encuentre en el almacén. El coste de producción se determina añadiendo al coste de las materias primas y demás materias que se incorporen a la producción los costes directos y los costes indirectos que correspondan a la fabricación de los productos. Correcciones de valor Se deberá corregir el valor de las existencias cuando el valor de mercado sea inferior al importe por el que figuren valoradas. De esta forma se persigue que todos los datos contables contribuyan a expresar la imagen fiel del patrimonio. Al final del ejercicio económico es cuando se procede, normalmente, a realizar estas correcciones en los casos en que

12 proceda efectuarlas. La mecánica contable de las mismas y su problemática las analizaremos en la Unidad 12, al estudiar este período de la vida empresarial. Métodos de valoración de las existencias Puede haber muchos casos en que sea imposible, o resulte muy complicado, identificar de forma individualizada el precio o valor por el que haya entrado en el almacén cada mercancía o producto de los que tengamos en existencias. En estos casos el PGC recomienda valorar las existencias en función del precio medio ponderado o del coste medio ponderado, según se trate de artículos comerciales o de productos de fabricación. Pero se permiten también otros métodos de valoración de existencias entre los se encuentran el método FIFO y el método LIFO. Estos métodos de valoración se habrán conocido y aplicado en el módulo de Gestión de aprovisionamiento, por lo que sólo vamos a recordar brevemente en qué consiste cada uno de ellos. a) El método del Precio medio ponderado Este método consiste en asignar a cada artículo que se tenga en el almacén como precio unitario el resultado de dividir el importe total de todos los artículos entre el número de unidades de los mismos. Cada vez que se realice una nueva compra o entrada de artículos en el almacén, el precio unitario de los artículos en existencias cambiará, por lo que hay que realizar de nuevo el cálculo del mismo, dividiendo el nuevo valor total de las existencias entre el nuevo número de artículos. En consecuencia, las existencias siempre aparecerán valoradas por su precio medio. Ejemplo 2 Aplicación del método del Precio medio ponderado para la valoración de existencias Una empresa realiza las siguientes operaciones: Día 1 Día 5 Día 6 Compra una primera partida de 50 unidades del artículo A por un importe total de euros. Cálculo precio unitario: 3 000: 50 = 60 euros Compra otra partida del artículo A de 25 unidades por un importe total de 1650 euros. Cálculo precio unitario: 1659 : 25 = 66 euros. Vende 45 unidades del artículo A a 79 euros cada una. Día 7 Vende 20 unidades del artículo A al precio de 80 euros. Siguiendo las normas de valoración de este método éstas son las anotaciones que corresponde realizar en la ficha de almacén del artículo A, para registrar las entradas y salidas del mismo como consecuencia de las operaciones descritas. Como vemos en la ficha, las existencias del artículo A al final de estas operaciones son 10 unidades que, de acuerdo con este método, tienen un valor total de 620 euros. Artículo: ARTÍCULO A Código de referencia: 2037-F Fecha Método del Precio medio ponderado FICHA DE ALMACÉN Stock de seguridad: 10 Ficha n. o 1 Valoración de existencias Método: Precio medio ponderado Descripción Entradas Salidas Existencias operación y código documento Cantidad Cantidad Precio Valor Cantidad Precio Precio unitario Valor total unitario Día 1 Compra inicial Día 5 Compra Día 6 Venta Día 7 Venta total unitario Valor total 141

13 Ejemplo 3 Aplicación del método FIFO para la valoración de existencias Si registramos ahora las operaciones realizadas por la empresa en el Ejemplo 2, pero mediante el método FIFO de valoración, éstas son la anotaciones que corresponde realizar en la ficha de almacén del artículo A. Como se puede observar en la ficha, las existencias del artículo A al final de estas operaciones son 10 unidades que, de acuerdo con este método, tienen un valor total de 660 euros. Artículo: ARTÍCULO A Código de referencia: 2037-F Fecha Precio unitario FICHA DE ALMACÉN Stock de seguridad: 10 Ficha n. o 1 Valoración de existencias Método: FIFO Valor total Método FIFO Descripción Entradas Salidas Existencias operación y código documento Cantidad Cantidad Precio Valor Cantidad Precio unitario Día 1 Compra inicial Día 5 Compra Día 6 Venta Día 7 Venta total unitario Valor total Ejemplo Si retomamos de nuevo las operaciones realizadas por la empresa en el Ejemplo 2 y las registramos siguiendo el método LIFO de valoración, éstas son las anotaciones que corresponde realizar en la ficha de almacén del artículo A. Artículo: ARTÍCULO A Código de referencia: 2037-F Fecha Aplicación del método LIFO para la valoración de existencias Precio unitario Como vemos en la ficha, las existencias del artículo A al final de estas operaciones son 10 unidades que, de acuerdo con este método, tienen un valor final de 600 euros. Método LIFO FICHA DE ALMACÉN Stock de seguridad: 10 Ficha n. o 1 Valoración de existencias Método: LIFO Descripción Entradas Salidas Existencias operación y código documento Cantidad Cantidad Precio Valor Cantidad Precio Valor total unitario Día 1 Compra inicial Día 5 Compra Día 6 Venta Día 7 Venta total unitario Valor total

14 En las ventas, o salidas de artículos del almacén, se consigna como precio unitario de salida el precio medio por el que se encuentran valorados en ese momento, con independencia de cuál fuera el precio de venta de los mismos. De esta forma, en las salidas de almacén disminuirá el importe total de las existencias sin que cambie el precio medio de los artículos (véase el Ejemplo 2). b) El método FIFO Se denomina así por ser las iniciales de la expresión inglesa first in, first out, que se traduce literalmente como «primera entrada, primera salida». Consiste en considerar que los artículos que han entrado en primer lugar serán los primeros en salir. Se procede entonces de la siguiente forma: cada entrada de artículos se inscribe en su correspondiente ficha de almacén por el precio unitario y total de los artículos que le corresponda, pero se consigna dentro de la columna de las existencias de forma separada del resto. Al proceder de este modo, las existencias estarán representadas por diferentes partidas, expresando cada una de ellas por separado su cantidad, su precio unitario y su importe total. Cuando se produce una salida, se considera que los artículos que salen son los que primero entraron en el almacén, y se disminuyen la cantidad y el importe total de la partida a la que corresponden. Cuando esa partida se agota, los artículos que salen se disminuyen de la siguiente en antigüedad, y así sucesivamente (véase el Ejemplo 3). c) El método LIFO Se denomina así por ser las iniciales de la expresión inglesa last in, first out, que se traduce literalmente como «última entrada, primera salida». Consiste en considerar que los últimos artículos que han entrado serán los primeros que saldrán. Al igual que en el método FIFO, se consignan por separado, dentro de la columna de las existencias, cada una de las partidas que han entrado con su cantidad, su precio unitario y su importe total correspondiente. Cuando se produce una salida, se considera que los artículos que salen son los últimos que entraron en el almacén, disminuyendo la cantidad y el importe total de la partida a la que corresponden. Cuando esa partida se agota, los artículos que salen se disminuyen de la que ahora pasa a ser la última, y así sucesivamente (véase el Ejemplo 4). d) Diferencias de valoración entre los distintos métodos Si los precios de los productos no se mantienen igual en el tiempo, la valoración de las existencias será diferente como consecuencia de aplicar un método u otro. Así, en los períodos de inflación (subida generalizada de precios), o en el caso de artículos que experimenten subidas continuas de precios, el método FIFO valora las existencias por el importe más alto y el método LIFO por el importe más bajo. Sin embargo, en los períodos de deflación (bajadas generalizadas de precios), o en el caso de artículos que experimenten bajadas continuas de precios, ocurre lo contrario, el método FIFO presentará la valoración más baja y el método LIFO la valoración más alta. El método del Precio medio ponderado presenta siempre una valoración intermedia entre los otros dos. En los ejemplos 2, 3 y 4 que hemos visto como ejemplos podemos comprobar cómo el valor de las existencias finales es: Según el método FIFO = 660. Según el método LIFO = 600. Según el método del Precio medio ponderado = Tratamiento contable de las compras de mercaderías en el PGC Vamos a analizar, siguiendo el PGC, el tratamiento contable de las compras de mercaderías, para lo cual tenemos que identificar primero el sistema de registro que el PGC propone y pasar después a identificar las cuentas necesarias y las normas de valoración que tenemos que aplicar en el registro de estas operaciones. A. El sistema de registro contable y la identificación de las cuentas del PGC En el apartado anterior hemos analizado cómo el PGC propone el procedimiento especulativo para el registro contable de las operaciones de compras, tanto de mercaderías como, en su caso, de materias primas o de otros elementos que entren a formar parte de la fabricación. Las cuentas de compras se recogen en el subgrupo 60 y son las siguientes: 600 Compras de mercaderías, recoge el importe de los productos que adquiere la empresa para su venta posterior sin transformación. Esta cuenta recoge las compras de los bienes incluidos en el subgrupo 30 de existencias. 143

15 Compras de materias primas, para recoger las compras de los bienes incluidos en el subgrupo 31 de existencias. 602 Compras de otros aprovisionamientos, para recoger las compras de los bienes incluidos en el subgrupo 32 de existencias. B. Creación de cuentas y subcuentas para el registro de las compras Con respecto a las compras de mercaderías, el PGC presenta dentro del subgrupo 60 la cuenta 600 Compras de mercaderías para registrar estas operaciones. Al igual que hemos analizado para las existencias, las empresas que deseen seguir las cuentas del Plan pueden abrir las subcuentas que necesiten, de acuerdo con sus necesidades específicas, para realizar el registro de sus operaciones con el nivel de detalle que consideren conveniente. Subgrupo: 60 COMPRAS Ejemplo 5 Creación de cuentas y subcuentas de compras En la Tabla 8.4 se presenta como ejemplo de creación de cuentas y subcuentas el esquema de las cuentas de compras que ha establecido la misma empresa del Ejemplo 1. Cuenta principal: 600 Compras de mercaderías Cuentas y Subcuentas: 6000 Compras de electrodomésticos Compras de televisores Compras de televisor P Compras de televisor P Compras de televisor H Compras de televisor H Compras de frigoríficos Compras de frigorífico J Compras de frigorífico J Compras de frigorífico J Compras de frigorífico J Compras de lavadoras Compras de lavadora K Compras de lavadora K Compras de lavadora K31... Tabla 8.4. Esquema de cuentas y subcuentas de compras de mercaderías Así, una empresa comercial que quiera llevar su contabilidad con el detalle suficiente para conocer las compras que realiza de cada producto o artículo debe abrir una cuenta de compras para cada uno de los artículos que adquiera. Esto puede realizarlo estableciendo subcuentas de cuatro o más dígitos para cada tipo de productos. Lógicamente, el nivel de detalle que establezca la empresa en sus cuentas de compras estará en función del que haya determinado para sus cuentas de existencias. C. Los proveedores de mercaderías y demás bienes de existencias El PGC recoge en el Grupo 4 Acreedores y deudores por operaciones de tráfico las cuentas para registrar las obligaciones de pago y los derechos de cobro, que tienen su origen en las operaciones propias de la actividad empresarial. En este grupo se encuentran las cuentas para registrar las deudas que se contraigan con los suministradores de mercaderías y de los demás bienes comprendidos en el Grupo 3 de Existencias, así como con los suministradores de servicios. Si buscamos en el cuadro de cuentas del PGC, podemos localizar en el subgrupo 40 Proveedores las cuentas para registrar las deudas con proveedores por las operaciones de compras. En las definiciones y relaciones de la parte tercera podemos obtener las explicaciones y los movimientos correspondientes a estas cuentas: 400 Proveedores. En esta cuenta se registran las deudas que contrae la empresa con: Los suministradores de mercaderías y demás bienes del Grupo 3. Los prestadores de los servicios que se utilizan o incluyen en el proceso de producción. Esta cuenta se utilizará siempre que los pagos no se hayan formalizado en efectos de giro aceptados. 401 Proveedores, efectos comerciales a pagar. Esta cuenta recoge las deudas con proveedores formalizadas en efectos de giro aceptados. Cuentas 402 y 403. Sirve para registrar de forma separada las deudas que por estos mismos motivos se tengan con empresas que sean del grupo o asociadas. 406 Envases y embalajes a devolver a proveedores. Cuenta para recoger el importe de los envases y embalajes que se encuentren en la empresa pendientes de devolver a los proveedores. 407 Anticipos a proveedores. Se utiliza para registrar las entregas de efectivo que se efectúen a cuenta de futuras compras.

16 D. Creación de cuentas y subcuentas de proveedores Las empresas pueden llevar las cuentas con sus proveedores con el nivel de detalle que consideren necesario. A estos efectos, puede ser muy conveniente abrir una cuenta a cada proveedor o acreedor con el fin de registrar y conocer la situación de la empresa con respecto a cada uno de ellos. Al igual que vimos en las cuentas de compras, el PGC permite establecer subcuentas de cuatro o más dígitos para individualizar el registro de las anotaciones con cada uno de los proveedores o acreedores. E. El IVA soportado en las operaciones de compras de mercaderías y demás bienes de existencias En las operaciones de compras de mercaderías y demás bienes, así como en la prestación de servicios, y siempre que no correspondan a operaciones exentas, las empresas deberán soportar las cuotas de IVA que correspondan. Estas cuotas se registran en la misma cuenta 472 que ya conocemos de la Unidad anterior. Ejemplo 6 Creación de cuentas y subcuentas de proveedores En la Tabla 8.5 se presenta como ejemplo de creación de cuentas y subcuentas el esquema de cuentas de proveedores que ha establecido una empresa que tiene tres proveedores principales: Hierros del Cantábrico, S.A., Acersac, S.L. y Antonio Martínez Sanz. Esta empresa ha abierto subcuentas de cinco dígitos para registrar los movimientos por separado con cada uno de ellos. Subgrupo: 40 PROVEEDORES Cuenta principal: 400 Proveedores Cuentas y subcuentas: Proveedores (euros) Hierros del Cantábrico, S.A Acersac, S.L Antonio Martínez Sanz Tabla 8.5. Esquema de cuentas y subcuentas de proveedores Actividad 1. Una empresa que se dedica a la compraventa de ordenadores, elementos y componentes informáticos, así como a la realización de pequeñas reparaciones de los equipos que vende, precisa identificar las cuentas adecuadas del PGC para registrar los distintos conceptos correspondientes a las operaciones que se detallan a continuación: a) Las facturas pendientes de pago por compra de mobiliario para la empresa. b) Las facturas pendientes de pago por compras de ordenadores. Realizadas a una empresa del mismo grupo. Realizadas a empresas ajenas. c) Las facturas pendientes de pago por compra de elementos de transporte. d) Los efectos que se han aceptado para pagar una compra de ordenadores. e) Las letras de cambio que se han aceptado para pagar una parte de una compra de piezas y componentes para reparaciones. f) Unos envases especiales que se han recibido, en los que venían los tubos de imagen para los monitores de los equipos informáticos. El importe que la empresa ha pagado al proveedor por los mismos le será reintegrado cuando se devuelvan vacíos. g) Otros envases, iguales a los descritos en el punto anterior, que la empresa ha comprado para su propio uso. h) El importe que se debe a un suministrador de componentes por una compra que se ha recibido sin la correspondiente factura. Operaciones que tienes que realizar 1. Buscar en la parte segunda del PGC los grupos, subgrupos, cuentas y subcuentas que puedan corresponder a los elementos patrimoniales indicados. 2. Localizar en la parte tercera del PGC las cuentas seleccionadas, y analizar la información que figure sobre su definición y relaciones para identificar exactamente las cuentas. 3. Indicar para cada uno de los conceptos: - El número y título del grupo de cuentas. - El número y título del subgrupo. - El número y título de la cuenta adecuada. Análisis de la Actividad Verificar en clase, con el profesor, las soluciones a esta actividad. 145

17 146 Las operaciones de compras son una parte básica de la actividad empresarial y, en consecuencia, el número de las mismas que realizan las empresas con respecto al total de sus operaciones suele ser elevado, desarrollándose, en general, de forma continua a lo largo de la actividad empresarial. Esto hace que sea más habitual la aparición de incidencias y de situaciones que pueden afectar a operaciones ya registradas. En consecuencia, debemos tener muy presente la incidencia del IVA no sólo en las compras propiamente dichas, sino en cualquier operación relacionada con las mismas, como son las modificaciones posteriores que puedan realizarse. Así, hay que tener en cuenta que, en actividades sujetas a IVA, operaciones que pueden ser habituales como devoluciones, descuentos y anticipos a proveedores, deben contemplar las cuotas correspondientes a este impuesto. Todas las operaciones y relaciones entre la empresa y sus proveedores y acreedores deben estar convenientemente documentadas mediante facturas o documentos complementarios o sustitutivos. Éstos son, entre otros, las notas de adeudo, las notas de abono o las facturas rectificativas, según cada caso, que se utilizan para recoger las modificaciones y las nuevas situaciones que se producen como consecuencia del desarrollo de los procesos inherentes a las operaciones de compras. F. Las normas de valoración contable de las compras de mercaderías El PGC establece la norma de valoración 17 para las compras y otros gastos, donde se recogen una serie de reglas que hay que tener en cuenta en la contabilización de las compras de mercaderías. Es preciso efectuar la lectura y análisis de dicha norma para aplicarla correctamente en el registro de estas operaciones. De su análisis obtenemos las conclusiones que figuran a continuación. En las cuentas de COMPRAS se recogen los siguientes conceptos, que se incluyen dentro del valor de las mismas: El precio de las mercancías deducidos los descuentos y bonificaciones incluidos en factura y que no correspondan a pronto pago, e incrementados por los gastos de la compra tales como: impuestos, portes, aduanas, seguros, etc., que se presenten hasta situar las mercancías en el almacén de la empresa. Los envases y embalajes cuando forman parte del precio de adquisición. El IVA soportado no deducible. En cuentas de COMPRAS no se recoge: El IVA soportado deducible, que se registra en la cuenta 472. Los descuentos por pronto pago, que se registran en la cuenta 765. Los descuentos por volumen de compras, que se registran en la cuenta 609. Los descuentos posteriores a la factura por defectos de calidad, incumplimientos o causas análogas, que se registran en la cuenta 608. Los envases con facultad de devolución, que se registran en la cuenta Registro, seguimiento y control contable de la compra de mercadería y su proceso de pago A. Libros y registros De acuerdo con la organización contable que analizamos en la Unidad anterior, para realizar de forma adecuada el registro, el seguimiento y el control contable de las operaciones de compras de mercaderías y de su proceso de pago será necesario la utilización de, al menos, los siguientes libros y registros: Libros Diario y Mayor Para efectuar la contabilización de las operaciones y llevar el adecuado registro de los movimientos y saldos de las cuentas. Libro de Almacén Para llevar el control de las existencias de las distintas mercancías y productos, su cantidad y valor. En él se registrarán las entradas de las mismas como consecuencia de las compras. Es un libro imprescindible si se sigue el procedimiento especulativo de registro que propone el PGC. Libro Registro de facturas recibidas Para llevar el registro de todas las facturas y de los documentos equivalentes, sustitutivos o complementarios que se reciban, como las facturas rectificativas y las notas de abono o de adeudo, entre otros, que se deriven de las operaciones de compras. A cada documento se le asignará un número de recepción correlativo, debiendo registrarse en este libro todo documento en el que figuren cuotas de IVA soportado por la empresa. La suma de las cuotas de IVA registradas en el libro deberá coincidir, por tanto, con el saldo de la cuenta 472 Hacienda Pública, IVA soportado.

18 Libros auxiliares para el control de la cartera de pagos: - Libro auxiliar de efectos a pagar Para llevar el registro y control de los efectos que se han aceptado para efectuar el pago de las operaciones de compras. - Libro auxiliar de pagos Para llevar el registro y control de los pagos pendientes de realizar por las operaciones de compra y que no se hayan formalizado mediante letras aceptadas. B. Documentos soporte de las operaciones de Para el registro contable de las operaciones de compras encontramos los siguientes documentos soporte: Facturas y albaranes valorados, recibidos de los proveedores. Facturas rectificativas, notas de adeudo o de abono recibidas de proveedores y acreedores. Documentos de entradas de almacén, tales como notas de recepción de artículos, mercancías y productos. Documentos en que se instrumentalizan los pagos de las compras y documentos soporte de los movimientos de fondos originados por los pagos efectuados: cheques, letras de cambio, recibos, transferencias. C. Registro contable de las operaciones Compras con pago al contado Asiento en el libro Diario: x (600) Compras de mercaderías Por el importe de las mercancías adquiridas. Si la operación genera gastos, deberán incluirse en esta cuenta los gastos que correspondan de acuerdo con la norma de valoración 17 del PGC. (472) Hacienda Pública, IVA soportado Para recoger el IVA soportado en la compra a (572) Bancos e instituciones de crédito, c/c vista, euros Para registrar la disminución de dinero que se producirá en la cuenta corriente del banco por la entrega del cheque. x La problemática de los descuentos en las compras se analiza con detalle más adelante en el apartado de descuentos y bonificaciones. Asientos en otros libros: Libro Mayor: la operación se pasará a las cuentas del libro Mayor. Libro Registro de facturas recibidas: a la factura de compra se le asignará un número de recepción y se registrará en este libro. Libro de Almacén: las mercancías adquiridas se registrarán como entrada en el libro de Almacén, en la ficha que corresponda a las mismas. Compras con pago aplazado Asiento en el libro Diario: x (600) Compras de mercaderías (472) Hacienda Pública, IVA soportado a (400) Proveedores x Mediante este asiento se registra la compra cuando la operación se realiza a crédito sin documentar. Cuando la operación se formaliza mediante la aceptación de una letra de cambio, se registrará el importe de los efectos que se aceptan en la cuenta (401) Proveedores, efectos comerciales a pagar. Asientos en otros libros: Libro Mayor: la operación se pasará a las cuentas del libro Mayor. Libro Registro de facturas recibidas: a la factura de compra se le asignará un número de recepción y se registrará en este libro. Libro de Almacén: las mercancías adquiridas se registrarán como entrada en el libro de Almacén, en la ficha que corresponda a las mismas. Libros auxiliares de control de la cartera de pagos: la obligación de pago al proveedor se registrará en estos libros. En el libro auxiliar de efectos a pagar se registrarán los datos de los efectos que se hayan aceptado en pago por la compra, y en el libro auxiliar de pagos el importe pendiente de pago que no haya sido formalizado en ningún efecto. Compras con pago anticipado En algunas operaciones de compra se puede producir el envío de una cantidad de efectivo al proveedor antes de que se realice efectivamente la compra y lleguen los artículos al 147

19 148 almacén del comprador. Este hecho puede darse, entre otras, por las siguientes causas: a) Por conveniencia de la empresa compradora, porque en un momento determinado le interese anticipar algún dinero a su proveedor a cuenta de una futura compra. b) Como consecuencia de las relaciones entre la empresa y su proveedor, puede ocurrir que este último tenga que devolver algún importe a su cliente y en lugar de hacerlo lo consigne como anticipo de próximas compras. c) Porque se acuerde así en el contrato de la compraventa. Hay que tener en cuenta, en estos casos, que la Ley del IVA en el artículo 75.2 estipula que en las operaciones sujetas a este impuesto que originen pagos anticipados anteriores a la realización del hecho imponible, el impuesto se devengará en el momento del cobro de los mismos y por los importes efectivamente percibidos. Por tanto, cuando se anticipe al proveedor un determinado importe, habrá que diferenciar el importe real del anticipo de la compra y la cuota correspondiente de IVA soportado. Se deberá, además, formalizar el anticipo en un documento emitido por el proveedor en el que se consignen de forma separada estos conceptos. Este documento será normalmente una factura que recoja este anticipo. El registro contable será el siguiente: Cuando la empresa envía el anticipo a) Asiento en el libro Diario: x (407) Anticipos a proveedores (472) Hacienda Pública, IVA soportado a (570) Caja, euros [o en su caso a (572) Bancos e instituciones de crédito, c/c vista, euros] x En este asiento el importe del anticipo queda reflejado en la cuenta 407, y la cuota de IVA que corresponde al mismo en la cuenta 472. b) Asientos en otros libros: Libro Mayor: la operación se pasará a las cuentas del libro Mayor. Libro Registro de facturas recibidas: a la factura por el anticipo se le deberá asignar un número de recepción y se registrará en este libro. Cuando se realiza la compra y se produzca la entrega de la mercancía a) Asiento en el libro Diario: x (600) Compras de mercaderías (472) Hacienda Pública, IVA soportado a (407) Anticipos a proveedores a Cuentas del subgrupo 57 TESORERÍA [o a (400) Proveedores, según proceda] x En la factura de compra deberá figurar el anticipo minorando el importe de la base imponible de la misma, lo que producirá la correspondiente minoración de la cuota de IVA y del importe total a pagar por la factura. Si se procede de esta forma al realizar este documento, el importe total de IVA que corresponde a la compra estará fraccionado en dos importes: el que figura en el anticipo y el que figura en la factura, pero la suma de ambos coincidirá con la cuota total que debe soportarse por la operación. Mediante este asiento contable se procede a registrar la compra y el pago de la misma o su crédito, y se cancela el anticipo reflejado en el asiento anterior al haberse aplicado a esta compra. b) Asientos en otros libros: Libro Mayor: la operación se pasará a las cuentas del libro Mayor. Libro Registro de facturas recibidas: a la factura de la compra se le asignará un número de recepción y se registrará en este libro. Libro de Almacén: las mercancías adquiridas se registrarán como entrada en el libro de Almacén, en la ficha que corresponda a las mismas. Libros auxiliares de control de la cartera de pagos: en su caso, la obligación de pago al proveedor se registrará en estos libros, según corresponda. D. Los envases y embalajes en las operaciones de compra En este apartado vamos a estudiar la problemática contable que puede presentarse cuando las mercancías o artículos que se adquieren van en envases, o en embalajes, que tengan un valor independiente del producto adquirido y una utilidad también independiente, y no deben, por

20 tanto, formar parte del precio de adquisición del mismo. En este caso, los envases y/o los embalajes o bien pueden comprarse al proveedor o bien pueden recibirse junto con las mercancías que se adquieren en concepto de depósito y devolverse posteriormente. Estudiaremos el registro contable en cada uno de estos casos. Compras de envases Cuando los envases y embalajes se adquieren al proveedor, ya sea porque interesa su compra o porque los mismos no tienen facultad de devolución y es preciso comprarlos, su tratamiento contable consistirá en registrar esta adquisición. Si analizamos las cuentas del Grupo 3 del PGC, vemos que en el subgrupo 32 Otros aprovisionamientos figuran las cuentas 326 y 327 para recoger las existencias de los envases y los embalajes. Si buscamos en el subgrupo 60 la cuenta que pueda corresponder para registrar la compra de los mismos, identificamos la cuenta 602 Compras de otros aprovisionamientos. Esta cuenta recogerá las compras de envases y de embalajes que la empresa realice. Se pueden abrir subcuentas de la misma si se quiere registrar por separado las compras de envases y las compras de embalajes. Si los envases se adquieren a la vez que las mercancías, el registro contable de la operación será el siguiente: Asiento en el libro Diario: x (600) Compras de mercaderías (602) Compras de otros aprovisionamientos (472) Hacienda Pública, IVA soportado a Cuentas del subgrupo 57 TESORERÍA [o a (400) Proveedores, según proceda] x Asientos en otros libros: Libro Mayor: la operación se pasará a las cuentas del libro Mayor. Libro Registro de facturas recibidas: a la factura de la compra se le asignará un número de recepción y se registrará en este libro. Libro de Almacén: se debe de abrir una ficha de almacén para controlar las existencias de envases en la empresa. En esta ficha se registrará como entrada la compra de los mismos. Libros auxiliares de control de la cartera de pagos: en su caso, la obligación de pago al proveedor se registrará en estos libros, según corresponda. Envases que se reciben en depósito y que admiten su posterior devolución En el caso de que los envases que se reciben con las mercancías puedan posteriormente devolverse vacíos al proveedor, éste incluirá igualmente en la factura el importe de los envases con facultad de devolución; sobre este importe se devengará también la cuota de IVA que corresponda. Cuando los envases sean devueltos al proveedor, éste procederá a reintegrar el importe que haya cobrado por los mismos junto con la cuota de IVA que corresponda. El importe de esta devolución podrá ser pagado en efectivo por el proveedor o rebajado de la deuda que la empresa mantenga con el mismo. La devolución irá documentada mediante la correspondiente factura de rectificación, o nota de abono, donde figure separadamente el importe de los envases devueltos y la retrocesión de la cuota de IVA correspondiente. El PGC presenta en el Grupo 4, dentro del subgrupo 40 Proveedores, la cuenta 406 Envases y embalajes a devolver a proveedores para registrar estos envases. El registro contable será el siguiente: Cuando se produce la entrega de los envases junto con la mercancía Asiento en el libro Diario: x (600) Compras de mercaderías (406) Envases y embalajes a devolver a proveedores (472) Hacienda Pública, IVA soportado a Cuentas del subgrupo 57 TESORERÍA [o a (400) Proveedores, según proceda] x Asientos en otros libros: Libro Mayor: la operación se pasará a las cuentas de libro Mayor. Libro Registro de facturas recibidas: a la factura de la compra se le asignará un número de recepción y se registrará en este libro. Libro de Almacén: en este caso no es imprescindible abrir una ficha de almacén para los envases, ya que los mis- 149

21 150 mos no son propiedad de la empresa, sino que están en depósito y, por consiguiente, no figurarán al final del ejercicio en cuentas de existencias. Sin embargo, en empresas con mucho movimiento de envases puede ser conveniente utilizar una ficha de almacén para controlar el movimiento de los mismos, sus entradas y sus devoluciones. Libros auxiliares de control de la cartera de pagos: en su caso, la obligación de pago al proveedor se registrará en estos libros según corresponda. Cuando la empresa devuelve los envases vacíos Asiento en el libro Diario: x Cuentas del subgrupo 57 TESORERÍA [o cuenta (400) Proveedores, según proceda] a a (406) Envases y embalajes a devolver a proveedores (472) Hacienda Pública, IVA soportado x Mediante este asiento se abona en la cuenta 406 los envases devueltos al proveedor, para dar salida a los mismos, y se contabiliza la devolución o disminución del IVA soportado que corresponda, registrándose en el haber de la cuenta 472. Si los envases se devuelven en su totalidad, la cuenta 406 deberá quedar saldada. Asientos en otros libros: Libro Mayor: la operación se pasará a las cuentas del libro Mayor. Libro Registro de facturas recibidas: a la factura de rectificación, o nota de abono, recibida del proveedor para documentar la operación, se le asignará un número de recepción y se registrará en este libro. Libro de Almacén: únicamente si la empresa lleva el control del movimiento de los envases a devolver mediante una ficha de almacén, se registrará la salida de los mismos. Libros auxiliares de control de la cartera de pagos: en los casos en que como consecuencia de la disminución de la deuda con el proveedor por la devolución de los envases proceda modificar el importe de algún pago pendiente, se hará en estos libros la anotación que corresponda para recoger esta modificación. Cuando la empresa no puede devolver los envases por haberse producido roturas o extravíos Asiento en el libro Diario: xxx (602) Compras de otros aprovisionamientos a (406) Envases y embalajes a devolver a proveedores xxx Si la empresa no puede devolver algunos envases por haberse roto o extraviado, debe registrar contablemente este hecho, según indica el PGC al explicar el movimiento de la cuenta 406, como si se tratara de una compra de los envases que no puedan ser devueltos. Así, mediante el asiento anterior, se registra en la cuenta 602 la compra de los envases rotos o extraviados por el importe de los mismos, rebajándolos de la cuenta 406, por lo que el saldo de esta última cuenta reflejará, después de este asiento, el importe real de los envases que la empresa tenga pendientes de devolver a proveedores. Al finalizar el ejercicio económico de la empresa, el importe de estos envases rotos o extraviados quedará reflejado como pérdida, ya que la cuenta 602, al ser una cuenta de compras, se cancelará, y se llevará su saldo a Pérdidas y Ganancias como pérdida, y al no existir esos envases, su importe no podrá compensarse en la regularización mediante la correspondiente cuenta de existencias. El IVA correspondiente a estos envases ya lo ha registrado la empresa como IVA soportado al contabilizar la entrada de los mismos, por lo que al registrar ahora su adquisición, la empresa debe finalmente soportarlo. Por este motivo, no procede ningún apunte para modificarlo. Asientos en otros libros Libro Mayor: la operación se pasará a las cuentas del Libro Mayor. Libro de Almacén: si la empresa lleva el control del movimiento de los envases a devolver mediante una ficha de almacén, se registrará como salida la rotura o extravío de los mismos. E. Descuentos y bonificaciones. Problemática del registro contable de los descuentos en las operaciones de compras El registro contable de los descuentos en las operaciones de compra puede, en función de algunos usos o costumbres del