RESOLUCION DE RECURSO JERARQUICO STG-RJ/0129/2005 La Paz, 13 de septiembre de 2005

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1 RESOLUCION DE RECURSO JERARQUICO STG-RJ/0129/2005 La Paz, 13 de septiembre de 2005 Resolución de la Superintendencia Tributaria Regional Impugnada: Resolución STR/LPZ/RA 0054/2005, de 16 de mayo de 2005, del Recurso de Alzada, emitida por la Superintendencia Tributaria Regional La Paz. Sujeto Pasivo: Embotelladoras Bolivianas Unidas SA EMBOL SA, representada legalmente por Jaime Oscar Tapia Claros. Administración Tributaria: Gerencia Distrital Grandes Contribuyentes GRACO La Paz del Servicio de Impuestos Nacionales SIN, representada legalmente por Fernando Patzy Aviles y/o Ramón Servia Oviedo. Número de Expediente: STG/0079//LPZ-0015/2005 VISTOS: El Recurso Jerárquico interpuesto por la Gerencia Distrital Grandes Contribuyentes GRACO La Paz del SIN (fs vta. del expediente); la Resolución STR/LPZ/RA 0054/2005, del Recurso de Alzada (fs del expediente), el Informe Técnico Jurídico STG-IT-0129/2005 (fs del expediente); los antecedentes administrativos, todo lo actuado, y CONSIDERANDO I: Antecedentes del Recurso Jerárquico. I.1. Fundamentos del Recurrente. i. La Gerencia Distrital GRACO La Paz del SIN, legalmente representada por Fernando Patzy Aviles, interpuso Recurso Jerárquico (fs vta. del expediente) impugnando la Resolución STR/LPZ/RA 0054/2005 de 16 de mayo de 2005, indicando que como resultado del procedimiento de fiscalización y determinación iniciado en 23 de diciembre de 2004 contra el contribuyente EMBOL SA, se emitió la Resolución Determinativa 54/2004, estableciendo como tributo omitido más accesorios el total de Bs y como sanción por defraudación la suma de Bs de 17

2 ii. Indica la Administración Tributaria recurrente que en aplicación de los arts. 160 y 171 de la Ley 1340 o Código Tributario anterior (CTb), queda claramente establecido que la imputación de una sanción por la calificación de la conducta del contribuyente EMBOL SA, cuando la misma se encuentra ligada a un proceso de determinación se unifica en un solo acto, por lo que, de una interpretación correcta de la normativa, la multa esta ligada a la existencia de un tributo omitido, constituyendo lo principal la existencia de un tributo omitido, demostrándose la unificación de ambos elementos, incluso mediante la emisión de un solo acto administrativo como la Resolución Determinativa 54/2004. iii. Arguye que la Sentencia Constitucional 28/2005 instituye como línea jurisprudencial que la prescripción del impuesto omitido opera en el lapso de cinco (5) y siete (7) años tal y como lo establecen los arts. 52 y 53 de la Ley 1340 (CTb). En este entendido, la prescripción de la multa también prescribe en cinco (5) años, debiendo tenerse presente que este plazo de prescripción se amplia a siete (7) años cuando se ha verificado la existencia de defraudación, como sucede en el presente caso. iv. El recurrente aduce que de acuerdo con la Sentencia Constitucional 28/2005, que ha declarado constitucional el párrafo tercero de la Disposición Transitoria Primera del DS (Reglamento al CTB) y toda vez que el presente proceso de determinación fue iniciado antes de la vigencia plena de la Ley 2492 o Código Tributario vigente (CTB), se evidencia que el cobro de la multa por defraudación es procedente y correcto. v. Finalmente, la Administración Tributaria, en mérito a lo expuesto, solicita se revoque parcialmente la Resolución STR/LPZ/RA 0054/2005, en la parte que causan perjuicio a la Administración Tributaria, en consecuencia confirme totalmente la Resolución Determinativa 054/2004, en todos sus aspectos técnico-jurídicos y se ratifique la calificación de la conducta como defraudación. I.2. Fundamentos de la Resolución del Recurso de Alzada. La Resolución STR/LPZ/RA 0054/2005 de 16 de mayo de 2005 de Recurso de Alzada (fs del expediente), pronunciada por el Superintendente Tributario Regional La Paz, REVOCA parcialmente la Resolución Determinativa 054/2004 de 23 de diciembre de 2004, emitida por la Gerencia GRACO La Paz del SIN, dejando sin efecto la obligación tributaria del IVA por Bs por los períodos marzo, abril, septiembre y octubre de 2000; Bs por IUE de los períodos fiscales vencidos a marzo de 2000 y 2001; Bs por multa por defraudación del IVA de los 2 de 17

3 períodos marzo, abril, septiembre y octubre de 2000 e IUE de los períodos 2000 y 2001; la multa de Bs por defraudación del IVA e IUE de la gestión 1999 y Bs por multa por mora y se mantiene firme y subsistente el reparo de Bs por IVA de los períodos enero a mayo de 1999 y diciembre de 2000, más mantenimiento de valor e intereses; y Bs4.148 por IUE de la gestión fiscal vencida a marzo de 1999, más mantenimiento de valor e intereses, bajo los siguientes fundamentos: i. Indica que la Ley 843 crea y dispone la aplicación del Impuesto al Valor Agregado (IVA), impuesto que se encuentra reglamentado por el DS 21530, por la RA (vigente hasta agosto de 1999) y por la RA emitidas por el SIN. ii. Asimismo, señala que el análisis efectuado, incidió sobre la depuración efectuada por la Administración Tributaria, de las siguientes facturas: Facturas 39 y 40, emitidas por Joaquín Jiménez Colque con RUC por un servicio prestado por Miguel Jaldín. Factura 46 emitida por la empresa Transporte Nacional e Internacional de Julio Lima con RUC , por un servicio prestado por David Montaño. Factura 130 emitida por Lázaro Antezana con RUC por un servicio prestado por la empresa de Transportes A&J de Néstor Paco. Factura 2710 emitida por la Importadora Okinawa. Factura 48 emitida por Transporte Alquiler y Mantenimiento de Maquinaria Agrícola EL SCORY de José Torrico Rojas con RUC , por un servicio prestado por Angel Camacho Camacho. Factura 15 emitida por la empresa SERCOTRAN Nacional de Eugenio Peralta Mendoza con RUC , efecto de un servicio prestado por Emiliano Sandi. Factura 619 emitida por Edy Franklin Lucana Huanta con RUC , por un servicio prestado por Reynaldo Villca Flores, donde el cheque de pago emitido por EMBOL SA se encuentra a favor de Angel Jordán Hinojosa. Facturas de compras números 351 de TEPLO SRL de Santa Cruz, de COSAALT Ltda de Tarija, 212 de INFOCAL de Tarija, y de COSAALT Ltda. de Tarija, 975 de FAMA SPORT de Tarija y de GRAN CHACO de Santa Cruz, registradas en el Libro de Compras IVA de EMBOL SA y declaradas por los períodos marzo, abril septiembre y octubre de iii. Indica que los transportistas Miguel Jaldín, David Montaño, Empresa de Transporte A&J de Néstor Paco, Angel Camacho Camacho y Emiliano Sandi, no emitieron facturas incumpliendo el art. 4 inc. b) de la Ley 843 vigente en 1999, por lo que, tratándose de servicios prestados por personas naturales, correspondía a EMBOL 3 de 17

4 SA al momento de hacer efectiva la contraprestación, retener el IUE e IT, en aplicación de los arts. 3 del DS y 10 del DS iv. EMBOL SA computó como crédito fiscal los importes consignados en las facturas 39 y 40 de Joaquín Jiménez Colque, 46 de la empresa Transporte Nacional e Internacional de Julio Lima A., 130 de Lázaro Antezana, 48 de Empresa de Transporte Alquiler y Mantenimiento de Maquinaria Agrícola El Socory de José Torrico Rojas y 15 de la Empresa Sercotrán Nacional de Eugenio Peralta Mendoza, que como empresas unipersonales de transporte no realizaron el servicio para EMBOL SA. v. Los números de RUC s de estas empresas unipersonales, de acuerdo a los reportes informáticos de la Administración Tributaria, tienen el registro verificador incorrecto, es decir que los números de RUC nunca fueron asignados por el sujeto activo, por lo que conforme al num. 16 de la RA vigente hasta agosto de 1999 y num. 72 de la RA vigente para el periodo diciembre de 2000, no otorgan el derecho al cómputo de crédito fiscal, debiendo mantenerse el reparo del IVA por Bs efectuado mediante la Resolución Determinativa 054/2004 de 23 de diciembre de vi. Por otra parte, apunta que en el caso de la concesión del derecho exclusivo de auspicio de la entrega de la Cuña-98 a los mejores deportistas de Santa Cruz, el servicio fue prestado por la Unidad Departamental de Deportes de Santa Cruz, por el cual EMBOL SA pagó mediante cheque de 22 de enero de 1999 a la citada institución estatal. vii. No existiendo ninguna relación contractual o comercial alguna entre EMBOL SA y la importadora OKINAWA, el crédito fiscal emergente de la factura 2710 por Bs le corresponde a la Unidad Departamental de Deportes, en aplicación del art. 4 inc. b) de la Ley 843, por lo que EMBOL SA no debe apropiarse del citado crédito fiscal por Bs en el periodo mayo de 1999, en aplicación del art. 8 de la citada Ley 843. viii. En el caso de la concesión del derecho de exclusividad en la venta de productos y publicidad en el Estadio Jesús Bermúdez y el Palacio de los Deportes, si bien se estipula el pago del costo en especie, sin embargo, según la realidad económica, se tiene que EMBOL SA, realiza el pago por la prestación mediante cheque y no realizó ninguna adquisición de ropa deportiva facturada por Reynaldo Villca Flores, 4 de 17

5 para luego transferirla a título de pago a la Unidad Departamental de Deportes de la Prefectura de Oruro. ix. En consecuencia, existiendo un servicio de confección prestado por Reynaldo VilIca Flores a favor de la institución estatal, el crédito fiscal emergente de la factura 619 por Bs corresponde a la Unidad Departamental de Deportes de la Prefectura de Oruro, conforme dispone el art. 8 de la Ley 843 y no a EMBOL SA, por lo que corresponde mantener el reparo del IVA por Bs del periodo diciembre/2000. En consecuencia por el IUE, corresponde el reparo de Bs4.148 por la gestión fiscal vencida a marzo de 1999, pero no corresponde el reparo por IUE por Bs de las gestiones 2000 y 2001 por existir, de acuerdo a las declaraciones juradas de este impuesto, una pérdida superior al importe citado. x. Con relación al reparo del IVA emergente de las facturas de compras 351 de TEPLO SRL de COSAALT LTDA, 212 de INFOCAL, de COSMLT LTDA, 975 de FAMA SPORT y de GRAN CHACO, los errores de transcripción en el medio magnético de los Libros de Compras IVA presentado a la administración, por no existir incremento indebido del crédito fiscal en las declaraciones juradas de los periodos marzo, abril, septiembre y octubre de 2000, no existe infracción a los arts. 8, 9 y 10 de la Ley 843, por lo que no corresponde el reparo del IVA por Bs y los gastos son aceptados para su deducción en el IUE de las gestiones 2000 y 2001 dejándose sin efecto el reparo de Bs xi. La Superintendencia Tributaria Regional La Paz expresa que en la Resolución Determinativa impugnada, la Administración Tributaria, realizó un reparo del IVA por el periodo noviembre/1999, sin embargo, de la revisión de antecedentes, se establece que no existe importe alguno determinado por el citado periodo. Por otra parte, señala que en aplicación de los arts. 41, 52 y 54 de la Ley 1340 (CTb), no se operó la prescripción ni del IVA ni del IUE, por los períodos correspondientes a las gestiones 1999 y xii. En lo concerniente a la calificación de la conducta fiscal del contribuyente EMBOL SA como defraudación, corresponde establecer que por la apropiación indebida del crédito fiscal de las facturas 39, 40, 46, 130, 48 y 15, EMBOL SA incurrió en la tipificación de defraudación prevista en el art. 98 de la Ley 1340 (CTb). Asimismo, en la determinación del IUE al respaldar los gastos deducibles por los anteriores conceptos, con facturas no emitidas por los proveedores de los servicios, incurrió en el mismo ilícito tributario, sancionado con una multa equivalente al 100% del tributo omitido, conforme establece el art. 101 de la Ley 1340 (CTb). 5 de 17

6 xiii. En aplicación del art. 33 de de la Constitución Política del Estado, los arts. 66 de la Ley 1340 (CTb) y 150 de la Ley 2492 (CTB), establece el término de prescripción del derecho a imponer sanciones administrativas en 4 años, conforme dispone el art. 59 de la citada Ley 2492 (CTB), que es más benigna a la prescripción establecida en el art. 76 de la Ley 1340 (CTb). xiv. En consecuencia, queda prescrita la facultad de la Administración Tributaria para la imposición de sanciones por los ilícitos emergentes de la omisión de pago del IVA en los periodos de enero a mayo de 1999 e IUE de la gestión fiscal vencida a marzo de 1999, por haber transcurrido, a la fecha de notificación con la Resolución Determinativa, 4 años, 11 meses y 38 días. Asimismo, suprime la multa por mora prevista en los arts. 117 y 118 de la Ley 1340 (CTb), por lo que no corresponde la aplicación de la sanción de multa por mora emergente de la omisión en el pago del IVA de los periodos enero a mayo de 1999 y del IUE de los períodos 1999 y CONSIDERANDO II: Ámbito de Competencia de la Superintendencia Tributaria. El recurrente ha fundamentado el presente Recurso Jerárquico en la Disposición Transitoria Segunda de la Ley 2492, debido a que el procedimiento administrativo de impugnación mediante Recurso de Alzada contra la Resolución Determinativa 054/2004 se inició en 17 de enero de 2005 (fs del expediente), como se evidencia por el cargo de recepción. En este sentido, en la parte adjetiva o procesal, corresponde aplicar al presente recurso el procedimiento administrativo de impugnación establecido en el Título III de la referida Ley 2492 (CTB) y las normas reglamentarias conexas. Por otra parte, en la parte sustantiva o material, corresponde aplicar la norma legal vigente al momento de ocurridos los hechos, esto es la Ley 1340 (CTb). CONSIDERANDO III: Trámite del Recurso Jerárquico. En 20 de junio de 2005, mediante nota CITE: STRLP-CPF/0169/2005, de 17 de junio de 2005, se recibió el expediente LPZ/0015 (fs del expediente), procediéndose a emitir el correspondiente Informe de Remisión de Expediente y el Decreto de Radicatoria ambos de 20 de junio de 2005 (fs del expediente), actuaciones que fueron notificadas a las partes el 22 de junio de 2005 (fs. 160 del expediente). El plazo para el conocimiento y resolución del Recurso Jerárquico, conforme dispone el 6 de 17

7 art. 21-III del DS vencía el 8 de agosto de 2005, plazo que fue ampliado mediante informe y auto de ampliación de plazo hasta en 19 de septiembre de 2005 (fs del expediente), por lo que, la presente Resolución es dictada dentro del plazo legalmente establecido. CONSIDERANDO IV: IV.1. Antecedentes de Hecho. i. En 25 de agosto de 2004, la Administración Tributaria notificó con formulario 7520, Operativo 73, Notificación 200 a la empresa EMBOL SA comunicándole que se ha contrastado la información de las compras declaradas con el padrón de la Administración Tributaria, estableciendo la existencia de facturas con RUC s inválidos o inexistentes, las mismas que no corresponde sean utilizadas como crédito fiscal (fs 2-9 de antecedentes administrativos). ii. En 6 de febrero de 2004, se emitió el Informe GDGLP-DF-I /04, el mismo que establece que el contribuyente EMBOL SA, ha presentado dentro el plazo establecido los descargos correspondientes, determinando que las facturas observadas fueron por error de trascripción. Sin embargo, se observaron otras facturas con RUC s inválidos o inexistentes, sin el original de la factura y otras con importe mayor, las mismas que fueron sujeto a reliquidación por no poder ser utilizadas para crédito fiscal (fs de antecedentes administrativos). iii. En 18 de noviembre de 2004, se notificó mediante cédula la Vista de Cargo GDGLP- DF-VC /04 de 15 de noviembre de 2004, la misma que establece reparos en el IVA por los periodos enero, febrero, marzo, abril, mayo, noviembre de 1999 y marzo, abril, septiembre, octubre y diciembre de 2000 y en el IUE por las gestiones 1999, 2000 y 2001 de Bs como impuesto omitido (fs de antecedentes administrativos). iv. En 6 de diciembre de 2004, la empresa EMBOL SA mediante memorial solicitó fotocopias simples del expediente administrativo correspondiente al operativo 73, Notificación 200, de notas fiscales con RUC s inválidos o inexistentes que se halla en la Vista de Cargo GD-GLP-DF-VC 00009/04, al amparo del num.l 6 del art. 68 de la Ley 2492 (CTB) (fs vta. de antecedentes administrativos). v. En 8 de diciembre de 2004, la empresa EMBOL SA mediante memorial presenta descargos a los reparos contenidos en la Vista de Cargo, alegando que de las 124 facturas observadas solo 18 facturas quedaron pendientes, cuyos respaldos 7 de 17

8 tributarios y comerciales dan cuenta de la veracidad de las transacciones. Asimismo, expresa que la calificación preliminar de la conducta como defraudación de acuerdo al art 98 de la Ley 1340, no corresponde por cuanto señalan que no hubo acto u omisión que atribuye al presunto infractor, por cuanto la falsedad presumible de cada una de las facturas es atribuible al proveedor (fs vta. de antecedentes administrativos). vi. En 23 de diciembre de 2004, se emitió el Informe GDGLP-DF-I /04, el mismo que establece que evaluados los descargos presentados por el contribuyente EMBOL SA, se mantendrá el reparo de las facturas observadas 39, 40, 46, 130, 2710, 48 y 15 con RUC s inválido por cuanto las supuestas facturas que registran un RUC no asignado por la Administración Tributaria no puede ser considera como crédito fiscal. Referente a las facturas observadas 124, 29231, 2293 y por la falta de presentación del original de las mismas, determinan que fueron cumplidas por el contribuyente con la presentación de la factura original. Respecto a la factura 619 la Administración Tributaria determinó que el rango de dosificación de dicha factura no se encuentra autorizado, por tanto mantienen el reparo en aplicación de los arts. 20 y 65 de la RA Las facturas observadas 351, 13925, 57407, 212 y por diferencias entre los importes declarados y los consignados en las notas fiscales, el contribuyente no presentó los libros de compras de todas sus sucursales, por tanto la Administración Tributaria mantuvo el reparo determinado. Finalmente, la factura 975 factura observada por la no presentación del original, si bien el contribuyente presento la factura original la Administración Tributaria estableció mal registro del RUC y del importe, por tanto mantienen el reparo por no contar la Administración Tributaria con la información que permita fehacientemente aclarar la utilización o no del crédito fiscal de las facturas observados en aplicación a la RA Por lo expuesto, la Administración Tributaria establece que de las 18 facturas observadas solo 4 fueron descargadas, determinado en el IVA un reparo de Bs originados por crédito fiscal de las facturas 46, 39, 40, 15, 2710, 130, 619 y 48 cuyos números de Ruc no fueron asignados por la Administración Tributaria, y por las facturas 351, 13925, 57407, 212, y 975 por utilización de crédito fiscal en exceso. En el IUE dichas facturas observadas determinan que no corresponden como gasto deducible, determinando un reparo de Bs (fs de antecedentes administrativos). vii. En 23 de diciembre de 2004, se emite el informe ATJ 290/04 que establece que el contribuyente EMBOL SA, ha declarado cifras y datos falsos, induciendo en error al fisco y al no haber presentado descargos pertinentes que desvirtúen su conducta de 8 de 17

9 acuerdo al art. 71 de la Ley 1340 (CTb), sugieren calificar su conducta tributaria como Defraudación por adecuarse a lo previsto en los arts. 99-1), 100-1) y 101 del mismo cuerpo legal, aplicando la multa del 100% del tributo omitido actualizado (fs de antecedentes administrativos). viii. En 28 de diciembre de 2004, se notifica mediante cedula la Resolución Determinativa 054/2004 a EMBOL SA, determinando de oficio las obligaciones impositivas del contribuyente que asciende a Bs por reparos en el IVA e IUE y califica la conducta del contribuyente como defraudación de acuerdo a lo establecido en los art. 98, 99 y 100 de la Ley 1340 (CTb), sancionando con una multa de Bs (fs de antecedentes administrativos), según el siguiente detalle: REPAROS SEGÚN RESOLUCION DETERMINATIVA PERIODO IMPUESTO IMPORTE MANT. INTERESES MULTA TOTAL TOTAL DETERMINADO VALOR POR MORA ADEUDADO SANCION 01/99 A 05/99, 11/99, 3/00, 4/00, 9/00, 10/00 F-143 (IVA) Y 12/ F-80 (IUE) F-80 (IUE) F-80 (IUE) TOTAL ADEUDO EN Bs TOTAL ADEUDO EN UFV s 2,562, Fuente: Resolución Determinativa fs de antecedentes administrativos IV.1.2. ALEGATOS DE LAS PARTES. La empresa EMBOL SA formuló alegatos mediante memorial presentado en 19 de julio de 2005 alegando la insuficiencia en la personería de Fernando Patzy, Gerente a.i. de GRACO La Paz del SIN, por inobservancia de los arts. 14 de la Ley 2166, 8 y 10 del DS 26462, motivo por el cual se considera que el memorandum de designación del funcionario mencionado, no acredita su capacidad ni competencia para recurrir en instancia jerárquica, especialmente cuando en aplicación del num. IV del art. 203 de la Ley 2492 (CTB), se requiere demostrar su legitimación activa. Por otra parte, EMBOL SA señala que la Administración Tributaria fundamentó su Recurso Jerárquico únicamente en cuanto a la prescripción de sus facultades para imponer sanciones por aplicación retroactiva de la Ley 2492 (CTB). Sin embargo el petitorio efectuado por la Administración Tributaria, indica que se revise la liquidación total de la resolución STR/LPZ/RA 0054/2005, lo cual es incorrecto toda vez que del contenido del memorial no existe un agravio expresado sobre este punto en específico, motivo por el cual EMBOL SA solicita que no se considere las liquidaciones en cuanto al adeudo tributario y en su caso mantenerlas firmes por no haber sido impugnadas. 9 de 17

10 Asimismo, indica que la Resolución STR/LPZ/RA 0054/2005 efectuó un correcto discernimiento jurídico en cuanto a la aplicación de la normativa tributaria, así como lo distingue la SC 028/2005, que para el término de la prescripción en el caso de ilícitos tributarios y la consecuente facultad de la Administración Tributaria para imponer sanciones con relación a los mismos, seguirá las reglas del principio de retroactividad, plasmado en el art. 33 de la CPE, art. 4 del Código Penal, art. 66 de la Ley 1340 y art. 150 de la Ley 2492 (CTB). Finalmente solicita la ratificación total de la Resolución SRT/LPZ/RA 0054/2005 que revoca parcialmente la Resolución Determinativa recurrida, todo en apego a la SC 0028/2005. IV. 2. Antecedentes de Derecho. i. Constitución Política del Estado (CPE). Art. 33 La ley sólo dispone para lo venidero y no tiene efecto retroactivo, excepto en materia social cuando lo determine expresamente, y en materia penal cuando beneficie al delincuente. ii. Ley 2492 o Código Tributario vigente (CTB). Art. 59 (Prescripción). I. Prescribirán a los cuatro (4) años las acciones de la Administración tributaria para: 1. Controlar, investigar, verificar, comprobar y fiscalizar tributos. 2. Determinar la deuda tributaria. 3. Imponer sanciones administrativas. 4. Ejercer su facultad de ejecución tributaria. II. El término precedente se ampliará a siete (7) años cuando el sujeto pasivo o tercero responsable no cumpliera con la obligación de inscribirse en los registros pertinentes o se inscribiera en un régimen tributario que no le corresponda. III. El término para ejecutar las sanciones por contravenciones tributarias prescribe a los dos (2) años. (Las negrillas son nuestras) Art. 150 (Retroactividad) Las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable (Las negrillas son nuestras). 10 de 17

11 IV.3. Fundamentación Técnico Jurídica. De la revisión de los antecedentes de hecho y derecho, en el presente caso se evidencia lo siguiente: IV. 3.1 Aplicación temporal de las normas tributarias. i. En la doctrina general y tributaria en particular, la retroactividad de las leyes surge con respecto a las relaciones jurídicas que nacieron durante la vigencia de una ley y cuyos efectos se prolongan durante la vigencia de una nueva ley que modifica la anterior. Por principio constitucional y procesal tempus regis actum, las leyes rigen para lo venidero o futuro, es decir, que el legislador puede asignar en ciertos casos retroactividad a algunas leyes, siempre y cuando no afecte dicha retroactividad a derechos amparados por garantías constitucionales. ii. Esta situación se relaciona con la teoría de los derechos adquiridos, toda vez que, éste no es sino el respeto a la inviolabilidad del derecho de propiedad consagrado en la Constitución Política del Estado, que en materia tributaria se entiende que el acaecimiento del hecho imponible genera un derecho adquirido en el contribuyente, el derecho de quedar sometido al régimen tributario imperante al momento en que se tuvo por realizado o acaecido ese hecho imponible. iii. En el ordenamiento jurídico nacional, el legislador ha establecido la retroactividad de la Ley 2492 (CTB) en su Titulo IV, art. 150, sólo para Ilícitos Tributarios entendidos como delitos y contravenciones, estableciendo que las normas tributarias no tendrán carácter retroactivo, salvo aquellas que supriman ilícitos tributarios, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves o de cualquier manera beneficien al sujeto pasivo o tercero responsable. Disposición legal tiene armonía y se encuadra en el art. 33 de la CPE, que permite aplicar retroactivamente una Ley en materia penal, cuando beneficie al delincuente, siendo esta última la situación del presente caso, por lo que corresponde confirmar la Resolución de Alzada en este punto. IV.3.2 Prescripción de la obligación Tributaria del sujeto pasivo. i. La prescripción es una forma de extinción de la obligación tributaria por el transcurso del tiempo. Esta norma tiene naturaleza sustantiva o material, puesto que trata una temática de fondo y no adjetiva o formal. ii. En la legislación tributaria nacional, la prescripción de la obligación tributaria es diferente a la prescripción de las sanciones en virtud a la aplicación temporal de las 11 de 17

12 Disposiciones Transitorias Primera y Segunda de la Ley 2492 (CTB) y el DS (Reglamento a la Ley 2492 CTB ). iii. La Disposición Transitoria Segunda de la Ley 2492 (CTB), establece que aquellos procedimientos administrativos que se inicien a la vigencia plena de la Ley 2492 (CTB) esto es a partir del 04 de noviembre de 2003, se tramitarán conforme a las normas y procedimientos de la Ley 2492 (CTB), sin embargo en la parte sustantiva o material y en resguardo de la seguridad jurídica y tomando en cuenta la doctrina de los hechos cumplidos, es aplicable la Disposición Transitoria Primera de la Ley 2492 (CTB) que establece que los procedimientos administrativos en trámite a la fecha de publicación de la Ley 2492 (CTB) esto es en 04 de agosto de 2003, se tramitarán de acuerdo a las normas de la Ley 1340 (CTb). iv. Adicionalmente, el párrafo Tercero la Disposición Transitoria Primera del DS (Reglamento al CTB), señala que las obligaciones tributarias cuyos hechos generadores hubieren acaecido antes de la vigencia de la Ley 2492 (CTB), se sujetarán a las disposiciones sobre prescripción contempladas en la Ley 1340 (CTb) y la Ley 1990 (LGA) de 28 de julio de Disposición Reglamentaria que ha sido declarada constitucional por el Tribunal Constitucional en la SC 28/2005, de 28 de abril de 2005 que establece claramente la línea constitucional que debe ser aplicada obligatoriamente por las autoridades y ciudadanos. v. La SC 28/2005, de 28 de abril de 2005, declara la CONSTITUCIONALIDAD del párrafo tercero de la Disposición Transitoria Primera del DS (Reglamento al CTB) detallado en el punto anterior, con el siguiente fundamento: III.3. Entonces, el régimen de prescripción de la obligación tributaria no puede gozar de idénticas características y alcances al régimen de prescripción de las normas sancionadoras en esta materia, por ello ha de tenerse en cuenta que la imposición de sanciones no se inscribe, en sentido estricto, en el marco de la relación obligacional, puesto que obligación y sanción tributarias parten de presupuestos diferentes: realización del hecho imponible y contravención al ordenamiento jurídico tributario, respectivamente. vi. Por ello precisamente, en el anterior Código Tributario, la prescripción de la obligación tributaria se encuentra contemplada en la Sección Quinta (Prescripción), del Capítulo V (De la Extinción), del Título II (De la Relación Jurídico-Impositiva); en cambio, la posibilidad de retroactividad de las normas tributarias punitivas se halla en el Título III (De las Infracciones y Sanciones), 12 de 17

13 Capítulo I (De la parte General), Sección Primera (Disposiciones Generales), cuando el art. 66 del Código abrogado señalaba: Las normas tributarias punitivas sólo regirán para el futuro. No obstante, tendrán efecto retroactivo las que supriman infracciones, establezcan sanciones más benignas o términos de prescripción más breves. vii. Lo propio ocurre en el Código Tributario Boliviano actual, que dedica el art. 59, ubicado en el Capítulo III (Relación Jurídica Tributaria), del Título Primero (Normas Sustantivas y Materiales) de ese cuerpo de normas- a consagrar el instituto prescriptivo tributario, en el que no existe salvedad alguna sobre la irretroactividad de las disposiciones legales tributarias, no pudiendo aplicarse - como pretende el recurrente, lo señalado por el art. 150 del mismo Código, que se encuentra en el Título IV, referido a los ilícitos tributarios (las negrillas son nuestras). viii. En consecuencia, la prescripción tributaria es materia sustantiva y no adjetiva, por lo que, corresponde aplicar la norma legal vigente a momento de ocurridos los hechos en virtud a la Disposición Transitoria Primera de la Ley 2492 (CTB), esto es, la Ley 1340 (CTb), que determina un plazo de cinco (5) años contados desde el 1 de enero del año siguiente al vencimiento del pago, por lo que la Ley posterior (Ley 2492) no puede aplicarse retroactivamente, máxime si las únicas materias en que se pueden aplicar retroactivamente las leyes y demás disposiciones, son en materia penal y social (art. 33 de la CPE y 150 de la Ley 2492). IV.3.3 Prescripción de sanciones por defraudación y extinción de la mora. i. El art. 150 de la Ley 2492 (CTB), permite aplicar retroactivamente la Ley penal tributaria más benigna para el contribuyente en armonía y concordancia con el art. 33 de la CPE. En Ilícitos Tributarios rige el aforismo del tempus comici delicti, que significa aplicar la ley penal vigente a momento de ocurrido el hecho. ii. En el presente caso, la norma vigente a momento de ocurridos los ilícitos tributarios era la Ley 1340 (CTb), debido a que los periodos fiscales comprenden a las gestiones 1999 a Sin embargo, aplicando el principio de retroactividad de la Ley penal o sancionatoria más benigna para el contribuyente consagrado en los arts. 33 de la CPE y 150 de la Ley 2492 (CTB), corresponde aplicar la referida Ley 2492 (CTB) a las conductas contraventoras porque benefician al contribuyente. 13 de 17

14 iii. El art. 60 de la Ley 2492 (CTB), establece que el término de la prescripción, para imponer sanciones administrativas, debe ser computable desde el 1 de enero del año siguiente a aquel en que se produjo el vencimiento del período de pago respectivo. En esta línea de pensamiento, en todo lo que pudiera beneficiarse el sujeto pasivo, cabe la aplicación de la Ley 2492 (CTB). iv. En virtud a lo anterior, en este caso específico se aplican retroactivamente los arts. 59 y 60 de la Ley 2492 (CTB), en virtud del art. 150 del mismo cuerpo legal, por tratarse de ilícitos tributarios (contravención) que beneficia al contribuyente. En consecuencia, la prescripción de la acción de la Administración Tributaria para imponer sanciones administrativas, es de cuatro (4) años contados a partir del año siguiente a aquel en que se produjo el vencimiento del período de pago respectivo. vii. En este sentido, la acción de la Administración Tributaria para imponer sanciones por el impuesto omitido, correspondiente a los periodos de 1999, 2000 y 2001, por imperio del art. 150 de la Ley 2492 (CTB) se extingue en cuatro (4) años por ser una norma más benigna que la Ley 1340 (CTb). En consecuencia, considerando que el cómputo de la prescripción empezó a correr desde el 1 de enero del año siguiente a aquél en que se produjo el vencimiento del periodo de pago, las sanciones por las contravenciones establecidas por la Administración Tributaria han prescrito. viii. En este marco normativo, para el caso de la multa por defraudación determinada por la Administración Tributaria al contribuyente EMBOL SA por IVA de los períodos enero a mayo y noviembre de 1999; marzo, abril, septiembre, octubre y diciembre de 2000 e IUE por la gestión vencida en 1999, en aplicación de los arts. 59 y 150 de la Ley 2492 (CTB) por ser esta norma más benigna que la Ley 1340 (CTb), la facultad de la Administración Tributaria para establecer y aplicar sanciones, a la fecha de notificación con la Resolución Determinativa 054/2004 de 23 de diciembre de 2004, se encontraba prescrita, motivo por el cual corresponde a esta Superintendencia Tributaria General confirmar la Resolución STR/LPZ/RA 0054/2005, del Recurso de Alzada. ix. En lo referido a la multa por mora, la Ley 2492 (CTB) suprimió del ordenamiento jurídico boliviano esta tipificación y sanción, por lo que, en aplicación del art. 150 de la mencionada Ley 2492 (CTB), no corresponde a la Administración Tributaria aplicar esta sanción a EMBOL SA, debiendo esta Superintendencia Tributaria General conformar en este punto la Resolución STR/LPZ/RA 0054/2005 emitida por la Superintendencia Tributaria Regional La Paz. 14 de 17

15 xi. Por otra parte, es importante señalar que respecto de la calificación de conducta del contribuyente como delito de defraudación, establecida por la Administración Tributaria en su Resolución Determinativa 054/2004, cabe aclarar que conforme al art. 33 de la CPE y art. 150 de la Ley 2492 (CTB) se debe aplicar retroactivamente el art. 166 de la Ley 2492 (CTB) que determina: Es competente para calificar la conducta, imponer y ejecutar las sanciones por contravenciones, la Administración Tributaria acreedora de la deuda tributaria. Las sanciones se impondrán mediante Resolución Determinativa o Resolución Sancionatoria, salvando las sanciones que se impusieren en forma directa conforme a lo dispuesto por este Código (las negrillas son nuestras). xii. En consecuencia, la Administración Tributaria no es competente para calificar como delito de defraudación la conducta del contribuyente, sino únicamente las contravenciones tributarias sin perjuicio de que, si encontrara elementos defraudatorios, pueda iniciar ante la jurisdicción penal correspondiente el respectivo proceso como establece el art. 183 de la Ley 2492, bajo su cuenta y plena responsabilidad. IV.3.3 Personería del Gerente Distrital a.i. GRACO La Paz del SIN. i. De la revisión de la documentación remitida por la Administración Tributaria mediante Cite GNRH/DNAP/646/2005 de 8 de agosto de 2005 en respuesta al CITE STG- 0361/2005 de 4 de agosto de 2005, se verificó que el funcionario Fernando Patzy Avilés fue designado con carácter interino como Gerente Grandes Contribuyentes GRACO La Paz a.i del SIN, mediante Resolución Administrativa de 6 de junio de 2005 firmada por el Presidente Ejecutivo a.i del SIN, Rafael Vargas Salgueiro. ii. En consecuencia, se evidencia que el funcionario del SIN Fernando Patzy Avilés, se encontraba plenamente facultado para representar a esta Administración Tributaria e interponer el presente Recurso Jerárquico ante esta Superintendencia Tributaria General, por lo que, no existe vicio alguno respecto de la legitimación de la Administración Tributaria que pueda viciar este procedimiento administrativo de impugnación. IV.3.4. Petitorio incongruente del Recurso Jerárquico. i. El art. 8 del DS concordante con el art. 109 de la Ley 3092, establece cuales son los requisitos de contenido que deben ser cumplidos, en los escritos para interponer los Recursos de Alzada Jerárquico -entre lo cuales se encuentran- el 15 de 17

16 señalar el detalle de los montos impugnados por tributo y por período o fecha según corresponda así como la discriminación de los componentes de la deuda tributaria consignados en el acto contra el que se recurre; y los fundamentos de hecho y/o de derecho, según sea el caso en el que se apoya la impugnación, fijando con claridad la razón de su impugnación, exponiendo fundadamente los agravios que se invoquen e indicando con precisión lo que se pide. ii. Ahora bien, de la lectura del argumento del Recurso Jerárquico interpuesto por la Administración Tributaria objeto del presente recurso, se evidencia que la misma únicamente fundamenta agravios sobre la declaración de prescripción de sanciones a EMBOL SA por aplicación retroactiva del art. 59 la Ley 2492 (CTB) en observancia del art. 150 del mismo cuerpo legal (CCTB), es decir que solo impugna la Resolución STR/LPZ/RA 0054/2005, del Recurso de Alzada en este punto. iii. Sin embargo, sin mencionar, detallar ni fijar con claridad ningún argumento sobre la liquidación efectuada por la Superintendencia Tributaria Regional La Paz, en su petitorio señala que: Por todo lo expuesto y estando claramente demostrado que esta administración Tributaria, efectuó una correcta liquidación de las obligaciones impositivas de la empresa demandante y la correcta calificación de la conducta del contribuyente como Defraudación solicito se sirva dictar Resolución Revocando Parcialmente la Resolución LPZ 0054/2005 en las partes que causan perjuicio a la Administración Tributaria y en consecuencia confirmar totalmente la Resolución Determinativa 54/2004 en todos sus aspectos técnico-jurídicos, asimismo ratificar la calificación de la conducta como defraudación iv. En consecuencia, esta Superintendencia Tributaria General en resguardo del principio de congruencia, se pronuncia únicamente respecto a solicitud fundadamente del recurrente referido a la prescripción de las sanciones, por lo que no habiéndose impugnado por la Administración Tributaria la liquidación efectuada por la Superintendencia Tributaria Regional La Paz, no corresponde pronunciamiento alguno sobre la deuda tributaria, correspondiendo confirmar la Resolución del Recurso de Alzada, con los fundamentos precedentemente detallados. Por los fundamentos técnicos legales determinados precedentemente, la autoridad administrativa independiente de la Superintendencia Tributaria General, aplicando todo en cuanto a derecho corresponde y de manera particular dentro de la competencia eminentemente tributaria, revisando en última instancia en sede administrativa la Resolución STR/LPZ/RA 0054/2004, de 16 de mayo de 2005, del Recurso de Alzada, 16 de 17

17 emitida por el Superintendente Tributario Regional La Paz, le corresponde el pronunciamiento sobre el petitorio del Recurso Jerárquico. POR TANTO: El Superintendente Tributario General que suscribe la presente Resolución Administrativa, en virtud de la jurisdicción y competencia que ejerce por mandato de los arts. 132, 139 inc. b) y 144 de la Ley 2492 (CTB), concordante con el DS aprobado por mandato del art. 96 inc. 1) de la Constitución Política del Estado, RESUELVE: CONFIRMAR la Resolución STR/LPZ/RA 0054/2005 de 16 de mayo de 2005, dictada por el Superintendente Tributario Regional La Paz, dentro del Recurso de Alzada interpuesto por la empresa Embotelladoras Bolivianas Unidas SA EMBOL SA contra la Gerencia Distrital GRACO La Paz, sea conforme dispone el art. 23-I inc. b) del DS Regístrese, notifíquese, archívese y cúmplase. Fdo. Lic. Ramiro Cabezas Masses SUPERINTENDENTE TRIBUTARIO GENERAL a.i. Superintendencia Tributaria General 17 de 17