CESION DE CUENTAS POR COBRAR EFECTOS FISCALES EN IVA L.D., C.P.C. y M.I. Luis Eduardo Robles Farrera
ESQUEMA Vende mercancia Cuenta por cobrar S.A. (1) Importe $ 1,000 Iva 160 Total $ 1,160 S.A.(2) Cede Cuenta por cobrar $ 1,160 Adquiere mercancía Cuenta por pagar S.A. (3) Cuestionamientos: 1.- Cuándo causa el IVA la S.A.(1)? 2.- Cuándo acredita el IVA la S.A. (2)?
FORMAS DE TRANSMISIÓN DE LOS DERECHOS La transmisión del derecho personal o de crédito puede realizarse por medio de dos procedimientos diversos: 1. La cesión de derechos y 2. La subrogación por pago. La doctrina lo considera como un contrato en virtud del cual el titular de un derecho (cedente) lo transmite a otra persona (cesionario), gratuitamente u onerosamente, sin alterar la relación jurídica.
CONCEPTO DE CESIÓN DE DERECHOS Artículo 2029.- Habrá cesión de derechos cuando el acreedor transfiere a otro los que tenga contra su deudor El acreedor cede a otro su derecho y se produce una sustitución del titular de esos derechos, sin modificar su relación jurídica. La doctrina lo considera como un contrato en virtud del cual el titular de un derecho (cedente) lo transmite a otra persona (cesionario), gratuitamente u onerosamente, sin alterar la relación jurídica.
BIENES CORPOREOS E INCORPOREOS Los bienes corporales se transmiten por medio de diversos contratos típicos: compra venta, permuta, donación, sociedad donde se tiene que enajenar el dominio, arrendamiento, comodato, hospedaje para enajenar el uso. Los bienes incorpóreos, los derechos, se transmiten por medio de la cesión de derechos y la subrogación. Por la cesión de derechos se transmite todo genero de bienes incorporales entre ellos los derechos de crédito, además de los derechos de patente, de marca, de autor o aún los derechos posesorios.
DERECHOS INHALIENABLES O INCEDIBLES Artículo 2030.- El acreedor puede ceder su derecho a un tercero sin el consentimiento del deudor, a menos que la cesión esté prohibida por la ley, se haya convenido no hacerla o no le permita la naturaleza del derecho. El deudor no puede alegar contra el tercero que el derecho no podía cederse porque así se había convenido, cuando ese convenio se conste en el título constitutivo del derecho. Existen derechos, que por su naturaleza son personalísimos y se otorgan a favor de un titular determinado, el cual no puede desprenderse de ellos, ni enajenarlos. Por ejemplo los alimentos o la renta vitalicia o algún derecho engendrado por el derecho civil, la adopción. Hay casos, en que la ley prohíbe la transmisión de derechos, por ejemplo el del patrimonio de la familia. Por último es posible que las partes en un contrato pacten que los derechos adquiridos por una de ellas no puedan ser transmitidas, por ejemplo el derecho de arrendatario.
NOTIFICACIÓN DE LA CESIÓN. Artículo 2039.- Si el crédito se ha cedido a varios cesionarios, tiene preferencia el que primero ha notificado la cesión al deudor, salvo lo dispuesto para títulos que deban registrarse. Artículo 2036.- En los casos a que se refiere el artículo 2033, para que el cesionario pueda ejercitar sus derechos contra el deudor, deberá hacer a éste la notificación de la cesión, ya sea judicialmente, ya en lo extrajudicial, ante dos testigos o ante notario. Artículo 2038.- Si el deudor está presente a la cesión y no se opone a ella, o si estando ausente la ha aceptado, y esto se prueba, se tendrá por hecha la notificación. Artículo 2040.- Mientras no se haya hecho notificación al deudor, éste se libra pagando al acreedor primitivo. Artículo 2041.- Hecha la notificación, no se libra el deudor sino pagando al cesionario.
QUE COMRPENDE LA CESIÓN DE DERECHOS Artículo 2032.- La cesión de un crédito comprende la de todos los derechos accesorios como la fianza, hipoteca, prenda o privilegio, salvo aquellos que son inseparables de la persona del cedente. Los intereses vencidos se presume que fueron cedidos con el crédito principal.
FECHA CIERTA Artículo 2034.- La cesión de créditos que no sean a la orden o al portador, no produce efectos contra tercero, sino desde que su fecha deba tenerse por cierta, conforme a las reglas siguientes: I. Si tiene por objeto un crédito que deba inscribirse, desde la fecha de su inscripción, en el Registro Público de la Propiedad; II. Si se hace en escritura pública, desde la fecha de su otorgamiento; III. Si se trata de un documento privado, desde el día en que se incorpore o inscriba en un Registro Público; desde la muerte de cualquiera de los que lo firmaren, o desde la fecha en que se entregue a un funcionario público por razón de su oficio. La cesión de derechos no surte efecto ni es oponible a los demás terceros, mientras el documento en que conste el contrato no adquiera fecha cierta, es decir, mientras no ocurra algún hecho que le de publicidad y demuestre en forma fidedigna la fecha real de la celebración del acto. Esto en virtud de la forma privada del contrato y con el propósito de evitar fraude de acreedores mediante la simulación de la fecha de la celebración de la cesión.
RESPONSABILIDAD POR EVICCIÓN Artículo 2042.- El cedente está obligado a garantizar la existencia o legitimidad del crédito al tiempo de hacerse la cesión, a no ser que aquél se haya cedido con el carácter de dudoso. El cedente a titulo oneroso queda sujeto a responder por la evicción cuyo alcance es garantizar la existencia y legitimidad del crédito, pero no la solvencia del deudor.
OPERACIONES CELEBRADAS 1.- La enajenación de bienes o prestación del servicio (obligación primitiva) 2.- La cesión de cuentas por cobrar.
Artículo 14.- Se entiende por enajenación de bienes: I. Toda transmisión de propiedad, aun en la que el enajenante se reserve el dominio del bien enajenado II. Las adjudicaciones, aun cuando se realicen a favor del acreedor. III. La aportación a una sociedad o asociación. IV. La que se realiza mediante el arrendamiento financiero. V. La que se realiza a través del fideicomiso, en los siguientes casos:... ENAJENACIÓN DE BIENES VI. La cesión de los derechos que se tengan sobre los bienes afectos al fideicomiso, VII. La transmisión de dominio de un bien tangible o del derecho para adquirirlo que se efectúe a través de enajenación de títulos de crédito, o de la cesión de derechos que los representen. Lo dispuesto en esta fracción no es aplicable a las acciones o partes sociales.
VIII. La transmisión de derechos de crédito relacionados a proveeduría de bienes, de servicios o de ambos a través de un contrato de factoraje financiero en el momento de la celebración de dicho contrato, excepto cuando se transmitan a través de factoraje con mandato de cobranza o con cobranza delegada así como en el caso de transmisión de derechos de crédito a cargo de personas físicas, en los que se considerará que existe enajenación hasta el momento en que se cobre los créditos correspondientes. IX. La que se realice mediante fusión o escisión de sociedades, excepto en los supuestos a que se refiere el artículo 14-B de este Código....
CAUSACIÓN DEL IVA Efectivamente cobrado. Artículo 1o.-B, primer párrafo..- Para los efectos de esta Ley se consideran efectivamente cobradas las contraprestaciones cuando se reciban en efectivo, en bienes o en servicios, aun cuando aquéllas correspondan a anticipos, depósitos o a cualquier otro concepto sin importar el nombre con el que se les designe,o bien, cuando el interés del acreedor queda satisfecho mediante cualquier forma de extinción de las obligaciones que den lugar a las contraprestaciones.
CAUSACIÓN DEL IVA Pago con cheque, Art. 1-B, segundo párrafo. Cuando el precio o contraprestación pactados por la enajenación de bienes, la prestación de servicios o el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes se pague mediante cheque, se considera que el valor de la operación, así como el impuesto al valor agregado trasladado correspondiente, fueron efectivamente pagados en la fecha de cobro del mismo o cuando los contribuyentes transmitan los cheques a un tercero, excepto cuando dicha transmisión sea en procuración.
CAUSACIÓN DEL IVA Artículo 1-B, tercer párrafo. Títulos de crédito distintos del cheque. Se presume que los títulos de crédito distintos al cheque suscritos a favor de los contribuyentes, por quien adquiere el bien, recibe el servicio o usa o goza temporalmente el bien, constituye una garantía del pago del precio o la contraprestación pactados, así como del impuesto al valor agregado correspondiente a la operación de que se trate. En estos casos se entenderán recibidos ambos conceptos por los contribuyentes cuando efectivamente los cobren, o cuando los contribuyentes transmitan a un tercero los documentos pendientes de cobro, excepto cuando dicha transmisión sea en procuración.
CAUSACIÓN DEL IVA Artículo 1-B, cuarto párrafo. Documentos o vales. Cuando con motivo de la enajenación de bienes, la prestación de servicios o el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes, los contribuyentes reciban documentos o vales, respecto de los cuales un tercero asuma la obligación de pago o reciban el pago mediante tarjetas electrónicas o cualquier otro medio que permita al usuario obtener bienes o servicios, se considerará que el valor de las actividades respectivas, así como el impuesto al valor agregado correspondiente, fueron efectivamente pagados en la fecha en la que dichos documentos, vales, tarjetas electrónicas o cualquier otro medio sean recibidos o aceptadas por los contribuyentes.
CAUSACIÓN DEL IVA Transmisión de documentos por cobrar. Artículo 1o.-C., primer párrafo. Los contribuyentes que transmitan documentos pendientes de cobro mediante una operación de factoraje financiero, considerarán que reciben la contraprestación pactada, así como el impuesto al valor agregado correspondiente a la actividad que dio lugar a la emisión de dichos documentos, en el momento en el que transmitan los documentos pendientes de cobro.
CRITERIO NORMATIVO DEL SAT 85/2011/IVA Transmisión de deudas. Momento en que se considera efectivamente pagado el impuesto. El artículo 1-B, último párrafo de la Ley del Impuesto al Valor Agregado establece que cuando con motivo de la enajenación de bienes los contribuyentes reciban documentos o vales, respecto de los cuales un tercero asuma la obligación de pago, se considerará que el valor de las actividades respectivas, así como el impuesto al valor agregado correspondiente, fue efectivamente pagado en la fecha en que dichos documentos sean recibidos o aceptados por los contribuyentes. El artículo 2055 del Código Civil Federal señala que el deudor sustituto queda obligado en los términos en que lo estaba el deudor primitivo, asimismo el artículo 2053 del ordenamiento en cita establece que el acreedor que exonera al antiguo, aceptando a otro en su lugar, no puede repetir contra el primero, si el nuevo se encuentra insolvente, salvo pacto en contrario. El artículo 2051 del Código Civil Federal establece que para que haya sustitución de deudor es necesario que el acreedor consienta expresa o tácitamente, en tanto que el artículo 2052 señala que se presume que el acreedor consiente en la sustitución del deudor, cuando permite que el sustituto ejecute actos que deba ejecutar el deudor, siempre que lo haga en nombre propio y no por cuenta del deudor primitivo.
CRITERIO NORMATIVO DEL SAT De la interpretación armónica a los preceptos señalados en los párrafos precedentes, tratándose de enajenación de bienes, cuando un tercero asuma la obligación de pago, se considera que el valor del precio o contraprestación, así como el impuesto al valor agregado correspondiente, fue efectivamente pagado en la fecha en que el contribuyente acepte expresa o tácitamente la sustitución del deudor, es decir, se acepte la ejecución por parte del deudor sustituto de las obligaciones que corresponderían al deudor primitivo, salvo pacto en contrario en el que el contribuyente se reserve el derecho de repetir contra el deudor primitivo.
CAUSACIÓN DEL IVA Sujetos Artículo 1o., primer párrafo Están obligadas al pago del impuesto al valor agregado establecido en esta Ley, las personas físicas y las morales que, en territorio nacional, realicen los actos o actividades siguientes: Actos y actividades. I.- II.- Enajenen bienes. Presten servicios independientes. III.- Otorguen el uso o goce temporal de bienes. IV.- Importen bienes o servicios.
MOMENTO DE ACREDITAMIENTO Para determinar en que momento acredita la S.A.(2) IVA acreditable Artículo 4o.- El acreditamiento consiste en restar el impuesto acreditable, de la cantidad que resulte de aplicar a los valores señalados en esta Ley la tasa que corresponda según sea el caso. Para los efectos del párrafo anterior, se entiende por impuesto acreditable el impuesto al valor agregado que haya sido trasladado al contribuyente y el propio impuesto que él hubiese pagado con motivo de la importación de bienes o servicios, en el mes de que se trate.
IVA ACREDITABLE Artículo 5o.- Para que sea acreditable el impuesto al valor agregado deberán reunirse los siguientes requisitos: III. Que el impuesto al valor agregado trasladado al contribuyente haya sido efectivamente pagado en el mes de que se trate; Ver observación de cualquier forma de extinción de las obligaciones.
IVA ACREDITABLE Artículo 32.- Los obligados al pago de este impuesto y las personas que realicen los actos o actividades a que se refiere el artículo 2o.-A tienen, además de las obligaciones señaladas en otros artículos de esta Ley, las siguientes: VIII. Proporcionar mensualmente a las autoridades fiscales, a través de los medios y formatos electrónicos que señale el Servicio de Administración Tributaria, la información correspondiente sobre el pago, retención, acreditamiento y traslado del impuesto al valor agregado en las operaciones con sus proveedores, desglosando el valor de los actos o actividades por tasa a la cual trasladó o le fue trasladado el impuesto al valor agregado, incluyendo actividades por las que el contribuyente no está obligado al pago, dicha información se presentará, a más tardar el día 17 del mes inmediato posterior al que corresponda dicha información.
CAUSACIÓN DEL IVA En lo que concierne a la cesión de la cuenta por cobrar Artículo 9o.- No se pagará el impuesto en la enajenación de los siguientes bienes: VII.- Partes sociales, documentos pendientes de cobro y títulos de crédito, con excepción de certificados de depósito de bienes cuando por la enajenación de dichos bienes se esté obligado a pagar este impuesto y de certificados de participación inmobiliaria no amortizables u otros títulos que otorguen a su titular derechos sobre inmuebles distintos a casa habitación o suelo. En la enajenación de documentos pendientes de cobro, no queda comprendida la enajenación del bien que ampare el documento. Tampoco se pagará el impuesto en la enajenación de los certificados de participación inmobiliarios no amortizables, cuando se encuentren inscritos en el Registro Nacional de Valores e Intermediarios y su enajenación se realice en bolsa de valores concesionada en los términos de la Ley del Mercado de Valores o en mercados reconocidos de acuerdo a tratados internacionales que México tenga en vigor.
CONCLUSIONES 1. El acreditamiento de la S.A. (2) a) Se lleva a cabo en el momento en que paga la contraprestación pactada. b) Evaluar la forma de extinción de las obligaciones. 2. La causación del IVA por la S.A. (1) a) Por la operación primitiva. - Si la operación lleva IVA se va a causar en el momento en que se cobre. - Si la operación no lleva IVA no causa b) Si la operación primitiva lleva IVA en operaciones de grupo evaluar prescripción.
CONCLUSIONES 3. La cesión de la cuenta por cobrar está exenta de IVA ESQUEMA DE DIFERIMIENTO O ELIMINACION DE IVA EN OPERACIONES DE GRUPO VIA PRESCRIPCIÓN