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1 AMPLIACION DEL REQUERIMIENTO ESPECIAL - Puede incluir hechos y conceptos no contemplados en el requerimiento inicial / REQUERIMIENTO ESPECIAL - La ampliación del mismo no está condicionada a que el contribuyente haya dado respuesta al inicial / LIQUIDACION DE REVISION - En la ampliación del requerimiento puede ser propuesta una diferente a la señalada en el inicial / NOTIFICACION DE LA LIQUIDACION DE REVISION - Su cómputo debe contemplar los tres meses para dar respuesta al requerimiento y otros tres para su ampliación El artículo 708 del Estatuto Tributario es claro y así lo ha aceptado la Sala, en establecer que la ampliación podrá incluir hechos y conceptos no contemplados en el requerimiento inicial, así como proponer una nueva determinación oficial de los impuestos, anticipos, retenciones y sanciones, lo que significa que la ampliación no está condicionada al hecho de que el contribuyente responda o no el requerimiento especial inicial. En efecto, conforme a los términos del artículo 708 del Estatuto Tributario se colige que la ampliación del requerimiento especial permite no solo que se incluyan hechos y conceptos no contemplados en el requerimiento inicial, sino que además se proponga una nueva determinación oficial para modificar el valor de los impuestos, anticipos, retenciones y sanciones. Ello implica que mediante la ampliación existe la posibilidad no solo de complementar y corregir el requerimiento inicial sobre los aspectos que allí se proponía modificar, sino también la de proponer nuevos puntos, hechos y conceptos, de los que pueda surgir una nueva liquidación del impuesto o sanciones. Por tanto, en el subjudice la Administración practicó requerimiento especial y a su vez ampliación del mismo, por lo cual resulta claro que el término para notificar la liquidación de revisión, debe ser computado en la forma señalada en los artículos 707 y 708 del Estatuto Tributario, tres meses para dar respuesta al requerimiento y tres meses para su ampliación, ya que en éste último evento otorgó ese lapso para contestarlo. ARGUMENTO NUEVO - Puede ser alegado en la etapa jurisdiccional si lo pretendido es la nulidad de actos administrativos / ACTO DEMANDADO - El examen de su legalidad debe efectuarse respecto de los fundamentos expuestos en la demanda Además, como lo ha reiterado la Corporación, al contribuyente le es dable alegar "argumentos nuevos" en la etapa jurisdiccional, es decir, no planteados en la etapa gubernativa, si lo pretendido es la nulidad' de los actos administrativos, en razón a que el examen de legalidad del acto acusado debe efectuarse respecto de los fundamentos de derecho expuestos en la demanda, que a su vez deben concretarse a las causales de nulidad previstas en el Estatuto Tributario y las generales a que se refiere el inciso 2º del artículo 84 del Código Contencioso Administrativo. ANTICIPO DE IMPORRENTA - Debe liquidarse en la liquidación privada mas no en la de revisión / LIQUIDACION DE REVISION - No debe incluir el anticipo de imporrenta porque la situación para el siguiente ejercicio ha dejado de ser hipotético Hecha la anterior precisión, la Sala en repetidas oportunidades ha considerado que el anticipo forma parte de la liquidación privada del contribuyente y su determinación debe efectuarse en dicha liquidación y no en la de revisión, porque una vez transcurrido el término que tiene el contribuyente para presentar la declaración de renta por una vigencia gravable, sumado al plazo de que goza la

2 Administración de Impuestos para practicar la liquidación de revisión, la situación económica para la vigencia gravable siguiente a la declarada ha dejado de ser hipotética o incierta, pues ha fenecido el ejercicio impositivo, porque se ha presentado o debido presentarse la declaración de este otro ejercicio y cuantificado por lo menos previamente el impuesto, caso en el cual la presunción establecida por la ley de "ingreso futuro", ha desaparecido para dar paso a una cuantificación real de los hechos económicos del sujeto pasivo de la obligación tributaria. CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCION CUARTA Consejera ponente: MARIA INES ORTIZ BARBOSA Bogotá D.C., noviembre veintitrés (23) de dos mil cinco (2005) Radicación número: (14891) Actor: GONZALO RENGIFO ORJUELA Demandado: DIRECCION DE IMPUESTOS Y ADUANAS NACIONALES Referencia: Apelación de la sentencia del 17 de febrero de 2004 proferida por el Tribunal Administrativo del Meta, en la acción de nulidad y restablecimiento del derecho de carácter fiscal. FALLO Corresponde a la Sala decidir el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, contra la sentencia del 17 de febrero de 2004 proferida por el Tribunal Administrativo del Meta, mediante la cual se declaró la nulidad de la Liquidación Oficial de Revisión No del 26 de julio de 1995 y de la Resolución 005 del 12 de julio de 1996, que modificaron la declaración de renta y complementarios del año gravable de ANTECEDENTES El actor presentó en forma extemporánea declaración de renta y complementarios por el año gravable de 1990 el 2 de noviembre de 1993, con un total saldo a favor de $

3 El 9 de mayo de 1994, la División de Fiscalización de la Administración de Impuestos y Aduanas Nacionales de Villavicencio profirió Requerimiento Especial No , para proponer la modificación de la liquidación privada en cuanto al valor correcto del patrimonio líquido, rechazar parte de los costos y deducciones por no estar debidamente soportados, determinar anticipo para el año gravable de 1991, anticipo de la contribución de orden público, corrección de la sanción de extemporaneidad con su respectivo incremento y sanción por inexactitud, para un total saldo a pagar de $ El 8 de noviembre de 1994 la División de Liquidación de la misma Administración profiere ampliación al requerimiento especial, con el fin de aumentar la partida rechazada como costos y deducciones a $ , que afectó los valores correspondientes a renta líquida gravable, impuesto neto de renta, impuesto a cargo, anticipo para el año de 1991, anticipo de la contribución para el restablecimiento del orden público, al igual que las sanciones liquidadas, con lo cual el valor propuesto aumentó a $ El 26 de julio de 1995, se expidió Liquidación Oficial de Revisión de acuerdo con los valores glosados en la ampliación del requerimiento especial. El 26 de septiembre de 1995 el actor interpuso recurso de reconsideración contra el acto oficial de revisión, confirmado mediante la Resolución No. 005 del 12 de julio de LA DEMANDA El actor en ejercicio de la acción de nulidad y restablecimiento del derecho, solicita que se anule la actuación administrativa conformada por la liquidación oficial de revisión y la resolución que desató el recurso de reconsideración, y en consecuencia se deje en firme la declaración privada del año gravable de Expone que de acuerdo con el tenor literal del artículo 708 del Estatuto Tributario, una vez obtenida respuesta al requerimiento especial, en la medida en que surjan hechos y situaciones nuevas que merezcan ser aclaradas, confirmadas o desvirtuadas, se acude a la ampliación, sin que sea viable para corregir fallas en el estudio del expediente o para tener un mayor plazo para practicar la liquidación oficial. Por ello, en el caso concreto como no existió respuesta al requerimiento especial, era improcedente que el funcionario lo ampliara, por lo cual debió atender los elementos determinados en el acto inicial. Considera que se violó el artículo 135 de la Ley 223 de 1995, artículo 710 del Estatuto Tributario, porque al ser nula la ampliación del requerimiento especial, no se produce ningún tipo de suspensión de términos, por lo que la liquidación de revisión es extemporánea, al encontrarse en firme la declaración de renta y complementarios de Reitera que conforme a los artículos 702 y 714 ibídem, el termino de firmeza de la declaración es de dos años, por lo que al presentarse el 2 de noviembre de 1993, con la notificación válida del

4 requerimiento especial el 9 de mayo de 1994, el plazo máximo para notificar la Liquidación de Revisión era hasta el 9 de febrero de 1995, por lo que quedó en firme la liquidación privada, dado que la ampliación no surtió efecto. Por último, considera que no es posible a través de una liquidación de revisión modificar el anticipo, ya que se vulneran los artículos 694 y 712 ib., porque corresponde a una anualidad tributaria diferente. LA OPOSICIÓN La entidad demandada solicita que se nieguen las súplicas de la demanda y se confirme la actuación de la Administración Tributaria. Expresa que no se vulnera el artículo 708 del Estatuto Tributario, puesto que la ampliación puede incluir hechos y conceptos no contemplados en el requerimiento inicial, así como proponer una nueva determinación oficial de los impuestos, anticipos, retenciones y sanciones, lo que significa que no está condicionada a que el contribuyente responda o no el requerimiento inicial, tal como lo indicó el Consejo de Estado en sentencia del 31 de julio de 1992, Consejero Ponente Dr. Jaime Abella Zarate. Señala que el artículo 135 de la Ley 223 de 1995, por mandato constitucional no tiene aplicación retroactiva para el asunto debatido, por lo que la aplicación del artículo 710 ibídem sin tal modificación, evidencia que la liquidación oficial de revisión se notificó dentro de la oportunidad legal, en razón a que la ampliación al requerimiento especial tiene plena validez. Aduce que dicha ampliación fue devuelta por el correo, se publicó en un diario de amplia circulación nacional el 24 de noviembre de 1994, con lo cual el contribuyente disponía de tres meses para responderlo, febrero 24 de A partir de esa fecha la administración disponía de seis (6) meses para proferir liquidación oficial de revisión, conforme al artículo 710 del Estatuto Tributario, o sea hasta el 24 de agosto de 1995 y en efecto el acto oficial se notificó el 26 de julio de 1995, es decir, dentro del término legal. Afirma que no se violan los artículos 694 y 712 del Estatuto Tributario, de una parte, porque el actor en vía gubernativa no alegó el punto referente al anticipo, pero si en gracia de discusión se tuviera en cuenta, considera que no hay lugar a la cancelación del mayor valor determinado en el acto oficial, cuando se ha pagado el denuncio del año siguiente, razón por la cual al omitirse la declaración de renta por la vigencia fiscal de 1991 de acuerdo con el estado de cuenta corriente, es procedente exigirlo en la liquidación de revisión. LA SENTENCIA APELADA El Tribunal Administrativo del Meta mediante sentencia del 17 de febrero de 2004, declaró la nulidad de los actos administrativos demandados y dejó en firme la declaración de renta y complementarios del año gravable de 1990.

5 Sostiene el a quo que se vulneró el derecho de defensa y debido proceso al omitir notificar en debida forma el requerimiento especial inicial al contribuyente, de manera personal o por correo con la entrega de copia del acto en la dirección informada por el mismo, con efectos a partir del día siguiente a su recibo, lo que dejó sin piso las actuaciones administrativas subsiguientes. EL RECURSO DE APELACIÓN Indica el apoderado del ente fiscal que el artículo 566 del Estatuto Tributario vigente para la época de los hechos, contemplaba que la notificación por correo se surtía en la fecha de introducción al correo del acto administrativo, por lo que el requerimiento especial No. 009 del 9 de mayo de 1994, fue notificado ese mismo día, como lo corrobora la planilla No. 379 que aporta como prueba al proceso. Sostiene que el apoderado del actor reconoce que el requerimiento especial se notificó en debida forma en el libelo demandatorio. Reitera que en los antecedentes administrativos obra en el cuerpo del requerimiento especial en la parte inferior izquierda, la constancia de notificación por correo el 9 de mayo de 1994, ratificada por la planilla que adjunta. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN La parte demandante no intervino en esta oportunidad procesal. La parte demandada expone que el criterio del Tribunal de que la notificación por correo se produce en la fecha de recibo del acto administrativo por parte del contribuyente, debidamente certificado por Adpostal, no es aplicable al caso debatido, toda vez que tal criterio comenzó a regir a partir del 31 de enero de 2001 con la Sentencia C-096, en donde la Corte Constitucional declaró inexequible el aparte pertinente del artículo 566 del Estatuto Tributario, por lo que con la planilla 379 de mayo 9 de 1994 aportada al proceso, se concluye que de conformidad con el procedimiento que regía para ese momento, el requerimiento especial se notificó en debida forma. El Ministerio Público no emitió concepto. CONSIDERACIONES DE LA SALA Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la parte demandada, contra la sentencia proferida por el Tribunal Administrativo del Meta que anuló los actos administrativos demandados, al considerar que no se notificó en debida forma el requerimiento especial. En el recurso de apelación se expone que para notificar el requerimiento especial se aplicó el artículo 566 del Estatuto Tributario, antes de que fuera declarada inexequible la expresión y se entenderá

6 surtida en la fecha de introducción al correo por la Sentencia C-096 del 31 de enero de 2001, por lo cual es válido dicho acto preparatorio, así como las actuaciones administrativas subsiguientes. Al respecto la Sala observa que el actor en su libelo demandatorio en forma alguna impugnó la notificación del requerimiento especial, ya que sus argumentos se dirigieron a cuestionar su ampliación, pues de acuerdo con la interpretación que realiza del artículo 708 del Estatuto del Tributario, al omitir respuesta al acto inicial no era posible ampliar el requerimiento para incluir puntos o hechos nuevos. Por tanto, el Tribunal basó su fallo en un hecho que el demandante no controvirtió ni en sede gubernativa ni jurisdiccional, con lo cual desconoció de una parte, que los hechos que se aleguen en vía judicial deben haberse debatido ante las autoridades administrativas (artículo 135 del C.C.A) y de otra, que la justicia contencioso administrativa tiene como característica esencial el ser rogada, de tal manera que los hechos y argumentos jurídicos de la demanda demarcan el ámbito de decisión del juzgador, en aplicación del principio de lealtad procesal y por ende del derecho de defensa de los sujetos procesales. Contrario a lo considerado por el a quo el actor acepta expresamente que la notificación del requerimiento especial se surtió bajo los parámetros legales, ya que al efectuar el cómputo de términos para evidenciar la extemporaneidad de la liquidación de revisión afirma mi representado presentó su declaración de renta por al año gravable de 1990, el 2 de noviembre de 1993 y si no hubiese habido (sic) Requerimiento Especial hubiese adquirido firmeza la Liquidación Privada de mi representado el 2 de noviembre de 1.995, pero como se le practicó Requerimiento Especial válido el 9 de mayo de (Resaltado fuera de texto). Así las cosas, no siendo objeto de debate la notificación del requerimiento especial que dio lugar a la nulidad de los actos administrativos cuestionados, la Sala procede a estudiar los demás cargos de la demanda. A juicio del actor de la expresión El funcionario que conozca de la respuesta al requerimiento especial contenida en el artículo 708 del Estatuto Tributario, se desprende que procede la ampliación del requerimiento especial siempre y cuando el contribuyente responda el acto inicial, pues de lo contrario, no existe fundamento que permita a la Administración incluir hechos o conceptos no contemplados en el requerimiento, ni proponer una nueva determinación oficial del tributo. El artículo 708 ib. señala: Ampliación al requerimiento especial. El funcionario que conozca de la respuesta al requerimiento especial podrá, dentro de los tres (3) meses siguientes a la fecha del vencimiento del plazo para responderlo, ordenar su ampliación, por una sola vez, y decretar las pruebas que estime necesarias. La ampliación podrá incluir hechos y conceptos no contemplados en el requerimiento inicial, así como proponer una nueva determinación oficial de los impuestos, anticipos, retenciones y sanciones. El plazo para la respuesta a la ampliación, no podrá ser inferior a tres (3) meses ni superior a seis (6) meses.

7 La norma es clara y así lo ha aceptado la Sala, en establecer que la ampliación podrá incluir hechos y conceptos no contemplados en el requerimiento inicial, así como proponer una nueva determinación oficial de los impuestos, anticipos, retenciones y sanciones, lo que significa que la ampliación no está condicionada al hecho de que el contribuyente responda o no el requerimiento especial inicial. 1 En efecto, conforme a los términos del artículo 708 del Estatuto Tributario se colige que la ampliación del requerimiento especial permite no solo que se incluyan hechos y conceptos no contemplados en el requerimiento inicial, sino que además se proponga una nueva determinación oficial para modificar el valor de los impuestos, anticipos, retenciones y sanciones. Ello implica que mediante la ampliación existe la posibilidad no solo de complementar y corregir el requerimiento inicial sobre los aspectos que allí se proponía modificar, sino también la de proponer nuevos puntos, hechos y conceptos, de los que pueda surgir una nueva liquidación del impuesto o sanciones. 2 De acuerdo con lo anterior, para la Sala la ampliación del requerimiento especial practicada en el caso en estudio es válida, como quiera que la Administración Tributaria la efectuó en uso de las facultades legales y dentro del término previsto en la disposición legal en comento. Por tanto, en el subjudice la Administración practicó requerimiento especial y a su vez ampliación del mismo, por lo cual resulta claro que el término para notificar la liquidación de revisión, debe ser computado en la forma señalada en los artículos 707 y 708 del Estatuto Tributario, tres meses para dar respuesta al requerimiento y tres meses para su ampliación, ya que en éste último evento otorgó ese lapso para contestarlo. De acuerdo con lo anterior, se observa lo siguiente: el actor presentó la declaración de renta y complementarios por el año gravable de 1990, el 2 de noviembre de 1993, el requerimiento especial se notificó el 9 de mayo de 1994 (antes de que operara la firmeza el 2 de noviembre de 1995),de donde surge que el término para la respuesta (3 meses) se extendió hasta el 9 de agosto de Como la Administración amplió el requerimiento con acto notificado por correo el 8 de noviembre de 1994 y a raíz de su devolución lo publicó el 24 de noviembre de dicho año -hecho que no discute el accionante- a partir de esa fecha debe contarse el término para la respuesta a la ampliación, de tal suerte, que vencido el término para contestarlo, el 24 de febrero de 1995, el término para notificar liquidación de revisión de seis meses se extendió hasta el 24 de agosto de 1995, por lo que al notificarse ésta el 26 de julio de 1995, fue oportuna. En cuanto a la liquidación del anticipo que la entidad demandada sostiene que no fue objeto de debate en vía gubernativa, la Sala observa que el contribuyente interpuso recurso de reconsideración contra el acto oficial de revisión, para lo cual planteó la nulidad del mismo por notificación extemporánea y objetó los rubros modificados de su declaración, con el fin de obtener la confirmación de su liquidación privada. 1 Sentencias de julio 31 y 18 de septiembre de 1992, expedientes 3586 y 3624, Consejeros Ponentes Doctores Jaime Abella Zarate y Carmelo Martínez Conn, respectivamente. 2 Sentencia del 7 de septiembre del 2001, expediente 12179, Consejera Ponente Dra. María Inés Ortiz Barbosa.

8 Además, como lo ha reiterado la Corporación 3, al contribuyente le es dable alegar "argumentos nuevos" en la etapa jurisdiccional, es decir, no planteados en la etapa gubernativa, si lo pretendido es la nulidad' de los actos administrativos, en razón a que el examen de legalidad del acto acusado debe efectuarse respecto de los fundamentos de derecho expuestos en la demanda, que a su vez deben concretarse a las causales de nulidad previstas en el Estatuto Tributario y las generales a que se refiere el inciso 2º del artículo 84 del Código Contencioso Administrativo. Hecha la anterior precisión, la Sala en repetidas oportunidades 4 ha considerado que el anticipo forma parte de la liquidación privada del contribuyente y su determinación debe efectuarse en dicha liquidación y no en la de revisión, porque una vez transcurrido el término que tiene el contribuyente para presentar la declaración de renta por una vigencia gravable, sumado al plazo de que goza la Administración de Impuestos para practicar la liquidación de revisión, la situación económica para la vigencia gravable siguiente a la declarada ha dejado de ser hipotética o incierta, pues ha fenecido el ejercicio impositivo, porque se ha presentado o debido presentarse la declaración de este otro ejercicio y cuantificado por lo menos previamente el impuesto, caso en el cual la presunción establecida por la ley de "ingreso futuro", ha desaparecido para dar paso a una cuantificación real de los hechos económicos del sujeto pasivo de la obligación tributaria. Por ello, como no debe cuantificarse el anticipo a través de una liquidación oficial de revisión, la Sala procede a modificar el acto oficial con el fin de excluirlo, en los siguientes términos: Total Impuesto a Cargo (FU) $ Menos Retenciones practicadas en 1990 $ Menos saldo a favor año 1989 (sin sol. de dev. o comp.) $ Menos anticipo del año gravable de 1990 $0 Más anticipo año gravable de 1991 $0 Mas sanciones $ Total saldo a pagar $ En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, 1. REVÓCASE la sentencia apelada, F A L L A : 2. En su lugar, ANÚLANSE parcialmente los actos administrativos demandados como consecuencia de la improcedencia del anticipo para el año gravable de 1991, 3 Sentencia del 23 de marzo de 2001, expediente 11686, Consejera Ponente Dra. María Inés Ortiz Barbosa. 4 Ver Sentencias del 1 de julio de 1994, expediente 5350, Consejero Ponente Dr. Guillermo Chahin Lizcano, y del 18 de febrero del 2000, expediente 9715, Consejero Ponente Dr. Daniel Manrique Guzmán, entre muchas otras.

9 3. Fíjese como valor a pagar por concepto de Impuesto sobre la Renta y Complementarios del año gravable de 1990, la suma de cinco millones seiscientos cincuenta y cinco mil pesos ($ ) de acuerdo con la liquidación efectuada en la parte considerativa del presente proveído, 4. RECONÓCESE personería para actuar a nombre de la entidad demandada a la Dra. AMPARO PALACIOS CORTES conforme al poder que obra a folio 121 del expediente. Cópiese, notifíquese, comuníquese, devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. La anterior providencia fue discutida y aprobada en la sesión de la fecha. JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ Presidente de la Sección LIGIA LÓPEZ DÍAZ MARÍA INÉS ORTIZ BARBOSA HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ Secretario RAÚL GIRALDO LONDOÑO