NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORÍA 705 MODIFICACIONES A LA OPINIÓN EN EL INFORME DEL AUDITOR INDEPENDIENTE

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1 NORMA INTERNACIONAL DE AUDITORÍA 705 MODIFICACIONES A LA OPINIÓN EN EL INFORME DEL AUDITOR INDEPENDIENTE (En vigencia para las auditorías de estados financieros por los períodos que Empiezan él, o después del, 15 de diciembre 2009) ÍNDICE Párrafos Introducción Alcance de esta NIA Tipos de Opiniones Modificadas Fecha de Vigencia Objetivo Definiciones Requisitos Circunstancias en que se Requiere Modificar la Opinión del Auditor Determinar el Tipo de Modificación de la Opinión del Auditor Forma y Contenido del Informe del Auditor, Cuando se Modifica la Opinión Comunicación con los Encargados del Gobierno de la Entidad Aplicación y Otro Material Explicativo Tipos de Opiniones Modificadas Naturaleza de los Errores Materiales Naturaleza de la Imposibilidad de Obtener Suficiente Evidencia Apropiada de Auditoría Consecuencias de la Imposibilidad de Obtener Suficiente Evidencia Apropiada de Auditoría Debido a Limitaciones Impuestas por la Administración después de que el Auditor Haya Aceptado el Compromiso Otras Consideraciones Relativas a una Opinión Adversa o Abstención de Opinión Forma y Contenido del Informe del Auditor, Cuando se Modifica la Opinión Comunicación con los Encargados del Gobierno de la Entidad Apéndice: Ilustraciones de los Informes de los Auditores con Modificaciones en la Opinión Norma Internacional de Auditoría (NIA) 705 " Modificaciones a la Opinión en el Informe del Auditor Independiente," debe ser leída conjuntamente con la NIA 200 " Objetivos Generales del Auditor Independiente y la Realización de una Auditoría de Acuerdo con Normas Internacionales de Auditoría".

2 Introducción Alcance de esta NIA 1.- Esta Norma Internacional de Auditoría (NIA) trata de la responsabilidad del auditor de emitir un informe apropiado en las circunstancias de que, al formarse una opinión de acuerdo con la NIA 700, (1) concluye que es necesario modificar la opinión sobre los estados financieros. Tipos de Opiniones Modificadas 2.- Este NIA establece tres tipos de opiniones modificadas, tales como, opinión calificada, opinión adversa y abstención de opinión. La decisión sobre qué tipo de opinión sea la apropiada depende de: (a) La naturaleza del asunto que dio origen a la modificación, es decir, si los estados financieros contienen errores materiales o es imposible obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría, puede ser que presente errores importantes, y (b) El criterio del auditor es ser perspicaz sobre los efectos o los posibles efectos de los asuntos sobre los estados financieros. (Ref.: Párr. A1) Fecha de vigencia 3. Esta NIA está vigente para las auditorías de estados financieros por los periodos que empiezan él, o después del 15 de diciembre Objetivo 4. El objetivo del auditor es expresar claramente su opinión apropiadamente modificada, que sea necesaria, sobre los estados financieros, cuando: (a) Concluye, sobre la base de la evidencia obtenida de auditoría de que los estados financieros tomados en su conjunto, no están libres de errores importantes, o (b) El auditor no pudo obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría para concluir que los estados financieros tomados en su conjunto, están libres de errores importantes. Definiciones 5. Para los propósitos de esta NIA, los siguientes términos tienen el significado que se atribuye a continuación: (1) NIA 700, " Formarse una Opinión y el Informe sobre los Estados Financieros".

3 (a) Perspicaz Es un término que se utiliza, en el contexto de errores, para describir los efectos sobre los estados financieros de los errores o de la los posibles efectos, si los hubiere, que no han sido detectadas debido a la imposibilidad de obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría. Perspicacia de los efectos sobre los estados financieros son los que, a criterio del auditor: (i) (ii) (iii) No se limitan a elementos específicos, cuentas o partidas de los estados financieros; Si se limitan, representa o podría representar una proporción sustancial de los estados financieros, o En relación con las revelaciones, son fundamentales para la comprensión de los usuarios de los estados financieros. (b) Opinión Modificado Es una opinión calificada, una opinión adversa o una abstención de opinión. Requisitos Circunstancias en que es Requiere Modificar la Opinión del Auditor 6. El auditor deberá modificar su opinión en el informe, cuando: (a) Concluye que, en base a la evidencia obtenida de auditoría, los estados financieros tomados en su conjunto, no están libres de errores importantes, o (Ref.: Párr. A2-A7) (b) No pudo obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría para concluir que los estados financieros tomados en su conjunto, están libres de errores importantes. (Ref.: Párr. A8-A12) Determinar el Tipo de Modificación de la Opinión del Auditor Opinión calificada 7. El auditor deberá expresar una opinión calificada, cuando: (a) Ha obtenido suficientes pruebas de auditoría apropiadas y concluye que los errores, de forma individual o en se conjunto, son importantes, pero no generalizadas sobre los estados financieros, o (b) No pudo obtener suficientes pruebas de auditoría apropiadas que sirva de base para su opinión, pero concluye que los posibles efectos de errores no detectados, si hubiere, sobre los estados financieros, podrían ser importante pero no generalizadas. Opinión Adversa 8. El auditor deberá expresar una opinión adversa cuando al haber obtenido suficiente evidencia apropiada de auditoría, concluye que los errores, por separado o en su conjunto, son importantes y generalizadas sobre los estados financieros.

4 Abstención de Opinión 9. El auditor, deberá abstenerse de opinar cuando no puede obtener suficientes evidencia de auditoría apropiada sobre las que basara su opinión y concluye que los posibles efectos de errores no detectados, si hubiere, sobre los estados financieros, podrían ser tanto importantes y generalizadas. 10. El auditor deberá abstener de opinar cuando, en circunstancias extremadamente raras que implican múltiples incertidumbres, concluye que, a pesar de haber obtenido suficientes pruebas de auditoría apropiadas en relación con cada una de las incertidumbres individuales, no es posible formarse una opinión sobre los estados financieros debido a la posible interacción de las incertidumbres y su posible efecto acumulativo sobre los estados financieros. Consecuencias de la Imposibilidad de Obtener Suficiente Evidencia Apropiada de Auditoría Debido a Limitaciones Impuestas por la Administración después de que el Auditor Haya Aceptado el Compromiso 11. Si, después de aceptar el compromiso, la administración le impone al auditor una limitación al alcance de la auditoría, en vista de esta situación el auditor considera probable que sea necesario expresar una opinión calificada o abstenerse de opinar sobre los estados financieros, por lo que deberá solicitar a la administración que elimine la limitación. 12. Si la administración se niega a eliminar la limitación mencionada en el párrafo 11, el auditor deberá comunicar este asunto a los encargados del gobierno de la entidad, pero si están de acuerdo con la administración, (2) tendrá que determinar si es posible realizar procedimientos alternativos para obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría. 13. Si no le es posible al auditor obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría, deberá determinar las consecuencias de la siguiente manera: (a) Si concluye que los posibles efectos de errores no detectados sobre los estados financieros, si hubiere, podrían ser importante, pero no generalizadas, deberá calificar la opinión, o (b) Si concluye que los posibles efectos de errores no detectados sobre los estados financieros, si hubiere, podrían ser importantes y muy generalizadas, a tal dimensión que una opinión calificada no sería suficiente para comunicar la gravedad de la situación, el auditor deberá: (i) Retirarse de la auditoría, cuando sea factible y posible en virtud de ley o reglamento aplicable, o (Ref.: Párr. A13-A14) (ii) Si retirarse de la auditoría antes de emitir el informe no es factible o posible, se deberá emitir una abstención de opinión sobre los estados financieros. (2) ISA 260, " Comunicación con aquellos Encargados del Gobierno de la Entidad", párrafo 13.

5 14. Si el auditor cumple con retirarse de la auditoria tal como se expone en el párrafo 13 (b) (i), antes de retirarse, deberá comunicar a los encargados del gobierno de la entidad, todos los asuntos relativos a los errores identificados durante la auditoría que habría dado lugar a la modificación de la opinión. (Ref.: Párr. A15) Otras Consideraciones Relativas a una Opinión Adversa o Abstención de Opinión 15. Cuando el auditor considera necesario expresar una opinión adversa o abstención de opinión sobre los estados financieros tomados en su conjunto, también deberá modificar la opinión en relación con el mismo marco conceptual de información financiera sobre un estado financiero individual o en uno o más elementos específicos, cuentas o partidas de un estado financiero. No modificar la opinión en el mismo informe, (3) en estas circunstancias, podría estar en contradicción con la opinión adversa o abstención de opinión sobre los estados financieros tomados en su conjunto. (Ref.: Párr. A16) Forma y Contenido del Informe del Auditor, Cuando se Modifica la Opinión Bases para Párrafo de Modificación 16. Cuando el auditor modifica la opinión sobre los estados financieros, deberá, además de los elementos específicos requeridos por la NIA 700, incluir un párrafo en el informe que proporciona una descripción del asunto que dio lugar a la modificación. Este párrafo se presentará inmediatamente antes del párrafo de opinión en el informe y utilizar el título " Bases para la opinión calificada", " Base para la opinión adversa", o " Bases para la abstención de opinión", según sea apropiada. (Ref.: Párr. A17) 17. Si existe un error significativo en los estados financieros, relacionado con importes específicos de los estados financieros (incluyendo revelaciones cuantitativas), el auditor deberá incluir en el párrafo de base para la modificación, una descripción y cuantificación de los efectos financieros de los errores, a menos que imposible. Si no es posible cuantificar los efectos financieros, lo hará constar en el párrafo la base para la modificación. (Ref.: Párr. A18) 18. Si existe un error significativo en los estados financieros que se refiere a revelaciones narrativa, el auditor deberá incluir en el párrafo de la base para la modificación, una explicación de la inexactitud de las revelaciones. 19. Si existe un error significativo en los estados financieros que se refiere a la no divulgación de información que requiere ser revelada, el auditor deberá: (a) Discutir con los encargados del gobierno de la entidad la falta de divulgación; (b) Describir en el párrafo la base para la modificación la naturaleza de la información omitida, y (3) NIA 805, " Consideraciones Especiales-Auditorías de Estados Financieros Individuales y Elementos Específicos, Cuentas o Partidas de un Estado Financiero", trata de las circunstancias en que el auditor está encargado de expresar una opinión separada sobre uno o varios elementos específicos, cuentas o partidas de un estado financiero.

6 (c) A menos que esta prohibida por la ley o el reglamento, incluya la información omitida, siempre que sea posible hacerlo, y el auditor tenga suficiente evidencia apropiada de auditoría sobre la información omitida. (Ref.: Párr. A19) 20. Si la modificación resulta de la imposibilidad de obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría, el auditor deberá incluir en el párrafo de la base para la modificación las razones de tal imposibilidad. 21. Incluso si el auditor ha expresado una opinión adversa o abstención de opinión sobre los estados financieros, deberá indicar en el párrafo de la base para la modificación, las razones de cualquier otro asunto de que el auditor es consciente de que ha requerido modificar la opinión, y los efectos de la misma. (Ref.: Párr. A20) Párrafo de Opinión 22. Cuando el auditor modifica la opinión de auditoría, deberá utilizar el título " Opinión Calificada", " Opinión Adversa", o " Abstención de Opinión", según sea apropiado, para el párrafo de opinión. (Ref.: Párr. A21, A23-A24) 23. Cuando el auditor expresa una opinión calificada debido a errores importantes en los estados financieros, deberá indicar en el párrafo de opinión que, en opinión del auditor, excepto por los efectos del (os) asunto (s) que se describen en el párrafo Base para la Opinión Calificada: (a) Los estados financieros presentan razonablemente, en todos los aspectos importantes (o dan una visión verdadera y razonable), de acuerdo con el marco conceptual de informes financieros aplicables, cuando informa de acuerdo con un marco conceptual de presentación razonable, o (b) Los estados financieros han sido preparados, en todos los aspectos importantes, de acuerdo con el marco conceptual de informes financieros aplicables, cuando informa de acuerdo con un marco conceptual de conformidad. Cuando la modificación se debe a la imposibilidad de obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría, el auditor deberá utilizar la frase correspondiente, " excepto por los posibles efectos del (os) asuntos (s)..." para la opinión modificada. (Ref.: Párr. A22) 24. Cuando el auditor expresa una opinión adversa, el auditor deberá indicar en el párrafo de opinión que, en opinión del auditor, debido a la importancia del (os) asunto (s) descrito en el párrafo Bases para la Opinión Adversa: (a) Los estados financieros no presentan razonablemente (o dan una visión verdadera y razonable), de acuerdo con el marco conceptual de informes financieros aplicables, cuando informar de acuerdo con un marco conceptual de presentación razonable, o (b) Los estados financieros no han sido preparados, en todos los aspectos importantes, de acuerdo con el marco conceptual de informes financieros aplicables, cuando informa de acuerdo con un marco conceptual de conformidad.

7 25. Cuando el auditor emite una abstención de opinión debido a la imposibilidad de obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría, deberá indicar en el párrafo de opinión, que: (a) Debido a la importancia del (os) asunto (s) descrito en el párrafo Base para una Abstención de Opinión, no ha podido obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría para proporcionar una base para una opinión de auditoría, y, en consecuencia, (b) El auditor no expresa una opinión sobre los estados financieros. Descripción de la Responsabilidad del Auditor Cuando Expresa una Opinión Calificado u Opinión Adversas 26. Cuando el auditor expresa una opinión calificada u opinión adversa, el auditor deberá modificar la descripción de la responsabilidad del auditor para afirmar que considera que las pruebas de auditoría que ha obtenido es suficiente y apropiada para proporcionar una base para modificar la opinión del auditor. Descripción de la Responsabilidad del Auditor Cuando se Abstiene de Opinar 27. Cuando el auditor emite una abstención de opinión debido a la imposibilidad de obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría, deberá modificar el párrafo de introducción del informe del auditor, para hacer constar de que el auditor fue contratado para auditar los estados financieros. Asimismo, deberá modificar la descripción de la responsabilidad del auditor y la descripción del alcance de la auditoría para manifestar sólo el texto siguiente: " Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre los estados financieros en base en la realización de una auditoría de acuerdo con Normas Internacionales de Auditoría. Debido a que el (los) asunto (s) descrito en el párrafo Base para la Abstención de Opinión, sin embargo, no nos ha sido posible obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría para proporcionar una base para una opinión de auditoría ". Comunicación con los Encargados del Gobierno de la Entidad 28. Cuando el auditor espera modificar la opinión en el informe de auditoría, deberá comunicarse con los encargados del gobierno de la entidad, sobre las circunstancias que llevaron a la modificación prevista y la redacción propuesta de la modificación. (Ref.: Párr. A25) *** Aplicación y Otro Material Explicativo Tipos de Opiniones Modificadas (Ref.: Párr. 2)

8 A1. El siguiente cuadro ilustra cómo afecta el criterio del auditor sobre el tipo de opinión que va ser expresada, por efecto de la naturaleza del asunto que dio lugar a la modificación, y la generalización de sus efectos o posibles efectos sobre los estados financieros, Naturaleza del Asunto que da lugar a la Modificación Los estados financieros presentan errores importantes Imposibilidad de obtener suficiente y apropiada evidencia de auditoría Criterio del Auditor sobre la Generalización de los Efectos o Posibles Efectos sobre los Estados Financiero Material, pero no Material y Generalizado Generalizado Opinión Calificada Opinión Adversa Opinión Calificada Abstención de Opinión Naturaleza de los Errores Materiales (Ref.: Párr. 6 (a)) A2. La NIA 700, requiere que el auditor, al formarse una opinión sobre los estados financieros, llegue a una conclusión con razonable seguridad de que los estados financieros tomados en su conjunto están libres de errores materiales. (4) Incluyendo la evaluación de los errores no corregidos, si hubiere, sobre los estados financieros de acuerdo con la NIA 450. (5) A3. La NIA 450, define un error, como la diferencia entre, la cantidad, clasificación, presentación o revelación reportada en los estados financieros, y la cantidad, clasificación, presentación o revelación que se exige para el caso estar de acuerdo con el marco conceptual de información financiera aplicable. En consecuencia, pueden surgir errores materiales de los estados financieros, en relación con: (a) La adecuación de las políticas contables seleccionadas; (b) La aplicación de las políticas contables seleccionadas, o (c) La idoneidad o adecuación de las revelaciones en los estados financieros. Adecuación de las Políticas Contables Seleccionadas A4. En relación con la adecuación de las políticas contables que ha seleccionado la administración, pueden surgir errores materiales de los estados financieros cuando: (a) Las políticas contables seleccionadas no son coherentes con el marco conceptual de información financiera aplicable, o (b) Los estados financieros, incluyendo las notas correspondientes, no representan las transacciones subyacentes y eventos en una forma que logre la presentación razonable. (4) NIA 700, párrafo 11. (5) NIA 450, " Evaluación de los Errores Identificadas durante la Auditoría," párrafo 4 (a).

9 A5. Los marcos conceptuales de información financiera a menudo contienen requisitos para la contabilización y divulgación de los cambios en las políticas contables. Cuando la entidad ha cambiado políticas contables significativas seleccionadas, pueden surgir errores materiales de los estados financieros, cuando la entidad no ha cumplido con estos requisitos. Aplicación de las Políticas Contables Seleccionadas A6. En relación con la aplicación de las políticas contables seleccionadas, pueden surgir errores materiales de los estados financieros: (a) Cuando la administración no ha aplicado las políticas contables seleccionados de manera coherente con el marco conceptual de información financiera, incluso cuando la administración no ha aplicado las políticas contables seleccionadas consistentemente entre períodos o para transacciones y eventos similares (coherencia en la aplicación), o (b) Debido al método de aplicación de las políticas contables seleccionadas (tales como un error involuntario en la aplicación). Idoneidad o Adecuación de las Revelaciones en los Estados Financieros A7. En relación con la idoneidad o adecuación de las revelaciones en los estados financieros, pueden surgir errores materiales de los estados financieros cuando: (a) Los estados financieros no incluyen todas las revelaciones requeridas por el marco conceptual de informes financieros aplicables; (b) Las revelaciones en los estados financieros no se presentan de conformidad con el marco conceptual de información financiera aplicables, o (c) Los estados financieros no ofrecen la información necesaria para lograr una presentación razonable. Naturaleza de la Imposibilidad de Obtener Suficiente Evidencia Apropiada de Auditoría (Ref.: Párr. 6 b)) A8. La imposibilidad del auditor para obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría (también conocida como la limitación en el alcance de la auditoría) pueden surgir de: (a) Circunstancias fuera del control de la entidad; (b) Circunstancias relativas a la naturaleza u oportunidad del trabajo del auditor, o (c) Limitaciones impuestas por la administración. A9. La imposibilidad de realizar un procedimiento específico, no constituye una limitación en el alcance de la auditoría si el auditor es capaz de obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría mediante la realización de procedimientos alternativos. Si esto no es posible, los requisitos de los párrafos 7 (b) y 10, se aplican cuando sea apropiado. Las limitaciones impuestas por la administración pueden tener otras implicaciones para la auditoría, como para la evaluación de los auditores de los riesgos de fraude y la consideración de la continuación del compromiso.

10 A10. Ejemplos de circunstancias que están fuera del control de la entidad son, cuando: Los registros contables de la entidad han sido destruidos. Los registros contables de un componente significativo han sido capturados de forma indefinida por las autoridades gubernamentales. A11. Ejemplos de circunstancias relacionadas a la naturaleza y oportunidad que el trabajo del auditor incluye, cuando: La entidad está obligada a utilizar el método contable de participación patrimonial de una entidad asociada, y el auditor no puede obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría sobre la información financiera de la entidad asociada para evaluar si el método de participación patrimonial ha sido correctamente aplicada. En la oportunidad de la designación del auditor es tal, que el auditor no puede observar el recuento de los inventarios físicos de existencias. El auditor determina que los procedimientos sustantivos a realizar por sí sola, no es suficiente debido a que los controles de la entidad no son eficaces. A12. Ejemplos de la imposibilidad de obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría, derivada de la limitación en el alcance de la auditoría cuando lo impone la administración, se incluyen: La administración impide al auditor observar el recuento del inventario físico de existencias. La administración impide al auditor solicitar confirmación externa de saldos de una cuenta específica del balance. Consecuencias de la Imposibilidad de Obtener Suficiente Evidencia Apropiada de Auditoría Debido a Limitaciones Impuestas por la Administración después de que el Auditor Haya Aceptado el Compromiso (Ref.: Párr. 13 (b) -14 A13. La viabilidad de retirarse de la auditoría puede depender de la etapa de terminación del compromiso en el momento en que la administración impone la limitación del alcance. Si el auditor ha completado sustancialmente la auditoría, el auditor podrá decidir completar la auditoría en la medida de lo posible y emitir una abstención de opinión, explicando la limitación del alcance en el párrafo Base para la Abstención de Opinión, antes de retirarse. A14. En determinadas circunstancias, la retirada de la auditoría no puede ser posible si el auditor está obligado por ley o reglamento, a continuar el compromiso de auditoría. Esto puede ser el caso de un auditor que es designado para auditar los estados financieros de las entidades del sector público. También puede ser el caso en las jurisdicciones en que el auditor sea designado para auditar los estados financieros para un periodo determinado, o designados por un período específico y se le prohíbe retirarse antes de finalizar la auditoría de los estados financieros o antes de que termine el período, respectivamente. Asimismo, el auditor puede considerar la necesidad de incluir un párrafo de Otros Asuntos en el informe del auditor. (6) (6) NIA 706, " Párrafos de Énfasis en el Asunto y Párrafos de Otras Asuntos en el Informe del Auditor Independiente," párrafo A5.

11 A15. Cuando el auditor concluye que es necesario retirarse de la auditoría debido a una limitación al alcance, puede haber una exigencia profesional, legal o reglamentaria para que el auditor comunique los asuntos relativos a su retiro del compromiso a los reguladores o los propietarios de la entidad. Otras Consideraciones Relativas a una Opinión Adversa o Abstención de Opinión (Ref.: Párrafo 15.) A16. Los siguientes son ejemplos de informes de circunstancias que no estarían en contradicción con la opinión adversa del auditor o una abstención de opinión: La expresión de una opinión sin modificaciones sobre los estados financieros preparados de acuerdo con un marco conceptual de una determinada información financiera y, en el mismo informe, expresa una opinión adversa sobre los mismos estados financieros bajo un marco conceptual de informes financieros diferentes. (7) La expresión de una abstención de opinión respecto a los resultados de las operaciones y los flujos de efectivo, cuando proceda, y de un dictamen sin modificaciones con respecto a la situación financiera (véase la NIA 510 (8)). En este caso, el auditor no ha expresado una abstención de opinión sobre los estados financieros en su conjunto. Forma y Contenido del Informe del Auditor, Cuando se Modifica la Opinión Base para la Modificación del Párrafo (Ref.: Párr , 19, 21) A17. La consistencia en el informe del auditor ayuda a promover la comprensión de los usuarios y para identificar circunstancias inusuales cuando se producen. En consecuencia, si bien la uniformidad en la redacción de una opinión modificada y en la descripción de la base para la modificación no sea posible, es deseable que exista coherencia en la forma como con el contenido del informe del auditor. A18. Un ejemplo de los efectos financieros de errores materiales que el auditor puede describir en el párrafo de la base para la modificación en el informe del auditor, es la cuantificación de los efectos de la sobrevaluación de las existencias sobre el impuesto a la renta, los ingresos antes de impuestos, el ingreso neto y el patrimonio neto. A19. Divulgar información omitida en el párrafo de la base para la modificación, no sería posible si: (a) Las revelaciones no han sido preparados por la administración o la revelación de otro modo no están fácilmente disponibles al auditor; o (b) A criterio del auditor, las revelaciones sería excesivamente voluminoso en relación con el informe del auditor. (7) Véase párrafo A32 de la NIA 700 para una descripción de esta circunstancia. (8) NIA 510, " Compromisos de Auditoría Inicial-Balances de Apertura", párrafo 10.

12 A20. Una opinión adversa o una abstención de opinión, sobre un asunto específico que se describe en el párrafo de la base para la calificación, no justifica omitir la descripción de otros asuntos identificados, que de otro modo, habrían requerido modificar la opinión del auditor. En tales casos, la divulgación de otros asuntos de los que el auditor es consciente puede ser pertinente para los usuarios de los estados financieros. Párrafo de Opinión (Ref.: Párr ) A21. La inclusión del título de este párrafo deja claro al usuario de que la opinión del auditor se ha modificado y se indica el tipo de modificación. A22. Cuando el auditor expresa una opinión calificada, no sería apropiado utilizar frases como " con la explicación anterior" o " sujeto a" en el párrafo de opinión debido a que estos no son lo suficientemente claros o contundentes. Informes del Auditor Ilustrativos A23. Las ilustraciones 1 y 2 del Apéndice, contiene informes de los auditores con calificaciones y opiniones adversas, respectivamente, como los estados financieros contienen errores materiales. A24. La ilustración 3 del Apéndice contiene un informe de auditoría con opinión calificada debido a que el auditor no puede obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría. La ilustración 4, contiene una abstención de opinión debido a la imposibilidad de obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría sobre un único elemento de los estados financieros. La ilustración 5, contiene una abstención de opinión debido a la imposibilidad de obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría acerca de varios elementos de los estados financieros. En cada uno de los dos últimos casos, los posibles efectos sobre los estados financieros de la imposibilidad, son a la vez material y generalizado. Comunicación con los Encargados del Gobierno de la Entidad (Ref.: Párrafo 28.) A25. La comunicación con los encargados del gobierno de la entidad sobre las circunstancias que conducen a una modificación, que se prevé, de la opinión del auditor y la redacción propuesta de la modificación, permite: (a) Al auditor dar aviso a los encargados del gobierno de la entidad de la modificación(s) que se prevé y las razones (o circunstancias) para la modificación (s); (b) Al auditor a solicitar el consentimiento de los encargados del gobierno de la entidad sobre los hechos del asunto (s) que dan lugar a la modificación prevista (s), o para confirmar los asuntos de desacuerdo con la administración como tal, y (c) Dar una oportunidad a los encargados del gobierno de la entidad, cuando fuere apropiado, de proporcionar el auditor mayor información y explicaciones respecto del asunto (s) que dieron lugar a la modificación prevista (s).

13 Apéndice (Ref.: Párr. A23-24) Ilustraciones de los Informes de los Auditores con Modificaciones en la Opinión Ilustración 1: Informe de un auditor que contiene una opinión calificada debido a errores materiales de los estados financieros. Ilustración 2: Informe de un auditor que contienen una opinión adversa debida a errores materiales de los estados financieros. Ilustración 3: Informe de un auditor que contiene una opinión calificada debido a la imposibilidad del auditor de obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría. Ilustración 4: Informe de un auditor que contiene una abstención de opinión debido a la imposibilidad del auditor de obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría sobre un único elemento de los estados financieros. Ilustración 5: Informe de un auditor que contiene una abstención de opinión debido a la imposibilidad del auditor de obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría acerca de varios elementos de los estados financieros. Ilustración 1: Las circunstancias son las siguientes: Auditoría de un juego completo de estados financieros para propósitos generales preparado por la administración de la entidad, de acuerdo con las Normas Internacionales de Información Financiera. Los términos del compromiso de auditoría reflejan la descripción de la responsabilidad de la administración por los estados financieros de acuerdo con la NIA 210, (9) Las existencias presentan errores. Los errores se consideran material, pero no generalizado a los estados financieros. Además de la auditoría de los estados financieros, el auditor tiene otra responsabilidad de emitir informes requeridos en virtud de la ley local. INFORME DE LOS AUDITORES INDEPENDIENTES [Destinatario Apropiado] Informe sobre la Estados Financieros (10) Hemos auditado los estados financieros adjuntos de la Compañía ABC, que comprenden el balance al 31 de diciembre de 20X1, y los correspondientes estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto y de flujos de efectivo por el año terminado en esa fecha, y un resumen de políticas contables significativas y otra información explicativa. (9) NIA 210, " Acordar los Términos de un Compromiso de Auditoría". (10) El sub-título "Informe sobre los Estados Financieros" no es necesaria en circunstancias que no sea aplicable el segundo sub-titulo " Informe sobre Otros Requisitos Legales y Reglamentarios".

14 Responsabilidad de Administración por los Estados Financieros (11) La administración es responsable de la preparación y presentación razonable de los estados financieros de acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera, (12) y sobre el control interno que la administración, determina que es necesario para permitir la preparación de estados financieros que estén libres de errores materiales, ya sea por fraude o error. Responsabilidad del auditor Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre dichos estados financieros basada en nuestra auditoría. Hemos realizado nuestra auditoría de conformidad con las Normas Internacionales de Auditoría. Esas normas requieren que cumplan con los requisitos éticos y realicemos un plan de auditoría para obtener seguridad razonable sobre si los estados financieros están libres de errores materiales. Una auditoría implica la realización de procedimientos para obtener evidencia de auditoría sobre los montos y revelaciones en los estados financieros. Los procedimientos seleccionados dependen del criterio del auditor, incluyendo la evaluación de los riesgos de errores materiales de los estados financieros, ya sea por fraude o error. Al realizar las evaluaciones de los riesgos de errores, el auditor considera que el control interno pertinente para la preparación y presentación razonable (13) de los estados financieros de la entidad, con el objeto de diseñar procedimientos de auditoría que sean apropiados en las circunstancias, pero no para propósitos de expresar una opinión sobre la efectividad del control interno. (14) de una entidad. Una auditoría también incluye la evaluación de la idoneidad de las políticas contables utilizadas y la razonabilidad de las estimaciones contables hechas por la administración, así como la evaluación de la presentación general de los estados financieros. (11) O algún otro término que sea apropiado en el contexto del marco legal de la jurisdicción en particular. (12) Cuando la responsabilidad de la administración es la de preparar los estados financieros que dan una visión verdadera y razonable, se podría leer: " La administración es responsable por la preparación de los estados financieros que den una visión verdadera y razonable de acuerdo con las Normas Internacionales de Información Financiera, y por tal... " (13) En el caso de la nota 12, el párrafo podría leerse: " Al realizar las evaluaciones de los riesgos de errores, el auditor considera que el control interno pertinente para la preparación de los estados financieros de la entidad, dan una visión verdadera y razonable, con el objeto de diseñar procedimientos de auditoría que sean apropiados en el circunstancias, pero no con el propósito de expresar una opinión sobre la efectividad del control interno de la entidad. " (14) En circunstancias en que el auditor tiene la responsabilidad de expresar una opinión sobre la efectividad del control interno en relación con la auditoría de los estados financieros, esta frase tendría la siguiente redacción: " Al realizar las evaluaciones de los riesgos de errores, el auditor considera el control interno pertinente para la preparación y presentación razonable de los estados financieros de la entidad, con el objeto de diseñar procedimientos de auditoría que sean apropiados en las circunstancias. " En el caso de la nota 12, el párrafo podría leerse: " Al realizar las evaluaciones de los riesgos de errores, el auditor considera que el control interno pertinente para la preparación de los estados financieros de la entidad, que dan una visión verdadera y razonable, con el objeto de diseñar procedimientos de auditoría que sean apropiados en las circunstancias. "

15 Consideramos que la evidencia de auditoría que hemos obtenido es suficiente y apropiada para proporcionar una base para nuestra opinión de auditoría calificada. Bases para Calificar la Opinión Las existencias de la compañía se presentan en el balance por un importe de xxx. La Administración no ha revelado si las existencias están valuadas al costo o al valor neto de realización el que fuera menor, pero ha declarado que están valuados al costo, lo que constituye una desviación de las Normas Internacionales de Información Financiera. Los registros de la compañía indican que la administración había declarado que el costo de las existencias es mayor que el valor neto de realización, en una cantidad de xxx, lo que habría sido necesario reducir las existencias hasta llegar a su valor neto de realización. En consecuencia, el costo de ventas esta incrementado en xxx, y el impuesto sobre la renta, los ingresos netos y el patrimonio neto están reducidos en xxx, xxx y xxx, respectivamente. Opinión Calificada En nuestra opinión, excepto por los efectos de los asuntos que se describen en el párrafo Bases para Calificar la Opinión, los estados financieros presentan razonablemente, en todos los aspectos importantes (o dan una visión verdadera y razonable) la situación financiera de la Compañía ABC al 31 de diciembre de 20X1, y (de) su desempeño financiero y sus flujos de efectivo para el año terminado en esa fecha de acuerdo con las Normas Internacionales de Información Financiera. Informe sobre Otros Requisitos Legales y Reglamentarios [La forma y contenido de esta sección del informe de auditoría variará en función a la naturaleza de las responsabilidades del auditor sobre otros informes.] [Firma del Auditor] [Fecha del informe del auditor] [Dirección del Auditor]

16 Ilustración 2: Las circunstancias son las siguientes: Auditoría de estados financieros consolidados para propósitos generales preparados por la administración de la casa matriz de acuerdo con las Normas Internacionales de Información Financiera. Los términos del compromiso de auditoría reflejan la descripción de la responsabilidad de la administración por los estados financieros de acuerdo con la NIA 210. Los estados financieros contienen errores materiales, debido a que no se ha consolidado una subsidiaria. Los errores materiales se consideran como un factor generalizado de los estados financieros. Los efectos de los errores sobre los estados financieros no han sido determinados porque no era practicable hacerlo. Además de la auditoría de los estados financieros consolidados, el auditor tiene otras responsabilidades de emitir informes requeridos por la ley local. INFORME DE LOS AUDITORES INDEPENDIENTES [Destinatario Apropiado] Informe sobre los Estados Financieros Consolidados (15) Hemos auditado los estados financieros consolidados adjuntos de la Compañía ABC y sus subsidiarias, que comprenden el balance consolidado al 31 de diciembre de 20X1, y los correspondientes estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto y de flujos de efectivo por el año terminado en esa fecha, y un resumen de las políticas contables significativas y otras información explicativa. Responsabilidad de la Administración por los Estados Financieros Consolidados (16) La administración es responsable de la preparación y presentación razonable de estos estados financieros consolidados de acuerdo con las Normas Internacionales de Información Financiera, (17) y para el control interno como la administración, determine que es necesaria para permitir la preparación de estados financieros consolidados que están libres de errores materiales, ya sea por fraude o error. (15) El sub-título " Informe sobre los Estados Financieros Consolidados" es innecesaria en circunstancias de que el segundo sub-titulo no sea aplicable " Informe sobre Otros Requisitos Legales y Reglamentarios". (16) O algún otro término que sea apropiado en el contexto del marco legal de la jurisdicción en particular. (17) Cuando la responsabilidad de la administración es la de preparar los estados financieros consolidados que den una visión verdadera y razonable, podría leerse de la siguiente manera: " La administración es responsable de la preparación de los estados financieros consolidados que den una visión verdadera y razonable de acuerdo con las Normas Internacionales de Información Financiera, y para tal... "

17 Responsabilidad del Auditor Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre los estados financieros consolidados basada en nuestra auditoría. Hemos realizado nuestra auditoría de acuerdo con las Normas Internacionales de Auditoría. Esas normas requieren que cumplan con los requisitos éticos y planifiquemos y realicemos la auditoría para obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros consolidados están libres de errores materiales. Una auditoría implica la realización de procedimientos para obtener evidencia de auditoría sobre los montos y revelaciones en los estados financieros consolidados. Los procedimientos seleccionados dependen del criterio del auditor, incluyendo la evaluación de los riesgos de errores materiales de los estados financieros, ya sea por fraude o error. Al realizar las evaluaciones de los riesgos de errores, el auditor considera que el control interno pertinente para la preparación y presentación razonable (18) de los estados financieros consolidados de la entidad, con el objeto de diseñar procedimientos de auditoría que sean apropiados en las circunstancias, pero no para propósitos de expresar una opinión sobre la efectividad del control interno. (19) de una entidad. Una auditoría también incluye la evaluación de la idoneidad de las políticas contables utilizadas y la razonabilidad de las estimaciones contables hechas por la administración, así como la evaluación de la presentación general de los estados financieros consolidados. Consideramos que la evidencia de auditoría que hemos obtenido es suficiente y apropiada para proporcionar una base para nuestra opinión de auditoría adversa. (18) En el caso de la nota 17, podría leerse: " Al realizar las evaluaciones de los riesgos de errores, el auditor considera el control interno pertinente para la preparación de los estados financieros consolidados de la entidad, que den una visión verdadera y razonable con el objeto de diseñar los procedimientos de auditoría que sean apropiados en las circunstancias, pero no con el propósito de expresar una opinión sobre la efectividad del control interno de la entidad. " (19) En circunstancias que el auditor tiene la responsabilidad de expresar una opinión sobre la efectividad del control interno en relación con la auditoría de los estados financieros consolidados, esta frase tendría la siguiente redacción: " Al realizar las de los riesgos de errores, el auditor considera el control interno pertinentes para la preparación y presentación razonable de los estados financieros consolidados de la entidad, con el objeto de diseñar procedimientos de auditoría que sean apropiados a las circunstancias. En el caso de la nota 17, este podría leerse: " Al realizar las evaluaciones de los riesgos de errores, el auditor considera el control interno pertinente para la preparación de los estados financieros consolidados de la entidad que den una visión verdadera y razonable. Con el objeto de diseñar procedimientos de auditoría que sean apropiados en las circunstancias. "

18 Bases para la Opinión Adversa Como se explica en la Nota X, la compañía no ha consolidado los estados financieros de la subsidiaria Compañía XYZ, que fue adquirió en el 20X1, debido a que aún no ha sido posible determinar los valores razonables de algunos activos y pasivos importantes de la subsidiaria a la fecha de la adquisición. Por lo tanto, esta inversión se contabilizo sobre la base del costo. De acuerdo con las Normas Internacionales de Información Financiera, la subsidiaria ha debido ser consolidado por efecto de que es controlada por la compañía. De haberse consolidado la Compañía XYZ, muchos elementos de los estados financieros adjuntos, habrían sido materialmente afectados. Los efectos sobre los estados financieros consolidados por la falta de la consolidación, no han sido determinados. Opinión Adversa En nuestra opinión, debido a la importancia de los asuntos discutidos en el párrafo Bases para la Opinión Adversa, los estados financieros consolidados no presentan razonablemente (o no dan una visión verdadera y razonable) la situación financiera de la Compañía ABC y sus subsidiarias al 31 de diciembre de 20X1, y (de) su desempeño financiero y sus flujos de efectivo para el año terminado en esa fecha de acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera. Informe sobre Otros Requisitos Legales y Reglamentarios [La forma y contenido de esta sección del informe del auditor pueden variar dependiendo de la naturaleza de las responsabilidades del auditor de emitir otros informes.] [Firma del Auditor] [Fecha del informe del auditor] [Dirección del Auditor] Ilustración 3: Las circunstancias son las siguientes: Auditoría de un juego completo de estados financieros para propósitos generales preparado por la administración de la entidad, de acuerdo con Normas Internacionales de Información Financiera. Los términos del compromiso de auditoría reflejan la descripción de la responsabilidad de la administración por los estados financieros de acuerdo con la NIA 210. El auditor no pudo obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría en relación con una inversión en una filial extranjera. Los posibles efectos de la imposibilidad de obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría se consideran material, pero no generalizada, para los estados financieros. Además de la auditoría de los estados financieros, el auditor tiene otras responsabilidades de emitir informes requeridos por la ley local

19 INFORME DE LOS AUDITORES INDEPENDIENTES [Destinatario Apropiado] Informe sobre los Estados Financieros (20) Hemos auditado los estados financieros adjuntos de la Compañía ABC, que comprenden el balance al 31 de diciembre de 20X1, y los correspondientes estados de resultados, de cambios en el patrimonio neto y de flujos de efectivo por el año terminado en esa fecha, y un resumen de políticas contables significativas y otra información explicativa. Responsabilidad de la Administración por los Estados Financieros (21). La administración es responsable de la preparación y presentación razonable de los estados financieros de acuerdo con las Normas Internacionales de Información Financiera, (22) y por el control interno si la administración, determina que es necesario para permitir la preparación de estados financieros que estén libres de errores materiales, ya sea por fraude o error. Responsabilidad del auditor Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre dichos estados financieros basada en nuestra auditoría. Hemos realizado nuestra auditoría de conformidad con las Normas Internacionales de Auditoría. Esas normas requieren que cumplan con los requisitos éticos, planifiquemos y realicemos la auditoría para obtener una seguridad razonable de que los estados financieros están libres de errores materiales. (20) El sub-título " Informe sobre los Estados Financieros" no es necesaria en circunstancias que no se aplica el segundo sub-titulo " Informe sobre Otros Requisitos Legales y Regulatorios". (21) O algún otro término que sea apropiado en el contexto del marco legal de la jurisdicción en particular.. (22) Cuando la responsabilidad de administración es la de preparar los estados financieros que den una visión verdadera y razonable, esto podría leerse: " La administración es responsable de la preparación de los estados financieros que den una visión verdadera y razonable de acuerdo con las Normas Internacionales de Información Financiera, y por tal... "

20 Una auditoría implica la realización de procedimientos para obtener evidencia de auditoría sobre los montos y revelaciones en los estados financieros. Los procedimientos seleccionados dependen del criterio del auditor, incluyendo la evaluación de los riesgos de errores materiales de los estados financieros, ya sea por fraude o error. Al realizar las evaluaciones de los riesgos de errores, el auditor considera que el control interno pertinente para la preparación y presentación razonable (23) de los estados financieros de la entidad, con el objeto de diseñar procedimientos de auditoría que sean apropiados en las circunstancias, pero no para propósitos de expresar una opinión sobre la efectividad del control interno. (24) de una entidad. Una auditoría también incluye la evaluación de la idoneidad de las políticas contables utilizadas y la razonabilidad de las estimaciones contables hechas por la administración, así como la evaluación de la presentación general de los estados financieros. Consideramos que la evidencia de auditoría que hemos obtenido es suficiente y apropiada para proporcionar una base para nuestra opinión de auditoría calificada. Bases para la Opinión Calificada La inversión de la Compañía ABC en la Compañía XYZ, una asociada extranjera, adquirida en el año y contabilizada por el método de participación patrimonial, esta presentada en el balance al 31 de diciembre de 20X1, por un monto de xxx, y la participación de la Compañía ABC en los ingresos netos de la Compañía XYZ asciende a xxx, se incluyen en los ingresos de la Compañía ABC por el año terminado en esa fecha. No hemos podido obtener suficiente evidencia apropiada de auditoría sobre el importe en libros de la inversión de la Compañía ABC en la Compañía XYZ, al 31 de diciembre de 20X1 y la participación de la Compañía ABC de los ingresos netos por el año de la Compañía XYZ, porque la administración y los auditores de la Compañía XYZ, se nos negó el acceso a la información financiera. En consecuencia, no hemos podido determinar si los ajustes de dichas cantidades eran necesarios. (23) En el caso de la nota 22, esto podría leerse: " Al realizar las evaluaciones de los riesgos de errores, el auditor considera que el control interno pertinente para la preparación de los estados financieros de la entidad, dan una visión verdadera y razonable, con el objeto de diseñar procedimientos de auditoría que sean apropiados en el circunstancias, pero no con el propósito de expresar una opinión sobre la efectividad del control interno de la entidad. " (24) En circunstancias que el auditor tiene la responsabilidad de expresar una opinión sobre la efectividad del control interno en relación con la auditoría de los estados financieros, esta frase podría tener la siguiente redacción: " Al realizar las evaluaciones de los riesgos de errores, el auditor considera el control interno pertinente para la preparación y presentación razonable de los estados financieros de la entidad, con el objeto de diseñar procedimientos de auditoría que sean apropiados a las circunstancias. " En el caso de la nota 22, esto podría leerse:" Al realizar las evaluaciones de riesgos de errores, el auditor considera que el control interno pertinente para la preparación de los estados financieros de la entidad que den una visión verdadera y razonable, con el objeto de diseñar procedimientos de auditoría que sean apropiados en las circunstancias. "