Fecha: Miércoles 2 de noviembre de 2013 Título: Retención en la Fuente Asalariados y Trabajadores Independientes - Ley 1607 de 2012 Asociado: EDUAR BENJUMEA BENJUMEA Básicamente las modificaciones introducidas en la Ley en esta materia sólo afectan a las personas naturales nacionales o residenciadas en nuestro país, para lo cual se hace necesario recordar una nueva clasificación aplicable a este tipo de contribuyentes. Dicha clasificación quedó contenida en el artículo 329 del Estatuto Tributario y hace parte de las modificaciones establecidas en el artículo 10 de la referida ley (Libro I, Título V, Capítulo I Empleados ). De acuerdo con la nueva redacción de este artículo, los contribuyentes personas naturales se clasifican en: a. Empleados. Persona natural con ingresos brutos >= 80% provenientes de la prestación de servicios de manera personal por cuenta y riesgo del empleador o contratante mediante vinculación laboral. Persona natural con ingresos brutos >= 80% provenientes de la prestación de servicios correspondientes al ejercicio de profesiones liberales o que presten servicios técnicos que no requieran la utilización de materiales o insumos especializados o de maquinaria o equipo especializado. b. Trabajador por Cuenta Propia. Persona natural residente en el país cuyos ingresos provengan en una proporción igual o superior a un ochenta por ciento (80%) de la realización de una de las siguientes actividades económicas (artículo 340 del E.T.): Actividades deportivas y otras actividades de esparcimiento Agropecuario, silvicultura y pesca Comercio al por mayor Comercio al por menor Comercio de vehículos automotores, accesorios y productos conexos Construcción Electricidad, gas y vapor Fabricación de productos minerales y otros Fabricación de sustancias químicas Industria de la madera, corcho y papel Manufactura alimentos Manufactura textiles, prendas de vestir y cuero Minería Servicio de transporte, almacenamiento y comunicaciones
Servicios de hoteles, restaurantes y similares Servicios financieros c. Otros. Corresponde a los demás contribuyentes personas naturales nacionales o residenciadas en nuestro país que no están incluidas en las categorías anteriores, y a otras clasificaciones especiales, y corresponden a: Trabajadores independientes que presten servicios técnicos que requieran la utilización de materiales o insumos especializados o de maquinaria o equipo especializado. Trabajadores por cuenta propia cuya actividad económica no se encuentra dentro de las descritas en el artículo 340 del E.T. Trabajadores por cuenta propia con ingresos brutos superiores a 27.000 UVT. Los notarios regulados por el Decreto 960 de 1970. Retención en la Fuente Empleados Para efectos de la retención en la fuente del primer grupo, es decir de las personas naturales clasificadas como empleados, debemos considerar dos normas. En primer lugar el artículo 383 del E.T. que regula la tarifa de retención para empleados, y que cambia respecto a su versión anterior no en la tabla sino en la definición de las personas a quienes aplica. En su nueva redacción, la norma establece que dicha tabla se aplica tanto a los pagos laborales, como a los pagos efectuados a las personas denominadas como empleados por el ya mencionado artículo 329. Es decir, respecto a los pagos dentro de una relación laboral, o legal y reglamentaria, la retención en la fuente seguiría, en principio, siendo la misma, pero para los nuevos empleados, entendiendo por estos a quienes presten servicios correspondientes al ejercicio de profesiones liberales o que presten servicios técnicos que no requieran la utilización de materiales o insumos especializados o de maquinaria o equipo especializado, también aplicaría la misma tabla. Esta medida tiene su aplicación a partir del 1 de enero de 2013, y para el caso tanto de los trabajadores con contrato laboral como de los contratistas que se definan como empleados, la base de retención será el pago mensualizado, debiéndose, además, tenerse en cuenta que si se hacen varios pagos en el mismo mes y en los primeros no se aplica la retención correcta de acuerdo con el valor total de dicho mes, deberán hacerse los ajustes necesarios de modo que la retención total del mes efectivamente corresponda con la que debió haberse realizado. Para efectos de la depuración de la base de retención, sí debemos diferenciar entre trabajador con contrato laboral y los demás empleados (contratistas profesionales independientes o prestadores de servicios técnicos) Trabajadores con contrato laboral o legal y reglamentario: 2
Pagos Laborales - Pagos NO Considerados Ingresos = Ingresos Laborales - Ingresos No Constituivos de Renta NI Ganancia Ocasional = Ingresos Netos - Deducciones - Rentas Exentas: > Aportes Pensiones Obligatorias > Aportes Pensiones Voluntarias > Aportes Cuentas AFC > Otras Rentas Exentas - Renta Exenta Numeral 10, Art 206 del E.T. (25%) * = Base de Retención * Las rentas exentas laborales de acuerdo con el numeral 10 del artículo 206 del Estatuto Tributario (modificado por el artículo 6 de la Ley 1607 de 2012) se calculan como el 25% de los pagos laborales una vez restados los ingresos no gravados, las deducciones y las demás rentas exentas laborales. Esta renta exenta está limitada mensualmente a 240 UVT ($ 6.442.000, año 2013). Demás personas naturales clasificadas como empleados: Pago o Abono en Cuenta - Rentas Exentas por: > Aportes Pensiones Obligatorias > Aportes Pensiones Voluntarias * > Aportes Cuentas AFC * = Ingresos Netos - Deducciones > Aportes Obligatorios Salud = Base de Retención * Para este tipo de empleados los aportes a fondos de pensiones voluntarias o a cuentas AFC que pueden ser considerados como renta exenta deben ser realizados a través del contratante. En ambas depuraciones los aportes a fondos de pensiones, obligatorios y voluntarios, y a cuentas AFC, se consideran como renta exenta y NO como ingreso no gravado. 3
La tabla de retención no sufrió modificaciones: DESDE >360 Ejemplo 1 RANGOS EN UVT HASTA 95 Para 2013 $2.550.000 150 Para 2013 $4.026.000 360 Para 2013 $9.663.000 En adelante TARIFA MARGINAL 0% 0 19% 28% 33% IMPUESTO (Ingreso laboral gravado expresado en UVT menos 95 (Ingreso laboral gravado expresado en UVT menos 150 (Ingreso laboral gravado expresado en UVT menos 360 UVT) x 33% más 69 UVT Sin tener en cuenta aún la retención en la fuente establecida en el artículo 384 del E.T. de la cual hablaremos más adelante, nos permitimos presentar el siguiente ejemplo para un contratista que percibe un pago para el mes de enero de 2013 por valor total de $ 6.000.000 y que adjunta la prueba de pagos a la seguridad social por valor total de $ 800.000, incluyendo aportes al fondo de solidaridad pensional. Pago Bruto Mes o Valor Mensualizado $ 6.000.000 Valor UVT 2013 26.841 Ingreso Mes UVT's 223,54 Base de Retención Inicial $ 6.000.000 Aportes Seguridad Social (Salud y Pensión) Certificados $ 800.000 Fondo de Solidaridad Pensional? Menos: Aporte Proporcionales Porcentaje Base de Aportes 40,00% Base Contrato $ 6.000.000 * 40% $ 2.400.000 Porcentaje de Aportes 29,50% Aportes Contraro $ 708.000 Aportes Obligatorios Deducibles (708.000) Base de Retención Depurada $ 5.292.000 Tarifa de Retención 11,77% Retención en la Fuente $ 622.848 En el ejemplo, aunque el pago de aportes totales asciende a $ 800.000, sólo se puede solicitar como deducción por pagos a la seguridad social obligatoria la suma de $ 4
708.000, pues los aportes deducibles son los que corresponden proporcionalmente al valor mensual de cada contrato o pago, y el resto de los aportes podrían ser solicitados como deducción en otros contratos que le hayan generado ingresos, y en todo caso no se deberá deducir en cada contrato el valor total de los aportes pues esto sería tener beneficios tributarios concurrentes, lo cual no solo está prohibido en términos generales por el artículo 23 de la Ley 383 de 1997, sino que respecto a este tipo de deducciones debemos observar lo dispuesto en los decretos 2271 y 3655 de 2009. Ejemplo 2 En este segundo ejemplo, suponemos que además el contratista le solicita al contratante que a su nombre realice aportes voluntarios a fondos de pensiones y a cuentas AFC por valor de $ 1.000.000 y $ 500.000, respectivamente. Pago Bruto Mes o Valor Mensualizado $ 6.000.000 Valor UVT 2013 26.841 Ingreso Mes UVT's 223,54 Base de Retención Inicial $ 6.000.000 Aportes Seguridad Social (Salud y Pensión) Certificados $ 800.000 Fondo de Solidaridad Pensional? Menos: Aporte Proporcionales Porcentaje Base de Aportes 40,00% Base Contrato $ 6.000.000 * 40% $ 2.400.000 Porcentaje de Aportes 29,50% Aportes Contraro $ 708.000 Aportes Obligatorios Deducibles (708.000) Aportes Voluntarios a través del Pagador Pensiones $ 1.000.000 AFC $ 500.000 Total Aportes $ 1.500.000 Aportes Voluntarios Deducibles (1.392.000) Base de Retención Depurada $ 3.900.000 Tarifa de Retención 6,58% Retención en la Fuente $ 256.520 En este caso los aportes voluntarios totales ascienden a $ 1.500.000 pero sólo son deducibles de la base de retención la suma de $ 1.392.000, debido a que el valor total deducible por aportes tanto a fondos de pensiones (obligatorios y voluntarios) como a cuentas AFC no puede superar el 30% del pago o abono en cuenta, según los artículos 126-1 y 126-4 del Estatuto Tributarios, modificados por los artículos 3 y 4 de la Ley 1607 de 2012. En este ejemplo, dentro de los $ 708.000 deducibles como aportes a la seguridad social, se incluyen $ 408.000 de aportes obligatorios a fondos de pensiones y al fondo de seguridad pensional, calculados como el 17% (16% + 1%) del 40% del pago total de $ 6.000.000 (40% * $ 6.000.000 * 17%). 5
Así, como el límite de deducción en este ejemplo sería de $ 1.800.000 ($ 6.000.00 * 30%), sólo se podrían solicitar los $ 1.392.000 restantes ($ 1.800.000 - $ 408.000). Es importante recordar que las tarifas de retención calculadas deben ser aplicadas sobre la base de retención y no sobre el pago, aunque se podría calcular la tarifa en función del pago neto (pago bruto menos aportes voluntarios a pensiones ya cuentas AFC). Para efectos contables se sugiere registrar como retención el valor en pesos y como base gravable la base depurada, así: Ejemplo 1: Base $ 5.292.000, Retención $ 622.846; Ejemplo 2: Base $ 3.900.000, Retención $ 256.520; Cabe anotar que la retención en la fuente sobre pensiones de jubilación también se rige por este artículo siempre y cuando la cuantía no esté exenta, de acuerdo con lo establecido en el numeral 5 del artículo 206 del E.T. Adicionalmente, se establece una nueva retención para las personas naturales clasificadas para efectos tributarios como empleados consagrada en el artículo 384 del Estatuto Tributario. En realidad se trata de una retención en la fuente mínima calculada con base en una nueva tabla pero solo es aplicable a quienes estén obligados a presentar declaración de renta y complementarios. Para estos efectos, el empleado deberá informar su condición de declarante. Si se trata de trabajadores con contrato laboral la calidad de declarante debe corresponder al año actual, sin perjuicio de que el empleador valide los ingresos del año anterior para determinar si fue declarante o no. Por su parte, si se trata de los demás empleados (profesionales independientes o prestadores de servicios técnicos), para establecer la condición de declarante debe tenerse en cuenta que en el año gravable anterior haya obtenido ingresos brutos superiores al límite para no estar obligados a declarar de los asalariados, es decir 4.073 UVT ($ 106.098.000, año 2012), según el artículo 593 del E.T. La tabla es la siguiente: Pago mensual o mensualizado (PM) desde menos de 128,96 Empleado Empleado Empleado Retención Pago mensual o mensualizado (PM) desde 6 Retención Pago mensual o mensualizado (PM) desde Retención 0,00 278,29 7,96 678,75 66,02
128,96 0,09 285,07 8,50 695,72 69,43 132,36 0,09 291,86 9,05 712,69 72,90 135,75 0,09 298,65 9,62 729,65 76,43 139,14 0,09 305,44 10,21 746,62 80,03 142,54 0,10 312,22 10,81 763,59 83,68 145,93 0,20 319,01 11,43 780,56 87,39 149,32 0,20 325,80 12,07 797,53 91,15 152,72 0,21 332,59 12,71 814,50 94,96 156,11 0,40 339,37 14,06 831,47 98,81 159,51 0,41 356,34 15,83 848,44 102,72 162,90 0,41 373,31 17,69 865,40 106,67 166,29 0,70 390,28 19,65 882,37 110,65 169,69 0,73 407,25 21,69 899,34 114,68 176,47 1,15 424,22 23,84 916,31 118,74 183,26 1,19 441,19 26,07 933,28 122,84 190,05 1,65 458,16 28,39 950,25 126,96 196,84 2,14 475,12 30,80 967,22 131,11 203,62 2,21 492,09 33,29 984,19 135,29 210,41 2,96 509,06 35,87 1.001,15 139,49 217,20 3,75 526,03 38,54 1.018,12 143,71 223,99 3,87 543,00 41,29 1.035,09 147,94 230,77 4,63 559,97 44,11 1.052,06 152,19 237,56 5,06 576,94 47,02 1.069,03 156,45 244,35 5,50 593,90 50,00 1.086,00 160,72 251,14 5,96 610,87 53,06 1.102,97 164,99 257,92 6,44 627,84 56,20 1.119,93 169,26 264,71 6,93 644,81 59,40 más de 1.136,92 271,50 7,44 661,78 62,68 7 27%*PM- 135,17 La base de retención para este artículo sólo admite que se reste de los pagos efectuados a los asalariados, o de los pagos o abonos en cuenta realizados a los
demás contribuyentes clasificados como empleados, los aportes obligatorios a la seguridad social, pero aparentemente no se admite que se resten los aportes voluntarios a fondos de pensiones o a cuentas AFC. Decimos que aparentemente porque de acuerdo con los artículos 126-1 y 126-4 del E.T. este tipo de aportes que cumplan con las condiciones previstas en dichas normas constituyen renta exenta NO sujeta a retención. Esta norma aplica a partir de abril de 2013, lo que significa que tanto para los asalariados como para los demás contribuyentes clasificados como empleados, se debe cada mes efectuar dos (2) cálculos de retención, uno con base en el artículo 383 del E.T. y otro según el artículo 384 del E.T., y practicar el que sea mayor. Para ambos tipos de empleados, éstos pueden solicitar la aplicación de una tarifa de retención mayor, la cual se efectuará a partir del mes siguiente en que se solicite. No sobra advertir que el artículo 13 de la Ley 1527 de 2012, norma que regulaba las retenciones en la fuente para los trabajadores independientes, quedó derogada expresamente por el artículo 198 de la reforma. Retención en la Fuente A Trabajadores por Cuenta Propia y a Otras Personas Naturales Para los trabajadores por cuenta propia que no puedan ser clasificados como empleados, las tarifas de retención en la fuente aplicables a sus ingresos serán las que correspondan al tipo de remuneración que perciban (honorarios, comisiones, servicios, etcétera). Igualmente, para los ingresos que se perciban por otras actividades distintas a las prestación de sus servicios, bien sea como empleados o como trabajadores por cuenta propia, la tarifa de retención aplicable será la que corresponda a dicho ingreso, como arrendamientos, dividendos, ventas de muebles, de inmuebles, de productos agrícolas, etcétera. Es decir, las tarifas de retención habituales no desaparecen, y tan sólo las que correspondan a honorarios, comisiones o servicios de los trabajadores independientes clasificados como empleados para efectos tributarios, o con ingresos inferiores a 27.000 UVT, tendrían la aplicación de las tablas de retención propias de los asalariados (artículos 383 y 384 del E.T.). Esperamos que este análisis sea de su ayuda y les recordamos que este documento es un trabajo con fines académicos que corresponde a un análisis serio y minucioso de las normas sobre el particular por parte de un equipo de tributaristas y abogados, pero no asumimos responsabilidad alguna por los efectos que pueda conllevar su aplicación, o por posibles diferencias con la Administración de Impuestos. 8
Si desea compartirnos su interpretación, o si no está de acuerdo con algunas de nuestras conclusiones, lo invitamos a que nos haga llegar sus comentarios al correo visióncg@une.net.co. * Este documento refleja la opinión general de su autor sobre el tema tratado, desde un punto de vista puramente académico, y no compromete a CETA. Si desea compartirnos su interpretación, o si no está de acuerdo con algunas de nuestras conclusiones, lo invitamos a que nos haga llegar sus comentarios al correo visióncg@une.net.co. EDUAR BENJUMEA BENJUMEA 9