Roj: STS 4227/2017 - ECLI: ES:TS:2017:4227 Id Cendoj: 28079130022017100429 Órgano: Tribunal Supremo. Sala de lo Contencioso Sede: Madrid Sección: 2 Fecha: 21/11/2017 Nº de Recurso: 2489/2016 Nº de Resolución: 1776/2016 Procedimiento: RECURSO CASACIÓN Ponente: JESUS CUDERO BLAS Tipo de Resolución: Sentencia T R I B U N A L S U P R E M O Sala de lo Contencioso-Administrativo Sección Segunda Sentencia núm. 1.776/2016 Fecha de sentencia: 21/11/2017 Tipo de procedimiento: RECURSO CASACION Número del procedimiento: 2489/2016 Fallo/Acuerdo: Fecha de Votación y Fallo: 14/11/2017 Ponente: Excmo. Sr. D. Jesus Cudero Blas Procedencia: T.S.J.ARAGON CON/AD SEC.2 Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Gloria Sancho Mayo Transcrito por: Emgg Nota: RECURSO CASACION núm.: 2489/2016 Ponente: Excmo. Sr. D. Jesus Cudero Blas Letrada de la Administración de Justicia: Ilma. Sra. Dña. Gloria Sancho Mayo TRIBUNAL SUPREMO Sala de lo Contencioso-Administrativo Sección Segunda Sentencia núm. 1776/2016 Excmos. Sres. D. Nicolas Maurandi Guillen, presidente D. Angel Aguallo Aviles D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Jose Antonio Montero Fernandez 1
D. Francisco Jose Navarro Sanchis D. Jesus Cudero Blas En Madrid, a 21 de noviembre de 2017. Esta Sala ha visto el recurso de casación núm. 2489/2016 interpuesto por el Procurador de los Tribunales don Juan Carlos Estévez Fernández Novoa, en nombre y representación de doña Nieves, contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón (Sección Segunda) de fecha 1 de junio de 2016, dictada en el procedimiento ordinario núm. 126/2015, sobre liquidación relativa al impuesto sobre sucesiones y donaciones; han sido partes recurridas la COMUNIDAD AUTÓNOMA DE ARAGÓN, representada y defendida por el Letrado de sus Servicios Jurídicos, y la ADMINISTRACIÓN GENERAL DEL ESTADO, representada y defendida por el Abogado del Estado. Ha sido ponente el Excmo. Sr. D. Jesus Cudero Blas. ANTECEDENTES DE HECHO PRIMERO. La Sección Segunda de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón dictó sentencia el 1 de junio de 2016, en el procedimiento ordinario núm. 126/2015, cuyo fallo era del siguiente tenor literal: " Primero. Estimamos el recurso contencioso-administrativo interpuesto por el Gobierno de Aragón contra la resolución citada en el encabezamiento de esta resolución y anulamos parcialmente la misma, dejando sin efecto únicamente la imposibilidad que se establece de efectuar nueva comprobación de valor. Segundo. No hacemos especial pronunciamiento en cuanto a costas ". SEGUNDO. Notificada la anterior sentencia, la representación procesal de doña Nieves, demandada en el procedimiento, preparó recurso de casación contra la misma y, tenido por preparado por la Sala a quo y tras el emplazamiento de las partes, el procurador Sr. Estévez Fernández Novoa, en el nombre y representación ya referidos de aquella entidad, compareció en tiempo y forma ante este Tribunal Supremo, formulando escrito de interposición del recurso de casación, en el cual, tras aducir como único motivo de casación la infracción de la jurisprudencia que cita y del principio constitucional de seguridad jurídica, solicitó a la Sala que acuerde casar la sentencia recurrida y, en definitiva, declare la imposibilidad de la Administración de realizar una nueva comprobación de valor, admitiendo el declarado en su día por mi mandante correspondiente a la finca número NUM000 de la escritura de aceptación de herencia de 19 de octubre de 2016. TERCERO. Admitido a trámite el recurso de casación, se acordó la remisión de las actuaciones a esta Sección Segunda para su sustanciación, conforme a las reglas de reparto de asuntos, disponiéndose por diligencia de ordenación entregar copia del escrito de interposición del recurso a las parte recurridas, a fin de que en el plazo de treinta días pudieran oponerse al recurso, trámite que llevaron a cabo tanto el Letrado del Gobierno de Aragón, en la representación que legalmente ostenta, como el Abogado del Estado, mediante escritos en los que interesaron se dicte sentencia por la que se desestime el recurso de casación declarando en todo caso que la sentencia recurrida es ajustada a derecho. CUARTO. Por providencia de esta Sección se designó ponente al Excmo. Sr. Magistrado don Jesus Cudero Blas y se señaló para la votación y fallo del presente recurso la audiencia del 14 de noviembre de 2017, fecha en la que efectivamente se deliberó y votó el mismo con el resultado que ahora se expresa. FUNDAMENTOS DE DERECHO PRIMERO. Los hechos tenidos en cuenta tanto por la resolución recurrida en la instancia como por la sentencia ahora impugnada en casación -y sobre los que, propiamente, no se suscita controversia entre las partes- son, resumidamente, los siguientes: 1. Ante el fallecimiento sin descendientes ni ascendientes de don Indalecio, su única heredera testamentaria -su hermana de vínculo sencillo Nieves - aceptó la herencia por escritura de 19 de octubre de 2006. 2. El 20 de octubre de 2016 presentó autoliquidación del impuesto sobre sucesiones en la que, por lo que ahora interesa, declaró un valor de la finca número NUM000 de la herencia del causante de 12.000 euros. 3. Iniciadas actuaciones de comprobación, en el seno del procedimiento se emitió un informe de perito de la Administración (arquitecto técnico) con fecha 7 de septiembre de 2010, en el que se incrementa en valor de aquella finca. 2
4. Evacuado por la contribuyente el trámite de alegaciones en relación con el citado informe, el mismo perito emite un nuevo informe -el 13 de diciembre de 2010- en el que acoge parcialmente aquellas alegaciones a tenor de la documentación aportada y rectifica el valor establecido en el primer dictamen, fijándolo en 2.226.548,62 euros. 5. El acuerdo de liquidación que se dicta en atención al valor comprobado tras ese segundo informe es impugnado por la contribuyente ante el Tribunal Económico Administrativo Regional de Aragón, en cuya resolución de 31 de marzo de 2015 se estima la reclamación por entender que el segundo informe del perito incurría en el defecto de falta de motivación, siendo así que resultaba improcedente retrotraer el procedimiento para que se emitiera nuevo dictamen al haberse incurrido en una nueva infracción. 6. Para el TEAR, en definitiva, resultaba aplicable a un caso como el analizado la doctrina jurisprudencial según la cual la posibilidad de que la Administración realice una nueva valoración cuando resulta anulada una anterior por defectos de motivación no tiene carácter ilimitado, sino que está sometido a la cosa juzgada, de manera que " si se repite la valoración con la misma o similar ausencia o deficiencia de motivación, ello comportaría la pérdida del derecho a la comprobación", de manera que " la Administración habría de pasar por la valoración formulada en su día por el contribuyente." SEGUNDO. Interpuesto recurso contencioso-administrativo por la Administración autonómica ante la Sala de Aragón contra la mencionada resolución del TEAR, la sentencia ahora recurrida lo estima por considerar no aplicable la doctrina del Tribunal Supremo sobre el " doble tiro ", afirmando expresamente en el fundamento de derecho tercero lo siguiente: " El examen del expediente administrativo evidencia, sin embargo, que no nos hallamos ante un supuesto de anulación previa que imponga ahora, conforme a dicha doctrina jurisprudencial, la conclusión que establece la resolución recurrida de anular de forma definitiva la valoración y liquidación impugnada por la reclamante, sin posibilidad de efectuar una nueva comprobación de valor. En efecto, el inicial informe de valoración de 7 de septiembre de 2010 se emite en cumplimiento del artículo 18 de la Ley del Impuesto de Sucesiones y Donaciones a fin de comprobar el valor real del bien transmitido, habiendo optado la Administración por realizar la valoración por medio del dictamen de peritos de la Administración - art. 57.e) de la LGT -. Y emitido el informe se dio traslado al representante de la obligada tributaria que presentó escrito de alegaciones el 24 de septiembre de 2010, alegaciones de las que se dio traslado al Servicio de Valoraciones-Urbana, emitiendo la misma arquitecta técnica que emitió la valoración inicial un nuevo informe en el que determinó un nuevo valor de la finca, que se incorporó al acta de disconformidad y a la ulterior liquidación. En esta situación debemos concluir que no se ha producido, en rigor, la anulación de una valoración precedente que limite ahora la retroacción de actuaciones que resulta, como regla general, de la aplicación del art. 239.3 de la Ley General Tributaria anteriormente transcrito, sino que es el Tribunal Económico-Administrativo el que, por vez primera, declara la insuficiencia de la motivación que sustenta el informe de valoración, discutido por la parte, que ha servido de base para el acto resolutorio del procedimiento, el acto de liquidación, como correctamente se indica en la demanda. Así, el primer informe reseñado tiene un carácter meramente preliminar, sujeto aún a un trámite de alegaciones que ha de servir para concretar la valoración final. Cabe hablar, en fin, de actos de mero trámite preparatorios de un único acto de resolución, dictado en un único procedimiento. Estamos, en definitiva, ante un supuesto similar al que analizó el Tribunal Supremo en sentencia de la sección 2ª, de 7 de octubre de 2000, rec. 3090/1994, en la que se razonó: «En el segundo caso [reincidencia] y aunque la parte recurrente alega que la que podría ahora producirse sería la tercera valoración, es lo cierto que las dos anteriores, a las que se refiere, fueron formuladas sucesivamente, con igual importe, en el mismo expediente y resultaron conjuntamente anuladas por el fallo de la Sala de Valladolid, en virtud del recurso contenciosoadministrativo, con lo que no se produjo otra previa anulación de la comprobación, por defectuosas motivación». Por lo expuesto procede estimar la demanda, sin que quepa compartir el anterior pronunciamiento de esta misma Sección, contenido en la sentencia 588/2014, de 2 de octubre, recaída en el recurso 135/12, de la que esta sentencia, al igual que las recaídas el pasado día 23 de marzo de 2015 -recursos 15/2015, 16/2015, 77/2015 y 79/2015-, y otras posteriores se aparta ". TERCERO. En el único motivo de casación -formulado al amparo de la letra d) del artículo 88.1 de la Ley Jurisdiccional - sostiene la recurrente que la sentencia impugnada ha vulnerado la doctrina jurisprudencial contenida, entre otras que cita, en las sentencias de esta Sala de 7 de octubre de 2000 (recurso 3090/1994 ), 9 de mayo de 2003 (recurso 6083/1998 ) y 12 de noviembre de 2015 (recurso 145/2014 ), de la que se infiere con 3
claridad que si se repite una segunda valoración con similar ausencia o deficiencia de motivación se pierde el derecho a comprobar con el fin de evitar la reiteración de errores iguales en el actuar administrativo y por exigencias del principio de seguridad jurídica. Debe comenzarse señalando que esa misma doctrina jurisprudencial es la recogida por la sentencia recurrida en su fundamentación jurídica en la que, en efecto, pone de manifiesto que la negativa a reconocer a la Administración una tercera oportunidad deriva del principio de buena fe al que están sujetas las Administraciones públicas en su actuación, es consecuencia de la fuerza inherente al principio de proporcionalidad que debe presidir la aplicación del sistema tributario y es corolario de la proscripción del abuso de derecho, que a su vez dimana del pleno sometimiento de las Administraciones públicas a la ley y al Derecho según afirma el artículo 103.1 de la Constitución Española. Señalan los jueces a quo -con apoyo en idéntica jurisprudencia que la invocada por la parte recurrente- que jurídicamente resulta intolerable la actitud contumaz de la Administración tributaria, la obstinación en el error, la repetición de idéntico yerro, por atentar contra su deber de eficacia y por desconocer el principio de seguridad jurídica proclamado en el artículo 9.3 CE. Sucede, sin embargo, que la Sala de instancia -conocedora, insistimos, de esa jurisprudencia- entiende que el criterio expuesto no resulta aplicable al caso analizado por cuanto en el mismo no se ha producido la anulación de una actuación precedente por idéntica causa (la falta de motivación), sino una primera y única declaración de invalidez (la del TEAR) que se proyecta sobre la única valoración que se ha efectuado en el procedimiento de comprobación: la emitida por la perito de la Administración el 13 de diciembre de 2010 rectificando, a tenor de las alegaciones de la contribuyente, una valoración anterior efectuada por la misma profesional y en idéntico procedimiento. Y, ciertamente, el razonamiento de los jueces a quo es impecable en la medida en que ninguna de las sentencias invocadas por el hoy recurrente en casación aborda un supuesto como el que ahora nos ocupa. Y es que, en efecto, en todos los casos contemplados por el Tribunal Supremo, la negativa a conceder una tercera oportunidad descansaba en la constatación de que la Administración había adoptado dos decisiones (comprobando el valor) insuficientemente motivadas. En el caso de autos, sin embargo, solo cabe hablar de una decisión administrativa inmotivada (por decisión del TEAR, en resolución que ninguna de las partes cuestiona): la que aparece en la liquidación que puso fin al procedimiento de comprobación y que descansa en el dictamen que el perito efectuó el 13 de diciembre de 2010. Sostener, como hacen el recurrente y el TEAR, que la emisión de un informe anterior por el mismo perito y su posterior rectificación por éste a tenor exclusivamente de las alegaciones del contribuyente supone que la Administración ha comprobado dos veces el valor de la finca litigiosa es, a nuestro juicio, desconocer la propia naturaleza de los procedimientos administrativos, integrados por actos de trámite en los que debe intervenir el interesado, otorgándole la oportunidad de incorporar al órgano decisor los datos precisos para que pueda dictarse una resolución justa. Esto es, cabalmente, lo que ocurrió en el procedimiento que dio lugar a la liquidación impugnada ante el TEAR: el perito rectificó su valoración inicial a tenor de las alegaciones presentadas por el contribuyente, que fueron tenidas en cuenta -en parte- para reducir el valor comprobado. Considerar que esta rectificación constituye una segunda valoración de la Administración -a efectos de la aplicación de aquella doctrina jurisprudencialpodría provocar el resultado absurdo e ilógico de hacer de mejor condición a un informe de perito que desoye y omite cualquier referencia a las alegaciones del administrado que a aquel otro que, tras el análisis y estudio de esas alegaciones, emite un nuevo dictamen acogiéndolas, total o parcialmente. En definitiva, la pregunta retórica que se formula el recurrente (" qué diferencia hay entre una anulación de la primera valoración como consecuencia de unas alegaciones en el seno de un procedimiento y una anulación como consecuencia de un recurso administrativo, económico-administrativo o jurisdiccional? ") debe ser respondida en los mismos términos que lo ha hecho la Sala de instancia: no hay, en el primer supuesto, " dos valoraciones ", sino una mera rectificación de la opinión inicial del perito a tenor de las alegaciones del interesado, rectificación que ha dado lugar a la única liquidación del impuesto, emitida en el seno de un único procedimiento de comprobación e inspección. No hay, por ello, infracción de la jurisprudencia citada por el recurrente y por la propia Sala de instancia en la sentencia que se impugna, ni tampoco de los principios (buena fe, proscripción del abuso de derecho, proporcionalidad y seguridad jurídica) que se citan en el motivo, pues esos principios solo reclaman evitar la reiteración de errores iguales en el actuar administrativo, reiteración que, como se ha razonado, no puede afirmarse que concurra en el supuesto de autos. 4
CUARTO. Procede, por ello, desestimar el recurso de casación al ser ajustada a Derecho la sentencia recurrida, con imposición a la parte recurrente de las costas procesales con el límite por todos los conceptos-a tenor del artículo 139 la Ley de la Jurisdicción y teniendo en cuenta la complejidad del asunto- de 4.000 euros para cada una de las partes recurridas. F A L L O Por todo lo expuesto, en nombre del Rey y por la autoridad que le confiere la Constitución, esta Sala ha decidido : Primero. No haber lugar al recurso de casación interpuesto por el Procurador de los Tribunales don Juan Carlos Estévez Fernández Novoa, en nombre y representación de doña Nieves, contra la sentencia de la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Superior de Justicia de Aragón (Sección Segunda) de fecha 1 de junio de 2016, dictada en el procedimiento ordinario núm. 126/2015, sobre liquidación relativa al impuesto sobre sucesiones y donaciones. Segundo. Imponer a la parte recurrente las costas procesales de esta casación, con el límite expresado en el último fundamento de esta resolución. Notifíquese esta resolución a las partes e insértese en la colección legislativa. Así se acuerda y firma. D. Nicolas Maurandi Guillen D. Angel Aguallo Aviles D. Joaquin Huelin Martinez de Velasco D. Jose Antonio Montero Fernandez D. Francisco Jose Navarro Sanchis D. Jesus Cudero Blas PUBLICACIÓN. Leída y publicada ha sido la anterior Sentencia por el Magistrado Ponente en la misma, Excmo. Sr. D. Jesus Cudero Blas estando celebrando audiencia pública la Sala de lo Contencioso-Administrativo del Tribunal Supremo; certifico. 5