CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA. Consejero ponente: JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIÉ

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1 ERROR ARITMETICO - Para que se configure no es suficiente que se configure un menor impuesto sino que exista una equivocación en una operación aritmética / LIQUIDACION DE CORRECCION ARITMETICA - No es procedente pues el sólo hecho de haberse liquidado un menor anticipo / ANTICIPO EN EL INPORRENTA - Al liquidarse un menor valor no configura por sí un error aritmético / LIQUIDACION PRIVADA EN EL IMPUESTO SOBRE LA RENTA - No presenta error aritmético cuando se liquida un menor anticipo y la DIAN no precisa cuál fue el error que se cometió En el presente caso, la Administración con base en el numeral 3º del artículo 697 del Estatuto Tributario, concluyó que hubo un error aritmético por el sólo hecho de que el liquidado por la sociedad era menor al determinado oficialmente, sin precisar cuál fue el error que se cometió; sin embargo, considera la Sala que para que se configure el error aritmético no es suficiente que haya un menor impuesto o anticipo a pagar, pues es necesario que ese menor impuesto o anticipo sea el resultado de una equivocación en una operación aritmética debidamente precisada y sobre este aspecto nada dijo la DIAN. En efecto, si bien el numeral 3º del artículo 697 del Estatuto Tributario señala que se presenta error aritmético cuando al efectuar cualquier operación aritmética, resulte un valor equivocado que implique un menor valor a pagar por concepto de impuestos, anticipos o retenciones a cargo del declarante, o un mayor saldo a su favor para compensar o devolver, debe partirse del supuesto necesariamente que haya una operación aritmética mal calculada en primer lugar y que la consecuencia sea el menor valor a pagar o el mayor saldo a favor, si no se dan ambas condiciones no se configura esta causal de error aritmético, por lo tanto debe la Administración, establecer ambos presupuestos para proceder a corregir el yerro por medio de la liquidación de corrección aritmética. Dado que en el presente caso, la Administración consideró configurado el error por el solo hecho de un menor anticipo por pagar, sin haber establecido o precisado el error en el cálculo del mismo por parte de la sociedad, considera la Sala que tal hecho no es suficiente para entender configurado el error aritmético establecido en el numeral 3º del artículo 697 del Estatuto Tributario, por lo tanto no podía la Administración Tributaria corregir la declaración privada de la actora a través de la liquidación de corrección aritmética. CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejero ponente: JUAN ANGEL PALACIO HINCAPIÉ Bogotá, D.C., seis (6) de abril de dos mil seis (2006) Radicación número: (14265) Actor: CASA BRITANICA S.A. Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES Referencia :IMPUESTO RENTA-1996

2 - FALLO - Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por el apoderado judicial de la parte actora contra la sentencia proferida por el Tribunal Contencioso Administrativo de Antioquia el 5 de junio de 2003, desestimatoria de las súplicas de la demanda instaurada por la sociedad CASA BRITANICA S.A. en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos mediante los cuales la Administración de Impuestos de Medellín le practicó liquidación Oficial de Corrección Aritmética en relación con el impuesto de renta y complementarios por el año gravable de ANTECEDENTES El día 11 de abril de 1997, la sociedad CASA BRITANICA S.A. presentó su declaración del impuesto sobre la renta y complementarios por el año gravable de 1996 en la cual se liquidó un anticipo por el año gravable de 1997 de $ El 31 de marzo de 1999, la División de Liquidación de la Administración de Impuestos de Medellín practicó a la actora la Liquidación Oficial de Corrección Aritmética N practicada sobre dicha declaración, con el fin de efectuar la corrección al error presentado en el renglón 102 Anticipo por el año gravable 1997, pues el valor correcto por tal concepto es de $ y no $ como fue declarado. Se impuso sanción por corrección por valor de $ Contra el anterior acto liquidatorio la sociedad interpuso recurso de reconsideración en el cual consideró que de conformidad con el artículo 807 del Estatuto Tributario, la sociedad liquidó el anticipo con base en la segunda opción, cual es tomar el valor promedio de la declaración que se presenta y la del año anterior, y a ese resultado se aplica la tarifa. El recurso de reconsideración fue decidido por medio de la Resolución No de 17 de abril de 2000 en la que se consideró que se iba a tener en cuenta lo planteado por la sociedad, por lo tanto, procedió a recalcular el anticipo aplicando la tarifa del 75% al resultado del promedio del impuesto neto de renta declarado por los años 1995 y Sin embargo, concluyó la Administración que si la sociedad había tomado esta opción, no lo había liquidado correctamente pues el resultado era $ y no el valor liquidado en la declaración. En consecuencia modificó la Liquidación de Corrección Aritmética en el sentido de fijar como anticipo el valor de $ y como sanción por corrección la suma de $ DEMANDA En la demanda ante el Tribunal de Antioquia, la sociedad por conducto de apoderado judicial solicitó la nulidad de la Liquidación Oficial de Corrección Aritmética N de 31 de marzo de 1999 y de la Resolución N de 17 de abril de 2000; como restablecimiento del derecho solicitó la declaratoria de la firmeza de la liquidación privada presentada por la sociedad por el año gravable de 1996 y que son improcedentes el mayor valor del anticipo por el año 1997 y la sanción por corrección impuesta.

3 Invocó como normas violadas los artículos 26,95 y 228 de la Constitución Política; 2 del Código Contencioso Administrativo; 646, 683, 694, 697, 698, 700 y 807 del Estatuto Tributario; 264 de la ley 223 de 1995 y los Conceptos de 4 de mayo de 1989 y de 9 de mayo de 1991, cuyo concepto de violación desarrolló así: Manifestó que el fundamento de la Administración para proferir los actos administrativos demandados fue el numeral 3º del artículo 697 del Estatuto Tributario, que a su juicio no era aplicable a la sociedad, toda vez que el error aritmético que invoca la Administración no se ajusta a ninguno de los establecidos en la norma, por lo que en virtud del artículo 698 ib, no había fundamento para practicar una liquidación oficial de corrección aritmética. Además dentro de lo que debe contener una liquidación de este tipo, según el artículo 700, no se encuentra el cálculo del anticipo. Fue improcedente también practicar este tipo de liquidación porque para la fecha de su expedición ya se había presentado y pagado la declaración del año 1997, por lo tanto era imposible imputar el mayor valor del anticipo a la liquidación del impuesto del año siguiente por estar ya cancelada. Con fundamento en el artículo 807 del Estatuto Tributario y en jurisprudencia de esta Corporación, señaló que el cálculo del anticipo al impuesto de renta es sólo procedente en las liquidaciones privadas, pues es una forma de pago y no un impuesto de manera que no puede ser modificado por una liquidación oficial cuando ya se ha presentado la declaración del año al cual se imputa. Agregó que con este proceder se está violando el artículo 694 ibidem y el principio de la independencia de las anualidades fiscales, toda vez que con la liquidación de corrección se están afectando dos períodos gravables distintos, el que es objeto de corrección y el del anticipo. Controvirtió el error aritmético señalado por la Administración cuando dice que el error implicó un menor valor a pagar por concepto de anticipos para el año 1997, pues este elemento no se da en el presente caso, toda vez que una vez presentada y pagada la declaración correspondiente al año 1997 no sería procedente exigirle al contribuyente el anticipo no calculado o el mayor valor del reajuste. Finalmente y de conformidad con el artículo 46 de la Ley 49 de 1990 alega que no es procedente la sanción por corrección aritmética por cuanto se trata de una diferencia de criterios, además que el supuesto error de la contribuyente no le generó ningún daño a la DIAN, ni le impidió ejercer su control tributario como lo precisó la Corte Constitucional en la sentencia C-160 de CONTESTACION A LA DEMANDA La Nación por conducto de apoderada judicial concurrió al proceso y se opuso a la prosperidad de las pretensiones de la demanda. Con base en la sentencia del Consejo de Estado de 17 de septiembre de 1999, Exp. 9578, argumentó que la equivocación en el cálculo del anticipo es susceptible de corrección aritmética y de la imposición de la sanción por corrección y el hecho de que ya haya presentado la declaración por el año siguiente, no implica que deba pagar por segunda vez, pues tal cuestión se soluciona a través de

4 su cuenta corriente, debiendo cancelar si los mayores valores determinados por concepto de sanciones y los intereses por la mora en su pago. Señaló que la actuación de la Administración obedeció al legal propósito de obtener entre otros, los intereses adeudados por dicho concepto de conformidad con el artículo 634 y 812 del Estatuto Tributario. Finalmente indicó que la sociedad actora confunde la sanción por corrección aritmética con la sanción por inexactitud y la sanción por corrección de que trata el artículo 588 de Estatuto Tributario al invocar una diferencia de criterios como motivo para su exoneración, sanciones que son diferentes y proceden en casos muy distintos. Tampoco es aplicable el criterio expuesto por la Corte Constitucional en la sentencia C-160 de 1998, pues el mismo se refiere a la sanción por no enviar información consagrada en el artículo 651 de Estatuto Tributario. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo de Antioquia, mediante la sentencia que se apela, negó las pretensiones de la demanda, por considerar que el anticipo forma parte de la liquidación privada del contribuyente y que cualquier equivocación que en ella incurra puede ser corregida por la Administración. Como en este caso el error en el cálculo del anticipo provino de la aplicación de simples operaciones matemáticas y no de interpretación de ninguna norma, procedía la Liquidación de Corrección Aritmética y no la liquidación de revisión. Como de la liquidación de corrección aritmética resultó un mayor valor a pagar por concepto de anticipo era procedente aplicar el 30% de ese mayor valor por concepto de la sanción por corrección consagrada en el artículo 646 del Estatuto Tributario. RECURSO DE APELACION Inconforme con la decisión de primera instancia, el apoderado judicial de la parte actora interpuso recurso de apelación en el cual insistió en la ilegalidad de los actos acusados, para lo cual repitió los argumentos expuestos en la demanda y que se pueden sintetizar así: No comparte la decisión del Tribunal de negar las pretensiones de la demanda, por considerar que la sociedad había incurrido en el error previsto en el numeral 3º del artículo 697 del Estatuto Tributario, pues insiste en que tal norma no es aplicable al caso, toda vez que no se presentó el error aritmético que invoca la Administración en virtud de que no se ajusta a ninguno de los establecidos en la norma. Por lo anterior y teniendo en cuenta además que en el artículo 700 del Estatuto Tributario no se encuentra el cálculo del anticipo, considera que no existe fundamento para practicar la liquidación de corrección aritmética. Reitera que cuando ya se ha presentado y pagado la declaración del año gravable a la cual se imputa el anticipo, no es procedente practicar liquidación oficial para reajustarlo o calcularlo, pues ya el

5 impuesto se encuentra cancelado; por ello y de conformidad con el artículo 807 del Estatuto Tributario, el cálculo del anticipo al impuesto de renta es sólo procedente en las liquidaciones privadas, pues es una forma de pago y no un impuesto, de manera que no puede ser modificado por una liquidación oficial cuando ya se ha presentado la declaración del año al cual se imputa, como lo ha precisado el Consejo de Estado en varias jurisprudencias que cita. Controvierte la sentencia apelada porque no tiene en cuenta que el artículo 697 del Estatuto Tributario exige la configuración del error aritmético que puede estar dado cuando Al efectuar cualquier operación aritmética, resulte un valor equivocado que implique un menor valor a pagar por concepto de impuestos, anticipos o retenciones a cargo del declarante, o un mayor saldo a su favor para compensar o devolver pues en este caso no se da el mayor valor a pagar o el menor saldo a favor, toda vez que ya se ha presentado y pagada la declaración correspondiente al año 1997 y no sería procedente exigirle al contribuyente el mayor anticipo ya pagado como impuesto efectivo. Finalmente reitera que de conformidad con el artículo 46 de la Ley 49 de 1990 no es procedente la sanción por corrección aritmética por cuanto se trata de una diferencia de criterios, además que el supuesto error de la contribuyente no le generó ningún daño a la DIAN, ni le impidió ejercer su control tributario para que proceda la sanción, como lo precisó la Corte Constitucional en la sentencia C-160 de ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte actora, dentro de esta oportunidad procesal, repitió los argumentos del recurso de apelación. La parte demandada, al alegar de conclusión señaló que el argumento del actor sobre la improcedencia de la liquidación de corrección para corregir el anticipo por haber presentado ya la declaración de renta del año 1997, es un aspecto que no fue discutido en el recuso de reconsideración. Indicó que cuando el contribuyente en su declaración de renta no ha liquidado el anticipo o lo ha hecho incorrectamente, la administración tiene la facultad de corregirlo mediante la liquidación de corrección aritmética que se encuentra establecida en el artículo 698 del Estatuto Tributario. Luego de citar varias jurisprudencias en torno a la obligación del contribuyente de liquidarse el anticipo, y del error aritmético en que incurre un declarante cuando se liquida el anticipo con una tarifa que no corresponde, señaló que en el caso de autos la sociedad incurrió en un error aritmético proveniente de simples operaciones matemáticas anotando un valor diferente al que ha debido resultar, situación que hace procedente la liquidación de corrección aritmética y la imposición de la correspondiente sanción. MINISTERIO PÚBLICO Representado por la señora Procuradora Sexta Delegada en lo Contencioso ante la Corporación, rindió concepto en el cual consideró que la sentencia apelada debía ser confirmada.

6 Señaló que de acuerdo con los artículos 697 y 646 del Estatuto Tributario, cuando en el cálculo de una operación aritmética el contribuyente incurra en un error que implique un menor valor a pagar por concepto de impuestos, anticipos o retenciones o un mayor saldo a favor para compensar o devolver, la Administración tiene la facultad de corregir el error y aplicar la sanción del 30% sobre ese mayor valor, sin que sea obstáculo el hecho de que al momento de la expedición del acto haya sido realmente cuantificada la obligación tributaria correspondiente al año gravable siguiente al declarado. Concluyó que el incumplimiento en el pago total o parcial del anticipo acarrea sanción moratoria, como igual la origina el hecho de no pagar sus cuotas o su reajuste. Por lo anterior, consideró ajustada la decisión del Tribunal de negar las pretensiones de la sociedad demandante. CONSIDERACIONES DE LA SALA En los términos del recurso de apelación corresponde a la Sala determinar si el error en que incurrió la sociedad al liquidar el anticipo en su declaración del impuesto sobre la renta por el año gravable de 1996, corresponde a un error aritmético y por lo tanto procedía la liquidación de corrección aritmética como lo determinó el Tribunal o si como lo alega la parte actora, ahora recurrente, el error aducido por la Administración no encaja dentro de ninguno de los supuestos que consagra el artículo 697 del Estatuto Tributario, y por lo tanto es ilegal la actuación demandada. De los antecedentes administrativos observa la Sala que la Administración practicó a la actora la liquidación de corrección aritmética prevista en el artículo 698 del Estatuto Tributario por cuanto consideró que la sociedad en el renglón 102 anticipo por el año gravable 1997 incurrió en el error aritmético previsto en el numeral 3º del artículo 697 del Estatuto Tributario que dispone: Al efectuar cualquier operación aritmética, resulte un valor equivocado que implique un menor valor a pagar por concepto de impuestos, anticipos o retenciones a cargo del declarante, o un mayor saldo a su favor para compensar o devolver. Procedió en consecuencia a liquidar el anticipo por el año gravable de 1997 tomando el total impuesto a cargo según la liquidación privada ($ ) le aplicó el 75% ($ ) le restó las retenciones practicadas por $ para un total anticipo determinado de $ , con lo cual resultaba una diferencia con el anticipo declarado por la sociedad de $ suma sobre la cual se impuso la sanción por corrección. En el recurso de reconsideración, la sociedad aduce que la Administración no tuvo en cuenta la segunda opción que trae el artículo 807 del Estatuto Tributario para liquidar el anticipo y por lo tanto le dio un valor diferente al declarado; sin embargo, la Administración al resolver el recurso gubernativo tuvo en cuenta la opción mencionada por la sociedad y el valor que resultó por concepto de anticipo teniendo en cuenta el valor promedio de la declaración de 1996 y la del año anterior, fue de $ , contra un valor de $ que fue el liquidado por la sociedad, por lo tanto consideró la Administración que subsistía el error aritmético. Pues bien, el artículo 697 del Estatuto Tributario prevé los errores aritméticos que dan lugar a la expedición de la Liquidación de Corrección Aritmética consagrada en el artículo 698 ibidem. Tales errores son:

7 ART Error aritmético. Se presenta error aritmético en las declaraciones tributarias cuando: 1. A pesar de haberse declarado correctamente los valores correspondientes a hechos imponibles o bases gravables, se anota como valor resultante un dato equivocado. 2. Al aplicar las tarifas respectivas, se anota un valor diferente al que ha debido resultar. 3. Al efectuar cualquier operación aritmética, resulte un valor equivocado que implique un menor valor a pagar por concepto de impuestos, anticipos o retenciones a cargo del declarante, o un mayor saldo a su favor para compensar o devolver Con base en el numeral 3º de esta disposición consideró la Administración que la sociedad había incurrido en error aritmético por cuanto el anticipo liquidado en su declaración era por menor valor y diferente al determinado oficialmente. Ahora bien, el artículo 698 del Estatuto Tributario, establece la facultad para la Administración de corregir, a través de la liquidación oficial de corrección aritmética, los errores aritméticos de las declaraciones tributarias que originen un menor valor a pagar por concepto de impuestos, anticipos o retenciones a cargo del declarante o un mayor saldo a favor para compensar o devolver. En cuanto al ejercicio de esta facultad, ha considerado la Sala en numerosa jurisprudencia 1 que la liquidación de corrección aritmética, tiene como única finalidad corregir los errores resultantes de operaciones matemáticas y, en general, confusiones de orden numérico, sin que se puedan alterar de fondo los datos básicos de la declaración. También se ha considerado que mediante el procedimiento de corrección aritmética no pueden debatirse aspectos de fondo, pues como se precisó en la sentencia de fecha 17 de marzo de 1994, dentro del expediente 5229 El solo hecho de que la Administración tuviere que hacer planteamientos fundados en el origen y naturaleza de los ingresos del período, para acreditar la procedencia de su actuación, significa que el "error" corregido no era simplemente aritmético, sino que se trataba de una cuestión de fondo que debió ventilarse en un proceso de revisión oficiosa con requerimiento previo. Ahora bien, en relación con los errores en la determinación del anticipo, la Sala mediante sentencia de fecha 13 de diciembre de 2005, dictada dentro del expediente No , con ponencia del Dr. Héctor Romero Díaz, precisó que si bien la Sala había considerado que cualquier error en la determinación del anticipo, aun el que no es aritmético, podía corregirse oficialmente por medio de la liquidación de corrección aritmética 2, en esa oportunidad que ahora se reitera, se tomaba como criterio el adoptado por la Sección mediante sentencia de febrero 2 de 2001, expediente No , 1 Sentencias de 28 de agosto de 1992, exp. 4177, de 24 de marzo de 1994, exp C.P, doctor Guillermo Chahín Lizcano; de 22 de abril de 1994, exp. 4941, C.P doctor Delio Gómez Leyva ; de 7 de octubre de 1994, exp C. P. doctora Consuelo Sarria Olcos, de 25 de abril de 1997, expediente 8213, C. P.doctor Germán Ayala Mantilla, c fr, entre otras. 2 Dicho criterio había sido sostenido en sentencias de 29 de noviembre de 1993, expediente 5012, C.P doctora Consuelo Sarria Olcos y 18 de febrero de 2000, expediente 9830 C.P. Julio E. Correa R., entre otras. 3 C.P. doctor Daniel Manrique G.

8 en la que se precisó que sólo los errores aritméticos en los términos del artículo 697 del Estatuto Tributario, deben ser corregidos a través de la liquidación oficial de corrección aritmética. Concluyó así la sentencia del 13 de diciembre de 2005: Forzar una interpretación distinta implica desconocer la norma citada, así como el alcance de la liquidación oficial en mención, aun cuando el propósito sea permitir que las declaraciones de renta que presenten errores, no aritméticos, en la determinación del anticipo, puedan ser corregidas oficialmente de manera distinta a la liquidación oficial de revisión. 4 En el presente caso, la Administración con base en el numeral 3º del artículo 697 del Estatuto Tributario, concluyó que hubo un error aritmético por el sólo hecho de que el liquidado por la sociedad era menor al determinado oficialmente, sin precisar cuál fue el error que se cometió; sin embargo, considera la Sala que para que se configure el error aritmético no es suficiente que haya un menor impuesto o anticipo a pagar, pues es necesario que ese menor impuesto o anticipo sea el resultado de una equivocación en una operación aritmética debidamente precisada y sobre este aspecto nada dijo la DIAN. En efecto, si bien el numeral 3º del artículo 697 del Estatuto Tributario señala que se presenta error aritmético cuando al efectuar cualquier operación aritmética, resulte un valor equivocado que implique un menor valor a pagar por concepto de impuestos, anticipos o retenciones a cargo del declarante, o un mayor saldo a su favor para compensar o devolver, debe partirse del supuesto necesariamente que haya una operación aritmética mal calculada en primer lugar y que la consecuencia sea el menor valor a pagar o el mayor saldo a favor, si no se dan ambas condiciones no se configura esta causal de error aritmético, por lo tanto debe la Administración, establecer ambos presupuestos para proceder a corregir el yerro por medio de la liquidación de corrección aritmética. Dado que en el presente caso, la Administración consideró configurado el error por el solo hecho de un menor anticipo por pagar, sin haber establecido o precisado el error en el cálculo del mismo por parte de la sociedad, considera la Sala que tal hecho no es suficiente para entender configurado el error aritmético establecido en el numeral 3º del artículo 697 del Estatuto Tributario, por lo tanto no podía la Administración Tributaria corregir la declaración privada de la actora a través de la liquidación de corrección aritmética. Siendo así las cosas, la Sala concluye que los actos demandados no se ajustaron a derecho y, en consecuencia se revocará la sentencia que denegó las pretensiones de la demanda y en su lugar se anularán los actos acusados, estando así llamado a prosperar el recurso de apelación interpuesto por la parte actora. En mérito a lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA: 4 Es de anotar que ha sido uniforme la jurisprudencia de la Sección Cuarta al sostener que no es posible proferir liquidación de revisión para determinar o modificar el anticipo. (Sentencia de 5 de septiembre de 2002, expediente 12582, C.P doctor Germán Ayala Mantilla, entre otras)

9 1. REVÓCASE la sentencia proferida por el Tribunal Contencioso Administrativo de Antioquia el 5 de junio de 2003, y en su lugar: 2. DECLARÁSE LA NULIDAD de la Liquidación Oficial de Corrección Aritmética N de 31 de marzo de 1999 y de la Resolución N de 17 de abril de 2000; expedidas por la Administración de Impuestos Nacionales de Medellín en relación con la declaración del impuesto de renta presentada por la Sociedad CASA BRITANICA S.A. por el año gravable de En consecuencia y a título de restablecimiento del derecho CONFÍRMASE la liquidación privada presentada por la sociedad CASA BRITANICA S.A. del impuesto de renta por el año gravable de RECONÓCESE PERSONERÍA a la Dra. CARMEN ADELA CRUZ MOLINA para representar a la Nación. COPIESE, NOTIFIQUESE, COMUNIQUESE Y DEVUELVASE AL TRIBUNAL DE ORIGEN. CUMPLASE. La anterior providencia fue estudiada y aprobada en sesión de la fecha. HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ -Presidente- MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA LIGIA LÓPEZ DÍAZ JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ RAÚL GIRALDO LONDOÑO -Secretario-