FISCALIDAD DE LOS ACTOS ILÍCITOS

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1 PEDRO MANUEL HERRERA MOLINA Profesor Titular de Derecho Financiero y Tributario Universidad Complutense de Madrid FISCALIDAD DE LOS ACTOS ILÍCITOS (LA ANTIJURIDICIDAD EN LOS SUPUESTOS DE HECHO DE LA OBLIGACIÓN TRIBUTARIA) English Summary: Taxation of Illegal Activities Presentación: JUAN JOSÉ RUBIO GUERRERO Prólogo: RAMÓN FALCÓN Y TELLA MINISTERIO DE HACIENDA INSTITUTO DE ESTUDIOS FISCALES Madid, 2003

2 Instituto de Estudios Fiscales (2003) Todos los derechos reservados. No está permitida la reproducción total o parcial de este libro, ni su tratamiento informático, ni la transmisión de ninguna forma o por cualquier medio, ya sea electrónico, mecánico, por fotocopia, por registro u otros métodos, sin el permiso previo y por escrito del editor. Diseño de portada: Miguel Ángel Aguilar Martín (IEF). Depósito Legal: M ISBN: NIPO: Edita: Instituto de Estudios Fiscales Avda. Cardenal Herrera Oria, 378 CP Madrid (España) Tel.: Fax: Imprime: Gráficas Rocer, S. A.

3 A Luis Corral Guerrero, discípulo y colaborador de don Fernando Sáinz de Bujanda en el Seminario de Derecho Financiero de la Universidad Complutense, con profunda admiración y afecto.

4 ÍNDICE Páginas PRESENTACIÓN, por Juan José Rubio Guerrero... PRÓLOGO, por Ramón Falcón y Tella... AGRADECIMIENTOS... RELACIÓN DE ABREVIATURAS PRIMERA PARTE CONSIDERACIONES GENERALES INTRODUCCIÓN I. Aproximación metodológica II. Precisiones terminológicas III. Delimitación del objeto de estudio IV. Consideraciones sistemáticas V. Concepto y clases de actos antijurídicos A) Concepto B) Ilicitud civil C) Ilicitud administrativa D) Antijuridicidad penal VI. Avance de las principales conclusiones CAPÍTULO PRIMERO: IRRELEVANCIA FISCAL DE LOS DEFECTOS QUE AFECTAN LA VALIDEZ DEL ACTO GRAVADO I. Planteamiento II. Antecedentes normativos III. Perspectiva comparada IV. Ámbito de aplicación A) Tributos a que se refiere el precepto B) Elementos estructurales C) Relevancia de la antijuridicidad V. Consecuencias jurídicas VI. Corolario VII. Consideraciones finales

5 SEGUNDA PARTE RÉGIMEN FISCAL CAPÍTULO SEGUNDO: IMPOSICIÓN SOBRE LA RENTA (I): SUJECIÓN DE LAS ACTIVIDADES ANTIJURÍDICAS I. Planteamiento II. Derecho comparado A) Alemania B) Italia C) Francia D) Reino Unido E) Estados Unidos de América III. Rentas ilícitas no relacionadas con actividades delictivas A) Ilícitos civiles B) Ilícitos administrativos IV. Rentas de origen delictivo A) Planteamiento B) Evolución jurisprudencial Antecedentes Criterio general de sujeción (doctrina Roldán) Teoría del concurso de normas (doctrina Urralburu) Postura adoptada: sujeción de las ganancias delictivas cuando no existe obligación de restituir a) Planteamiento b) El concepto de renta en el IRPF c) Subsunción de las rentas delictivas en el concepto de renta y en sus diversos componentes ) Perspectiva general ) Ganancias procedentes de hechos delictivos no sometidos a obligación de restituir ) Relevancia fiscal del comiso ) Calificación de las rentas delictivas ) Peculiaridades del disfrute de bienes o utilidades de origen delictivo V. Rentas no delictivas cuya titularidad se adquiere mediante ingresos delictivos VI. Ganancias patrimoniales no justificadas A) Planteamiento B) Régimen jurídico C) Corolario VII. Referencia al impuesto sobre el incremento del valor de los terrenos VIII. Referencia al impuesto sobre la renta de no residentes en el caso de que no medie establecimiento permanente

6 IX. Referencia al impuesto sobre sucesiones y donaciones A) Planteamiento B) Ilícitos administrativos: juegos ilegales C) Cohecho y tráfico de influencias D) Incidencia del comiso y de la restitución E) Incidencia del embargo X. Consideraciones finales CAPÍTULO TERCERO: IMPOSICIÓN SOBRE LA RENTA (II): GASTOS DEDUCIBLES, PÉRDIDAS Y BENEFICIOS FISCALES I. Planteamiento II. Gastos ilícitos A) Recomendaciones de los organismos internacionales OCDE Unión Europea B) Panorámica comparada Alemania Italia Estados Unidos C) Regulación en España Ilicitud civil Ilicitud administrativa y antijuridicidad penal Consideraciones de política legislativa III. Gastos lícitos relacionados con ganancias ilícitas A) Aspectos generales B) Gastos de defensa jurídica IV. Consecuencias económicas de la sanción de una conducta ilícita A) Panorámica comparada Alemania Italia Estados Unidos B) Regulación en España Sanciones penales y administrativas, recargo de apremio y recargo por cumplimiento espontáneo fuera de plazo Intereses de demora Deudas tributarias exigidas con motivo de una regularización administrativa (especial referencia a la regularización del IVA) Comiso a) Comiso penal ) Reglas generales ) Regulación específica del contrabando b) Comiso administrativo Responsabilidad civil

7 V. Referencia a los beneficios fiscales VI. Consideraciones finales CAPÍTULO CUARTO: GRAVAMEN DEL MERO EJERCICIO DE ACTIVIDADES ECONÓMICAS I. Planteamiento II. Perspectiva comunitaria III. Aplicación de tarifas IV. Referencia específica a la prostitución V. Problemas de gestión VI. Excursus sobre los beneficios fiscales de naturaleza contractual VII. Consideraciones finales CAPÍTULO QUINTO: IMPOSICIÓN SOBRE LA PROPIEDAD I. Planteamiento II. Impuesto sobre el patrimonio A) Bienes y derechos gravados Aspectos generales a) Caracterización del hecho imponible b) Ilícitos civiles c) Antijuridicidad penal d) Referencia a los bienes sustraídos Exenciones B) Deudas y cargas III. Impuestos sobre la propiedad de ciertos bienes A) Planteamiento B) Impuesto sobre Bienes Inmuebles C) Impuesto sobre Vehículos de Tracción Mecánica D) Excursus: referencia al Impuesto sobre Construcciones, Instalaciones y Obras IV. Consideraciones finales CAPÍTULO SEXTO: IMPOSICIÓN SOBRE EL CONSUMO Y SOBRE EL TRÁFICO JURÍDICO I. Planteamiento II. Impuesto sobre el valor añadido A) Hecho imponible Ilícitos civiles e ilícitos administrativos ordinarios Operaciones delictivas e ilícitos administrativos en el caso de una prohibición radical de comercialización a) Bienes cuya comercialización está radicalmente prohibida (análisis de la jurisprudencia comunitaria)

8 b) Bienes robados (particular referencia al régimen especial de bienes usados) c) Consideraciones críticas sobre la no sujeción de las sustancias radicalmente prohibidas d) Consideraciones críticas sobre la irrelevancia del comiso Exenciones en el caso de la ilicitud del supuesto de hecho. 173 B) Facturas falsas C) Imposibilidad de rectificar determinadas cuotas repercutidas en el caso de infracción tributaria III. Impuestos especiales IV. Impuesto sobre transmisiones patrimoniales y actos jurídicos documentados A) Planteamiento: irrelevancia provisional de los vicios negociales B) Desaparición de los efectos lucrativos C) Intereses de demora V. Consideraciones finales CAPÍTULO SÉPTIMO: TRIBUTOS DE ORDENAMIENTO Y TRIBUTOS BASADOS EN EL PRINCIPIO DE EQUIVALENCIA I. Planteamiento II. Tributos de ordenamiento A) Planteamiento B) Particular referencia a los tributos aduaneros C) Relevancia de la estructura del hecho imponible y del grado de ilicitud III. Tributos basados en el principio de equivalencia A) Tributos que pretenden una compensación económica de las externalidades negativas provocadas por el contribuyente B) Tasas y contribuciones especiales sin finalidad extrafiscal IV. Consideraciones finales TERCERA PARTE RÉGIMEN PENAL CAPÍTULO OCTAVO: INCIDENCIA SOBRE LOS DELITOS DE DEFRAUDACIÓN TRIBUTARIA Y SOBRE LOS DELITOS E INFRACCIONES DE CONTRABANDO I. Planteamiento II. Delito de defraudación tributaria A) Concurso con los delitos generadores de las ganancias ilícitas 195 B) Concurrencia de un error invencible

9 C) Incidencia fiscal de la prescripción del delito Planteamiento Delitos patrimoniales que no dan lugar a rentas sujetas Delitos patrimoniales que generan rentas sujetas III. Contrabando A) Antecedentes normativos B) Delito de contrabando C) Infracciones de contrabando D) Concurso con el delito de tráfico de drogas IV. Consideraciones finales CAPÍTULO NOVENO: PECULIARIDADES EN EL PROCEDIMIENTO INSPECTOR ANTE LA PRESENCIA DE INDICIOS DELICTIVOS I. Planteamiento II. Suspensión del procedimiento inspector III. Derecho a no autoinculparse IV. Consideraciones finales EPÍLOGO... ENGLISH SUMMARY: TAXATION OF ILLEGAL ACTIVITIES ANEXOS JURISPRUDENCIALES I. Jurisprudencia comunitaria y española A) Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas B) Tribunal Constitucional C) Tribunal Supremo D) Audiencia Nacional E) Tribunales Superiores de Justicia F) Audiencias Provinciales G) Tribunales Económico-Administrativos II. Jurisprudencia comparada A) Alemania Tribunal Financiero Imperial Tribunal Constitucional Tribunal Financiero Federal B) Italia Corte de Casación Otros tribunales Comisiones Tributarias C) Francia (Consejo de Estado) D) Estados Unidos BIBLIOGRAFÍA