CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA
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- Marta Silvia Alvarado Duarte
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1 CONSEJO DE ESTADO SALA DE LO CONTENCIOSO ADMINISTRATIVO SECCIÓN CUARTA Bogotá D.C., quince (15) de febrero de dos mil siete (2007) Consejero Ponente: HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ Radicación Número Interno: CEMENTOS EL CAIRO S.A., contra municipio de Abejorral IMPUESTO DE INDUSTRIA Y COMERCIO FALLO Decide la Sala el recurso de apelación interpuesto por la parte actora contra la sentencia de 15 de julio de 2004, desestimatoria de las súplicas de la demanda, proferida por el Tribunal Administrativo de Antioquia, dentro del proceso de nulidad y restablecimiento del derecho contra los actos administrativos por los cuales el municipio de Abejorral le determinó oficialmente el impuesto de industria y comercio por los meses de octubre y noviembre de ANTECEDENTES La sociedad CEMENTOS EL CAIRO, S.A. está dedicada a la producción y venta de cemento y tiene su planta industrial en el municipio de Abejorral (Antioquia). Por los meses de octubre y noviembre de 1998 CEMENTOS EL CAIRO, S.A. no presentó declaraciones de industria y comercio en Abejorral, porque consideró que no era sujeto pasivo del impuesto en dicho municipio. Con fundamento en el artículo 7 literal c) de la Ley 56 de 1981 y el Acuerdo 04 de 1989, el Tesorero de Rentas de Abejorral, mediante Resolución 007 de 10 de diciembre de 1998, liquidó a la sociedad el impuesto de industria y comercio por concepto de explotación de mineral de caliza, por los citados períodos fiscales. El acto administrativo fue confirmado en reposición y apelación por Resoluciones 008 y 004 de 1998, respectivamente 1
2 LA DEMANDA CEMENTOS EL CAIRO S.A., solicitó la nulidad de los actos que le determinaron oficialmente el impuesto de industria y comercio en el municipio de Abejorral. A título de restablecimiento del derecho pidió que se declare que no es sujeto pasivo del impuesto por los meses de' octubre y noviembre de 1998 y que se le restituya lo pagado por concepto de los actos acusados, debidamente ajustado. La actora alegó como violados, por aplicación indebida, el Acuerdo 004 de junio 10 de 1989 del Concejo de Abejorral y el artículo 7 literal c) de la Ley 56 de Como concepto de violación expuso, en síntesis, lo siguiente: El artículo 2 de la Ley 56 de 1981 considera como entidades propietarias de obras, las empresas privadas que, a cualquier título, exploten o sean propietarias de las obras públicas para generación o transmisión de energía eléctrica, acueductos, riegos, regulación de caudales por las cuales surjan relaciones por las cuales surjan relaciones con los municipios afectados por ellas. CEMENTOS EL CAIRO, S.A., no tiene obras de las que trata la Ley 56, ni es "entidad propietaria" en los términos de la misma. Su objeto social es la producción y comercialización del cemento, lo que significa que extrae de la cantera el mineral, lo procesa, muele, empaca y comercializa y en esta etapa recibe el precio de las ventas, que es la base del impuesto de industria y comercio. El hecho de que la sociedad esté sometida al régimen corriente del impuesto de industria y comercio, previsto en la Ley 14 de 1983, significa que no puede ser sujeto pasivo en los términos de la Ley 56 de 1981, porque ésta vincula a las entidades propietarias que están fuera del régimen ordinario. En virtud de lo dispuesto en el artículo 90 de la Ley 14 de 1983, las disposiciones de la Ley 56 habrían quedado derogadas. Además, es improcedente el impuesto determinado en los actos acusados, porque el artículo 13 de la Ley 141 de 1994 creó la participación de los municipios en las regalías para la explotación de caliza, cuando ella tiene lugar en sus jurisdicciones, aspecto que no ha sido analizado en anteriores ocasiones en las que se ha planteado similar debate, y en donde la decisión judicial ha sido adversa. CONTESTACIÓN DE LA DEMANDA El municipio no contestó la demanda. LA SENTENCIA APELADA 2
3 El Tribunal negó las súplicas de la demanda para lo cual reiteró el fallo del Consejo de Estado de 19 de septiembre de 2002, expediente 12667, que, en esencia, hizo las siguientes precisiones: Si bien la actora no es entidad propietaria de una obra pública, sí se encuentra en la limitación consagrada en el literal c) del artículo 7 de la Ley 56 de 1981, y, por tanto, es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio en los términos a que se refiere dicha disposición. El literal c) del artículo 7 de la Ley 56 de 1981 no está derogado, porque no es contrario al numeral 2, literal c) del artículo 39 de la Ley 14 de 1983, sino que son normas que se concilian entre sí. El articulo 7 literal c) de la Ley 56 de 1981 prevé que los municipios pueden gravar con el impuesto de industria y comercio las entidades propietarias de canteras y minas diferentes de sal, esmeraldas y metales preciosos. Por su parte, el articulo 39 de la Ley 14 de 1983 establece una exclusión condicionada, en relación con la explotación de canteras y minas diferentes de sal, esmeraldas y metales preciosos, consistente en que cuando las regalías son iguales o superiores al impuesto de industria y comercio que correspondería pagar, se deben pagar las regalías y se exonera del impuesto de industria y comercio; pero si lo que se paga por regalías es inferior a lo que se debería pagar por el impuesto, proceden tanto las regalías como el impuesto. No existe incompatibilidad entre el impuesto de industria y comercio y la Ley 141 de 1994, que señala el pago de regalías por la explotación de los recursos naturales no renovables, en este caso sobre la explotación de caliza, puesto que el hecho generador del impuesto de industria y comercio es la realización de actividades industriales, comerciales y servicios en las respectivas jurisdicciones de los municipios y no la explotación de un recurso no renovable. EL RECURSO DE APELACIÓN La parte actora sustentó el recurso en los siguientes términos: Aunque existen varios fallos del Consejo de Estado sobre el punto debatido en esta oportunidad, los argumentos de la actora no han sido convincentemente refutados. Conforme a los artículos 2 y 7 literal c) de la Ley 56 de 1981 sólo se pueden gravar con el impuesto de industria y comercio, las entidades propietarias, con las limitaciones allí previstas. En el caso de la explotación de minas diferentes de sal, esmeraldas y metales preciosos, el impuesto no puede ser superior al 3% del valor del mineral en boca de mina. Tanto el Tribunal como el Consejo de Estado han dado una interpretación contraria a derecho, pues de la limitación al poder de los municipios de gravar a las entidades propietarias, deriva unos sujetos del gravamen que la Ley 56 de
4 no ha establecido, y extiende la aplicación de dicha ley a la actora, que no es entidad propietaria. El impuesto de industria y comercio que se cobra en los actos acusados es incompatible con las regalías para la explotación de caliza, previstas en el artículo 13 de la Ley 141 de El establecimiento de dichas regalías interpreta con autoridad que la explotación de canteras y calizas no tenía gravamen alguno, pues no pueden coexistir dos gravámenes sobre la misma actividad. Tanto el artículo 7 literal c) de la Ley 56 de 1981 como el 39 numeral 2 literal c) e la Ley 14 de 1983, autorizan a los municipios para gravar con industria y comercio la explotación de canteras y minas diferentes de sal, esmeraldas y metales preciosos, con las limitaciones allí previstas. Lo anterior pone de presente que se define como hecho gravable de industria y comercio la explotación de un recurso no renovable, sobre el cual se causan regalías, lo que hace que el impuesto que grava la explotación de calizas sea incompatible con las regalías a que está sometida dicha actividad, según la Ley 141 de Si se sostuviera que a la accionante le era aplicable la Ley 56 de 1981, habría dejado de serio porque con la vigencia de la Ley 141 se reguló la participación del Estado en la explotación de recursos no renovables. Además, el artículo 363 de la Constitución Política establece el principio de equidad. ALEGATOS DE CONCLUSIÓN Las partes no alegaron de conclusión y el Ministerio Publico no emitió concepto. CONSIDERACIONES DE LA SALA Debe precisar la Sala si se ajustan a derecho los actos administrativos por los cuales el Municipio de Abejorral (Antioquia) determinó a la actora, ahora apelante, el impuesto de industria y comercio por los meses de octubre y noviembre de 1998, liquidado con fundamento en los artículos 7 literal c) Ley 56 de 1981 y 2 del Acuerdo Municipal 004 de Sobre el asunto que se examina, la Sala se ha pronunciado en anteriores oportunidades, criterio que ahora reitera 1. Mediante la Ley 56 de 1981, "por la cual se dictan normas sobre obras públicas de generación eléctrica y acueductos, sistemas de regadío y otras y se regulan las expropiaciones y servidumbres de los bienes afectados por tales obras", se regularon las relaciones y obligaciones entre los municipios y las entidades propietarias de obras. El artículo 2 de dicha Ley dispuso que son entidades propietarias la Nación, los departamentos, municipios y sus establecimientos públicos, empresas Industriales y comerciales del Estado, sociedades de economía mixta y "las empresas privadas que a cualquier título, exploten o sean propietarias de las obras públicas señaladas en el artículo anterior'. 4
5 Por su parte, el artículo 7 literal c) ibídem previó: "Artículo 7.- Las entidades propietarias, pagarán a los municipios los impuestos, tasas, gravámenes o contribuciones de carácter municipal, diferentes del impuesto predial, únicamente a partir del momento en que las obras entren en operación o funcionamiento y dentro de las siguientes limitaciones: (...) c) Las entidades propietarias de explotación de canteras o minas diferentes de sal, esmeraldas, metales preciosos, podrán ser gravadas con el impuesto de industria y comercio, por los respectivos municipios, limitado al 3% del valor del mineral en boca de mina, determinado actualmente por el Ministerio de Minas y Energía." Cabe anotar que "las entidades propietarias" a que se refiere el literal c) del artículo 7 de la Ley 56 de 1981, en concordancia con el artículo 2 ibídem, son las empresas privadas que a cualquier título exploten canteras o minas diferentes de sal, esmeraldas o metales preciosos. Así pues, si bien la sociedad actora no es entidad propietaria de una obra pública, es una empresa privada que explota canteras, por lo que es sujeto pasivo del impuesto de industria y comercio en los términos del artículo 7 literal c) de la Ley 56 de Sentencia de 19 de septiembre de 2002, expediente 12667, Consejero Ponente, doctor Juan Ángel Palacio Hincapié, entre otras. De otra parte, el artículo 7 literal c) de la Ley 56 de 1981 no fue derogado por la Ley 14 de 1983, pues no resulta contrario al artículo 39 numeral 2, literal c) de la Ley 14 de 1983, dado que son preceptos que se concilian entre sí. En efecto, el artículo 7 literal c) de la Ley 56 de 1981 permite a los municipios gravar con el impuesto de industria y comercio a las entidades propietarias de canteras y minas diferentes de sal, esmeraldas y metales preciosos, limitado al 3% del valor del mineral en boca de mina. Por su parte el artículo 39 numeral 2 literal c) de la Ley 14 de 1983 prohíbe "gravar con el impuesto de industria y comercio la explotación de canteras y minas diferentes de sal, esmeraldas y metales preciosos, cuando las regalías o participaciones para el municipio sean iguales o superiores a lo que corresponderá pagar por concepto del impuesto de industria y comercio 2. 5
6 En consecuencia, el municipio no puede gravar la explotación de recursos naturales cuando las regalías a su favor sean superiores o iguales al monto que le correspondería recibir por concepto del impuesto en mención, pues las regalías suplen el ingreso por concepto del mencionado tributo. Contrario sensu, si lo que se paga por regalías es inferior a lo que se debería cancelar por el impuesto, coexisten tanto las regalías como el impuesto. Así pues, el literal c) del artículo 7 de la Ley 56 de 1981, grava con el impuesto de industria y comercio la explotación de canteras y minas diferentes de sal, esmeraldas y metales preciosos, limitando el gravamen al 3% del valor del mineral en boca de mina. Y, el literal c) del numeral 2 del artículo 39 de la ley 14 de 1983, establece sobre la misma actividad una exclusión de pago condicional, que en cada caso debe verificarse, cuyo presupuesto es que lo pagado por regalías sea igual o superior a lo que se debería pagar por concepto del impuesto de industria y comercio. En consecuencia, no existe la derogación tácita de la primera de las normas en mención. En cuanto a la prohibición de gravar con el impuesto de industria y comercio la explotación de caliza, en virtud de la expedición de la Ley 141 de 1994, se observa: La Ley 141 de junio 28 de 1994, conocida como "Ley de Regalías", estableció, entre otros aspectos, los porcentajes que a título de regalías perciben las entidades territoriales. El artículo 27 ibídem consagró la prohibición a las entidades territoriales de establecer algún tipo de gravamen a la explotación de los recursos naturales no renovables, dejando a salvo las previsiones contenidas en normas legales vigentes, como lo son las Leyes 56 de 1981 y 14 de El artículo 27 de la Ley 141 de 1994, "ley de regalías", fue declarado exequible por la Corte Constitucional, al considerar que "La prohibición emanada de la ley, dirigida a las entidades territoriales para establecer gravámenes sobre la explotación de recursos naturales, es un claro desarrollo de las disposiciones constitucionales referidas a la facultad de los entes locales para imponer impuestos (artículos 287, 300 num. 40. y 313 num. 4), pero siempre en los marcos establecidos por la ley. A ello se añade que no es compatible la institución de las regalías con impuestos específicos" 3 Así las cosas, la Sala reitera su criterio, expuesto en oportunidades anteriores en las que estimó que la expedición de la ley de regalías no modifica la situación de la demandante frente al tributo discutido. En consecuencia, es legal la liquidación del impuesto de industria y comercio por parte del municipio de Abejorral en vigencia de la Ley 141 de También, con base en la naturaleza distinta de los impuestos y las regalías, reitera que no existe doble gravamen sobre la misma actividad, 'ya que tratándose de las canteras y minas diferentes de sal, esmeraldas y metales preciosos, coexisten las regalías y el impuesto de industria y comercio, con la limitación y exclusión condicional que se examinó" 4. 2 En sentencia C-335 de 1996, la Corte Constitucional declaró exequible fa citada prohibición y precisó que según los artículos 287, 300 Y 313 de la Carta Política, el legislador puede establecer prohibiciones. 3 Sentencia C-567 de 1995, M.P., doctor Fabio Morón Díaz De otra parte, en sentencia C-221 de 1997, en la que se declaró inexequible el literal a) del artículo 233 del Decreto 1333 de 1986, por el cual se autorizó la creación del impuesto de extracción de arena, cascajo y piedra de lecho de los cauces de ríos y arroyos, la Corte concluyó que "la constitucionalización de las regalías, y el particular régimen que las regula (C.P. arts. 360 y 361), implica el establecimiento de una prohibición a los impuestos sobre la explotación de tales recursos [los naturales no renovables]'. Y, a renglón seguido, señaló: 6
7 "La Corte precisa que lo anterior no significa que la ley no pueda imponer ningún gravamen sobre ninguna actividad relacionada con los recursos no renovables, pues la regla general sigue siendo la amplia libertad del Legislador en materia tributaría, por lo cual bien puede el Congreso definir como hechos impositivos otras actividades económicas relacionadas con tales recursos, como su transporte, su exportación, etc. Lo que no puede la lev es establecer como hecho gravable el tipo de explotación que, por mandato de la Carta, se encuentra obligatoriamente sujeto al régimen especial de pago de regalías. La Corte considera entonces que las regalías y los impuestos sobre recursos no renovables son compatibles, siempre y cuando el impuesto no recarga sobre la explotación misma, la cual se encuentra exclusivamente sujeta al régimen de regalías.". (Las Subrayas y el destacado no son de la sentencia). Como corolario de lo expuesto, y en virtud del mandato del artículo 360 de la Carta Política, dispuso la Corte que el Congreso "defina en un plazo de cinco años, contados a partir de la notificación de la presente sentencia, el régimen de regalías de aquellos recursos naturales no renovables, cuya explotación aún no está sujeta al pago de la contraprestación exigida por la norma constitucional." Y que "durante este término la correspondiente norma legal, el literal a) del artículo 233 del Decreto 1333 de 1986 será inexequible, en caso de no haber sido derogado por la ley." 4 Sentencias de octubre 13 de 2000 Exp y 26 de enero de 2001 Exp. '10658 M.P. Dr. Delio Gómez Leyva. Actor: Cementos El Cairo S.A. Así las cosas, se impone confirmar la sentencia recurrida. En mérito de lo expuesto, el Consejo de Estado, Sala de lo Contencioso Administrativo, Sección Cuarta, administrando justicia en nombre de la República y por autoridad de la ley, FALLA: CONFíRMASE la sentencia de 15 de julio de Cópiese, notifíquese, comuníquese y devuélvase el expediente al Tribunal de origen. Cúmplase. Se deja constancia de que esta providencia se estudió y aprobó en sesión de la fecha. LIGIA LÓPEZ DÍAZ Presidente de la Sección 7
8 MARIA INÉS ORTIZ BARBOSA JUAN ÁNGEL PALACIO HINCAPIÉ HÉCTOR J. ROMERO DÍAZ 8
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