ALCÁNTARA, BLAY A & DEL COSO ABOGADOS. CONSULTAS programa INFORMA de la Agencia Tributaria. IVA (Ley 37/1992)

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1 CONSULTAS programa INFORMA de la Agencia Tributaria. IVA (Ley 37/1992) HECHO IMPONIBLE. OPERACIONES NO SUJETAS. Nº Entes públicos: encomiendas de gestión. Pregunta: Una entidad mercantil es una sociedad de capital público (en el que participan una Diputación provincial, varios Ayuntamientos diversos Consejos comarcales y Consorcios) y presta, en virtud de encomiendas de gestión, tanto servicios de violencia de género y mediación, como servicios a las personas mayores en centros geriátricos en los que hay régimen de copago. Respuesta: No estarán sujetos al Impuesto los servicios de violencia de género (acogida en centros, recuperación) y mediación prestados en virtud de encomiendas de gestión por los entes, organismos y entidades del sector público que ostenten la condición de medio propio instrumental y servicio técnico de la Administración Pública encomendante y de los poderes adjudicadores dependientes del mismo que tengan a su vez la condición de Administración Pública. En estos mismos términos, los servicios a personas mayores en centros geriátricos en régimen de copago estarán no sujetos cuando se presten a la Administración pública encomendante. Ambos servicios estarán sujetos al IVA cuando sus destinatarios sean personas distintas de las Administraciones Públicas encomendantes. No obstante, en este caso debe tenerse en cuenta que los mismos podrían resultar exentos del Impuesto al tratarse de servicios de asistencia social. Normativa/Doctrina: Art. 7.8º y 20. Uno. 8º Ley 37/92. Art. 1º Ley 28/14. Consulta D.G.T. V , 01/07. Nº Bonos: Cajas de experiencias. Pregunta: Venta de un producto denominado cajas de experiencias que permite al adquirente, mediante la entrega de un vale, acceder a alguno de los servicios que se le ofrecen (hostelería, restauración, ocio, etc.) en diversos centros asociados ubicados en la península, Canarias, Ceuta o Melilla. La comercialización del producto podrá realizarse directamente o a través de distribuidores. Cómo tributan estas operaciones? Respuesta: Teniendo en cuenta que este producto se trata de un bono multiuso o polivalente, su tributación es la siguiente: 1. La venta por la empresa emisora de cajas de experiencias que permitan el acceso a distintos servicios prestados por diferentes centros asociados, tanto dentro como fuera del territorio de aplicación de IVA, es una operación no sujeta a dicho Impuesto por tratarse de pagos anticipados referidos a servicios no identificados de antemano. 2. La prestación efectiva de los servicios a cambio de un vale aceptado como contraprestación total o parcial estará sujeta al IVA. 3. En el caso de que se intermedie en la comercialización de las cajas de experiencias de manera que entre el emisor y el destinatario final (usuario) actúen otras entidades como distribuidoras, esta actuación constituirá un servicio de distribución o promoción sujeto al IVA. Normativa/Doctrina: Art. 8 y 11 Ley 37/1992. Consulta Vinculante DGT V , 25/10. Art. 1 Directiva (UE) 2016 /1065. Nº Bonos: Definición y tipos. Pregunta: Definición y tipos de instrumentos que pueden ser utilizados a efecto de canje por bienes o servicios. 1

2 Respuesta: Bono: Instrumento que debe aceptarse como contraprestación total o parcial de una entrega de bienes o de una prestación de servicios cuando los bienes que se vayan a entregar o los que se vayan a prestar o la identidad de los posibles suministradores o prestadores hayan de constar, ya sea en el propio instrumento o en la documentación correspondiente, incluidas las condiciones de uso del instrumento. Bono univalente: Bono en el que a la hora de su emisión se conozca el lugar de la entrega de los bienes o de la prestación de los servicios a los que se refiere el bono, y la cuota del IVA devengada por dichos bienes o servicios. Bono polivalente: Cualquier bono que no sea un bono univalente. Por tanto, de la propia definición debe concluirse que, aunque los bonos permiten a su tenedor o poseedor la adquisición de bienes o servicios a cambio de su entrega como contraprestación de los mismos, no tienen la naturaleza de instrumentos o medios de pagos. Tampoco hay que confundir a estos productos con aquellos instrumentos que dan al titular derecho a recibir un descuento al adquirir bienes o servicios, pero que no dan derecho a recibir los bienes o servicios propiamente dichos. Normativa/Doctrina: Art. 1 Directiva (UE) 2016 / Consulta Vinculante D.G.T. V , 26/10. Nº Bonos polivalentes: Tributación. Pregunta: Tributación de los llamados bonos polivalentes o multiuso. Respuesta: La entrega efectiva de los bienes o la prestación efectiva de los servicios efectuadas por el suministrador o prestador a cambio de un bono polivalente aceptado como contraprestación total o parcial estará sujeta al IVA, mientras que no lo estará cada una de las transferencias anteriores de dicho bono polivalente. Cuando la transferencia de un bono polivalente la efectúe un sujeto pasivo distinto de aquel que realiza la transacción sujeta al IVA, cualquier prestación de servicios que pueda identificarse, como, por ejemplo, la prestación de servicios de distribución o promoción, estará sujeta al IVA. Normativa/Doctrina: Art. 1 Directiva (UE) 2016 / Consulta Vinculante D.G.T. V , 26/10. OBLIGACIONES DE LOS SUJETOS PASIVOS. FACTURAS. LIBROS Nº Remisión: Comunicación al deudor. Carta acuse de recibo. Pregunta: Una empresa emite la correspondiente factura rectificativa por modificación de la base imponible como consecuencia de un crédito incobrable. Es válida una carta certificada con acuse de recibo para comunicar al deudor dicha modificación? Respuesta: La disminución de la base imponible o, en su caso, el aumento de las cuotas que deba deducir el destinatario de la operación estarán condicionadas a la expedición y remisión de la factura que rectifique a la anteriormente expedida, debiendo acreditar el sujeto pasivo dicha remisión. La acreditación de la remisión de la correspondiente factura rectificativa por parte de la entidad podrá efectuarse remitiendo la citada factura por cualquier modalidad de envío que permita acreditar dicha remisión, sin que, a tales efectos, sea preciso acreditar la recepción, dado que lo que se exige es la acreditación de la remisión, no de su aceptación por el destinatario. Con la remisión de una carta certificada con acuse de recibo parece que no se cumple este requisito, en la medida que no queda acreditada la remisión del contenido de las facturas. No obstante, sí será posible acreditar la remisión cuando se remitan las facturas rectificativas mediante un burofax con copia certificada, una de las modalidades de envío de burofax previstas por la Sociedad Estatal Correos y Telégrafos, S.A., sin que, a dichos efectos, sea preciso acreditar la recepción de dicho burofax por el destinatario. 2

3 Todo ello sin perjuicio de que la entidad pueda utilizar otras modalidades de envío que permitan acreditar la remisión en los términos señalados. Normativa/Doctrina: Art. 80. Cuatro Ley 37 /1992. Consulta DGT V , 07/09. Art RD 1624 /1992. Nº Libros. Rectificación de anotaciones. Pregunta: Cuándo hay que rectificar las anotaciones registrales? Respuesta: La modificación de las anotaciones en los libros registro procede cuando se haya producido un error material al efectuarlas. Esta rectificación debe realizarse al finalizar el período de liquidación mediante una anotación o grupo de anotaciones que permita determinar, para cada período de liquidación, el correspondiente impuesto devengado y soportado, una vez practicada dicha rectificación. Tratándose de bienes de inversión, las rectificaciones, si afectan a la regularización de deducciones por adquisición de tales bienes, se anotarán en el libro registro de bienes de inversión junto a la anotación del bien al que se refieran. A partir del 1 de julio de 2017, lo anterior resultará de aplicación a las personas y entidades que lleven los Libros registro a través de la Sede electrónica de la AEAT; en estos casos el suministro de los registros de facturación que recojan tales rectificaciones deberán realizarse antes del día 16 del mes siguiente al final del período al que se refiere la declaración en la que deban tenerse en cuenta, debiendo identificarse como un error registral. Normativa/Doctrina: Art. 70 RD 1624 / Art. Primero RD 596/2016. Art. 69.bis.3 RD 1624/1992 (en vigor desde 1 de julio 2017) RÉGIMEN DEL CRITERIO DE CAJA. VIGENTE DESDE Nº Aplicación: Requisitos registrales Pregunta: Qué conceptos específicos debe incluir en el Libro Registro de facturas expedidas una empresa que está acogida al régimen especial del criterio de caja y que cobra a través de domiciliación bancaria? Respuesta: Los sujetos pasivos acogidos al régimen especial del criterio de caja deberán incluir en el libro registro de facturas expedidas la siguiente información: - Las fechas del cobro, parcial o total, de la operación, con indicación por separado del importe correspondiente, en su caso. - Indicación de la cuenta bancaria o del medio de cobro utilizado, que pueda acreditar el cobro parcial o total de la operación. En particular, deberá incluirse la cuenta bancaria identificada mediante su numeración u otros elementos que permitan su identificación, o del medio de cobro utilizado, que pueda acreditar el cobro parcial o total de la operación. Normativa/Doctrina: Art. 163 decies y siguientes Ley 37 / Art. 61 decies RD 1624 / Consulta Vinculante DGT V , de Nº Aplicación: Requisitos registrales (II) Pregunta: Qué conceptos específicos debe incluir en el Libro Registro de facturas recibidas una empresa que está acogida al régimen especial del criterio de caja? 3

4 Respuesta: Los sujetos pasivos acogidos al régimen general del criterio de caja deberán incluir en el Libro Registro de facturas recibidas la siguiente información: Las fechas de pago, parcial o total, de las operaciones, con indicación por separado del importe correspondiente en su caso. Indicación del medio de pago por el que se satisface el importe parcial o total de la operación. Normativa/Doctrina: Art. 163 decies y siguientes Ley 37 / Art.61 decies RD 1624 / BASE IMPONIBLE. ENTREGAS DE BIENES / PRESTACIONES DE SERVICIOS. Nº Bonos polivalentes. Pregunta: Cuál será la base imponible en una operación de distribución o promoción de un bono polivalente? Respuesta: La base imponible de la entrega de bienes o prestación de servicios realizada en relación con un bono polivalente será igual a la contraprestación pagada por el bono o, a falta de información sobre dicha contraprestación, al valor monetario indicado en el propio bono polivalente o en la documentación correspondiente, menos la cuota del IVA sobre los bienes entregados o los servicios prestados. La base imponible del servicio de distribución o promoción deberá determinarse mediante un sistema de margen, que estará constituido por la diferencia entre el precio efectivo de venta del bono y su valor de adquisición, IVA incluido, en ambos casos. En el caso del emisor del bono, dicha base imponible se determinará por la diferencia entre el precio efectivo abonado por la venta del bono y la cantidad que se obliga a entregar al empresario o profesional que finalmente realiza la entrega del bien o la prestación del servicio individualizado al titular del bono cuando se produzca la redención, IVA incluido, en ambos casos. Normativa/Doctrina: Art. 80. Cuatro Ley 37 / Consulta D.G.T. V , 26/10. Art. 73 bis Directiva 2006 / 112 / CE. DEVOLUCIONES Nº Presentacion de la declaración. Pregunta: Cuándo y en qué modelo se presenta la solicitud de devolución mensual? Respuesta: Una vez inscrito en el registro de devolución mensual (REDEME), el período de liquidación es mensual cualquiera que sea el resultado de la liquidación. Se presentará la liquidación en el Modelo 303, por vía electrónica, en el que se hará referencia a esta inscripción, del 1 al 20 del mes siguiente a cada período de liquidación mensual salvo la declaración del mes de diciembre que puede presentarse del 1 al 30 del mes de enero. A partir del 1 de julio de 2017, los sujetos pasivos inscritos en el REDEME deberán llevar los Libros registro del IVA a través de la Sede electrónica de la AEAT (SII) y el plazo de presentación del modelo 303 se ampliará hasta los 30 días naturales del mes siguiente al correspondiente período de liquidación mensual, o hasta el último día del mes de febrero en el caso de la declaración del mes de enero. Normativa/Doctrina: Art. 116 Ley 37 / Art. 30, 71.4 RD 1624 / Art. o Primero. Veinticinco RD 828 / Art. Primero.Catorce RD 596/2016. Nº Obligaciones formales. Modelo 340 Pregunta: Una vez inscrito en el registro de devolución mensual (REDEME) es necesario cumplir alguna obligación formal? 4

5 Respuesta: Al margen de presentar las declaraciones-liquidaciones en el Modelo 303 con periodicidad mensual, deberán presentar con la misma periodicidad una declaración informativa con el contenido de los libros registro, Modelo 340. Ambas declaraciones se presentarán por medios electrónicos. La obligación de presentar el modelo 340 es exigible desde el 1 de enero de 2009 únicamente para los sujetos pasivos inscritos en el registro de devolución mensual del IVA y para los sujetos pasivos del IGIC inscritos en el registro de devolución mensual. A partir del 1 de julio de 2017, los sujetos pasivos inscritos en el REDEME deberán llevar los Libros registro del IVA a través de la Sede electrónica de la AEAT mediante el suministro electrónico de los registros de facturación (SII), quedando exonerados de presentar el modelo 340. La supresión de esta obligación formal afectará a las declaraciones relativas a la información a suministrar a partir del período correspondiente a julio de 2017, debiendo ser presentadas las relativas al primer semestre de dicho año. Normativa/Doctrina: Art. 116 Ley 37 / Art. 30 RD 1624 / Art. 36 RD 1065 / DT 3 ª RD 1065 / DT 2ª RD 596/2016. GANANCIAS Y PÉRDIDAS PATRIMONIALES IRPF (Ley 35/2006) Nº Transmisión derechos suscripción valores cotizados desde 1/1/2017 Pregunta: Cuál es el tratamiento, a partir de 1 de enero de 2017, de la transmisión de los derechos de suscripción correspondientes a valores admitidos a negociación en mercados regulados de valores definidos en la Directiva 2004/39/CE del Parlamento Europeo y del Consejo de 21 de Abril de 2004? Respuesta: A partir de 1/01/2017 el importe obtenido por la transmisión de los derechos de suscripción procedentes de valores admitidos a negociación se califica como ganancia patrimonial sometida a retención para el transmitente en el período impositivo en que se produzca la transmisión, en lugar de la regla de minoración del coste aplicable hasta 31/12/2016 en la que la ganancia patrimonial se producía en el momento de la transmisión de los valores. Se equipara de esta forma el tratamiento de valores cotizados con el tratamiento aplicable a los valores no admitidos a cotización en ningún mercado secundario. La nueva obligación de retener recae en el depositario, intermediario o fedatario público. En las transmisiones de derechos de suscripción, estarán obligados a retener o ingresar a cuenta por este impuesto, la entidad depositaria y, en su defecto, el intermediario financiero o el fedatario público que haya intervenido en la transmisión. Como consecuencia de la entrada de esta modificación el 01/01/2017, en norma transitoria se establece que cuando se transmitan acciones de las que se vendieron derechos de suscripción con anterioridad a la entrada en vigor de la modificación y en consecuencia no hayan tributado como ganancia patrimonial su importe se minorara del coste de adquisición de las acciones de las que procedieran los derechos transmitidos. Normativa/Doctrina: Art a), Art y DT 29 Ley 35 / 2006, modificado por Ley 26/2014. RENDIMIENTO ACTIVIDADES ECONÓMICAS: INGRESOS ÍNTEGROS Y GASTOS DEDUCIBLES Nº Gasto deducible: IVA Soportados en actividad exenta. Pregunta: En una actividad exenta en el Impuesto sobre el Valor Añadido, son gasto deducible las cuotas soportadas para la determinación del rendimiento neto de la actividad económica en el IRPF? Respuesta: El Plan General de Contabilidad, en su norma de registro y valoración 12ª, señala que el IVA soportado no deducible formará parte del precio de adquisición de los activos corrientes y no corrientes, así como de los servicios, que sean objeto de las operaciones gravadas por el impuesto. Según lo dispuesto en el artículo 94 de la Ley del IVA, los sujetos pasivos no podrán deducir las cuotas soportadas que se utilicen en la realización de entregas de bienes y prestaciones de servicios exentas. 5

6 Por tanto, si el contribuyente desarrollase una actividad exenta cuya realización no origina el derecho a deducir el IVA soportado, las cuotas soportadas en operaciones corrientes se incluirán dentro del precio y constituirán un mayor gasto deducible. En el caso de que se tratase de bienes de inversión, el IVA soportado se incluirá dentro del precio de adquisición de los bienes y, en consecuencia, formará parte del valor amortizable. Normativa/Doctrina: Art Ley 35 / Art Ley 27 / Art.94 Ley 37 / Norma de valoración 12ª del PGC Nº Ingresos: Compensaciones percibidas en el REAGP Pregunta: Tienen la consideración de ingresos las compensaciones percibidas por los empresarios acogidos al régimen especial de la agricultura ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido para determinar el rendimiento neto de la actividad económica en el IRPF? Respuesta; Los empresarios acogidos al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca tienen derecho a percibir una compensación a tanto alzado por las cuotas del Impuesto sobre el Valor Añadido que hayan soportado o satisfecho por las adquisiciones o importaciones de bienes o en los servicios que les hayan sido prestados, en la medida en que utilicen dichos bienes o servicios en la realización de actividades a las que resulte dicho régimen especial. La compensación obtenida se contabilizará como un ingreso (compensación de gastos) de la actividad económica. La compensación percibida, al constituir un mayor importe de la contraprestación, debe incluirse en el volumen de ingresos de la actividad a los efectos del cómputo del límite de exclusión por volumen de ingresos para las actividades agrícolas en estimación objetiva. Normativa/Doctrina: Art Ley 35 / 2006.Art Ley 27 / 2014.Art. 124 a 134 Ley 37 / Consulta Vinculante D.G.T. V , de Resolución ICAC de Instrucción Segunda Nº Gasto deducible: IVA Soportado en el REAGP Pregunta: Para un empresario acogido al régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca del Impuesto sobre el Valor Añadido, son gasto deducible las cuotas soportadas para la determinación del rendimiento neto de la actividad económica en el IRPF? Respuesta: El Plan General de Contabilidad, en su norma de registro y valoración 12ª, señala que el IVA soportado no deducible formará parte del precio de adquisición de los activos corrientes y no corrientes, así como de los servicios, que sean objeto de las operaciones gravadas por el impuesto. Conforme al artículo 130.Uno de la Ley del IVA, los sujetos pasivos acogidos al régimen especial de agricultura, ganadería y pesca no podrán deducir las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes de cualquier naturaleza o por los servicios que les hayan sido prestados, en la medida en que dichos bienes o servicios se utilicen en la realización de las actividades a las que sea aplicable este régimen especial. Por tanto, el IVA soportado en las operaciones comprendidas en este régimen especial formará parte del precio de adquisición o coste de producción de las mismas y, en consecuencia, constituirá un mayor gasto para la determinación del rendimiento neto de la actividad económica en el IRPF Nº Ingresos: IVA Repercutido en recargo de equivalencia. Pregunta: Tienen la consideración de ingresos las cuotas repercutidas por los empresarios sometidos al régimen especial del recargo de equivalencia del Impuesto sobre el Valor Añadido para determinar el rendimiento neto de la actividad económica en el IRPF? 6

7 Respuesta: La exacción del IVA exigible a los comerciantes minoristas a quienes resulte aplicable el régimen especial del recargo de equivalencia se efectuará mediante la repercusión del recargo de equivalencia efectuada por sus proveedores. Los comerciantes minoristas repercutirán a sus clientes la cuota resultante de aplicar el tipo tributario del impuesto a la base imponible correspondiente a las ventas y a las demás operaciones gravadas por dicho tributo que realicen, sin que, en ningún caso, puedan incrementar dicho porcentaje en el importe del recargo de equivalencia. Por tanto, el impuesto repercutido con motivo de las operaciones comprendidas en el régimen especial del recargo de equivalencia formará parte del importe de los ingresos de la actividad económica. Como excepción, estarán obligados a repercutir e ingresar las cuotas del impuesto devengadas en las entregas de bienes inmuebles sujetas y no exentas por lo que en estos casos el IVA repercutido no se computará como ingreso de la actividad económica. Normativa/Doctrina: Art Ley 35 / Art Ley 27 / Art. 148 a 163 Ley 37 / Norma de valoración 12ª del PGC. Resolución ICAC de Instrucción Quinta Nº Gasto deducible: IVA soportado en recargo de equivalencia. Pregunta: Para un empresario sometido al régimen especial del recargo de equivalencia, son gasto deducible las cuotas soportadas y el recargo de equivalencia para la determinación del rendimiento neto de la actividad económica en el IRPF? Respuesta: El Plan General de Contabilidad, en su norma de registro y valoración 12ª, señala que el IVA soportado no deducible formará parte del precio de adquisición de los activos corrientes y no corrientes, así como de los servicios, que sean objeto de las operaciones gravadas por el impuesto. Los comerciantes minoristas sometidos al régimen especial del recargo de equivalencia no podrán deducir las cuotas soportadas por las adquisiciones o importaciones de cualquier naturaleza o por los servicios que les hayan sido prestados, en la medida en que dichos bienes o servicios se utilicen en la realización de actividades a las que afecte este régimen especial. Por tanto, el IVA soportado en las operaciones comprendidas en este régimen especial formará parte del precio de adquisición o coste de producción de las mismas y, en consecuencia, constituirá un mayor gasto para la determinación del rendimiento neto de la actividad económica en el IRPF. Asimismo, también tendrán la consideración de gasto deducible en el IRPF las cuotas soportadas en las adquisiciones intracomunitarias de bienes, importaciones y operaciones en las que se produzca la inversión del sujeto pasivo (art LIVA); en estos casos, los sujetos pasivos tienen que autoliquidar e ingresar las cuotas del impuesto devengadas. Normativa/Doctrina: Art Ley 35 / Art Ley 27 / Art. 148 a 163 Ley 37 / Art Ley 37 / Norma de valoración 12ª del PGC. Resolución ICAC de Instrucción Quinta 7