CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejero ponente: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas

Transcripción

1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Consejero ponente: Hugo Fernando Bastidas Bárcenas Bogotá, D.C., trece (13) de agosto de dos mil quince (2015). Radicación: No. Interno: Asunto: Acción de nulidad y restablecimiento del derecho Demandante: Carbones del Cerrejón Limited Demandado: U.A.E. DIAN FALLO La Sala decide el recurso de apelación interpuesto por las partes contra la sentencia del 14 de marzo de 2013, proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca, que decidió: PRIMERO: DECLÁRASE la nulidad parcial de las Resoluciones Nos y la de 16 de septiembre de 2008 y 7 de octubre de 2009, respectivamente, proferidas por la ADMINISTRACIÓN DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES DIAN en el sentido de modificar la liquidación del monto de la sanción determinada, de conformidad con la parte motiva de esta providencia. SEGUNDO: En consecuencia, a título de restablecimiento del derecho DECLÁRESE que la sociedad accionante está obligada a reintegrar el valor de SESENTA Y SIETE MILLONES OCHENTA Y NUEVE MIL ($ ), más los intereses moratorios que correspondan aumentados en un cincuenta por ciento (50%). 1. ANTECEDENTES ADMINISTRATIVOS El 16 de septiembre de 2008, la DIAN profirió la Resolución , que le impuso a la demandante sanción por devolución y/o compensación improcedente, ordenando reintegrar la suma de $ , más el pago de los intereses moratorios correspondientes, incrementados en un 50%. Esta resolución fue confirmada por medio de la Resolución del 7 de octubre de 2009, con ocasión del recurso de reconsideración interpuesto por la demandante LA DEMANDA 2. ANTECEDENTES PROCESALES El apoderado judicial de la sociedad demandante formuló las siguientes pretensiones: Teniendo en cuenta los hechos y el análisis de las disposiciones aplicables, que se exponen más adelante, solicito a ese Honorable Tribunal declarar la nulidad parcial de los actos

2 administrativos mencionados en el numeral 1.2 de este escrito [se refiere a las Resoluciones del 7 de octubre de 2009 y del 16 de septiembre de 2008] modificando su contenido en el sentido de: Suprimir de la base de cálculo del valor que se ordena reintegrar, la suma correspondiente a la sanción por inexactitud Ordenar que los referidos intereses que resulten procedentes, ya incrementados en un 50%, se limiten a la tasa de usura determinada por la Superintendencia Financiera Normas violadas La demandante invocó como violadas las siguientes disposiciones legales y constitucionales: Artículos 683 y 670 del Estatuto Tributario Concepto de la violación La demandante indicó que la liquidación de la sanción que fue impuesta en los actos administrativos acusados no puede tener en cuenta la sanción por inexactitud que fue determinada por la DIAN en la Liquidación Oficial de Revisión del 4 de octubre de 2007, que modificó la declaración del IVA del 5 bimestre de Dijo que de conformidad con el artículo 670 del Estatuto Tributario y el concepto de la DIAN del 18 de mayo de 2005, la base de liquidación de la sanción por devolución y/o compensación improcedente lo constituye el monto que se consideró no era permitido compensar o devolver, sin incluir la sanción por inexactitud impuesta en el proceso de determinación del impuesto. Aseveró que de acuerdo con la jurisprudencia del Tribunal, la base de liquidación de los intereses de que trata el artículo 670 del E.T., no debe tener en cuenta la sanción por inexactitud, pues esta sanción surgió del proceso de determinación del impuesto diferente e independiente, y porque de incluirse el valor de la sanción por inexactitud como parte de la base de liquidación de la sanción por devolución improcedente, se estaría imponiendo una sanción sobre sanción. Finalmente, sostuvo que el cálculo de los intereses moratorios aumentados en un 50%, que hizo la DIAN, superó la tasa de intereses de usura establecida por la Superintendencia Financiera CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA El apoderado judicial de la U.A.E. DIAN contestó la demanda en los siguientes términos: Precisó que la demandante no discutió la procedencia de la sanción impuesta en los actos demandados, ni objetó la facultad sancionatoria de la DIAN, ni la independencia de los procesos de determinación y sancionatorio.

3 Anotó que el a quo, mediante sentencia del 24 de septiembre de 2009, negó la pretensión de nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión del 4 de octubre de 2007, que modificó la declaración del IVA del 5 bimestre de 2004, de la demandante. Advirtió que la base para imponer la sanción del artículo 670 del E.T. surge de la diferencia del saldo a favor liquidado en la declaración privada, que fue devuelto y compensado, y el establecido en la Liquidación Oficial de Revisión del 4 de octubre de 2007, que modificó el saldo a favor e impuso sanción por inexactitud. Anotó que el saldo a favor que la demandante registró en su declaración de IVA del 5 bimestre de 2004, por valor de $ fue reconocido y devuelto por medio de la Resolución del 25 de mayo de Adujo que el saldo a favor que liquidó la demandante en su denuncio privado del impuesto fue disminuido por la DIAN en $ Que de dicho valor se descontó el valor de la sanción por inexactitud impuesta en la liquidación oficial de revisión de $ , lo que arroja un nuevo saldo a favor de $ , fijado en la Resolución del 20 de junio de Que, en consecuencia, el valor que debía reintegrar la demandante, a título de sanción por devolución improcedente, era de $ , que resulta de la diferencia entre el saldo a favor declarado ($ ) y el determinado oficialmente ($ ), junto con los intereses moratorios incrementados en un 50%. Para la DIAN, excluir de la base de liquidación de la sanción cuestionada la sanción por inexactitud determinada oficialmente, desconoce el efecto de la doble imposición, que implica determinar un menor saldo a favor frente al declarado por el contribuyente. Con respecto a la tasa utilizada para la liquidación de los intereses moratorios del artículo 670 del E.T., dijo que corresponden a la tasa de usura certificada por la Superintendencia Financiera, de acuerdo con el artículo 635 del E.T. Precisó que de acuerdo con la sentencia de la Corte Constitucional C-075/2004, el incremento del 50% sobre los intereses moratorios de que trata el artículo 670 del E.T., no tiene la naturaleza de intereses sino de sanción. Con base en la jurisprudencia del Consejo de Estado sostuvo que la base para el cálculo de los intereses moratorios es el valor total devuelto y/o compensado en exceso, o, lo que es lo mismo, la diferencia entre el saldo a favor inicial y el saldo a favor definitivo, independientemente de que esa diferencia, o parte de ella, se origine en la liquidación de sanciones en virtud de la liquidación oficial de revisión. 1 Por medio de la que la DIAN resolvió el recurso de reconsideración interpuesto contra la Liquidación Oficial de Revisión del 4 de octubre de 2007.

4 2.3. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Cundinamarca anuló parcialmente los actos administrativos demandados y declaró que la demandante debía reintegrar a la DIAN el valor de $ , más los intereses moratorios que correspondan incrementados en un 50%. El a quo precisó que, de acuerdo con el artículo 670 del E.T., la sanción por devolución o compensación improcedente prevé dos sanciones, a saber: i) el reintegro de las sumas devueltas o compensadas en exceso y, ii) el cobro de los intereses moratorios correspondientes incrementados en un 50%. Advirtió que la Corte Constitucional definió en la sentencia C-075 de 2004 que el incremento del 50% sobre los intereses moratorios no tiene la naturaleza de intereses, sino la de una sanción. En cuanto al cálculo de la sanción por devolución improcedente hecho en los actos demandados, el Tribunal estableció que la DIAN incluyó dentro de la misma el valor de la sanción por inexactitud que fue impuesta en la Liquidación Oficial de Revisión del 4 de octubre de 2007, que modificó la declaración del IVA del 5 bimestre de 2004, por $ Precisó que de acuerdo con el artículo 670 del E.T, la base de liquidación de la sanción por devolución improcedente la constituye el monto que se consideró no era permitido compensar o devolver, lo que excluye el valor de la sanción por inexactitud impuesta en un proceso de determinación diferente e independiente. Consideró que los actos demandados no se ajustaron a derecho, pues al liquidar la sanción objeto de discusión debieron excluir el valor de la sanción por inexactitud, pues ello contraría, además, el principio non bis in ídem al imponerle dos sanciones sobre un mismo hecho. Por lo anterior, el Tribunal liquidó la sanción por devolución improcedente a cargo de la demandante, excluyendo de la base para su cálculo el valor correspondiente a la sanción por inexactitud impuesta en la liquidación oficial de revisión antes referida EL RECURSO DE APELACIÓN Carbones del Cerrejón Limited La demandante apeló la sentencia del Tribunal, únicamente respecto a lo declarado a título de restablecimiento del derecho. Para la parte actora, el valor a devolver a título de sanción por devolución improcedente no tuvo en cuenta la sentencia definitiva que profirió el Consejo de Estado en el proceso de nulidad y restablecimiento del derecho que se adelantó contra la liquidación oficial de revisión del 4 de octubre de 2007 y la Resolución del 20 de junio de 2008, que modificaron la declaración del IVA del 5 bimestre de 2004, fundamento de la sanción cuestionada.

5 Advirtió que en la sentencia del Consejo de Estado se anularon parcialmente los actos demandados en esa oportunidad, y se fijó una nueva liquidación del impuesto en la que se disminuyó el saldo a favor declarado inicialmente a $ , así como la sanción por inexactitud a $ Con base en lo anterior, dijo que la base de liquidación de la sanción por devolución improcedente era $ y no $ U.A.E. DIAN La DIAN alegó que, contrario a lo que consideró el Tribunal, no puede excluirse la sanción por inexactitud del cálculo de la base de la sanción por devolución y/o compensación improcedente, con fundamento en la violación del principio non bis in ídem. Dijo que descontarse el valor de la sanción por inexactitud del cálculo de la sanción por devolución improcedente, no implica que dicho valor, que se pagó con valores del saldo a favor improcedente, no se deba reintegrar, ya que este valor debe reintegrarse junto con los intereses moratorios correspondientes. Para la DIAN, es equivocada la interpretación del artículo 670 del E.T. que hizo el Tribunal, pues las devoluciones o compensaciones no constituyen un reconocimiento definitivo a favor de los contribuyentes, y es así que para aplicar la sanción cuestionada se requiere que, previamente, se haya adelantado un proceso de determinación del impuesto, que culmina con la liquidación oficial de revisión en la que se modifique el saldo a favor declarado inicialmente, entre otros. Indicó que el Tribunal debió tener en cuenta que la demandante, además de haber obtenido la devolución del saldo a favor liquidado improcedentemente en su denuncio del IVA del 5 bimestre de 2004, posteriormente, imputó al saldo a favor liquidado oficialmente por la DIAN la sanción por inexactitud que le fue impuesta, generando así un mayor valor reconocido por la administración a su favor. Adujo que de aceptarse la decisión del Tribunal, de restar de la diferencia entre el saldo a favor liquidado en la declaración privada y el establecido en la liquidación oficial, el valor de la sanción por inexactitud, implicaría el desconocimiento del efecto de la doble imposición del saldo a favor (devolución y pago de impuesto y sanciones), lo que deja al Estado la carga de asumir el valor correspondiente a la sanción por inexactitud impuesta al contribuyente. En cuanto a la violación del principio del non bis in ídem, precisó que los intereses moratorios del artículo 634 del E.T. se causan por el pago extemporáneo de los impuestos, anticipos y retenciones, mientras que el artículo 670 del E.T. sanciona la devolución y/o compensación indebida del saldo a favor desvirtuado por la administración, caso en el que la base de liquidación de los intereses recae en la suma devuelta y/o compensada en exceso, o en el dinero indebidamente sustraído de la administración.

6 Aseveró que a la luz de la sentencia C-075 de 2004, la base para el cálculo de los intereses moratorios es el valor total devuelto y/o compensado en exceso, o la diferencia entre el saldo a favor inicial y el saldo a favor definitivo, independientemente de que dicha diferencia o parte de ella se origine en la liquidación de sanciones impuestas en liquidación oficial de revisión ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La U.A.E. DIAN reiteró lo dicho en el recurso de apelación y en la contestación a la demanda. La demandante insistió en lo dicho en el recurso de apelación y en la demanda CONCEPTO DEL MINISTERIO PÚBLICO El Ministerio Público no rindió concepto. 3. CONSIDERACIONES DE LA SALA Le corresponde a la Sala decidir el recurso de apelación interpuesto por las partes contra la sentencia del Tribunal Administrativo de Cundinamarca del 14 de marzo de En concreto, el problema jurídico se centra en definir si se ajustó a derecho la sanción por devolución improcedente impuesta a la demandante por medio de la Resolución del 16 de septiembre de 2008 y su confirmatoria, Resolución del 7 de octubre de 2009, consistente en el reintegro de $ , más los intereses moratorios respectivos incrementados en un 50%. Para decidir se tienen como relevantes y ciertos los siguientes hechos: 1. El 9 de noviembre de 2004, la sociedad Carbones del Cerrejón Limited presentó, electrónicamente, la declaración del impuesto sobre las ventas del 5 bimestre del año 2004 con un saldo a favor de $ El 15 de abril de 2005, la parte actora solicitó la devolución del saldo a favor liquidado en la declaración antes referida, que fue reconocida por la DIAN por medio de la Resolución del 25 de mayo de 2005, por valor de $ Mediante la liquidación oficial de revisión del 4 de octubre de 2007, la DIAN modificó la declaración del IVA del 5 bimestre de 2004, que presentó la demandante, y disminuyó el saldo a favor a $ Esta liquidación oficial de revisión fue modificada por medio de la resolución del 20 de junio de 2008, con ocasión del recurso de reconsideración interpuesto por la demandante, y fijó el saldo a favor en $ Folios 41 a 66 y 98 a 122 del cuaderno de antecedentes.

7 4. Previo pliego de cargos, la DIAN expidió la resolución del 16 de septiembre de 2008, por medio de la que le impuso a la demandante sanción por devolución y/o compensación improcedente, consistente en el reintegro de la suma de $ junto con el pago de los intereses moratorios correspondientes, incrementados en un 50% 3. La resolución fue confirmada por medio de la resolución del 7 de octubre de 2009, con ocasión del recurso de reconsideración interpuesto por la parte actora. 5. Los actos administrativos fueron demandados ante el Tribunal Administrativo de Cundinamarca que, mediante sentencia del 24 de setiembre de 2009, negó las pretensiones de anular la Liquidación Oficial de Revisión No del 4 de octubre de 2007 y su confirmatoria, resolución del 20 de junio de [Expediente ] 6. El 12 de julio de 2012, la Sala profirió sentencia de segunda instancia en el expediente (17995) 4, en la que anuló parcialmente la liquidación oficial de revisión del 4 de octubre de 2007 y su confirmatoria, resolución del 20 de junio de A título de restablecimiento del derecho, fijó una nueva liquidación del IVA del 5 bimestre del año 2004, con un saldo a favor de $ , según la siguiente liquidación: CONCEPTO Total de Ingresos Recibidos Durante el Periodo Total Compras Netas Realizadas Durante el Periodo Impuesto Generado en Operaciones Gravadas Impuesto Generado en Operaciones de Importación Impuesto descontable por Operaciones Gravadas RENGL ÓN 49 DECLARACI ÓN LIQUIDACI ÓN PRIVADA LIQUIDACIÓN RESOLUCIÓN RECURSO DE RECONSIDERA CIÓN LIQUIDACI ÓN CONSEJO DE ESTADO Total Impuesto Folios 179 a 186 A del cuaderno de antecedentes. 4 Consejero ponente Hugo Fernando Bastidas Bárcenas.

8 Descontable 0 9 Saldo a pagar del Periodo Fiscal 0 9 Saldo a Favor Sanciones TOTAL SALDO A FAVOR Hechas las anteriores precisiones, la Sala parte de reiterar que la DIAN está facultada para iniciar el proceso administrativo sancionatorio por devolución y/o compensación improcedente de saldos a favor de que trata el artículo 670 del Estatuto Tributario, aun cuando esté en discusión la liquidación oficial de revisión, como ocurrió en el presente asunto 5. De otra parte, el artículo 670 del Estatuto Tributario obliga al contribuyente a reintegrar las sumas indebidamente devueltas y/o compensadas, y a pagar los intereses moratorios correspondientes incrementados en un 50%. La Sala ha precisado que el monto a reintegrar y la base para la liquidación de los intereses de mora son factores que no pueden equipararse 6. El monto a reintegrar corresponde al monto que se devolvió o compensó de manera improcedente, pero los intereses de mora se liquidan sobre el mayor impuesto determinado. En otras palabras, corresponde al monto que se devolvió o compensó de manera improcedente menos la sanción por inexactitud. Lo anterior por cuanto, el artículo 634 del mismo estatuto 7 establece que los intereses de mora se causan por el no pago oportuno de impuestos, anticipos y retenciones. Por lo tanto, es improcedente que los intereses de mora se liquiden sobre las sanciones 8. 5 CONSEJO DE ESTADO, SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO, SECCIÓN CUARTA. Auto del 27 de enero de C.P.: MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA. Radicación número: Número interno: Actor: FORD MOTOR DE COLOMBIA SUCURSAL.Demandado: U.A.E. DIAN. 6 CONSEJO DE ESTADO, SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO, SECCIÓN CUARTA. Consejera ponente MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA. Bogotá D.C., 28 de febrero de Radicación: Número interno: Actor: CERREJÓN ZONA NORTE - CZN S.A. Demandado: U.A.E.-DIAN 7 ARTÍCULO 634 (Antes de la derogatoria parcial realizada con la Ley 1066 de 2006). Intereses moratorios en el pago de las obligaciones tributarias. Los contribuyentes o responsables de los impuestos administrados por la Dirección de Impuestos y Aduanas Nacionales, incluidos los agentes de retención, que no cancelen oportunamente los impuestos, anticipos y retenciones a su cargo, deberán liquidar y pagar intereses moratorios, por cada día calendario de retardo en el pago. Para tal efecto, la totalidad de los intereses de mora se liquidarán con base en la tasa de interés vigente en el momento del respectivo pago, calculada de conformidad con lo previsto en el artículo siguiente. Esta tasa se aplicará por cada mes o fracción de mes calendario de retardo. Los mayores valores de impuestos, anticipos o retenciones, determinados por la administración de impuestos en las liquidaciones oficiales, causarán intereses de mora, a partir del vencimiento del término en que debieron haberse cancelado

9 Por eso, la Sala ha dicho que, en estricto sentido, la sanción por devolución improcedente corresponde al incremento del 50% de los intereses moratorios correspondientes que se liquiden sobre el mayor impuesto a pagar o sobre la diferencia de los saldos a favor, sin incluir la sanción por inexactitud 9. En el caso en examen, y conforme con lo dicho anteriormente, la demandante debe reintegrar la suma de $ , que corresponde a la diferencia entre el saldo a favor declarado en el denuncio privado ($ ) y el saldo a favor determinado en la sentencia del 12 de julio de 2012 ($ ) 10. Pero los intereses moratorios se deben liquidar sobre el mayor impuesto a pagar, o sobre la diferencia de los saldos a favor, sin incluir la sanción por inexactitud. Habida cuenta de que en el presente caso se generó un menor saldo a favor, los intereses de mora se deben liquidar sobre $ , cifra que resulta de la diferencia entre el saldo a favor liquidado, antes de sanciones, en el denuncio privado ($ ) y el saldo a favor liquidado, antes de sanciones, en la sentencia del 12 de julio de 2012 ($ ). Adicionalmente, los intereses que resulten se incrementarán en un 50%. Por lo expuesto, la Sala confirmará el numeral primero y modificará el numeral segundo de la sentencia apelada. A título de restablecimiento del derecho, se declarará que la sociedad actora debe: i) reintegrar a la DIAN $ , que corresponde a la diferencia entre el saldo a favor declarado en el denuncio privado de IVA del 5 bimestre de 2004 y el saldo a favor liquidado en la sentencia del 12 de julio de 2012; ii) pagar los intereses moratorios que correspondan, liquidados sobre $ , valor que resulta de la diferencia entre el saldo a favor declarado, antes de sanciones, en el denuncio privado de IVA del 5 bimestre de 2004, y el saldo a favor liquidado, antes por el contribuyente, responsable, agente retenedor o declarante, de acuerdo con los plazos del respectivo año o período gravable al que se refiera la liquidación oficial. 8 CONSEJO DE ESTADO, SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO, SECCIÓN CUARTA. Consejero ponente HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS. Bogotá, D.C., 10 de febrero de Radicación: , Número interno: Actor: INDUSTRIAS POWER ELECTRIC S.A. EN LIQUIDACIÓN Demandado: U.A.E. DIAN. 9 CONSEJO DE ESTADO. SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO. SECCIÓN CUARTA. Consejera ponente (E): MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA. Bogotá, D.C., 15 de abril de Radicación: Número interno: Actor: U.A.E. DIAN. Demandado: FIDUCIARIA COLPATRIA S.A.: Por eso, la norma establece que si la Administración Tributaria dentro del proceso de determinación, mediante liquidación oficial, rechaza o modifica el saldo a favor objeto de devolución o compensación deberán reintegrarse las sumas devueltas o compensadas en exceso más los intereses moratorios que correspondan, aumentados éstos últimos en un cincuenta por ciento (50%). Este incremento es lo que constituye realmente la sanción por devolución improcedente, que se impone previo traslado del pliego de cargos por el término de un mes para responder. (resaltados fuera de texto) 10 Expediente

10 de sanciones, en la sentencia del 12 de julio de 2012 y, iii) pagar un incremento del 50% de los intereses moratorios liquidados sobre $ En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA PRIMERO: MODIFÍCASE la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo de Cundinamarca el 14 de marzo de 2013, dentro del contencioso de nulidad y restablecimiento del derecho de la sociedad Carbones del Cerrejón Limited contra la U.A.E. DIAN. En su lugar: DECLÁRASE la nulidad parcial de las Resoluciones del 16 de septiembre de 2008 y del 7 de octubre de 2009, por medio de las que la U.A.E. DIAN le impuso a la sociedad Carbones del Cerrejón Limited sanción por devolución y/o compensación improcedente, por las razones expuestas en la parte considerativa de esta providencia. A título de restablecimiento del derecho, DECLARÁSE que la sociedad Carbones del Cerrejón Limited está obligada a: i) Reintegrar a la DIAN $ , que corresponde a la diferencia entre el saldo a favor declarado en el denuncio privado de IVA del 5 bimestre de 2004 y el saldo a favor liquidado en la sentencia del 12 de julio de 2012; ii) pagar los intereses moratorios que correspondan, liquidados sobre $ , valor que resulta de la diferencia entre el saldo a favor declarado, antes de sanciones, en el denuncio privado de IVA del 5 bimestre de 2004, y el saldo a favor liquidado, antes de sanciones, en la sentencia del 12 de julio de 2012 y, iii) pagar un incremento del 50% de los intereses moratorios liquidados sobre $ SEGUNDO: RECONÓCESE personería al abogado José Enio Suárez Saldaña como apoderado de la U.A.E. DIAN, en los términos del poder que le fue otorgado. Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia se estudió y aprobó en la sesión de la fecha. MARTHA TERESA BRICEÑO DE VALENCIA Presidente de la Sala JORGE OCTAVIO RAMÍREZ RAMÍREZ HUGO FERNANDO BASTIDAS BÁRCENAS CARMEN TERESA ORTIZ DE RODRÍGUEZ

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