1 Fiscalidad de los planes y fondos de pensiones y de otros sistemas de previsión social. En este punto vamos a distinguir fiscalidad de las distintas personas: el fondo, el promotor y el beneficiario. El fondo de pensiones. Están sujetos al Impuesto sobre Sociedades a un tipo de gravamen cero, teniendo derecho a la devolución de todas las retenciones que se le practique. Los promotores. Las contribuciones de los promotores de planes del sistema de empleo son deducibles en el Impuesto sobre Sociedades, siempre que se las impute a cada partícipe del plan la parte que le corresponda. Los partícipes tienen obligación de declarar la contribución en el IRPF, como rendimiento del trabajo en especie, sin tener que realizar un ingreso a cuenta. Si las aportaciones del promotor tienen por finalidad la de garantizar las prestaciones en curso por la existencia de un déficit en el plan, no es necesaria la imputación. Los promotores de planes de pensiones, u otros sistemas análogos, tienen la obligación de presentar declaración anual de partícipes y aportaciones a través del modelo oficial, además de entregar dicha información al partícipe, para que acredite las aportaciones y contribuciones realizadas en su nombre. Los partícipes o beneficiarios. En los planes de pensiones se produce un efecto de diferimiento de la tributación y ésta queda atenuada, ya que los ingresos de las personas suelen ser menores tras la jubilación (en el año 2012, último dato oficialmente conocido, de media, en torno a un 80% del último salario) y, por tanto, el tipo de gravamen del IRPF al cual se someten sus ingresos. Para explicar los aspectos fiscales de los planes de pensiones (también de otros productos, con similar tratamiento fiscal) resulta conveniente distinguir entre las aportaciones y las prestaciones finales que percibe el partícipe o beneficiario. A. Las aportaciones realizadas a los planes de pensiones. Las aportaciones al plan las realiza el partícipe y las cantidades monetarias efectuadas por el promotor del plan de pensiones, e imputadas al trabajador, reciben la denominación de contribuciones. El plan de pensiones no es el único producto financiero con un tratamiento fiscal beneficioso, caso de ser empleado por las personas físicas para colocar el ahorro con vistas a recuperarlo en su jubilación. Si las aportaciones y contribuciones se restan de la base imponible general para determinar la base liquidable general, no tributan por el impuesto de la renta los ingresos obtenidos en el año. El citado impuesto se paga Sistemas de previsión social para atender situaciones de dependencia y jubilación Resaltar que aquello que coloquialmente referimos como planes de pensiones a todos los sistemas de previsión social privados que incluyen a los propios planes y diferentes seguros con las características similares a los planes.
2 Diferencia entre aportación y contribución En todos los sistemas de previsión social y de empleo se incluyen las aportaciones realizadas por el contribuyente-partícipe y las contribuciones efectuadas por el empresario-promotor del plan e imputadas al trabajador como rendimiento del trabajo en especie. Tratamiento fiscal por las Diputaciones forales Los requisitos y condiciones para que las Reducciones por aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social sean fiscalmente deducibles son similares a las contenidas en la Ley Foral de Navarra y en las Normas Fiscales de cada Diputación Foral Vasca, añadiendo en el caso de éstas últimas que existen aportaciones a entidades de previsión social voluntaria (EPSV). Por otro lado, los límites aplicables en los territorios forales son diferentes a los establecidos por la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas (LIRPF). Límites a las aportaciones en el Estado a partir de 2015 Los ejercicios fiscales que comiencen a partir del 2015 (declaración de la renta de 2016), tendrán los siguientes límites, independientemente de la edad del contribuyente: - El 30% de las rentas activas. - 8 000 cuando la persona física recibe la prestación, generalmente a partir de la su jubilación. A.1. A favor del propio contribuyente. Las aportaciones a su favor que un contribuyente puede reducir son si se realizan a los siguientes productos: - Planes de pensiones (con las condiciones y requisitos establecidos en el art. 51.1 de la LIRPF). - Seguros suscritos por el empresario con mutualidades de previsión social (con las condiciones y requisitos establecidos en el art. 51.2 de la LIRPF). - Planes de previsión asegurados (con las condiciones y requisitos establecidos en el art. 51.3 de la LIRPF) - Planes de previsión social empresarial (con las condiciones y requisitos establecidos en el art. 51.4 de la LIRPF). - Seguros de dependencia (con las condiciones y requisitos establecidos en el art. 51.5 de la LIRPF) Límite a las aportaciones a favor del propio contribuyente. Para las reducciones previstas por aportaciones y contribuciones a planes de pensiones, mutualidades de previsión social, planes de previsión asegurados, planes de previsión social empresarial y seguros privados de dependencia (apartados 1, 2, 3, 4 y 5 del art. 51 de la LIRPF), se aplica, como límite máximo conjunto, la menor de las cantidades siguientes: - El 30 % de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas (las denominadas rentas activas) percibidos individualmente en el ejercicio. Este porcentaje es del 50 % para contribuyentes mayores de 50 años. - 10.000 anuales. En el caso de contribuyentes mayores de 50 años, la cuantía anterior será de 12.500. Caso de realizarse aportaciones por encima de estos límites dará lugar a una multa del 50 % del exceso salvo que se retire antes del 30 de junio del año siguiente Si las cantidades aportadas a los distintos sistemas de previsión social, junto con las realizadas por el promotor imputadas al contribuyente, no han podido ser reducidas de la base imponible por insuficiencia de la propia base o porque supera el límite del 30 % de las rentas activas (50 % si supera los 50 años), se da el siguiente tratamiento: - El exceso no reducido puede ser objeto de reducción en los cinco ejercicios siguientes, siempre que el contribuyente lo solicite en la declaración del IRPF en que se produzca dicho exceso por no ser suficiente la base imponible. - El exceso de aportaciones se imputa en la primera declaración del IRPF presentada, respetando los límites. Si en un año existen excesos de aportaciones de años anteriores y aportaciones correspondientes al año, se reducen primero las de ejercicios anteriores.
3 Caso práctico: Tratamiento fiscal de las aportaciones a los sistemas de previsión social. José María Jiménez, de 40 años, declara una base imponible general de 30 000, de los cuales 24 000 han sido generados por rendimientos netos del trabajo, 11 000 por rendimientos netos de actividades económicas y una pérdida de 5 000 en rendimientos netos del capital inmobiliario. Tiene contratado un plan de pensiones, al que ha realizado aportaciones por importe de 3 500, y un plan de previsión asegurado, al que ha aportado 4 000. Por último, la empresa en la que trabaja ha realizado aportaciones, por importe de 2 000, a contratos de seguros concertados con Mutualidades de Previsión Social a favor de José María. Calcula la base liquidable general Solución: - Primero, vamos a calcular las reducciones a las que tiene derecho, con motivo de las aportaciones y contribuciones a sistemas de previsión social. Estas ascienden a: 3.500 + 4.000 + 2.000 = 9.500 - Comprobamos que no supere ninguno de los dos límites Fijo (Por ser menor de 50 años)...10.000 El 30 % de las rentas activas (< 50 años)...10.500 (1) Vemos que los 9.500 no supera el límite inferior (10.000 ) de los anteriore s. Entonces se puede, en principio, reducir la totalidad de lo aportado por el contribuyente y las contribuciones aportadas por la empresa. - Nos queda comprobar si tenemos base imponible general para absorber la reducción. La base imponible general asciende a 30.000 y las reducciones a 9.500. - Si no existe más reducciones, la base liquidable es de 30.000 9.500 = 20.500. Esta será la que se aplique a la tarifa general para obtener la cuota íntegra, como veremos en la unidad siguiente. (1) No es el 30 % de la base imponible general, sino de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas. En nuestro ejemplo, es el 30 % de 24.000 + 11.000 = 35.000. A.2. A favor del cónyuge del contribuyente. Aportaciones realizadas por el contribuyente a sistemas de previsión social a favor del cónyuge (con las condiciones y requisitos establecidos en el art. 51.8). Son independientes de las anteriores y tienen un límite máximo de 2.000. Con estas regulación, se trata de favorecer el acceso a sistemas de previsión social de contribuyentes que no trabajen fuera del hogar (con rentas inferiores a 8.000 ). A.3. A favor de personas discapacitadas. Según el art 53, tienen la consideración de discapacitados las personas con un grado de minusvalía física o sensorial igual o superior al 65 %, psíquica igual o superior al 33 por ciento, así como las incapacitadas judicialmente, con independencia de su grado de minusvalía. Se aplican los límites, condiciones y requisitos previstos en el art. 53 de la LIRPF. Los límites son: - 24.250 anuales para las aportaciones realizadas por el discapacitado. - 10.000 anuales para las aportaciones realizadas por cada uno de los parientes del minusválido, con un límite conjunto de 24.250, incluidas las del minusválido.
4 A.4. A favor de deportistas de alto nivel. Con las condiciones y requisitos en la disposición adicional undécima de la LIRPF. El límite máximo es igual al menor de la suma de los rendimientos netos del trabajo y de actividades económicas del ejercicio ó 24.250 anuales, como límite absoluto. Caso práctico: Tratamiento fiscal de las aportaciones a los sistemas de previsión social a favor de personas con discapacidad César tiene una minusvalía física del 70 %. Ha realizado aportaciones por importe de 7.000 a un plan de pensiones del cual él es el beneficiario. Su padre ha aportado 6.000. César ha tenido una base imponible general de 30.000 y su padre de 5.000. Si no han realizado más aportaciones con derecho a reducción en la base imponible, a cuánto asciende la base liquidable general de César y de su padre? Solución: La suma de las dos aportaciones (7.000 + 6.000 = 13.000 ) no alcanza los 24.250 anuales, cumpliendo todo el importe ese requisito para la reducción. Por otro lado, el padre ha aportado 6.000 y no supera los 10.000 máximos, establecidos por la LIRPF para cada familiar, pero sí supera los 5.000 de su base imponible general. Por tanto, el padre se reduce 5.000 y para los 1.000 restantes tendrá los 5 periodos imp ositivos siguientes para su reducción. La base liquidable de César es igual a 30.000 7.000 = 23.000 La base liquidable del padre de César es igual a 5.000 5.000 = 0 La retención de la prestación en un plan de pensiones El tipo de retención aplicable a cada persona se obtiene de acuerdo con la normativa de retención para los rendimientos de trabajo. Por tanto, el tanto de retención depende de otras características del partícipe, pues no es el mismo tanto para todos ellos. La obligada a retener e ingresar a la Hacienda es la entidad gestora del fondo. B. Las prestaciones percibidas de los sistemas de previsión. Las revalorizaciones, consecuencia del aumento de valor de los valores mobiliarios en los que se invierten los productos anteriores, o los intereses que garantizan algunos de ellos, no tienen consecuencias fiscales y no deben declararse en el IRPF. En principio, los planes de pensiones y productos similares cubren la jubilación o fallecimiento del partícipe y no pueden ser percibidos hasta ese momento. Hasta el 2014 se permitía el rescate de los derechos del partícipe en caso de desempleo y/ enfermedad grave. A partir de 2015, existe la posibilidad de disponer anticipadamente de esos derechos correspondientes a aportaciones con al menos diez años de antigüedad social. Respecto de los derechos existentes a 31 de diciembre de 2014, también se permite la disposición a partir del 1 de enero de 2025. En cualquier caso habrá de tributar cuando se perciban las prestaciones. Estas, formadas por las contribuciones, aportaciones y la citada revalorización, son objeto de tributación en el Impuesto sobre la Renta de la Personas Físicas, siempre que se rescatan o recuperan. Esos ingresos tienen la calificación, dentro del IRPF, de rendimientos del trabajo, declarándose por el importe íntegro, sin tener en cuenta la retención. Tienen esa calificación de rendimiento del trabajo, incluso si la percepción es motivada por la muerte del partícipe (asegurado/beneficiario) y una persona distinta a él es el beneficiario. Por tanto, la prestación de un plan de pensiones (u otro sistema de previsión social) nunca está sujeta al
5 Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, aunque la prestación la perciba una persona diferente a quien ha dado lugar al derecho. El importe a integrar como rendimientos del trabajo es el 100 por 100 de lo percibido salvo que haya sido contratado con anterioridad al 1 de enero del 2007 y se cobre en forma de capital, importe al que se le aplicará una reducción del 40% (50 % si se trata de una persona con discapac i- dad).