LOS ESTÁNDARES INTERNACIONALES DE AUDITORÍA Y SU COMPARACIÓN CON LAS NORMAS ARGENTINAS

Transcripción

1 ARMANDO MIGUEL CASAL LOS ESTÁNDARES INTERNACIONALES DE AUDITORÍA Y SU COMPARACIÓN CON LAS NORMAS ARGENTINAS PRÓLOGO DE SAMUEL ALBERTO MANTILLA BLANCO Contador Público, profesor y directivo universitario Auditor externo y consultor en los sectores público y privado

2 Casal, Armando Los estándares internacionales de auditoría y su comparación con las normas argentinas. - 1a ed. - Buenos Aires : Errepar, p. ; 22x15 cm. ISBN Auditoría. I. Título CDD Los estándares internacionales de auditoría y su comparación con las normas argentinas Armando Miguel Casal ERREPAR S.A. Paraná 725 (1017) - Buenos Aires - República Argentina Tel.: Internet: clientes@errepar.com ISBN: Nos interesan sus comentarios sobre la presente obra: editorial@errepar.com 2010 ERREPAR S.A. Queda hecho el depósito que marca la ley Impreso y hecho en la Argentina Printed in Argentina No se permite la reproducción parcial o total, el almacenamiento, el alquiler, la transmisión o la transformación de este libro, en cualquier forma o por cualquier medio, sea electrónico o mecánico, mediante fotocopias, digitalización u otros métodos, sin el permiso previo y escrito del editor. Su infracción está penada por las leyes y Esta edición se terminó de imprimir en los talleres Sevagraf S.A., en Buenos Aires, República Argentina, en el mes de abril de 2010.

3 A mi esposa, Cristina, y a mis hijos, Pablo y Daniel. A mis padres, Armando y Hortensia.

4 ARMANDO MIGUEL CASAL Contador Público (UBA). Licenciado en Administración (UBA). Profesor de Auditoría desde 1986, carrera de Contador Público de la Facultad de Ciencias Económicas de la Universidad Argentina de la Empresa (UADE). Desde 2002, profesor titular ordinario. Ex profesor investigador adjunto desde 1994 del ex Centro de Investigaciones Contables de la Facultad de Ciencias Económicas de la Universidad de Buenos Aires (UBA). Ex profesor del Programa de Educación Continuada (PEC) del Consejo Profesional de Ciencias Económicas de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires (CPCECABA) desde 1985 en cursos de Auditoría de Estados Contables, Auditoría Integral y Sindicatura Societaria. Profesor de la Escuela de Educación Continuada (EEC) desde 2007 en el curso de Especialización en normas contables y de auditoría (locales e internacionales) y de cursos de actualización sobre temas contables. Ex integrante de las Comisiones de Estudios de Auditoría y de Actuación Profesional del Contador Público del CPCECABA ( ). Ex representante de la Federación Argentina de Consejos Profesionales de Ciencias Económicas (FACPCE) en la Comisión de Reuniones Técnicas Internacionales. Autor y coautor de trabajos vinculados con auditoría y contabilidad, desde 1986, en diversas Conferencias Interamericanas de Contabilidad, Jornadas de Ciencias Económicas del Cono Sur y Congresos Nacionales de Profesionales en Ciencias Económicas. Autor y coautor de libros vinculados con contabilidad, auditoría, administración y sindicatura societaria, y de más de 150 trabajos de la profesión contable publicados en revistas especializadas, profesionales y empresarias, de editoriales líderes del mercado. Autor, en los últimos cinco años, de aproximadamente 20 trabajos por año vinculados ARMANDO MIGUEL CASAL VII

5 LOS ESTÁNDARES INTERNACIONALES DE AUDITORÍA Y SU COMPARACIÓN CON con la profesión contable, auditoría, administración y asesoramiento empresarial. Director de la Enciclopedia de Contabilidad y Administración (que incluye D&G Profesional & Empresaria) de la Editorial Errepar desde Revisión y aprobación de, aproximadamente, 100 trabajos por año de destacados autores vinculados con contabilidad, auditoría y administración de empresas. Ex coordinador académico y profesor del posgrado CPI, Contabilidad Internacional y Auditoría Internacional, correspondiente a Competencias Profesionales Acreditadas (CPA) de la Universidad Argentina de la Empresa (años 2008 y 2009). Conferencista y profesor en diversos cursos de actualización profesional, seminarios y posgrados de capacitación para graduados en ciencias económicas, gobierno corporativo y administración superior de entes públicos y privados, desde Miembro del Comité Académico de la Especialización en Contabilidad Superior, Control y Auditoría de la Universidad Nacional del Sur, Departamento de Ciencias de la Administración desde Integrante de Comités Evaluadores CONEAU de posgrados: especializaciones, maestrías y doctorados de contabilidad y auditoría desde Integrante de equipos de trabajo de Peer Review (Control de Calidad) en el país y en el exterior. Director de Auditoría en el Posgrado de Especialización en Contabilidad y Auditoría, Universidad Católica de Córdoba, Facultad de Ciencias Económicas desde Jurado de Contrastación de Trabajos de Investigación, Universidad Nacional de Buenos Aires y Universidad Católica de Córdoba, Facultades de Ciencias Económicas. Profesor sobre Estándares Internacionales de Contabilidad y Auditoría en el Consejo Profesional de Ciencias Económicas de San Juan, en cursos integrantes del Programa de Educación Continuada (PEC) de la FACPCE, desde Profesor del posgrado de Especialización en asesoramiento empresarial, materia contabilidad y auditoría, en la Facultad de Ciencias Económicas de la UMSA, desde VIII ERREPAR

6 LOS ESTÁNDARES INTERNACIONALES DE AUDITORÍA Y SU COMPARACIÓN CON Autor, recientemente, del Tratado de Informes de Auditoría, Revisión, Otros Aseguramientos y Servicios Relacionados, que contiene los estándares internacionales de auditoría luego de la culminación del Proyecto Claridad, Errepar, julio de 2009, y coautor de Instrumentos Financieros Derivados. Aspectos legales, fiscales, contables y de auditoría, Errepar, noviembre de Contador Veterano de las Américas. Asociación Interamericana de Contabilidad (AIC), desde 1993, habiendo presentado y expuesto numerosos trabajos técnicos desde 1989, durante las Conferencias Interamericanas de Contabilidad. Ex revisor de estados contables de la Bolsa de Comercio de Buenos Aires (BCBA). Ex socio de los estudios locales representantes de TREUARBEIT y KPMG (1987/2003). Titular de MIGUEL CASAL & ASOCIADOS. Auditores y Consultores, en alianza con PKF Villagarcía y Asociados, miembro de PKF Internacional, desde ARMANDO MIGUEL CASAL IX

7 PRÓLOGO A la fecha de enviar a la imprenta esta importante obra del profesor Casal, la temática de la adopción de los ISA (International Standards on Auditing = Estándares internacionales de auditoría) ha cobrado un vigor inusitado, ciertamente complementario al relacionado con la adopción de los IFRS (International Financial Reporting Standards = Estándares internacionales de información financiera). Varios fenómenos han contribuido a esa situación: (1) el proceso de adopción de los ISA en la Unión Europea, bajo los lineamientos de la Directiva 2006/43/CE del Parlamento Europeo y del Consejo del 17 de mayo de 2006, ya en proceso de incorporación legal en los distintos Estados miembro de la Unión Europea; (2) la presión derivada del enfoque ISA Plus, esto es, la obligatoriedad de los ISA más las adiciones regulatorias derivadas de las prácticas de gobierno corporativo (en Estados Unidos por la vía de la implementación de la Ley Sarbanes-Oxley de 2002, y en la Unión Europea por el Código Combinado y demás requerimientos legales); (3) la incorporación del modelo ISA (valoración de los riesgos y respuesta del auditor frente a los riesgos) en las estructuras normativas de la auditoría en Estados Unidos, Nueva Zelanda, Canadá, Australia y Hong Kong, entre otros. No extraña, entonces, que la adopción de los ISA sea un proceso que se esté acelerando y consolidando en todo el mundo. Tal y como lo muestra la tabla en la cual IFAC resume el estado de ésta (puede verse en hay algunos datos que merecen ser tenidos bien presentes: (1) IFAC reconoce que existen cuatro bases o enfoques diferentes para la adopción de los ISA: 1. Requeridos por ley o regulación: la ley o la regulación local requiere el uso de los ISA tal y como son emitidos por la Interna- ARMANDO MIGUEL CASAL XI

8 LOS ESTÁNDARES INTERNACIONALES DE AUDITORÍA Y SU COMPARACIÓN CON tional Auditing and Assurance Standards Board (IAASB) en la auditoría de los estados financieros de propósito general. 2. ISA adoptados: el emisor de estándares nacionales ha adoptado los ISA como los estándares de auditoría a ser usados en el país (no hay estándares locales de auditoría). 3. Los estándares nacionales son los ISA: si bien los ISA generalmente han sido adoptados como los estándares locales, pueden existir modificaciones nacionales, pero los cambios, si los hay, se establecen en línea con la Política de modificaciones de IAASB. 4. Otros: en algunas circunstancias, la información disponible no es adecuada para evaluar si el proceso local de adopción, incluyendo la traducción de los ISA al lenguaje local, está razonablemente actualizado con los cambios realizados. En otros casos, cuando la jurisdicción señala que los estándares de auditoría generalmente aceptados se basan en o son similares a los ISA, no está claro si las modificaciones o las otras diferencias satisfacen los requerimientos de la Política de modificaciones de IAASB. Finalmente, hay algunos países que han declarado la convergencia con los ISA como un objetivo, pero todavía tienen camino por recorrer para lograr este objetivo. (2) De acuerdo con tal base de análisis, a la fecha de enviar este libro a imprenta (enero de 2010), 126 países del mundo emplean una de las bases o enfoques mencionados, de los cuales 11 los requieren por ley o regulación; 32 los han adoptado; en 28 países los estándares nacionales son los ISA; y 55 están en la categoría de otros. En lo que concierne a América Latina, el panorama es desolador: prima el atraso en relación con el mundo: Costa Rica y Honduras: requeridos por ley o regulación (base 1). República Dominicana, Guatemala y Panamá: adoptados (base 2). Chile y México: los estándares nacionales son los ISA (base 3). Argentina, Bolivia, Brasil, Colombia, El Salvador, Haití, Nicaragua, Paraguay, Perú, Uruguay y Venezuela: otros (base 4). Si bien este análisis difiere sustancialmente del que ofrecen los informes ROC, en el fondo es más objetivo. Los informes ROC contienen demasiadas promesas hechas por los gobiernos (que, en su esencia, XII ERREPAR

9 PRÓLOGO son políticos). La evaluación realizada por IFAC se basa en hechos (que, aunque a veces duelen, son las realidades del presente). Tal y como lo muestra el estudio realizado por el Dr. Henri Fortin, del Banco Mundial (Accounting for Growth in Latin America and the Caribbean), hay elementos que son básicos pero que todavía, desafortunadamente, nada hace que logren consolidarse en este continente. Sobre el particular, algunos elementos se deben resaltar: 1. Todavía prevalece el dilema adoptar vs. adaptar. Es necesario sobreponerse a ello. La necedad por adaptar o el miedo a adoptar deben dar paso a la incorporación en el sistema internacional pleno. 2. Al igual que la adopción de los IFRS, la adopción de los ISA genera desafíos (retos) que son clave. La adopción es, en la práctica, una decisión fácil; la mayor dificultad radica en asegurar la implementación efectiva y sostenible de los estándares y, para ello, es necesario establecer una estructura robusta de emisión de estándares, de la cual, desafortunadamente, se carece en América Latina. 3. Las normas nacionales tienen un futuro incierto. Pueden tener respaldo político o legal (siempre transitorio y efímero), pero presentan demasiadas debilidades técnicas. No son sostenibles en las circunstancias de la economía del presente. 4. Las Pymes y el sector financiero presentan resistencias frente a los estándares internacionales. Prefieren normas que les faciliten todo. Pero el resto del mundo no está dispuesto a hacer concesiones en aras de lo fácil. 5. Para asegurar el cumplimiento de los estándares (IFRS & ISA) se necesitan, principalmente, incentivos para producir información financiera que sea confiable. Así las cosas, posiblemente se necesitarán dosis fuertes de cumplimiento forzoso y de acciones disciplinarias, con programas intensivos de capacitación que ayuden a mejorar los procesos. En este contexto, el trabajo del profesor Casal es una lluvia intensa en el desierto, y tengo la seguridad de que constituye no solamente un aporte importante, sino que dará origen a extensas tierras cultivables que le ofrezcan a la sociedad y a la profesión contable herramientas para ayudar a asegurar información financiera que sea confiable para la toma de decisiones, ojalá abandonando para siempre las viejas prácticas ARMANDO MIGUEL CASAL XIII

10 LOS ESTÁNDARES INTERNACIONALES DE AUDITORÍA Y SU COMPARACIÓN CON respaldadas en los poderes jurídicos o políticos, pero llenas de contradicciones técnicas y carentes de eficacia. Después de un acucioso trabajo, el profesor Armando Miguel Casal le brinda a la profesión auditora, principalmente, a la academia y al público en general, una completa síntesis de los estándares internacionales de auditoría ISA (vigentes para los ejercicios que comiencen el 15 de diciembre de 2009), comparados con las normas de auditoría argentinas. La comparación la ofrece acompañada de un valioso análisis alrededor de tres temas relacionados: (1) la temática ambiental en la auditoría de estados financieros; (2) la auditoría de instrumentos financieros derivados; (3) y los informes del auditor sobre el cumplimiento con los IFRS (Estándares Internacionales de Información Financiera). Por sí mismo es un trabajo de enorme valor en el que el autor toma una prudente distancia para dejar al lector que extraiga sus conclusiones y haga su propia síntesis. Nuestras gentes, que quieren progresar y mejorar sustancialmente sus condiciones de vida y bienestar, necesitan de aportes que les permitan avanzar con claridad en la dirección segura. El trabajo que el profesor Casal pone en manos del lector apunta a ello. Samuel Alberto Mantilla Blanco Bogotá, marzo de 2010 XIV ERREPAR

11 ÍNDICE PRÓLOGO... XI LOS ESTÁNDARES INTERNACIONALES DE AUDITORÍA Y SU COMPARACIÓN CON LAS NORMAS ARGENTINAS DE AUDITORÍA 1. Introducción Sumario de los estándares internacionales de auditoría Sumario de los estándares internacionales de revisión Sumario de los estándares internacionales de otros aseguramientos Sumario de los servicios internacionales relacionados Principales diferencias entre los Estándares Internacionales de Auditoría y las Normas Argentinas de Auditoría Notas bibliográficas ANEXO 1. DETALLE DE PRINCIPALES DIFERENCIAS INTERNORMATIVAS Aspectos introductorios Utilización del Manual Marco conceptual Glosario de términos Prólogo ISAs - Principios y responsabilidades generales Objetivos generales del auditor independiente y la conducción de una auditoría de acuerdo con los estándares internacionales de auditoría ARMANDO MIGUEL CASAL XV

12 LOS ESTÁNDARES INTERNACIONALES DE AUDITORÍA Y SU COMPARACIÓN CON 6. Acuerdo con los términos de los compromisos de auditoría Control de calidad para una auditoría de estados financieros Documentación de la auditoría Responsabilidades del auditor en materia de fraude en una auditoría de estados financieros Consideración de leyes y regulaciones en una auditoría de estados financieros Comunicación con quienes gobiernan la entidad Comunicación de deficiencias en el control interno a quienes gobiernan la entidad y la gerencia ISAs - Valoración del riesgo y respuesta a los riesgos valorados Planificación de una auditoría de estados financieros Identificación y valoración de los riesgos de declaración equivocada material mediante el entendimiento de la entidad y su ambiente Materialidad en la planificación y ejecución de una auditoría Respuestas del auditor a los riesgos valorados Consideraciones sobre auditoría relativas a una entidad que utiliza organizaciones de servicio Evaluación de declaraciones equivocadas identificadas durante la auditoría ISAs - Evidencia de auditoría Evidencia de auditoría. Consideraciones específicas para partidas seleccionadas. Confirmaciones externas Compromisos iniciales de auditoría - Saldos de apertura Procedimientos analíticos Muestreo de auditoría Auditoría de estimaciones contables, incluyendo estimaciones contables a valor razonable y revelaciones relacionadas XVI ERREPAR

13 ÍNDICE 24. Partes relacionadas Eventos subsiguientes Negocio en marcha Manifestaciones escritas ISAs - Uso del trabajo de otros Utilización del trabajo de otros. Consideraciones especiales. Auditorías de estados financieros de grupos (incluye el trabajo de los auditores del componente). Uso del trabajo de los auditores internos. Utilización del trabajo de un auditor experto ISAs - Conclusiones de auditoría y presentación de reportes Formación de una opinión e informe sobre estados financieros. Modificaciones a la opinión en el informe del auditor independiente. Párrafos de énfasis sobre cuestiones y párrafos de otros asuntos en el informe del auditor independiente. Información comparativa - Cifras correspondientes y estados financieros comparativos - Responsabilidades del auditor vinculadas con otra información en documentos que contienen estados financieros auditados ISA (International on Auditing Standards) ISA Formación de una opinión e informe sobre estados financieros ISA Modificaciones a la opinión e informe sobre estados financieros ISA Párrafos de énfasis sobre cuestiones y párrafos de otros asuntos en el informe del auditor independiente ISA Información comparativa - Cifras correspondientes y estados financieros comparativos ISA Responsabilidades del auditor vinculadas a otra información en documentos que contienen estados financieros auditados ISAs - Áreas especializadas ARMANDO MIGUEL CASAL XVII

14 LOS ESTÁNDARES INTERNACIONALES DE AUDITORÍA Y SU COMPARACIÓN CON 30. Consideraciones especiales. Auditorías de estados financieros preparados de acuerdo con marcos conceptuales para propósitos especiales. Auditorías de un estado financiero individual, elementos específicos, cuentas o partidas de un estado financiero. Compromisos para informar sobre estados financieros resumidos ISAs Serie ISA Consideraciones Especiales. Auditorías de Estados Financieros Preparados de Conformidad con Marcos Conceptuales para Propósitos Especiales ISA Consideraciones especiales. Auditorías de estados financieros individuales y elementos, cuentas o partidas específicas de un estado financiero ISA Compromisos para informar sobre estados financieros resumidos IAPSs - Declaraciones de práctica Declaraciones internacionales de práctica de auditoría ANEXO 2. CONTABILIDAD Y AUDITORÍA AMBIENTAL. LOS ASPECTOS MEDIOAMBIENTALES EN LA AUDITORÍA DE ESTADOS FINANCIEROS (INTERNATIONAL AUDITING PRACTICE STATEMENT 1010) 1. Introducción Antecedentes de nuestros trabajos Auditorías ambientales Principios básicos Contabilidad ambiental Leyes ambientales locales Leyes ambientales nacionales Leyes ambientales provinciales XVIII ERREPAR

15 ÍNDICE 3. La contabilidad financiera y el medio ambiente Contingencias y pasivos ambientales Activación de costos ambientales Regularización de activos ambientales Riesgo de auditoría y medio ambiente Proceso de auditoría y medio ambiente Empresa en marcha y medio ambiente La consideración de aspectos medioambientales en la auditoría de los estados financieros Introducción al tema Comentarios sobre la IAPS Principales consideraciones del auditor con respecto a asuntos ambientales Asuntos ambientales y su impacto en los estados financieros Conclusiones Glosario de algunos términos Notas bibliográficas ANEXO 3. AUDITORÍA DE INSTRUMENTOS FINANCIEROS DERIVADOS 1. Introducción Clasificación de los instrumentos financieros derivados Estándares Internacionales de Contabilidad que tratan los Instrumentos Financieros Síntesis de los Estándares/Normas Internacionales de Contabilidad/Información Financiera, que tratan los instrumentos derivados. El reciente IFRS 9 será obligatorio el 1 de enero de 2013, aunque se admite su aplicación anticipada ARMANDO MIGUEL CASAL XIX

16 LOS ESTÁNDARES INTERNACIONALES DE AUDITORÍA Y SU COMPARACIÓN CON 1.3. Principios Contables Generalmente Aceptados en los Estados Unidos de América sobre instrumentos financieros derivados Normas Argentinas de Contabilidad que tratan los Instrumentos Financieros Derivados Disposiciones internacionales de auditoría que tratan los instrumentos financieros derivados y la auditoría del valor razonable Definiciones y diferenciación de los instrumentos financieros Instrumentos financieros en general Instrumentos financieros derivados Cuestiones de auditoría sobre instrumentos financieros derivados Contenido de la IAPS Comentarios sobre los ISAs y la declaración internacional de práctica sobre derivados Conclusiones ANEXO 4. EL INFORME DEL AUDITOR SOBRE EL CUMPLIMIENTO DE LOS ESTÁNDARES INTERNACIO- NALES DE INFORMACIÓN FINANCIERA Y LAS NORMAS CONTABLES NACIONALES 1. Introducción Desarrollo de la Declaración Internacional de Práctica de Auditoría (IAPS) Introducción Estados financieros preparados únicamente de conformidad con los Estándares Internacionales de Información Financiera Estados financieros preparados de conformidad con los Estándares Internacionales de Información Financiera y el Marco de Referencia Nacional de Información Financiera XX ERREPAR

17 ÍNDICE Estados financieros preparados de conformidad con un Marco de Referencia Nacional de Información Financiera con la revelación de la extensión del cumplimiento con los Estándares Internacionales de Información Financiera Modelo de un informe de auditoría Conclusiones COMENTARIOS FINALES Problemática de la cual es necesario salir La industria de la coma y de la tilde Conseguir votos (de otros) para obtener contratos (propios) El silencio de las mayorías Qué dicen los empresarios? Dónde están los partidarios de la adopción? Qué alternativas se vislumbran? ARMANDO MIGUEL CASAL XXI