MINISTRA PONENTE: NORMA LUCÍA PIÑA HERNÁNDEZ. SECRETARIA: ALMA DELIA VIRTO AGUILAR.

Transcripción

1 En atención a lo dispuesto en el artículo 73, segundo párrafo, de la Ley de Amparo, así como en la jurisprudencia de rubro: PROYECTOS DE RESOLUCIÓN DE LA SUPREMA CORTE DE JUSTICIA DE LA NACIÓN Y DE LOS TRIBUNALES COLEGIADOS DE CIRCUITO. SÓLO DEBEN PUBLICARSE AQUELLOS EN LOS QUE SE ANALICE LA CONSTITUCIONALIDAD O LA CONVENCIONALIDAD DE UNA NORMA GENERAL, O BIEN, SE REALICE LA INTERPRETACIÓN DIRECTA DE UN PRECEPTO CONSTITUCIONAL O DE UN TRATADO INTERNACIONAL EN MATERIA DE DERECHOS HUMANOS. 1 Vo Bo: MINISTRA. AMPARO DIRECTO EN REVISIÓN: 5311/2016 QUEJOSA Y RECURRENTE: ********** RECURRENTE ADHESIVO: SECRETARIO DE HACIENDA Y CRÉDITO PÚBLICO MINISTRA PONENTE: NORMA LUCÍA PIÑA HERNÁNDEZ. SECRETARIA: ALMA DELIA VIRTO AGUILAR. Ciudad de México. Acuerdo de la Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, correspondiente a la sesión de. ( ) ********** V I S T O S; y, R E S U L T A N D O: 1 Jurisprudencia P./J.53/2014 (10ª), publicada en la Gaceta del Semanario Judicial de la Federación, Décima Época, Pleno, Libro 12, Noviembre de 2014, Tomo I, Página 61.

2 ( ) SEXTO. Estudio del asunto. El quejoso hace valer en su recurso de revisión que el artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, viola los principios de igualdad, legalidad y seguridad jurídica. I. Violación a los principios de legalidad y seguridad jurídica Por cuestión de método se analiza en primer lugar el agravio segundo del recurso de revisión en el que la quejosa hace valer que el artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única sí es violatorio de los principios de legalidad y seguridad jurídica previstos en el artículo 16 constitucional, al dejar a los contribuyentes en un estado de incertidumbre e indefensión. El recurrente hace valer que contrario a lo resuelto por el Tribunal Colegiado del conocimiento, el artículo tildado de inconstitucional da lugar a la arbitrariedad al no establecer claramente qué debe entenderse por ejercicio (ni ningún otro ordenamiento fiscal) o bien, a partir de cuándo el contribuyente puede realizar la devolución o la compensación que en esta disposición se contempla, dando lugar a ambigüedades. Lo anterior porque el quejoso recurrente considera que el artículo da lugar a dos posibles interpretaciones en cuanto al plazo que tienen los contribuyentes para poder solicitar su devolución, una que considera es claramente constitucional que es la realizada por el Cuarto Tribunal Colegiado en Materia Administrativa del Primer 2

3 Circuito, que al resolver el amparo directo 478/2011, determinó que el plazo para presentar la devolución a que se refiere el artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única es hasta antes de que venza su plazo para formular la declaración del ejercicio siguiente, es decir el treinta y uno de marzo del ejercicio posterior a la que se pagó efectivamente el impuesto sobre la renta. En cambio la otra interpretación, que a consideración del quejoso, admite el precepto tildado de inconstitucional es la que realizó el Tribunal Colegiado del conocimiento en el sentido de que el derecho a la devolución se pierde si no se realiza en el ejercicio fiscal correspondiente, es decir, que el plazo de vigencia de los derechos ahí regulados está claramente acotado al ejercicio fiscal en que se presente la declaración del impuesto sobre la renta, lo que implica que llegado el fin de dicho ejercicio fiscal, sin haber ejercido esos derechos, estos se pierden de manera definitiva. Ahora bien, para estar en aptitud de dar respuesta al agravio planteado por la quejosa, a continuación se cita el artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única. Artículo Tercero. Los contribuyentes que hubieran estado obligados al pago del impuesto al activo, que en el ejercicio fiscal de que se trate efectivamente paguen el impuesto sobre la renta, podrán solicitar la devolución de las cantidades actualizadas que hubieran efectivamente pagado en el impuesto al activo en los diez ejercicios inmediatos anteriores a aquél en el que efectivamente se pague el impuesto sobre la renta, siempre que dichas cantidades no se hubieran devuelto con anterioridad o no se haya 3

4 perdido el derecho a solicitar su devolución conforme a la Ley que se abroga. La devolución a que se refiere el párrafo anterior en ningún caso podrá ser mayor a la diferencia entre el impuesto sobre la renta que efectivamente se pague en el ejercicio de que se trate y el impuesto al activo pagado, sin considerar las reducciones del artículo 23 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo, que haya resultado menor en los ejercicios fiscales de 2005, 2006 ó 2007 en los términos de la Ley que se abroga, sin que en ningún caso exceda del 10% del impuesto al activo a que se refiere el párrafo anterior por el que se pueda solicitar devolución. El impuesto al activo que corresponda para determinar la diferencia a que se refiere este párrafo será el mismo que se utilizará en los ejercicios subsecuentes. Cuando el impuesto sobre la renta que se pague en el ejercicio sea menor al impuesto empresarial a tasa única del mismo ejercicio, los contribuyentes podrán compensar contra la diferencia que resulte las cantidades que en los términos del párrafo anterior tengan derecho a solicitar su devolución. El impuesto al activo efectivamente pagado en los diez ejercicios inmediatos anteriores a aquél en el que efectivamente se pague el impuesto sobre la renta, a que se refiere el primer párrafo de este artículo, así como el impuesto al activo que se tome en consideración para determinar la diferencia a que se refiere el segundo párrafo del mismo, se actualizarán por el periodo comprendido desde el sexto mes del ejercicio al que corresponda el impuesto al activo, hasta el sexto mes del ejercicio en el que resulte impuesto sobre la renta a cargo del contribuyente que dé lugar a la devolución del impuesto al activo a que se refiere este artículo. 4

5 Cuando el contribuyente no solicite la devolución ni efectúe la compensación en un ejercicio pudiéndolo haber hecho conforme a este artículo, perderá el derecho a hacerlo en ejercicios posteriores. Los derechos a la devolución o compensación previstos en este artículo son personales del contribuyente y no podrán ser transmitidos a otra persona ni como consecuencia de fusión. En el caso de escisión, estos derechos se podrán dividir entre la sociedad escindente y las escindidas en la proporción en la que se divida el valor del activo de la escindente en el ejercicio en que se efectúa la escisión. Para los efectos de este párrafo, el valor del activo será el determinado conforme al artículo 2o. de la Ley del Impuesto al Activo, vigente hasta el 31 de diciembre de Para los efectos de este artículo no se considera impuesto al activo efectivamente pagado el que se haya considerado pagado con el acreditamiento establecido en la fracción I del artículo 9 de la Ley del Impuesto al Activo que se abroga. Los contribuyentes sólo podrán solicitar la devolución a que se refiere este artículo, cuando el impuesto sobre la renta efectivamente pagado en el ejercicio de que se trate sea mayor al impuesto al activo que se haya tomado para determinar la diferencia a que se refiere el segundo párrafo de este artículo. (Énfasis añadido) El precepto transitorio regula situaciones que surgen a partir de su entrada en vigor en relación con el impuesto al activo y el impuesto empresarial a tasa única. 5

6 Se prevé que a partir de dos mil ocho, los contribuyentes obligados al pago del impuesto al activo y que efectivamente paguen el impuesto sobre la renta, podrán solicitar la devolución de las cantidades actualizadas pagadas por concepto del impuesto al activo en los diez ejercicios inmediatos anteriores, condicionando este beneficio a ciertos aspectos: Que las cantidades no se hubieran devuelto con anterioridad o no se haya perdido el derecho a solicitar su devolución conforme a la ley que se abroga. El derecho a la solicitud de la devolución, sólo puede surgir a partir de una situación que se presente al comenzar la vigencia de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, esto es, que se pague efectivamente el impuesto sobre la renta. En ningún caso la devolución podrá ser mayor a la diferencia entre el impuesto sobre la renta que efectivamente se pague en el ejercicio y el impuesto al activo pagado, sin considerar las reducciones del artículo 23 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo que haya resultado menor en los ejercicios fiscales de dos mil cinco, dos mil seis y dos mil siete, en los términos de la normatividad abrogada y sin que en ningún caso excediera del diez por ciento del impuesto al activo por el que se pudiera solicitar en devolución. Cuando el impuesto sobre la renta que se pague en el ejercicio sea menor al impuesto empresarial a tasa única del mismo ejercicio, los contribuyentes podrán compensar contra la 6

7 diferencia las cantidades respecto de las que tengan derecho a solicitar la devolución. El impuesto al activo efectivamente pagado en los diez ejercicios inmediatos anteriores a aquel en el que efectivamente se pague el impuesto sobre la renta y el impuesto al activo a considerar, se actualizarán por el periodo comprendido desde el sexto mes del ejercicio al que corresponda el impuesto al activo, hasta el sexto mes del ejercicio en el que resulte impuesto sobre la renta a cargo del contribuyente que dé lugar a la devolución del impuesto. Cuando el contribuyente no solicite la devolución ni efectúe la compensación en un ejercicio pudiéndolo haber hecho, perderá el derecho correspondiente. Los derechos a la devolución o compensación previstos en este artículo son personales del contribuyente y no podrán ser transmitidos ni como consecuencia de fusión. En el caso de escisión, esos derechos se podrán dividir entre la sociedad escindente y las escindidas en la proporción en la que se divida el valor del activo de la escindente en el ejercicio en que se efectúa la escisión, en el entendido que el valor del activo será el determinado conforme al artículo 2o. de la Ley del Impuesto al Activo, vigente hasta el 31 de diciembre de No se considera impuesto al activo efectivamente pagado el que se haya considerado pagado con el acreditamiento 7

8 establecido en el artículo 9º. de la Ley del Impuesto al Activo abrogada. La devolución sólo puede solicitarse cuando el impuesto sobre la renta efectivamente pagado en el ejercicio de que se trate sea mayor al impuesto al activo que se haya tomado para determinar la diferencia aludida. Para dar contestación al agravio del quejoso es menester precisar que esta Primera Sala ha establecido que el contenido sustancial del principio de seguridad jurídica es la base sobre la cual descansa el sistema jurídico mexicano, cuyo contenido esencial radica en saber a qué atenerse respecto de la regulación normativa prevista en la ley y a la actuación de la autoridad, de manera tal que lo que se tutela es que el gobernado jamás se encuentre en una situación de incertidumbre jurídica y, por tanto, en estado de indefensión. Ilustra lo expuesto, la tesis de jurisprudencia 1a./J.139/2012 de contenido siguiente: SEGURIDAD JURÍDICA EN MATERIA TRIBUTARIA. EN QUÉ CONSISTE. La Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación ha sostenido que el principio de seguridad jurídica consagrado en la Constitución General de la República, es la base sobre la cual descansa el sistema jurídico mexicano, de manera tal que lo que tutela es que el gobernado jamás se encuentre en una situación de incertidumbre jurídica y, por tanto, en estado de indefensión. En ese sentido, el contenido esencial de dicho principio radica en "saber a qué atenerse" respecto de la regulación normativa prevista en la ley y a la actuación de la autoridad. 8

9 Así, en materia tributaria debe destacarse el relevante papel que se concede a la ley (tanto en su concepción de voluntad general, como de razón ordenadora) como instrumento garantizador de un trato igual (objetivo) de todos ante la ley, frente a las arbitrariedades y abusos de la autoridad, lo que equivale a afirmar, desde un punto de vista positivo, la importancia de la ley como vehículo generador de certeza, y desde un punto de vista negativo, el papel de la ley como mecanismo de defensa frente a las posibles arbitrariedades de los órganos del Estado. De esta forma, las manifestaciones concretas del principio de seguridad jurídica en materia tributaria, se pueden compendiar en la certeza en el derecho y la interdicción de la arbitrariedad o prohibición del exceso; la primera, a su vez, en la estabilidad del ordenamiento normativo, suficiente desarrollo y la certidumbre sobre los remedios jurídicos a disposición del contribuyente, en caso de no cumplirse con las previsiones del ordenamiento; y, la segunda, principal, más no exclusivamente, a través de los principios de proporcionalidad y jerarquía normativa, por lo que la existencia de un ordenamiento tributario, partícipe de las características de todo ordenamiento jurídico, es producto de la juridificación del fenómeno tributario y su conversión en una realidad normada, y tal ordenamiento público constituirá un sistema de seguridad jurídica formal o de "seguridad a través del Derecho 2. Además, la Segunda Sala ha sostenido que la garantía de seguridad jurídica prevista en el artículo 16 de la Constitución Federal, no debe entenderse en el sentido de que la ley ha de señalar de manera 2 Registro digital Jurisprudencia 1a./J.139/2012, Primera Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, Décima Época, del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Libro XVI, Enero de 2013, Tomo 1, página

10 especial y precisa un procedimiento para regular cada una de las relaciones que se entablen entre las autoridades y los particulares, sino que debe contener los elementos mínimos para hacer valer el derecho del gobernado y para que, sobre este aspecto, la autoridad no incurra en arbitrariedades, criterio que es de contenido siguiente: GARANTÍA DE SEGURIDAD JURÍDICA. SUS ALCANCES. La garantía de seguridad jurídica prevista en el artículo 16 de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, no debe entenderse en el sentido de que la ley ha de señalar de manera especial y precisa un procedimiento para regular cada una de las relaciones que se entablen entre las autoridades y los particulares, sino que debe contener los elementos mínimos para hacer valer el derecho del gobernado y para que, sobre este aspecto, la autoridad no incurra en arbitrariedades, lo que explica que existen trámites o relaciones que por su simplicidad o sencillez, no requieren de que la ley pormenorice un procedimiento detallado para ejercer el derecho correlativo. Lo anterior corrobora que es innecesario que en todos los supuestos de la ley se deba detallar minuciosamente el procedimiento, cuando éste se encuentra definido de manera sencilla para evidenciar la forma en que debe hacerse valer el derecho por el particular, así como las facultades y obligaciones que le corresponden a la autoridad 3. Una vez precisado lo anterior, se determina que es infundado el agravio del recurrente porque del análisis del artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, se 3 Registro digital Jurisprudencia 2a./J.144/2006, Segunda Sala de la Suprema Corte de Justicia de la Nación, Novena Época, del Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXIV, Octubre de 2006, página

11 desprende que el mismo no es violatorio de los principios de legalidad y seguridad jurídica, pues establece con claridad cuándo se pierde el derecho a la devolución del impuesto al activo que se hubiera pagado efectivamente en los diez ejercicios inmediatos anteriores a aquél en el que efectivamente se pague el impuesto sobre la renta, al establecer que cuando el contribuyente no solicite la devolución ni efectúe la compensación en un ejercicio pudiéndolo haber hecho conforme a este artículo, perderá el derecho a hacerlo en ejercicios posteriores. Si bien, el artículo en comento en su párrafo quinto únicamente hace referencia a un ejercicio, de la interpretación integral del mismo se desprende que de manera inequívoca el precepto reclamado alude al ejercicio fiscal en que efectivamente se pague el impuesto sobre la renta, pues en su primer párrafo cuando se hace referencia al supuesto que da derecho a la devolución del referido impuesto al activo, claramente se refiere al ejercicio fiscal en el que efectivamente se pague el impuesto sobre la renta. Mismo que para mayor claridad, a continuación se transcribe: ARTÍCULO TERCERO. Los contribuyentes que hubieran estado obligados al pago del impuesto al activo, que en el ejercicio fiscal de que se trate efectivamente paguen el impuesto sobre la renta, podrán solicitar la devolución de las cantidades actualizadas que hubieran efectivamente pagado en el impuesto al activo en los diez ejercicios inmediatos anteriores a aquel en el que efectivamente se pague el impuesto sobre la renta, siempre que dichas cantidades no se hubieran devuelto con anterioridad o no se haya perdido el derecho a solicitar su devolución conforme a la ley que se abroga. ( ) 11

12 Ahora bien, cuando el artículo hace referencia en diversas porciones normativas a ejercicio, se alude al ejercicio fiscal a que se refiere el primer párrafo, pues los supuestos ahí contemplados versan en torno al beneficio financiero establecido a favor de los contribuyentes que hubieran estado obligados al pago del impuesto al activo, y que en el ejercicio fiscal de que se trate efectivamente paguen el impuesto sobre la renta, consistente en que puedan solicitar la devolución de las cantidades actualizadas que hubieran pagado efectivamente del impuesto al activo en los diez ejercicios inmediatos anteriores a aquel en el que efectivamente se pague el impuesto sobre la renta. Lo anterior se advierte de los párrafos subsecuentes del artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única. Cuando el impuesto sobre la renta que se pague en el ejercicio sea menor al impuesto empresarial a tasa única del mismo ejercicio, los contribuyentes podrán compensar contra la diferencia que resulte las cantidades que en los términos del párrafo anterior tengan derecho a solicitar su devolución. El impuesto al activo efectivamente pagado en los diez ejercicios inmediatos anteriores a aquel en el que efectivamente se pague el impuesto sobre la renta, a que se refiere el primer párrafo 12

13 de este artículo, así como el impuesto al activo que se tome en consideración para determinar la diferencia a que se refiere el segundo párrafo del mismo, se actualizarán por el período comprendido desde el sexto mes del ejercicio al que corresponda el impuesto al activo, hasta el sexto mes del ejercicio en el que resulte impuesto sobre la renta a cargo del contribuyente que dé lugar a la devolución del impuesto al activo a que se refiere este artículo. ( ) Los contribuyentes sólo podrán solicitar la devolución a que se refiere este artículo, cuando el impuesto sobre la renta efectivamente pagado en el ejercicio de que se trate sea mayor al impuesto al activo que se haya tomado para determinar la diferencia a que se refiere el segundo párrafo de este artículo. En consecuencia, si el párrafo quinto establece que cuando el contribuyente no solicite la devolución ni efectúe la compensación en un ejercicio pudiéndolo haber hecho conforme a este artículo, perderá el derecho a hacerlo en ejercicios posteriores, claramente se refiere al ejercicio fiscal en el que efectivamente pague el impuesto sobre la renta. 13

14 En efecto, como acertadamente lo estableció el Tribunal Colegiado del conocimiento, al haber establecido el legislador la frase en un ejercicio, ésta debe interpretarse de forma integral con lo que regula tal porción normativa, es decir, al ejercicio fiscal en que ocurrió el entero del impuesto sobre la renta, pues, es ésta es la hipótesis normativa que dio origen al derecho a solicitar la devolución correspondiente. Por lo que en términos del quinto párrafo del artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única la temporalidad para ejercer el derecho a la devolución queda sujeta al ejercicio en que ocurre el acto que lo origina, esto es, el ejercicio fiscal en el que ocurra el entero del impuesto sobre la renta y, si no se solicita la devolución, el derecho a hacerlo se pierde. Lo anteriormente considerado, se corrobora con lo sostenido en el dictamen de once de septiembre de dos mil siete de la Comisión de Hacienda y Crédito Público, que en lo conducente, estableció lo siguiente: ( ) 10. TRANSITORIO. ( ) En este sentido, con el objeto de que la disposición transitoria sea congruente con los requisitos que actualmente establece la Ley del Impuesto al Activo se propone modificar el artículo Tercero Transitorio de la iniciativa con el objeto de establecer que el impuesto al activo de los diez ejercicios inmediatos anteriores por el cual se podrá solicitar devolución será el que se pagó en dichos ejercicios anteriores a aquel en que efectivamente se pague el impuesto sobre la renta. ( ) 14

15 De igual forma, tal y como establecía la Ley del Impuesto al Activo, se propone que la devolución del impuesto al activo proceda cuando en el ejercicio en el que se solicita ésta, el impuesto sobre la renta sea mayor al impuesto al activo que se hubiera tomado para determinar la devolución correspondiente, con lo cual el esquema transitorio de devolución del impuesto al activo se homologa al esquema de devolución que los contribuyentes aplicaban conforme a la ley que se abroga. ( ). Por tanto, contrario a lo manifestado por la parte recurrente y tal como lo sostuvo el Tribunal Colegiado de Circuito, el derecho a solicitar la devolución del impuesto al activo, surge en el ejercicio en el que se pague efectivamente el impuesto sobre la renta, y este último, sea mayor al impuesto al activo pagado hasta en los diez ejercicios inmediatos anteriores. Lo anterior, se verá reflejado al presentar la declaración anual correspondiente al ejercicio en que se cumplieron los supuestos que dan origen al derecho a la devolución conforme a lo previsto en el artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única vigente en dos mil doce, siendo ese el momento en el que el contribuyente tiene conocimiento de que puede solicitar en devolución el impuesto correspondiente, y por consiguiente deberá ejercer dicho derecho en ese ejercicio. Ahora bien, es infundado el agravio del quejoso, pues si bien es cierto el artículo tercero transitorio en comento, no define que debe entenderse por ejercicio fiscal, el artículo 11 del Código Fiscal de la 15

16 Federación sí establece de forma clara y precisa que debe entenderse por ejercicio fiscal, cuando las leyes fiscales hagan referencia al mismo. De esta manera, el ejercicio fiscal en el que efectivamente se pagó el impuesto sobre la renta, debe computarse en términos del artículo 11 del Código Fiscal de la Federación, mismo que textualmente establecía lo siguiente: Artículo 11. Cuando las leyes fiscales establezcan que las contribuciones se calcularán por ejercicios fiscales, éstos coincidirán con el año de calendario. Cuando las personas morales inicien sus actividades con posterioridad al 1o. de enero, en dicho año el ejercicio fiscal será irregular, debiendo iniciarse el día en que comiencen actividades y terminarse el 31 de diciembre del año de que se trate. ( ). Así, del precepto transcrito, se advierte cuando las leyes fiscales como lo es la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, se refiere a ejercicio fiscal, tal periodo comprende del uno de enero al treinta y uno de diciembre del año calendario. Por lo cual, el derecho a solicitar la devolución del impuesto al activo, queda constreñido al ejercicio fiscal en que la contribuyente realiza efectivamente el pago del impuesto sobre la renta. Por lo tanto, como acertadamente lo sostuvo el Tribunal Colegiado de Circuito, si el artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, expresamente condicionó el derecho a la devolución del impuesto al activo pagado en los diez ejercicios 16

17 fiscales anteriores, a que efectivamente se hubiera pagado el impuesto sobre la renta y en su quinto párrafo expresamente estableció que cuando no se solicitara la devolución en un ejercicio, pudiéndolo haber hecho, se perdería el derecho a hacerlo en ejercicios posteriores, por lo que debía entenderse que el ejercicio en el que efectivamente se pagó el impuesto sobre la renta concluía el treinta y uno de diciembre de ese ejercicio. En ese sentido, el artículo impugnado no contraviene los principios de legalidad y seguridad jurídica pues claramente establece a partir de qué momento puede solicitar la devolución del impuesto al activo, siendo en el ejercicio en que se paga el impuesto sobre la renta y para efecto de saber el periodo que a abarca un ejercicio fiscal el artículo 11 del Código Fiscal de la Federación lo define claramente, pues establece que éstos coincidirán con el año de calendario, por lo cual el contribuyente tiene todo ese ejercicio fiscal para solicitar la devolución correspondiente 4. Asimismo, el hecho de que se tenga que acudir al artículo 11 del Código Fiscal de la Federación para saber que debe entenderse por ejercicio fiscal no viola el principios de legalidad y seguridad jurídica, porque al ser el derecho tributario una rama del derecho autónoma, puede válidamente realizar sus propias definiciones, y en ese sentido no es posible acudir a definiciones realizadas en diccionarios o bien a interpretaciones diversas a las que la propia ley especializada en la materia establece. 4 En sentido similar la Segunda Sala de este Alto Tribunal se pronunció al resolver el amparo directo en revisión 2316/2012 en sesión de al tres de octubre de dos mil doce, por unanimidad de cinco votos. 17

18 Además de lo anterior, el quejoso no controvierte la determinación del Tribunal Colegiado en cuanto a que estableció que el numeral que específicamente abordaba el concepto de ejercicio, era el artículo 11 del Código Fiscal de la Federación, precisando que por tal se entiende el año de calendario comenzando por el uno de enero y termina el treinta y uno de diciembre, la cual debe quedar firme. Por lo anterior, son infundados los agravios del quejoso, pues contrario a lo que alega, fue correcta la determinación del Tribunal Colegiado del conocimiento al determinar que el artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, no vulnera los principios de legalidad y seguridad jurídica. II. Violación al principio de igualdad respecto del plazo para recuperar el impuesto al activo a través de la figura de la devolución. Por otra parte, el quejoso hace valer en el apartado II de su primer agravio, que no existe un plano de igualdad respecto de los contribuyentes que solicitan la devolución del impuesto frente a aquellos que efectúan la compensación del mismo, porque bajo la perspectiva del recurrente, el artículo no determina la forma en que esta compensación puede ser realizada ni el momento en el que ésta deba proceder, lo cual, considera, deberá realizarse en términos del artículo 23 del Código Fiscal de la Federación, es decir, hasta el ejercicio en que se refleje el impuesto a cargo contra el cual pueda compensar su impuesto al activo. 18

19 El agravio anterior es infundado pues como bien lo determinó el Tribunal Colegiado del conocimiento, de la mecánica prevista en la norma transitoria en estudio, para que proceda la devolución, es necesario que el contribuyente pague efectivamente impuesto sobre la renta y que éste sea mayor al impuesto al activo pagado y, para que proceda la compensación, además el impuesto sobre la renta debe ser menor al impuesto empresarial a tasa única respecto del mismo ejercicio, por lo que en ambos casos, el derecho se pierde si no se realiza en el ejercicio fiscal correspondiente. En este sentido, el párrafo tercero del artículo tildado de inconstitucional establece que cuando el impuesto sobre la renta que se pague en el ejercicio sea menor al impuesto empresarial a tasa única del mismo ejercicio, los contribuyentes podrán compensar contra la diferencia que resulte las cantidades que en los términos del párrafo anterior tengan derecho a solicitar su devolución. De lo anterior, se advierte que el contribuyente no tiene que esperar a que tenga un impuesto a cargo que deba pagar y contra el que pueda compensar como lo sostiene el quejoso, sino que precisamente, al resultar el impuesto sobre la renta (que se pague en ese ejercicio y que dio origen a la devolución del impuesto al activo) menor al impuesto empresarial a tasa única del mismo ejercicio, los contribuyentes podrán compensar contra dicha diferencia (impuesto a pagar), el impuesto al activo del cual tienen derecho a solicitar la devolución. Aunado a lo anterior, lo infundado del agravio del quejoso deriva del hecho de que el párrafo quito del artículo tercero transitorio, 19

20 establece para ambos supuestos: de devolución y compensación el mismo plazo para la pérdida del derecho de solicitar en devolución las cantidades actualizadas que hubieran efectivamente pagado del impuesto al activo, pues dicho párrafo refiere que el derecho a la devolución o la compensación se pierde cuando no se efectúen en un ejercicio pudiéndolo haber hecho conforme al propio artículo tercero transitorio. Para mayor claridad a continuación se transcribe la parte conducente del artículo en comento: ( ) Cuando el contribuyente no solicite la devolución ni efectúe la compensación en un ejercicio pudiéndolo haber hecho conforme a este artículo, perderá el derecho a hacerlo en ejercicios posteriores. ( ) Por lo anterior, los plazos establecidos en el artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única para recuperar el impuesto al activo efectivamente pagado en los diez ejercicios anteriores, no viola la garantía de igualdad, pues dicho precepto establece el mismo plazo para recuperar dicho impuesto ya sea que el contribuyente solicite la devolución o bien, de encontrarse en el supuesto establecido en el tercer párrafo, en el que pueda solicitar la compensación del mismo, esto es, en el ejercicio en el que efectivamente se pague el impuesto sobre la renta. 20

21 III. Violación al principio de igualdad respecto del plazo para pedir una devolución, en términos de lo dispuesto por el artículo 22 del Código Fiscal de la Federación. Asimismo, en el apartado III del agravio primero del quejoso recurrente, hace valer que, contrario a lo resuelto por el Tribunal Colegiado del conocimiento, el artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única viola la garantía de igualdad porque conforme a los artículos 22 y 146 del Código Fiscal de la Federación los contribuyentes tendrán un plazo de cinco años para solicitar la devolución que en derecho proceda y una vez transcurrido dicho plazo, se extinguen por prescripción, sin embargo, el artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, establece que se podrá solicitar la devolución del impuesto al activo y que en caso de no haber ejercido el derecho a solicitarlo en el ejercicio en que pudo hacerlo, se perderá el derecho a hacerlo en los siguientes ejercicios. Por lo que argumenta, la recurrente, que ni en la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única ni en ninguna otra disposición, se prevé una razón lógica y justificada de la limitante que se estableció para la recuperación de Impuesto al Activo, sin que para el efecto sea aplicable lo establecido por el Tribunal Colegiado, en virtud de que si bien son supuestos regulados en leyes distintas, en ambos casos se persigue una misma finalidad, que es el obtener la devolución de las cantidades que por alguna razón proceda conforme a derecho. Es infundado el agravio de la quejosa pues, los artículos 22 con relación al artículo 46 ambos del Código Fiscal de la Federación, 21

22 regulan un supuesto de devolución que no es comparable con el supuesto de devolución establecido en el artículo tercero transitorio, por lo cual la diferencia que se establece en uno y otro supuesto no es violatoria del principio de igualdad. A fin de dar contestación al agravio de la quejosa a continuación se transcriben los artículos 22 y 46 a fin de compararlos con el artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única. Devolución conforme al artículo 22 de Código Fiscal de la Federación, en relación con el 146 del mismo ordenamiento legal. Artículo 22. Las autoridades fiscales devolverán las cantidades pagadas indebidamente y las que procedan conforme a las leyes fiscales. En el caso de contribuciones que se hubieran retenido, la devolución se efectuará a los contribuyentes a quienes se les hubiera retenido la contribución de que se trate. Tratándose de los impuestos indirectos, la devolución por pago de lo indebido se efectuará a las personas que hubieran pagado el impuesto trasladado a quien lo causó, siempre que no lo hayan acreditado; por lo tanto, quien trasladó el impuesto, ya sea en forma expresa y por separado o Devolución del impuesto al activo conforme al Artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única. Artículo Tercero. Los contribuyentes que hubieran estado obligados al pago del impuesto al activo, que en el ejercicio fiscal de que se trate efectivamente paguen el impuesto sobre la renta, podrán solicitar la devolución de las cantidades actualizadas que hubieran efectivamente pagado en el impuesto al activo en los diez ejercicios inmediatos anteriores a aquél en el que efectivamente se pague el impuesto sobre la renta, siempre que dichas cantidades no se hubieran devuelto con anterioridad o no se haya perdido el derecho a solicitar su devolución conforme a la Ley que se abroga. 22

23 incluido en el precio, no tendrá derecho a solicitar su devolución. Tratándose de los impuestos indirectos pagados en la importación, procederá la devolución al contribuyente siempre y cuando la cantidad pagada no se hubiere acreditado. ( ) La obligación de devolver prescribe en los mismos términos y condiciones que el crédito fiscal. Para estos efectos, la solicitud de devolución que presente el particular, se considera como gestión de cobro que interrumpe la prescripción, excepto cuando el particular se desista de la solicitud. ( ) ( ) Cuando el contribuyente no solicite la devolución ni efectúe la compensación en un ejercicio pudiéndolo haber hecho conforme a este artículo, perderá el derecho a hacerlo en ejercicios posteriores. Artículo El crédito fiscal se extingue por prescripción en el término de cinco años. ( ) De las transcripciones anteriores se advierte que si bien ambos preceptos legales regulan el derecho a la devolución de los contribuyentes, el motivo por el cual procede la devolución en uno y otro caso es diverso, lo cual justifica el trato diferenciado entre los contribuyentes que solicitan la devolución con fundamento el artículo 22 del Código Fiscal de la Federación y los que la realizan en 23

24 términos del artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única. En efecto, el motivo por el cual el artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única establece el derecho a la devolución obedece a que el mismo regula un beneficio financiero para los contribuyentes en virtud del cual el impuesto al activo efectivamente pagado en los diez ejercicios inmediatos anteriores puede ser recuperado, por lo que cualquiera que sea su proporción a recuperar, significaría una situación favorable para éstos. Así lo determinó el Pleno de este Alto Tribunal en tesis aislada P. XLII/2010 de rubro: EMPRESARIAL A TASA ÚNICA. EL MECANISMO PARA SOLICITAR LA DEVOLUCIÓN DEL IMPUESTO AL ACTIVO PREVISTO POR EL ARTÍCULO TERCERO TRANSITORIO DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, NO VIOLA EL PRINCIPIO DE PROPORCIONALIDAD TRIBUTARIA (LEGISLACIÓN VIGENTE A PARTIR DEL 1 DE ENERO DE 2008) 5. 5 Texto: El citado precepto otorga a los contribuyentes el derecho a solicitar la devolución de las cantidades actualizadas que se hubieren pagado por concepto de impuesto al activo en los diez ejercicios inmediatos anteriores a aquel en el que efectivamente se pague el impuesto sobre la renta, siempre que esas cantidades no se hubieren devuelto con anterioridad o no se haya perdido el derecho a solicitar su devolución conforme a la abrogada Ley del Impuesto al Activo, señalando que en ningún caso podrá ser mayor a la diferencia entre el impuesto sobre la renta que efectivamente se pague en el ejercicio y el impuesto al activo pagado, sin considerar las reducciones del artículo 23 del Reglamento de la Ley del Impuesto al Activo, que haya resultado menor en los ejercicios fiscales de 2005, 2006 o 2007, en los términos de la normativa abrogada, y sin que exceda del 10% del impuesto al activo por el que se pueda solicitar devolución. Ahora bien, el análisis de la proporcionalidad de ese mecanismo para solicitar la devolución del impuesto al activo en el que se introducen limitantes para recuperarlo en su totalidad, puede realizarse desde dos perspectivas: 1) A partir del sistema tributario del impuesto empresarial a tasa única; o bien, 2) Si se considera sólo en sí mismo, sin involucrar otras disposiciones normativas. En efecto, a partir de la primera perspectiva, debe destacarse que la mecánica mencionada no encaja en el sistema impositivo del impuesto empresarial a tasa única, pues constituye un aspecto ajeno para atender a la capacidad contributiva revelada por la manifestación de riqueza sobre la que éste recae, consistente en los ingresos brutos recibidos por la enajenación de bienes, la prestación de servicios independientes y el otorgamiento del uso o goce temporal de bienes; en otras palabras, la mecánica aludida está disociada del diseño estructural utilizado para graduar el hecho imponible en el impuesto empresarial a tasa única. Por otra parte, a partir de la segunda perspectiva -al margen de las disposiciones regulatorias del impuesto empresarial a tasa única (en un aspecto material), así como de las 24

25 En efecto, los contribuyentes no obstante que estuvieron obligados al pago del impuesto al activo y por tal motivo enteraron al fisco tal impuesto, el artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, establece la posibilidad de recuperarlo bajo ciertos requisitos que el contribuyente debe cumplir, dentro de ellos, el que la solicitud de devolución se realice en el ejercicio fiscal en el que efectivamente se pague el impuesto sobre la renta que es el supuesto que detona el derecho a la devolución del referido impuesto. Por el contrario el artículo 22 del Código Fiscal de la Federación prevé la devolución por parte del Fisco Federal de una suma indebidamente pagada por una persona física o moral, mexicana o extranjera, por lo cual, es decir la devolución que se solicita, tiene su origen no en un beneficio a favor del contribuyente sino a partir del derecho del contribuyente a recuperar una suma indebidamente enterada al fisco federal. Esto es, el beneficio establecido en el artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, se refiere al reembolso contenidas en la abrogada Ley del Impuesto al Activo (en un aspecto temporal)-, es posible advertir que lejos de imponer un gravamen a los contribuyentes, el esquema señalado representa de suyo un beneficio financiero, ya que los montos que en su caso sean recuperados, cualquiera que sea su proporción, significarán una situación favorable para ellos. De esta manera, la eventualidad de que no pudiera obtenerse la devolución de la totalidad de los montos pagados por concepto de impuesto al activo no implica desconocimiento de la capacidad contributiva de quienes apliquen la mecánica vigente a partir del ejercicio fiscal de 2008 y, por ende, el artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única no viola el principio de proporcionalidad tributaria contenido en el artículo 31, fracción IV, de la Constitución Política de los Estados Unidos Mexicanos, ya que regula un aspecto ajeno a la manifestación de riqueza gravada por el impuesto empresarial a tasa única e implica por sí mismo un beneficio financiero para los contribuyentes. Localización: Novena Época, Registro: , Instancia: PlenoTipo de Tesis: Aislada, Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XXXII, Agosto de 2010, Materia(s): Constitucional, Administrativa, Tesis: P. XLII/2010, Página:

26 de un impuesto pagado debidamente en su oportunidad; situación que es de naturaleza diversa al derecho que se concede en el artículo 22 del Código Fiscal de la Federación, que atañe, concretamente, a la devolución y actualización de contribuciones fiscales federales pagadas indebidamente, es decir, al pago de un tributo que no debió haberse efectuado. Por lo tanto, al prever, los artículos en análisis, situaciones jurídicas distintas no pueden ser tratadas de forma idéntica, sino que es acorde a su fin el que se establezcan supuestos diferentes para solicitar la devolución en uno y otro caso, por lo que es claro que si el pago del impuesto al activo no fue indebido y el derecho a la devolución surge en tiempo posterior, con motivo de la declaración de otro tributo, el legislador tuvo que establecer reglas especiales para solicitar la devolución correspondiente, puesto que los supuestos que establece el artículo 22 del ordenamiento tributario federal no le son aplicables. Se citan de forma orientativa las tesis que ha emitido esta Suprema Corte de Justicia de la Nación al analizar el artículo 9 de la Ley del Impuesto al Activo que establecía la posibilidad de recuperar el impuesto al activo efectivamente pagado en los diez ejercicios anteriores en términos similares a los establecidos en el artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, en el que determinó que el mismo no violaba el principio de equidad tributaria al no regular la devolución ahí contenida en los mismos términos que lo hacía el artículo 22 del Código Fiscal de la Federación. Criterios que se reflejaron en la tesis aislada ACTIVO. 26

27 EL ARTÍCULO 9o. DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO NO VIOLA EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA AL ESTABLECER UN PERIODO DE ACTUALIZACIÓN DE LAS CANTIDADES OBJETO DE LA DEVOLUCIÓN, DIVERSO AL PREVISTO EN EL ARTÍCULO 22 DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN 6. Así como la tesis aislada 2a. CXXXIX/2003 de la Segunda Sala de rubro: ACTIVO. EL ARTÍCULO 9o., PÁRRAFO OCTAVO, DE LA LEY DEL IMPUESTO RELATIVO, AL ESTABLECER UN PLAZO PARA LA DEVOLUCIÓN DE LAS CANTIDADES CORRESPONDIENTES, DIVERSO AL PREVISTO EN EL ARTÍCULO 22 DEL CÓDIGO FISCAL DE LA FEDERACIÓN, NO VIOLA EL PRINCIPIO DE EQUIDAD TRIBUTARIA 7. En este sentido, son infundados los agravios del quejoso, pues contrario a lo que alega, fue correcta la determinación del Tribunal Colegiado del conocimiento, pues el artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única no viola el principio de igualdad al establecer un plazo diverso al contenido en el artículo 22 del Código Fiscal de la Federación en relación con el 146 del mismo ordenamiento legal. IV. Violación al principio de igualdad respecto del plazo para recuperar el impuesto al activo a través de la figura de la devolución. 6 Época: Novena Época, Registro: , Instancia: Pleno, Tipo de Tesis: Aislada, Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo VIII, Diciembre de 1998, Materia(s): Constitucional, Administrativa, Tesis: P. XCII/98, Página: Época: Novena Época, Registro: , Instancia: Segunda Sala, Tipo de Tesis: Aislada, Fuente: Semanario Judicial de la Federación y su Gaceta, Tomo XVIII, Noviembre de 2003, Materia(s): Constitucional, administrativa, Tesis: 2a.CXXXIX/2003, Página:

28 Finalmente, el quejoso recurrente, hizo valer en el apartado I de su agravio primero que la interpretación del Tribunal Colegiado respecto a que el derecho a solicitar la devolución del impuesto al activo en términos del artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, se pierde en el ejercicio fiscal en el que se presente la declaración normal o complementaria que refleje el impuesto sobre la renta a pagar, a su consideración, viola el principio de igualdad, pues se contemplarían plazos diferentes para los contribuyentes dependiendo de la fecha en que éstos presenten su declaración, sin que tal diferenciación, argumenta, tenga una razón objetiva. El anterior argumento de la quejosa es infundado en virtud de que contrario a lo que argumenta, el artículo tercero transitorio de la Ley del Impuesto Empresarial a Tasa Única, establece el mismo plazo para solicitar la devolución del impuesto al activo pagado en los diez ejercicios inmediatos anteriores, para todos los destinatarios de la norma, esto es, el ejercicio fiscal en el que efectivamente se pague el impuesto sobre la renta, en términos del primer y quinto del precitado artículo y en esta medida no viola la garantía de igualdad. ( ) EN TÉRMINOS DE LO PREVISTO EN EL ARTÍCULO 116 DE LA LEY GENERAL DE TRANSPARENCIA Y ACCESO A LA INFORMACIÓN PÚBLICA Y EN LO PREVISTO EN LOS ARTÍCULOS 68 Y 71, DE LA LEY FEDERAL DE TRANSPARENCIA Y ACCESO A LA INFORMACIÓN PÚBLICA, EN ESTA VERSIÓN PÚBLICA SE SUPRIME LA INFORMACIÓN CONSIDERADA LEGALMENTE COMO RESERVADA O CONFIDENCIAL QUE ENCUADRA EN ESOS SUPUESTOS NORMATIVOS 28