IRPF: EXENCIÓN DE PRESTACIONES Y AYUDAS POR ACOGIMIENTO DE MENORES, PERSONAS CON MINUSVALÍA O MAYORES DE 65 AÑOS La ayuda controvertida se concede a la madre del recurrente, que es la persona acogida, siendo el objetivo de la misma ayudar al grupo familiar en el que se produce el acogimiento, por lo que dicha ayuda ha de entenderse, en una interpretación integradora de su finalidad así como del ámbito en el que la misma se ha concedido, como una ayuda incluida en el primer supuesto a que se refiere la letra i) del citado artículo 7 relativo a las ayudas por acogimiento por imposibilidad material de que la titular de la misma, afecta de un grado de discapacidad del 83%, pueda administrarla. ANTECEDENTES DE HECHO: El recurrente presentó autoliquidación por IRPF, ejercicio de 2004, optando por el régimen de tributación individual e incluyendo la reducción por edad, discapacidad de ascendiente y gastos de asistencia a éste último, dando como resultado tal declaración-liquidación una cuota diferencial a ingresar de 4.098,08. La Oficina gestora lo rechazó por tener el ascendiente rentas superiores a 8.000 euros, sin que se cumpla la exención del art. 7 i) pues el ascendiente no acoge a ninguna persona con minusvalía, siendo ella la que tiene la minusvalía y la percepción del programa Viure en família está dentro de las percepciones sujetas. TRIBUNAL SUPERIOR DE JUSTICIA DE CATALUNYA Sala de lo Contencioso-Administrativo (Sección 1ª): Sentencia núm. 469, de 27.Abril.2012. Ponente: Ilma. Sra. Doña Pilar GALINDO MORELL. Tribunal Económico Administrativo Regional de Cataluña: Resolución desestimatoria de 27.Abril.2012. Normativa: Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, artículo 7º, apartado i). FUNDAMENTOS DE DERECHO PRIMERO Se impugna en el presente recurso contencioso-administrativo la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC) de fecha 27 de junio de 2008, que en la reclamación económico-administrativa núm. 08/08144/2006 y 08/10078/2006 acumuladas interpuestas contra acuerdos dictados por la AEAT (Admón. de Letamendi), liquidación y sanción, por el concepto de concepto de IRPF, ejercicio de 2004, acuerda: «a) desestimar la reclamación nº 08/08144/2006, confirmando el acto administrativo impugnado por su adecuación al ordenamiento jurídico. b) estimar la reclamación acumulada nº 08/10078/2006, anulando la sanción impugnada y reconociendo, en su caso, el derecho del recurrente a la devolución de la cantidad que pudiera resulta indebidamente ingresada junto con sus intereses.» SEGUNDO Los «hechos» de la resolución impugnada recogen como datos a tener en cuenta para la resolución de la presente litis los siguientes: 1.- El interesado presentó en plazo reglamentario la correspondiente declaración-liquidación, optando por el régimen de tributación individual e incluyendo entre otros datos, la reducción por edad, discapacidad de ascendiente y gastos de asistencia a éste último, dando como resultado tal declaración-liquidación una cuota diferencial a ingresar de 4.098,08. 2.- Una vez revisada la citada declaración, la Oficina gestora emitió, el 17 de marzo de 2006, propuesta de liquidación provisional por el concepto de IRPF y ejercicio 2004, en la que se hace constar como motivación: La reducción practicada por edad es incorrecta, según establecen los artículos 55 y 57 de la Ley del Impuesto. El ascendiente ha obtenido en el ejercicio 2004 rentas superiores a 8.000,00 euros por lo que no procede aplicar las reducciones aplicadas por el
mismo. - La reducción practicada por asistencia es incorrecta, según establecen los artículos 56 y 57 de la Ley del Impuesto. - La reducción practicada por discapacidad de ascendientes o descendientes es incorrecta, según establece el artículo 58.2, 5 y 6 de la Ley del Impuesto. - La reducción practicada por gastos de asistencia a discapacitados es incorrecta, según establece el artículo 58.4, 5 y 6 de la Ley del Impuesto. - Errores aritméticos o diferencias de cálculo detectados en determinadas partidas de su declaración. 3.- Una vez evacuado el trámite de audiencia, al cual compareció el interesado con escrito en el que puso de relieve el cumplimiento de los requisitos por parte de su madre para aplicar la reducción por ascendiente, al no superar el límite de los 8.000 ya que la ayuda social del ICASS debe calificarse como exenta, la Administración de Letamendi dictó acuerdo mediante el cual confirmó la citada propuesta, dando lugar a la liquidación provisional, de 18 de mayo de 2006, por el importe de 4.134,67. En dicha liquidación provisional se señalaba como motivación lo siguiente: Viendo las alegaciones presentadas el pasado 10-abril-2006 se desestiman las mismas, como ya se decía en el trámite previo, por tener rentas el ascendiente superiores a 8.000 euros. En cuanto a la exención del art. 7 i) que hace referencia no se cumple pues el ascendiente no acoge a ninguna persona con minusvalía, es ella la que tiene la minusvalía. Por otro lado, la percepción según el Institut Català está dentro de las percepciones sujetas (clave A) y (clave L). 4.- En la misma fecha en que se practica la liquidación provisional, se dicta acuerdo de inicio y comunicación de trámite de audiencia del expediente sancionador, a resultas del cual, en fecha 31 de julio de 2006, se resolvió imponer a la interesada una sanción pecuniaria por infracción tributaria (Clave liquidación: A0861006506147018), que asciende a un importe de 1.980,00, resultante de aplicar el porcentaje mínimo del 50 %, de acuerdo con el artículo 191 de la Ley General Tributaria (58/2003), como consecuencia de: dejar de ingresar dentro del plazo establecido en la normativa del tributo la deuda tributaria que debiera resultar de su correcta autoliquidación. 5.- En fecha 23 de junio de 2006 con entrada el 12 de septiembre del mismo año, D. J. B. G., actuando en nombre e interés propios, formuló reclamación económico administrativa contra la referida liquidación provisional, a la que se asignó el nº 08/08144/2006, reiterando como motivo de oposición: la procedencia de las reducciones aplicadas en su declaración por ascendiente, insistiendo en que se cumplen los requisitos para aplicar las reducciones relativas a su madre, M. G., con un grado de discapacidad del 83 % y que no supera los 8.000 establecidos como límite en la norma, teniendo en cuenta que el importe percibido de 2.884,80 en concepto de ayuda del ICASS enmarcado en el programa de Viure en família se halla exento de tributación, al tener como objeto la ayuda a familias en las que concurren determinadas circunstancias que se dan en este caso, solicitando, finalmente, la estimación de su pretensión. 6.- Posteriormente el interesado interpuso nueva reclamación económico-administrativa, a la que se asignó el nº 08/10078/2006, contra el acuerdo de imposición de sanción que trae causa de la liquidación antes referida, reiterando la improcedencia de ésta última y solicitando la anulación del expediente sancionador. Seguida la tramitación en forma reglamentaria, se acordó la acumulación de esta reclamación a la primera nº 08/08144/2006, mediante providencia dictada por el Abogado del Estado- Secretario del Tribunal, el 12 de junio de 2008, por concurrir los requisitos exigidos a tal efecto, continuándose el procedimiento para su resolución conjunta. El 27 de junio de 2008, resolviendo las reclamaciones acumuladas, se dictó la resolución del TEARC que es ahora objeto de revisión jurisdiccional ante la Sala. TERCERO La resolución impugnada estima parcialmente las reclamaciones interpuestas anulando la sanción, por lo que la cuestión debatida se limita a determinar la conformidad o no a derecho de la liquidación impugnada. Los razonamientos del TEARC para confirmar la liquidación impugnada, tras reproducir el contenido de los artículos 55, 56, 57 y 58 del RDLeg. 3/2004, son los siguientes: - En el supuesto que nos ocupa la Oficina Gestora ha desestimado la pretensión del interesado, toda vez que si bien es cierto que el contribuyente convive con su madre, Dª M. G. que tiene reconocido un grado de minusvalía del 83 % por el ICASS; no obstante, de conformidad con los datos obrantes en el expediente, entiende que el ascendiente supera el límite de 8.000 en concepto de rentas percibidas en el año 2004, al computar tanto la pensión de viudedad como la ayuda del programa Viure en família percibida de la Generalitat de Catalunya (ICASS). A ello se opone el reclamante que, por el contrario, alega que no debe computarse a tal efecto la ayuda otorgada con motivo de asistir al ascendiente.
El Real Decreto Legislativo 3/2004, de 5 de marzo, por el que se aprueba el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas establece como rentas exentas en artículo 7º en su apartado i): Las prestaciones económicas percibidas de instituciones públicas con motivo del acogimiento de menores, personas con minusvalía o mayores de 65 años y las ayudas económicas otorgadas por instituciones públicas a personas con un grado de minusvalía igual o superior al 65 por ciento o mayores de 65 años para financiar su estancia en residencias o centros de día, siempre que el resto de sus rentas no excedan del doble del salario mínimo interprofesional. - Del análisis de dicho precepto se deduce que, la exención recogida en la transcrita letra i) del artículo 7, contempla dos situaciones a saber: 1) la exención de las ayudas por acogimiento, sea de menores, de personas con minusvalía o de mayores de 65 años y siempre que sean percibidas de instituciones públicas; y 2) la exención de las ayudas otorgadas a personas con minusvalía superior al 65% o a mayores de 65 años. Ahora bien, en este último supuesto son tres los requisitos adicionales que se exigen. En primer lugar que las ayudas sean otorgadas por instituciones públicas; en segundo lugar que las rentas de los perceptores de la ayuda no excedan del doble del salario mínimo interprofesional excluida la propia ayuda y, finalmente, que además, concurra un último requisito cual es que su destino sea financiar su estancia en centros de día o residencias. - En el caso que nos ocupa, debemos analizar si la cuantía percibida como ayuda del programa de la Generalitat denominado Viure en familia por el ascendiente con discapacidad reconocida en un grado del 83 % es un supuesto de renta exenta o si se trata de una ayuda sometida al IRPF y a su sistema a cuenta como rendimientos del trabajo. Pues bien, la Orden del Departament de Benestar Social 225/2002, de 10 de juny, por la que se crea el Programa de ayudas a las personas con dependencias, en el marco de actuaciones del programa Viure en Família establece como objetivo de la ayuda, y de conformidad con el programa del mismo nombre aprobado el 2 de mayo de 2000, promoure la permanència de la persona dependent en el seu entorn familiar i social, prestar un suport integral i continuat a la família, amb un familiar dependent, i la utilització de forma coordinada i eficient del conjunt de recursos destinats a les persones dependents i les seves famílies. En su artículo 3 establece la incompatibilidad de dicha ayuda con las estancias en centros residenciales o socio sanitarios superiores a un mes. De acuerdo con la normativa reguladora de las ayudas en cuestión cabe concluir que, tal como postula la Oficina Gestora, no se cumple el requisito exigido por el citado precepto en cuanto al destino de tal ayuda a financiar la estancia en residencia o centro de día de la persona beneficiaria de la misma. En el mismo sentido se ha expresado la Dirección General de Tributos en Resoluciones de fecha 4 de febrero de 2004 o 9 de febrero de 2005 (Consulta Vinculante V0186-05). En la primera de ellas, respecto a una ayuda otorgada por una institución pública, a una persona mayor de 65 años y con discapacidad física superior al 65 % con el objeto de mantenerla en su entorno social y familiar habitual, expresa literalmente: «Las prestaciones económicas percibidas de instituciones públicas con motivo del acogimiento de menores, personas con minusvalía o mayores de 65 años y las ayudas económicas otorgadas por instituciones públicas a personas con un grado de minusvalía igual o superior al 65% o mayores de 65 años para financiar su estancia en residencias o centros de día, siempre que el resto de sus rentas no excedan del doble del salario mínimo interprofesional.» A los efectos que aquí interesan, es decir, prescindiendo de la figura jurídica del acogimiento de menores, personas con minusvalía o mayores de 65 años pues no es el caso, para que las cantidades, prestaciones percibidas de instituciones públicas por personas con un grado de minusvalía igual o superior al 65% o mayores de 65 años disfruten de exención, debe concurrir la condición, entre otras, de que dichas prestaciones se destinen a financiar la estancia en residencias o centros de día de la persona beneficiaria de las mismas. En defecto de la condición apuntada como así parece desprenderse del presente caso planteado las prestaciones económicas objeto de análisis se encuentran sometidas a tributación por el IRPF y, por ende, a su sistema de retenciones a cuenta, como rendimientos del trabajo, de conformidad a lo previsto en el artículo 16.1 de la citada Ley del Impuesto». En consecuencia con ello, el ascendiente estaba obligado a incluir la ayuda controvertida como rendimiento del trabajo y en consecuencia a declarar, de conformidad con el criterio mantenido por Oficina gestora, procede confirmar el acuerdo impugnado y por ende, desestimar la pretensión del recurrente en cuanto a las reducciones familiares solicitadas. CUARTO Frente a dichas conclusiones, el recurrente reproduce en su demanda lo solicitado en la vía económico administrativa estimando que la ayuda recibida por el ICASS debe ser considerada como renta exenta resultando, en consecuencia, de aplicación las reducciones practicadas en su liquidación.
En el suplico de la misma solicita la nulidad del acuerdo del TEARC respecto del ejercicio 2004 así como la nulidad del acuerdo del TEARC relativo al IRPF del ejercicio de 2005 si bien no consta la resolución del TEARC con relación a este último, por lo que nuestro pronunciamiento debe quedar limitado a la resolución impugnada relativa al ejercicio referenciado (2004). A la vista de las circunstancias concurrentes en el supuesto enjuiciado, podemos adelantar que la Sala no comparte las conclusiones que alcanza la resolución impugnada. Del expediente administrativo y de las alegaciones de las partes resulta acreditado que el recurrente convive con su madre y que es ésta quien percibe la ayuda del programa de la Generalitat denominado Viure en familia. La cuestión a decidir en la litis, como señala la resolución impugnada, se contrae a determinar si la ayuda percibida por la madre del recurrente en cuantía de 2.884,80 es un supuesto de renta exenta o si se trata de una ayuda sometida al IRPF y a su sistema a cuenta como rendimientos del trabajo. La Orden BES/225/2002, de 10 de juny, per la qual es crea el Programa d ajuts de suport a les persones amb dependències, dins del marc d actuacions del programa Viure en Família, s obre la convocatòria i s aproven les bases per a la concessió dels ajuts, en virtud de la cual se concede la ayuda, señala en su exposición de motivos lo siguiente: El Govern de la Generalitat de Catalunya ha establert com a un dels eixos de la seva acció política el suport a les famílies. L acció decidida en la promoció del paper de formació, cohesió i solidaritat que es desenvolupa en el si de les unitats familiars és un dels principals actius per aconseguir la cohesió social i el benestar integral de les persones. En moltes famílies es dóna la situació de membres afectats per situacions de dependències que els impedeix realitzar les actuacions bàsiques de la vida diària de forma autònoma. Són situacions de dependències causades per múltiples raons, entre les que destaquen la senectut, les discapacitats severes per disminució o accident i les malalties cròniques invalidants. Les dependències afecten qualsevol sector de la població amb independència de l edat, malgrat que majoritàriament es donen en les persones més grans. A Catalunya els cuidadors tradicionals de les persones amb dependències es troben a la pròpia família. El Govern de la Generalitat va impulsant accions decidides per tal d incrementar recursos assistencials, d acord amb el creixement de la demanda. Malgrat tot, aquestes polítiques d increment dels recursos assistencials s han de reforçar i complementar amb altres línies d acció que donin resposta a la voluntat que expressen la major part de les persones amb dependències, de viure i ser atesos en el seu entorn de vida habitual, és a dir, en el seu àmbit social i familiar de sempre. El Govern de la Generalitat de Catalunya va aprovar per acord de govern de 2 de maig de 2000, la creació del programa Viure en Família que té per objectius promoure la permanència de la persona dependent en el seu entorn familiar i social, prestar un suport integral i continuat a la família, amb un familiar dependent, i la utilització de forma coordinada i eficient del conjunt de recursos destinats a les persones dependents i les seves famílies. La línia d actuació més estesa integrada en el programa Viure en Família és l ajuda econòmica de suport a les famílies que tenen en el seu si una persona gran discapacitada. És voluntat del Govern de la Generalitat de Catalunya, per tal d impulsar les seves polítiques de suport a les famílies i d atenció social a les persones amb dependències, estendre aquesta ajuda econòmica al conjunt de persones amb dependències de Catalunya. Per aquest motiu es crea el Programa d ajuts de suport a les persones amb dependències dins del marc d actuació del programa Viure en Família i com a desplegament de la línia d ajudes econòmiques que facilitin el manteniment de la persona dependent en el seu entorn social i familiar habitual. De la lectura de la misma se deduce que dichas ayudas se prestan a las familias que tienen a su cargo a una persona discapacitada. El TEARC concluye que de acuerdo con la normativa reguladora, confirmando el criterio de la oficina gestora, no se cumple el requisito exigido por el artículo 7 i) del RDL 3/2004 en cuanto al destino de la ayuda para financiar la estancia en residencias o centro de día, lo que es confirmado por el abogado del Estado en su escrito de contestación a la demanda al estimar que el objetivo de dicha ayuda no es el acogimiento sino la promoción de la vida familiar. En el presente caso, la ayuda controvertida se concede a la madre del recurrente, que es la persona acogida, siendo el objetivo de la misma ayudar al grupo familiar en el que se produce el acogimiento, por lo que la Sala estima que dicha ayuda ha de entenderse, en una interpretación integradora de su finalidad así como del ámbito en el que la misma se ha concedido, como una ayuda incluida en el primer supuesto a que se refiere la letra i) del citado artículo 7 relativo a las ayudas por acogimiento por imposibilidad material de que la titular de la misma, afecta de un grado de discapacidad del 83%, pueda administrarla. En este sentido se ha pronunciado la Dirección General de Tributos en la consulta 0168-01 de 30 de enero de 2001 que señala
lo siguiente: «El análisis del precepto legal -artículo 7.i)- nos ofrece las siguientes condiciones para que las cantidades percibidas de instituciones públicas con motivo del acogimiento disfruten la exención y son, en lo que aquí interesa, las siguientes: - En cuanto a las personas objeto del acogimiento: que se trate de personas con minusvalía o mayores de sesenta y cinco años. La condición de minusválido -aunque no parece que sea el caso consultado- requiere tener un grado de minusvalía igual o superior al 33 por 100, según señala el artículo 67 del Reglamento del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, aprobado por Real Decreto 214/1999, de 5 de febrero. En cuanto al requisito de la edad, señalar que, evidentemente, la exención no alcanzaría a los casos de acogimiento de personas menores de la edad de sesenta y cinco años. Obsérvese en este sentido que el Programa de Acogimiento de Mayores en Familias de la Corporación Provincial indica, en principio, que puede ser acogida cualquier persona mayor de sesenta años. - En relación a las cantidades: que las mismas se paguen por instituciones públicas y que los beneficiarios de ellas sean las familias de acogida. No quebraría lo anterior, la circunstancia que se constata de que los primeros beneficiarios de la ayuda sean las personas mayores a quien se acoge, pues de la documentación que se adjunta -en particular, del Contrato de Alojamiento y Asistencia; y del Acuerdo-Compromiso Ayuntamiento-Usuario, etc.- se pone de manifiesto la existencia del compromiso de abonar - casi de inmediato- por parte de las mencionadas personas las referidas cantidades a las familias de acogida, lo que en definitiva hace considerar a éstas como los destinatarios finales de las ayudas económicas. En conclusión, en la medida que se cumplan los requisitos del artículo 7.i) de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias, las ayudas económicas que se establecen en el Programa de Acogimiento de Mayores en Familias de la Diputación, las ayudas económicas que del citado Programa deriven, estarían exentas de tributación.» QUINTO En virtud de lo expuesto, es obligada de conformidad con lo dispuesto en el artículo 70.2 de la vigente Ley 29/1998, de 13 de julio, reguladora de la Jurisdicción Contencioso-administrativa, la estimación del presente recurso contencioso-administrativo, por no ser conforme a derecho la resolución a que se refiere el mismo; sin que se aprecien méritos para una especial condena en costas, a tenor de lo previsto en el artículo 139.1 de la misma Ley 29/1998. VISTOS los preceptos legales citados y demás de general y pertinente aplicación F A L L A M O S Estimamos el recurso contencioso-administrativo número 1317/2008, promovido contra la resolución del Tribunal Económico-Administrativo Regional de Cataluña (TEARC) a la que se contrae la presente litis, y la anulamos, por no ajustarse a derecho, con los fundamentos que se desprenden de la presente resolución; sin costas. Notifíquese esta sentencia a las partes, y luego que gane firmeza líbrese certificación de la misma y remítase juntamente con el respectivo expediente administrativo al órgano demandado, quien deberá llevar aquélla a puro y debido efecto, sirviéndose acusar el oportuno recibo. Así por esta nuestra sentencia, de la que se llevará testimonio literal a los autos principales, definitivamente juzgando, lo pronunciamos, mandamos y firmamos.