Tribunal: Corte Suprema de Justicia de la Nación(CS) Fecha: 22/02/2005 Partes: Empresa Provincial de la Energía de Santa Fe c. Dirección Gral. Impositiva Publicado en: LA LEY 2005-D, 379 - IMP 2005-15, 2089 TEXTO COMPLETO: Dictamen del Procurador Fiscal de la Nación: I. A fs. 310/312 de los autos principales (a los cuales se referirán las demás citas), la Sala II de la Cámara Nacional de Apelaciones en lo Contencioso Administrativo Federal confirmó lo resuelto por el Tribunal Fiscal de la Nación (fs. 178/185). En consecuencia, ratificó la determinación de oficio practicada a la actora en concepto de impuesto al valor agregado, como así también la multa aplicada, al entender que la provisión de energía eléctrica a sus empleados, en el marco del convenio colectivo de trabajo nro. 36/75, constituía una dación en pago alcanzada por dicho tributo. Arguyó que la onerosidad que exige la ley se verifica por la existencia de la relación laboral que, a su criterio, constituye la causa determinante del suministro periódico y continuado de energía a los trabajadores. Como consecuencia de ello, expresó que el beneficio acordado queda subsumido en el concepto de salario. Entendió que el hecho de que la empresa no emitiera factura por considerar no alcanzada por el gravamen la provisión de energía, no tiene efecto alguno sobre el nacimiento de hecho imponible, puesto que el art. 5, inc. a), de la citada ley contempla el caso y prescribe que el hecho imponible se perfecciona "en el momento de la entrega del bien, emisión de la factura respectiva, o acto equivalente, el que fuere anterior, salvo que se tratara de la provisión de energía eléctrica o gas regulado por medidor, en cuyo caso el hecho imponible se perfeccionará en el momento en que se produzca el vencimiento del plazo fijado para el pago del precio o en el de su percepción total o parcial, el que fuere anterior". Finalmente, en cuanto a la multa impuesta en los términos del art. 45 de la ley 11.683, rechazó el planteo de error excusable sobre la base de considerar que no se advierten circunstancias que puedan justificar la negligencia en que incurrió el actor en el cumplimiento de sus obligaciones, ni se ha configurado un supuesto de caso fortuito, fuerza mayor o error de derecho que pudieran eximir de aquella responsabilidad, pues la actora se limitó a invocar que el tema es de dudosa interpretación. II. Disconforme, la empresa interpuso el recurso extraordinario de fs. 320/333vta. que, denegado por el a quo a fs. 350, originó la presente queja. En lo sustancial, sus agravios pueden resumirse del siguiente modo:
(i) el a quo interpreta erróneamente los arts. 103 y 103 bis de la ley de contrato de trabajo y del art. 78 de la convención colectiva de trabajo, que expresamente reconoce la gratuidad de los primeros 200 kwh y la bonificación del 75% de lo que excede la tarifa gratuita. Alegó que dicho convenio colectivo fue homologado por el Ministerio de Trabajo y sus cláusulas son operativas y oponibles erga omnes; (ii) se trata de un beneficio social que los trabajadores perciben en forma gratuita y no como consecuencia del contrato de trabajo; (iii) de acuerdo con lo establecido por el art. 78 antes citado, no resulta necesaria la vigencia de la relación laboral para gozar de la bonificación, puesto que procede también para el personal jubilado y la viuda del jubilado y/o trabajador fallecido en actividad, mientras permanezcan en tal situación, como asimismo, respecto del consumo de los locales de las organizaciones sindicales adheridas a la Federación Argentina de Trabajadores de Luz y Fuerza, y de los empleados de cada una de ellas, y al de los edificios de propiedad de la Federación y/o sindicatos adheridos, destinados a Colonias de Vacaciones de sus trabajadores; (iv) la inteligencia que el decisorio apelado efectúa de los arts. 2, inc. a), y 5, inc. a), de la ley del impuesto al valor agregado (t.o. según ley 23.349 y modif.) es, a su criterio, equivocada; (v) el impuesto al valor agregado grava los ingresos y no los egresos. En tal sentido, si la remuneración abonada en dinero no tiene ninguna incidencia frente al impuesto, tampoco pueden hacerlo otros conceptos asimilables porque, de conformidad con el principio de reserva de ley, sólo hay que abonar el tributo cuando se configura el hecho previsto por el legislador, siendo irrelevante si tal erogación es o no computable a los fines laborales o previsionales; (vi) la decisión recurrida vulnera el principio de legalidad, ya que la ley fiscal no prevé como configurativa del hecho imponible a la relación laboral, sino a la transferencia de cosa mueble a título oneroso y la Cámara pretende transformar en tal una prestación a título gratuito y hacer nacer un hecho imponible por un servicio no facturado; (vii) no se perfecciona el hecho imponible, puesto que no hay vencimiento del plazo fijado para pagar una tarifa gratuita, ni tampoco hubo percepción de un precio, porque no existe y, como consecuencia de ello, no se produce el nacimiento de la obligación tributaria; (viii) la sentencia es arbitraria en tanto no decide cuestiones planteadas, tal como la contabilización de todos los consumos que gozaban de la tarifa de empleados -tanto de empleados como de jubilados, pensionados, instituciones, etc.- mediante el empleo de la tarifa general para consumos residenciales, situación que afectó su derecho de defensa en juicio y de propiedad; (ix) lo decidido reviste gravedad institucional, por cuanto compromete la regular
prestación del servicio público de electricidad y los montos en litigio afectan las rentas públicas, ya que la empresa pertenece a la Provincia de Santa Fe; (x) al confirmar la multa, la sentencia no evaluó correctamente la excusabilidad de su conducta. III. En este contexto, vale señalar que el debate involucra cuestiones de derecho común -como es en el caso, la interpretación de las previsiones de un convenio colectivo de trabajo-, en principio ajenas a la vía del art. 14 de la ley 48 y propias de los jueces de la causa, según jurisprudencia unánime y reiterada de V.E. (Fallos: 308:1078; 312:184, entre otros). No obstante, tiene dicho el Tribunal que es condición de validez de los pronunciamientos judiciales que éstos sean fundados (Fallos: 318:189; 319:2264); exigencia que no se satisface cuando las decisiones atacadas no proveen un análisis razonado de los planteos introducidos oportunamente y conducentes para la correcta dilucidación del pleito o interpretan las normas en términos que equivalen a su virtual prescindencia (conf. Fallos: 308:980; 310:1707; 308:2077; 317:39; 324:1528; entre otros). IV. A mi modo de ver, el eje del conflicto aquí planteado reside, esencialmente, en la distinta interpretación que cada una de las partes efectúa del art. 78 de la convención colectiva de trabajo nro. 36/75. Así, mientras la actora sostiene que, en virtud de tal previsión, la energía eléctrica que suministra a sus empleados para uso doméstico tomando a su cargo el importe total de la tarifa ordinaria facturada hasta la cantidad de 200 kwh mensuales y el 75% de lo facturado sobre el excedente es a título gratuito, la demandada, por el contrario, afirma que constituye una prestación onerosa y, en consecuencia, alcanzada por el impuesto al valor agregado. Es del caso recordar que "... la primera fuente de exégesis de la ley es su letra y que cuando ésta no exige esfuerzos de interpretación debe ser aplicada directamente, con prescindencia de consideraciones que excedan las circunstancias del caso expresamente contempladas por la norma (Fallos: 311:1042) En tal sentido, cabe destacar que la citada norma, establece que "Cada entidad tomará a su cargo el importe total de la tarifa ordinaria facturada a los trabajadores amparados por este Convenio en el consumo del fluido eléctrico para uso doméstico, siempre que el suministro se efectúe a nombre del trabajador, hasta la cantidad de 200 kwh mensuales. Sobre el consumo que excede al indicado precedentemente, la entidad tomará a su cargo el 75% de lo facturado sobre la tarifa gratuita". Sobre la base del texto transcripto, resulta evidente, en mi parecer, que la sentencia apelada carece de apoyo normativo cuando sostiene que el servicio de electricidad brindado por la empresa a sus empleados en el marco del convenio colectivo constituye una dación en pago. Ello es así, por cuanto la propia letra de la convención indica, de manera expresa, el carácter gratuito de tal suministro.
Lo hasta aquí dicho es bastante, a mi juicio, para concluir que lo resuelto no es derivación razonada de las normas que rigen el caso. V. Opino, por lo tanto, que corresponde dejar sin efecto la sentencia de fs. 310/312 en cuanto fue materia de recurso extraordinario y devolver las actuaciones al tribunal de procedencia para que se dicte una nueva ajustada a derecho. - Septiembre 15 de 2004. - Ricardo O. Bausset. Buenos Aires, febrero 22 de 2005. Considerando: 1 ) Que las circunstancias y antecedentes de la causa han sido adecuadamente reseñados en los capítulos I y II del dictamen del señor Procurador Fiscal, a los que cabe remitirse por razones de brevedad. 2 ) Que el recurso extraordinario, cuya denegación dio origen a la presente queja, es formalmente procedente pues está en tela de juicio la inteligencia y aplicación de normas de carácter federal -como lo son las contenidas en la ley del impuesto al valor agregado (t.o. según ley 23.349 y modif.)- y la sentencia definitiva del superior tribunal de la causa es adversa al derecho que el recurrente funda en ellas. 3 ) Que la cuestión por resolver radica en determinar si corresponde asignar a la provisión de energía eléctrica que la actora suministra a sus empleados -en los términos establecidos por el art. 78 de la convención colectiva de trabajo 36/75- el carácter oneroso requerido por el art. 2, inc. b de la ley del impuesto al valor agregado, para ser gravada con dicho impuesto en los períodos cuestionados. 4 ) Que para decidir tal cuestión corresponde poner de relieve, en primer lugar, como lo señala adecuadamente el dictamen del señor Procurador Fiscal, que el mencionado convenio establece de manera expresa el carácter gratuito de tal suministro, lo cual, obviamente, no condice con la onerosidad que pretende atribuirle el organismo recaudador. 5 ) Que el argumento del a quo, fundado en que la "causa determinante de las prestaciones la constituye el servicio que los empleados proporcionan a la empresa, pues de no ser ello así el beneficio no se concede", no es apto para desvirtuar tal conclusión. En efecto, el beneficio otorgado a los empleados está previsto con carácter general para todos ellos, con independencia de las remuneraciones y jerarquía de sus cargos, y se extiende, inclusive, al personal jubilado, a las viudas de éstos o del trabajador fallecido en actividad, a los locales de las organizaciones sindicales adheridas a la Federación Argentina de Trabajadores de Luz y Fuerza y de los empleados de cada una de ellas, y al de los edificios de propiedad de tales organizaciones destinados a las colonias de vacaciones de sus trabajadores (confr. fs. 95 de las actuaciones administrativas). Es decir, el beneficio no depende de las tareas concretamente realizadas, ni siquiera de la vigencia del contrato de trabajo. 6 ) Que asimismo debe descartarse la aseveración del a quo en el sentido de que se
estaría en presencia de una dación en pago, alcanzada por el impuesto. En efecto, para determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible se debe atender a los actos, situaciones y relaciones económicas que efectivamente realicen, persigan o establezcan los contribuyentes (art. 2 de la ley 11.683). Ello, en consonancia con el principio de la realidad económica, al que alude el art. 1 del citado ordenamiento. Y, con arreglo a tal principio, no se advierte que existan motivos por los cuales deba dejarse de lado el hecho de que se está en presencia de una provisión gratuita de energía eléctrica efectuada por la actora según lo establecido en el convenio colectivo de trabajo antes mencionado, puesto que ello se adecua a la realidad económica de tales suministros. Por ello, y oído el señor Procurador Fiscal, se hace lugar a la queja, se declara procedente el recurso extraordinario y se revoca la sentencia apelada. Con costas (arts. 68 y 279 del Código Procesal Civil y Comercial de la Nación). Reintégrese el depósito de fs. 74. Agréguese la queja al principal, notifíquese y devuélvase. - Enrique S. Petracchi. - Augusto C. Belluscio. - Antonio Boggiano. - Juan C. Maqueda. - E. Raúl Zaffaroni. - Elena I. Highton de Nolasco. -------------------------------------------------------------------------------- La Ley S.A. 2006