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Transcripción

1 Profunda reforma al Régimen de Factura Electrónica. Nuevos Regímenes Especiales de Factura Electrónica para determinadas actividades y sujetos, y para Empresas de Servicios Públicos Cervini, José Francisco (h.) 1. Antecedentes A casi 9 años del establecimiento del primer régimen de factura electrónica el opcional establecido por la Resolución General (AFIP) N 1956 (B.O.: 21/10/1995)-, es de destacar la expansión progresiva, aunque intermitente, del mismo, evolucionando desde un régimen general, optativo, hacia el establecimiento de un régimen general, bastante restringido ahora, y un número muy importante de regímenes especiales. Para el lector que recién ahora se interese en esta materia, encontrará que se trata de un laberinto de difícil acceso, tanto por la profusión asistemática de normas, como por la ambigüedad o dualidad en el uso de expresiones y términos, lo que, desde hace años ya, hemos advertido al ocuparnos del Régimen de Factura Electrónica (1). Es el dictado de la Resolución General (AFIP) N 3571 (B.O.: 18/12/2013), aunque no se trata de la última norma dictada en la materia, la que produce una verdadera "reforma" en el régimen, cambiando aspectos estructurales de una forma que no ocurría desde el dictado de la Resolución General (AFIP) N 2485 y su modificatoria N Asimismo, se ha producido una generalización de hecho a una cantidad importante de actividades, pero a través de un "régimen especial", lo que confunde un poco. También se ha terminado con una excepción muy importante a la obligación de emisión de facturas electrónicas: el sector de las empresas de servicios públicos regulados, con facturaciones multimillonarias, que ahora, con la incorporación de una factura electrónica especial, la Liquidación de Servicios Públicos, se incorpora al elenco de comprobantes electrónicos. En este artículo trataremos de ayudar al lector a encontrar las bases en que apoyar el estudio de esta normativa, compleja por donde se la mira, no tanto desde el punto de vista histórico-evolutivo, sino en su situación actual a partir de la "reforma" señalada. 2. Cuestiones estructurales del Régimen de Factura Electrónica a partir de la Reforma Cabe señalar que el Régimen de Factura Electrónica, es un Régimen Especial de Emisión de Comprobantes, en forma electrónica, que se inserta en el marco del Régimen General de Facturación (y Registración), establecido en la actualidad por la Resolución General (AFIP) N 1415 y sus modificaciones. Comparte la característica de régimen especial de emisión de comprobantes, con su primo hermano, el Régimen de Controladores Fiscales, con el cual tiene una estrecha relación, que podríamos calificar de interdependencia. El Régimen de Factura Electrónica en su conjunto (en adelante, RFE), está integrado por un Régimen General de Factura Electrónica (en adelante, RGFE), que es el establecido por la Resolución General (AFIP) N 2485, modificado fundamentalmente por la Resolución General (AFIP) N 2511 y ahora por la Resolución General (AFIP) N 3571, además de otras modificaciones de menor entidad. Este RGFE recibe tal denominación no por designación expresa de la normativa que en esto es increíblemente ambigua (2), sino por ser de aplicación supletoria a todos los Regímenes Especiales de Factura Electrónica (En adelante, REFE). Tal característica lo ubica en este lugar central, de tronco principal, referencia obligada de todos y cada uno de los restantes REFEs, ante el silencio del régimen especial de que se trate. Esto, a pesar de que su aplicación directa, no supletoria, está limitada a unas pocas Página 1 Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

2 actividades obligatorias, manteniendo su importancia como régimen opcional. 3. El RGFE a partir de la Reforma La RG 3571 expulsa del RGFE una cantidad significativa de actividades y retiene para sí un número mínimo, que se detallan en el nuevo Anexo I de la Resolución General (AFIP) N 2485, volviendo así a la primera nómina de actividades obligatorias establecida por la Resolución General (AFIP) N 2177 (B.O.: 27/12/2006). Las actividades que quedan incluidas en el RGFE en forma obligatoria son las siguientes: 1. Servicios de planes de salud con abono de cuota mensual, solo cuando corresponda emitir los comprobantes mencionados en los incisos a) y c) del artículo 3 (NR: clases "A", "A" con leyenda y "M") a personas de existencia ideal. 2. Servicios de transmisión de televisión por cable y/o vía satelital. 3. Servicios de acceso a "Internet" con abono mensual. 4. Servicios de telefonía móvil, quedan comprendidos, entre otros, los servicios de telefonía celular y satelital, móvil de telecomunicación, de radiocomunicación móvil celular (SRMC) de telefonía móvil (STM), de radiocomunicación de concentración de enlaces (SRCE), de aviso a personas (SAP), de comunicación personal (PCS) y satelital móvil". En cambio, mantiene sin cambios las restantes características, entre las que cabe recordar: a) Sólo pueden resultar sujetos del mismo los Responsables Inscriptos en el IVA y los Monotributistas b) Los Responsables Inscriptos en el IVA, pueden ser sujetos obligados u optativos de este RGFE. c) Los Monotributistas, solamente pueden ser sujetos optativos de este RGFE. d) El sub régimen RECE, es de aplicación obligatoria para los Responsables Inscriptos en IVA que ejerzan al menos una de las actividades indicadas arriba, y opcional para los que desarrollen las restantes actividades no incluidas en REFEs en forma obligatoria. e) El sub régimen RCEL, es de aplicación optativa para Responsables Inscriptos en IVA y Monotributistas, que desarrollen actividades no incluidas en forma obligatoria en el RGFE ni en REFEs. f) Los sujetos incluidos en el sub régimen RECE, pueden utilizar cualesquiera de los métodos de autorización de emisión previstos más abajo. g) Los sujetos incluidos en el sub régimen RCEL, únicamente pueden utilizar el método denominado "Comprobantes en Línea". h) Los comprobantes alcanzados en forma obligatoria son los comprobantes clase "A", "A" con leyenda y "M", en su caso. [Los comprobantes de exportación (clase "E"), solamente pueden emitirse a través del REFE para Exportadores, a pesar de que se los incluye en la Resolución General (AFIP) N 2485 por una cuestión de armonización normativa]. i) Las exclusiones de los nuevos contribuyentes del sub régimen RECE, transitoriamente. j) La posibilidad de emitir los comprobantes clase "B" en forma opcional. k) Las empresas de servicios públicos que desarrollen una actividad secundaria incluida entre las obligadas, y por éstas, emitan hasta 100 comprobantes mensuales, pueden exceptuarse del régimen. l) Los trámites de empadronamiento en el Régimen, obligatorio o voluntario, por Internet, mediante el servicio con clave fiscal "Regímenes de facturación y registración REAR/RECE/RFI". Página 2 Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

3 m) Las causales de exclusión y de baja. n) La obligación de dar cumplimiento al REAR (Régimen Electrónico de Almacenamiento y Registración) establecido por la Resolución General (AFIP) N 1361: a. Título I: Emisión y almacenamiento de duplicados electrónicos de facturas y demás comprobantes. b. Título II. Libros Electrónicos de IVA Ventas y Compras o) La excepción a cumplir con el REAR (inciso anterior) para quienes utilicen exclusivamente el método Comprobantes en línea. p) La posibilidad de emitir Notas de Crédito y Débito vinculadas con facturas electrónicas, por hasta el 10% de los montos totales de los comprobantes incluidos obligatoriamente en el régimen. q) Los métodos de solicitud de autorización de emisión electrónica: a. Aplicativo RECE Versión 4 b. Webservice c. Comprobantes en línea, aunque ahora no tiene más el límite de comprobantes anuales. r) Los requisitos para la solicitud de autorización electrónica. s) Las exigencias en cuanto a los puntos de venta y numeración de los comprobantes. t) El significado del CAE y su vencimiento. u) Las respuestas posibles a la solicitud de autorización: aprobación, aprobación con observaciones o rechazo, y sus efectos y soluciones posibles. v) Los plazos para solicitar la autorización de emisión, según el tipo de transacción (ventas o servicios). w) El plazo de diez días para la puesta a disposición del comprobante electrónico. x) El uso del código de barras en los comprobantes clase "A", cuando se entregue el comprobante impreso. y) La dispensa en cuanto a la ubicación de los datos en el comprobante electrónico, que se dan por cumplidos. z) La emisión de comprobantes mediante controlador fiscal o con CAI, en caso de no estar operativos los sistemas para la emisión de factura electrónica. aa) El almacenamiento electrónico en soportes ópticos de los duplicados electrónicos de las facturas y demás comprobantes emitidos y de los libros electrónicos de IVA Ventas y Compras, con Clave de Seguridad. Su aplicación opcional para almacenar los comprobantes recibidos, sin código de seguridad, en este caso. bb) La aplicación supletoria de la Resolución General (AFIP) N cc) La consulta web de los comprobantes con CAE. dd) La posibilidad de inscribirse como Autoimpresores para los empadronados en el RGFE en el sub régimen RECE. Como puede apreciarse, es una cantidad importante de normas generales que resultan relevantes, y son de aplicación subsidiaria en los REFEs, salvo que en cada uno de ellos se las sustituya por otras o se dicten normas incompatibles con aquéllas. 4. Los Regímenes Especiales de Factura Electrónica (REFEs) La técnica utilizada por la AFIP en el proceso de expansión del RFE, no fue agregar actividades al catálogo de actividades obligadas por el RGFE, sino establecer, para cada actividad, industria o tipo de operación, un REFE específico. Página 3 Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

4 Así, se fueron aprobando sucesivamente los siguientes REFEs: * RG 2557 Beneficiarios del régimen de incentivo para la fabricación de bienes de capital, informática y telecomunicaciones * RG Sujetos que presten servicios de otorgamiento de pólizas de seguros de caución * RG PSAD: Prestadores de servicio de archivo y digitalización de documentación aduanera * RG 2904 Responsables Inscriptos en IVA especialmente designados * RG Exportadores de mercaderías * RG Proveedores del Sector Público Nacional * RG 2861 Régimen de incentivo a la inversión local para la fabricación de motocicletas y motopartes * RG 2918 Actividades controladas * RG 2926 CAEA (CAE Anticipado) * RG 2959 Actividad hotelera y turística * RG Importadores de mercaderías * RG 3067 REFE para Monotributistas * RG 3056 Empresas promovidas * RG 3249 Prestadores de Servicio de Escaneo (PESE) * RG 3253 Prestadores de Servicios Postales Courier Seguros (CUSE) * RG 3260 Comunicación Audiovisual * RG 3411 Comercializadores de Bienes Usados No Registrables * RG 3419 Liquidación Primaria de Granos * RG 3608 Comercialización de Recursos Marítimos * RG 3571 Capítulo A. Nuevas actividades y contribuyentes obligados * RG 3571 Capítulo B. Liquidación de Servicios Públicos Como se puede apreciar, un mismo contribuyente puede verse alcanzado por más de uno de los regímenes, tanto el general, como los especiales, y habrá que determinar, para cada caso, cuál o cuáles son los regímenes que deben aplicarse, siempre aplicando los principios generales del derecho, en materia de conflictos aparentes entre normas: a) jerárquico, b) temporalidad, y c) de especialidad. Sintéticamente, puede señalarse: a) EL RGFE, se aplica en forma obligatoria cuando un contribuyente desarrolle al menos una de las actividades incluidas en el listado del anexo I de la Resolución General (AFIP) N 2485 y sus modificaciones. b) El RGFE se aplica voluntariamente a las restantes comprobantes y/o actividades no obligadas por el RGFE (ni ningún otro REFE) c) El RGFE alcanza solamente operaciones de Mercado Interno. En caso de Exportaciones, tanto de bienes, como de servicios, se aplica el REFE para Exportadores RG 2758 y modificatorias. d) El RGFE para Responsables Inscriptos Especialmente designados, prevalece por sobre los demás regímenes especiales e incluso sobre el régimen general, por tratarse del régimen de mayor rigor informativo. e) Los restantes regímenes especiales debe analizarse en cada caso como se articulan entre sí, ya que puede haber superposiciones (como el caso de Proveedores del Estado Página 4 Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

5 Nacional y los Importadores). f) Una excepción importante es el nuevo REFE establecido por el Capítulo A de la Resolución General (AFIP) N 3571, que comentaremos más abajo, y que establece la prevalencia del RGFE por sobre el régimen del Capítulo A RG g) Asimismo, hay que destacar la novedad introducida por el Capítulo B de la Resolución General (AFIP) N 3571, que incorpora un nuevo tipo de comprobante a emitir en forma electrónica (Liquidación de Servicios Públicos) en forma obligatoria, que viene a dejar sin efecto la dispensa que tenían las entidades prestadoras de servicios públicos de emitir comprobantes clase A y B, tanto en forma manual como electrónica. 5. Algunas características comunes a los distintos regímenes especiales Es de destacar las siguientes características que se dan en todos los REFEs: a) En ningún caso se aplica la obligación de cumplir con la Resolución General (AFIP) N 1361, salvo que el contribuyente quede obligado por el RGFE (por desarrollar alguna actividad comprendida en el anexo I de la Resolución General (AFIP) N 2485 y sus modificatorias. Esta característica no es un tema menor, ya que el régimen de la Resolución General (AFIP) N 1361 significa una serie de cargas y obligaciones administrativas cuyo cumplimiento no siempre es sencillo ejecutar. b) La aplicación supletoria de la Resolución General (AFIP) N 2485 y sus modificaciones. Asimismo, se observa la repetición de cuestiones que ya están contempladas en el régimen general, a veces con su texto exacto y a veces con textos diferentes, lo que dificulta su adecuada interpretación. 6. El nuevo REFE Resolución General (AFIP) N 3571 Capítulo A Simultáneamente con la reforma estructural del RGFE, se introdujeron dos nuevos REFEs. En este apartado se reseñará las principales características del nuevo régimen especial introducido por la resolución general bajo comentario en su capítulo A: 6.1. Sujetos comprendidos * Responsables inscriptos en IVA que se encuentren en la jurisdicción de la División Grandes Contribuyentes Individuales, dependiente de la Dirección de Operaciones Grandes Contribuyentes Nacionales, cualquiera sea su actividad desarrollada o declarada. Esta situación se incluye en el Grupo 6 de "actividades o sujetos comprendidos". * Responsables Inscriptos en IVA, que hayan declarado o desarrollen alguna de las actividades comprendidas en el punto 6.2 siguiente, que se incluyen en los Grupos 1 a Actividades comprendidas La incorporación de los nuevos sujetos obligados, se hace en forma escalonada, en base a los grupos que se definen abajo, que estarán obligados conforme el cronograma que se indica en el punto 6.10, entre los meses de abril y agosto de Las actividades y/o sujetos a que se hace en el punto 6.1, son los que se detallan a continuación. Si bien la norma no se refiere a los códigos de actividad conforme a la Resolución General (AFIP) N 3537, formulario F. 883, hemos hecho el trabajo de concordar el texto de las actividades, con los códigos de dicho formulario, con coincidencia casi perfecta, con el propósito de facilitar la búsqueda, y el análisis de cada caso particular, teniendo el marco amplio de referencia del nomenclador. Página 5 Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

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7 6.3. Alcance de la obligación de emisión de comprobantes electrónicos Abarca todas las operaciones realizadas en el mercado interno Sujetos excluidos a) Los sujetos que sean incluidos en el REFE Resolución General (AFIP) N 2904 y modificaciones, y por lo tanto, deben emitir factura electrónica con detalles conforme las disposiciones de este régimen especial. b) Estén comprendidos en el RGFE Resolución General (AFIP) N 2485 y sus modificaciones, por realizar algunas de las actividades previstas en el Anexo I de la aludida norma. Esta disposición es una excepción al principio de especialidad, y resulta de aplicación por tratarse de una expresa excepción de la RG Comprobantes incluidos Deben emitirse en forma electrónica las Facturas, Notas de Crédito y Notas de Débito, clases "A" y "B", salvo en los casos indicados en las excepciones (punto 6.6) y por aplicación supletoria del RGFE Excepciones No se emitirá factura electrónica en estas situaciones: a) Cuando las operaciones deban respaldarse mediante comprobantes emitidos mediante Controladores Fiscales. b) En caso de operaciones de compraventa de cosas muebles y prestaciones de servicios no realizadas en el local, oficina o establecimiento, cuando la facturación se efectúa en el momento de la entrega de los bienes o prestación del servicio objeto de la transacción, en el domicilio del cliente o en un domicilio distinto al del emisor del comprobante. c) Las facturas, notas de débito y de crédito clase "B" que respalden operaciones con consumidores finales, en las que se haya entregado el bien o prestado el servicio en el local, oficina o establecimiento Empadronamiento Deberá realizarse hasta el día anterior al inicio del mes en que resulte obligatoria la emisión de comprobantes electrónicos, conforme al cronograma que se transcribe más abajo. El inicio de la emisión de comprobantes electrónicos deberá ser el primer día del mes en que comienza dicha obligación. El empadronamiento se realizará mediante el mismo servicio web con clave fiscal que se utiliza para el empadronamiento en el Régimen General: "Regímenes de Facturación y Registración (REAR/RECE/RFI)", opción "R.E.C.E. - Factura Electrónica - Régimen Obligatorio". No deberán empadronarse quienes se hayan empadronado con anterioridad en el Régimen General de Factura Electrónica (Resolución General (AFIP) N 2485 y sus modificaciones) Emisión de comprobantes Se utilizarán los mismos métodos que en el RGFE y con los mismos requisitos Dispensa de la obligación de cumplir con el REAR Resolución General (AFIP) N 1361 Al igual que todos los restantes regímenes especiales de factura electrónica, también se dispensa a los incluidos en éste, a dar cumplimiento a la Resolución General (AFIP) N 1361 Página 7 Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

8 (duplicados electrónicos de factura y libros de IVA Ventas y Compras Electrónicos), a menos que se encuentren obligados, por aplicación del Título II de la misma o por la realización de alguna de las actividades incluidas obligatoriamente en el RGFE Cronograma de aplicación La inclusión en este REFE, tiene dos fechas relevantes: a) El empadronamiento, que la norma denomina "solicitud de incorporación al régimen", la que podrá realizarse a partir del segundo día hábil inmediato posterior al de la publicación de la presente, inclusive, y debe hacerse antes de que el contribuyente quede obligado a emitir los comprobantes en forma electrónica (inciso b). b) La emisión de facturas electrónicas y demás comprobantes electrónicos, que la norma denomina "solicitud de autorización para la emisión de comprobantes", que deberá realizarse obligatoriamente para las operaciones que se efectúen a partir de las fechas que se indican a continuación, para cada uno de los grupos indicados en el punto 6.2: Cuando se trate de contribuyentes que desarrollen actividades que se encuentren en más de un grupo, se aplicará la primera de las vigencias dispuestas. Aquellos sujetos incluidos en el RGFE, por desarrollar al menos una actividad incluida en el Anexo I de la Resolución General (AFIP) N 2485 y sus modificaciones, con anterioridad a las modificaciones incorporadas por la Resolución General (AFIP) N 3571, continuarán obligados a la emisión de comprobantes electrónicos originales. A partir de la fecha prevista en el cronograma, según corresponda, emitirán comprobantes electrónicos originales con arreglo a lo previsto en la Resolución General (AFIP) N 3571, Capítulo A. 7. Liquidación de Servicios Públicos 7.1. Características generales. Sujetos obligados El otro REFE introducido por la norma bajo comentario es el aplicable a los prestadores de servicios públicos de gas natural, energía eléctrica, provisión de agua potable y desagües cloacales, que hasta ahora estaban amparados por la excepción a la emisión de facturas, tanto de papel como electrónicas, clases A y B. Estos pueden emitir, hasta la vigencia del nuevo REFE, comprobante de papel sin CAI, cumpliendo con las disposiciones de excepción que establece el punto 15 del Anexo IV, apartado B, de la Resolución General (AFIP) N Alcance de la obligación Deberá emitirse el comprobante "Liquidación de Servicios Públicos", (en adelante, LSP), en reemplazo de la factura que emiten estas empresas, a todos los destinatarios y cualquiera sea la condición de pago, siempre que se trate de operaciones de mercado Página 8 Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

9 interno. Por lo tanto, quedan excluidas las exportaciones La Liquidación de Servicios Públicos La LSP es un comprobante electrónico, y el contenido mínimo, es análogo al de una factura A o B, siendo las principales diferencias las siguientes: a) Numeración consecutiva y progresiva, de 12 dígitos, en lugar de 8. b) Deberá habilitarse puntos de venta específicos para emitir estos comprobantes, distintos a los habilitados para otros regímenes o sistemas de facturación utilizados. c) El CAI y su vencimiento, son reemplazados por el CESP Código Electrónico de Servicios Públicos, y su vencimiento. d) Tienen letra "A" o "B", según corresponda, a diferencia de las facturas de papel en uso actualmente. e) Se agrega el lugar de prestación del servicio, además de si el usuario es o no propietario del inmueble y sus datos de identificación. f) Deben constar la identificación del titular del inmueble y su situación fiscal. g) Debe identificarse el inmueble donde se presta el servicio, con su nomenclatura catastral. h) Se especifica qué detalles deben discriminarse con relación al servicio prestado (tipo de consumo, categoría tarifaria, subcategoría, periodicidad, período incluido, fechas de vencimiento, cargos fijos, subsidios, impuestos, importes a pagar en cada fecha de vencimiento, etc.). i) El comprobante "Liquidación de servicios públicos" tendrá los siguientes códigos: 17 "Liquidación de servicios públicos - Clase A" 18 "Liquidación de servicios públicos - Clase B" j) En la puesta a disposición de los comprobantes, en el caso de operaciones gravadas efectuadas con sujetos exentos, no alcanzados, monotributistas o consumidores finales, deberán indicarse que el IVA incluido en el comprobante no podrá ser tomado como crédito fiscal, sin perjuicio de las normas específicas que haya en la materia. k) El empadronamiento deberá realizarse en el servicio web "Regímenes de facturación y registración REAR/RECE/RFI". l) El Código Electrónico de Servicios Públicos es semejante a un CAI o CAEA, pero deberá solicitarse 4 veces por mes, y tiene una vigencia de 7 días corridos, salvo el cuarto, que tendrá vigencia hasta fin de mes. Deberá solicitarse dentro de los 5 días corridos anteriores a su período de uso, o incluso durante éste Régimen informativo Los sujetos incluidos en este REFE, deberán informar las operaciones diarias realizadas, mediante la utilización del programa aplicativo denominado "AFIP - RENDICION COMPROBANTES DE SERVICIOS PUBLICOS - Versión 1.0". La información se hará por semana calendario. En la cuarta semana se incluirán los comprobantes hasta fin de mes. Deberá presentarse dentro de los cinco días corridos de la finalización de cada período semanal, o incluso, durante el período semanal en curso. A tal fin, se utilizará el servicio web con clave fiscal denominado "Rendición factura electrónica servicios públicos". En caso de inoperatividad del sistema o archivos grandes que no puedan ser enviados por Internet (mayores a 5 MB), se podrá presentar la declaración jurada en forma presencial, con el soporte correspondiente Página 9 Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar

10 7.5. Aplicación supletoria del RGFE y del RGFR Como en todos los REFEs, se dispone que el RGFE se aplica supletoriamente. Asimismo, se indica expresamente que la normativa del Régimen General de Facturación y Registración (Resolución General (AFIP) N 1415 y sus modificaciones) también es de aplicación supletoria Dispensa del cumplimiento del REAR Resolución General (AFIP) N 1361 Como en todos los REFEs, se dispensa a los obligados por este régimen especial, a cumplir con las disposiciones de la Resolución General (AFIP) N 1361 (duplicados electrónicos de facturas y libros electrónicos de IVA Ventas y Compras), excepto cuando deban cumplir con el mismo, por encontrarse incluidos obligatoriamente en el RGFE Situación de los nuevos contribuyentes Resolución General (AFIP) N 1575 La emisión de LSP no tendrá las limitaciones que sí prevé el RGFE para los nuevos contribuyentes incluidos en la Resolución General (AFIP) N 1575, que están exceptuados del RGFE hasta que se les autorice a emitir facturas "A" en los términos del artículo 25 de dicha resolución general Vigencia y aplicación Este nuevo REFE resulta de aplicación obligatoria para la emisión de comprobantes electrónicos a partir del 01/04/2014. El empadronamiento puede realizarse desde el 1/03/2014 y con 2 días hábiles de antelación al 01/04/2014. (1) Régimen de Factura Electrónica, Errepar, (2) Idem, nota 1 en página 5. Página 10 Thomson Reuters checkpoint.laleyonline.com.ar