MARCO CONCEPTUAL DE LA CONTABILIDAD RETO PARA LA ACADEMIA REFLEXIONES Y EXPERIENCIAS DESDE LA ACADEMIA Y EL EJERCICIO PROFESIONAL Preparado por: OBSERVATORIO DE PRONUNCIAMIENTOS PROFESIONALES -APPO 13/06/2013
Resumen o Abstract El presente documento denominado Marco Conceptual de la Contabilidad Reto para la Academia, es el resultado de varias sesiones y muchas horas de análisis crítico y discusión dentro de la Facultad de Contaduría Pública de la Universidad Externado de Colombia, en la cual participaron docentes, egresados y estudiantes, para abordar un tema puntual y especial denominado Marco Conceptual para la Información Financiera. La importancia de este tema está dada por las novedades que trae la nueva versión aprobada por su emisor, el Consejo de Normas Internacionales de Contabilidad -IASB 1, en septiembre de 2010, también por lo que implica para los empresarios, profesionales de la Contaduría Pública y la academia, el proceso de convergencia hacia estándares internacionales, que avanza en Colombia, impulsado por la vigencia de la Ley 1314 de 2009. El principal objetivo al momento de examinar, analizar y debatir sobre este tema, fue el de reflexionar sobre la forma como se enseñaba hace algunos años, cómo se está enseñando y hacia donde debería enfocarse la enseñanza del Marco Conceptual; hacer una profundización acerca de los criterios con los cuales se prepara y audita la información financiera en Colombia y advertir el impacto, que representa para el ejercicio profesional y académico, la aplicación de los criterios que propone el nuevo Marco Conceptual. Como resultado de estos análisis, se concluyó que, en general en Colombia, el tema del Marco Conceptual no se enseña de una forma integral a lo largo de la carrera sino como un tema específico en determinado ciclo, lo cual deja en evidencia la poca coherencia existente en la interpretación de sus principios o fundamentos al pasar del pregrado al ejercicio profesional. La formación del contador público está privilegiando el enfoque tributarista de la profesión, por encima del enfoque financiero, esta situación le plantea un reto a la academia de reformular la orientación en esta área del conocimiento. Los demás usuarios de la información financiera también se tendrán que poner a tono con las nuevas tendencias y conceptos para el análisis de la información apoyándose en estándares internacionales. 1 International Accounting Standard Board.
INTRODUCCIÓN Durante el desarrollo de la profesión de la Contaduría Pública en Colombia por más de cincuenta años, los avances en esta área del saber se han hecho más evidentes desde la experiencia, dejando de lado la fundamentación conceptual. La Facultad de Contaduría Pública de la Universidad Externado de Colombia (La Facultad), consciente de esta situación, de tiempo atrás, ha promovido varias iniciativas para generar un cambio de actitud en la comunidad académica y profesional de la Contaduría Pública; prueba de ello es la última revisión curricular que incluyó como objetivo, generar una cultura hacia la reflexión, crear escenarios de análisis y discusión, con el fin de estimular una actitud más proactiva en lo individual y colectivo frente a los temas que afectan de manera importante a la profesión. En desarrollo de estas iniciativas, a partir del año 2010 la Facultad ha realizado una serie de conversatorios, concebidos como espacios de reflexión y discusión sobre los temas de interés para el ejercicio profesional. A partir del año 2011 y durante todo el 2012 estos conversatorios fueron organizados por el Observatorio de Pronunciamientos Profesionales APPO 2. El Observatorio APPO identifica la necesidad de incluir en su plan estratégico, la promoción del debate y reflexión, iniciando con el tema del Marco Conceptual para la Información Financiera, emitido en septiembre de 2010 por el IASB, entidad esta que es considerada como una de las principales fuentes de la fundamentación técnica para entender y aplicar las Normas Internacionales de Información Financiera -IFRS 3, en el marco del proceso de convergencia establecido en la ley 1314 de 2009. La escogencia del tema del Marco Conceptual como prioritario para el análisis, se explica por la incidencia que tiene este concepto tanto en el enfoque de su enseñanza como en los efectos de su aplicación en el ejercicio profesional, aportando ideas para una mejor comprensión de los elementos de los estados financieros y de las características cualitativas de la información financiera. En el presente ensayo se pretende compilar las reflexiones y conclusiones generales de un total de 25 conversatorios, en los cuales los docentes de la Facultad, egresados y estudiantes, expresaron sus opiniones desde la experiencia y opiniones desde la academia. La estructura que se ha escogido para presentar este trabajo de compilación incluye una primera sección con los antecedentes en la que se contextualiza sobre los avances normativos del Marco Conceptual en Colombia con un referente internacional, luego se presenta un análisis retrospectivo en la formación del Contador Público para el tema del Marco Conceptual, continua luego al análisis de cómo ha sido la aplicación de este concepto en el ejercicio profesional revisando sus bases desde la formación del Contador Público, llega a unas conclusiones de la formación y el ejercicio, finalizando con unas recomendaciones desde y para la academia. 2 Accountancy Professional Pronouncement Observatory 3 International Financial Reporting Standard.
1. ANTECEDENTES A partir de la década del sesenta, en la práctica la contabilidad tuvo una concepción moderna como elemento de información. Dicha concepción, sin embargo, no tenía respaldo legal; era derivada del desarrollo internacional de estándares o buenas prácticas de general aceptación en los países de economías más desarrolladas. Investigadores como el doctor Yanel Blanco Luna 4, sostienen que el origen eminentemente jurídico del marco conceptual en Colombia se remonta a la Ley 57 de 1887, en razón a que dicha norma estableció las primeras obligaciones relacionadas con los libros y papeles de contabilidad, es decir, los elementos básicos de un sistema de información. Respecto a la teoría del marco conceptual en Colombia, el referente normativo que se utilizaba tanto para el ejercicio profesional como para la formación académica, eran los USGAAP 5 o principios de contabilidad generalmente aceptados de los Estados Unidos de Norteamérica. Fue tan predominante dicho referente, que el mismo sirvió de base para formular y emitir normas locales como los decretos 2160 de 1986 y 2649 de 1993; este último, aún vigente. Fue a partir del decreto 2160 de 1986, por ejemplo, que se formuló el primer plan contable comercial; es decir, desde el punto de vista legal, la contabilidad fue convertida en el medio idóneo para preparar y presentar a los usuarios, la información financiera de la empresa. La mayor bondad de este decreto 2160 fue armonizar las normas de los registros y la presentación de los estados financieros. Con el decreto 2649 del 29 de diciembre de 1993, en cambio, se reunió en un solo cuerpo normativo, lo que hasta entonces se encontraba disperso en los decretos 2160 de 1986, 1798 de 1990 y 2112 de 1991. Este decreto disminuyó significativamente las diferencias entre las normas internacionales de contabilidad y las normas locales, es decir, en cierta forma fue el medio para actualizar el marco normativo existente. Efectivamente, buena parte de los principios de contabilidad establecidos en este decreto, fueron inspirados en los criterios de las normas internacionales. Basta leer el artículo 1 del decreto para ver que el marco conceptual allí expresado, no dista de lo establecido en la norma internacional. Es válido reconocer que con el pasar de los tiempos las normas del decreto 2649 se han quedado estáticas mientras que las IFRS, han evolucionado, ajustándose con cierta periodicidad a las cada vez más cambiantes condiciones de una economía también cada vez más global. Es importante advertir que para el presente ensayo se parte de la premisa, cierta o no, de que el Marco conceptual del IASB 2010, es el marco teórico contable estructurado de manera lógica y que permite obtener información financiera útil para una variedad de usuarios, esto es, inversores de capital y otros como por ejemplo los acreedores. Esta advertencia se debe a que somos conscientes de la existencia de diferentes enfoques de lo que debe ser un marco conceptual que, dicho sea de paso, no necesariamente tiene aplicabilidad en todas las economías. 4 Normas Nacionales e Internacionales de Contabilidad, Yanel Blanco Luna, Primera Edición, enero de 1997, Editorial Edmez. 5 United States Generally Accepted Accounting Principles.
La importancia del marco conceptual dentro de un modelo contable, independientemente de cuál sea, radica en la fundamentación teórica que este aporta al profesional para tomar decisiones frente a situaciones que no estén claramente definidas en los criterios que hacen parte del cuerpo normativo en su conjunto. Como parte de las estrategias de globalización diseñadas por la Organización Mundial del Comercio y de los compromisos adquiridos por los países miembros (Colombia es uno de ellos), de adecuar sus sistemas de información para que cada vez el mercado de capitales tenga más y mejores herramientas de decisión. Desde el año 2006 Colombia venía anunciando un proceso de armonización de sus normas en materia contable y de información financiera, con los estándares internacionales. Fue en ese contexto que la ley 1116 de diciembre 2006, en su Título IV, artículo 122, establece que Para efectos de garantizar la calidad, suficiencia y oportunidad de la información que se suministre a los asociados y a terceros, el Gobierno Nacional revisará las normas actuales en materia de contabilidad, auditoría, revisoría fiscal y divulgación de información, con el objeto de ajustarlas a los parámetros internacionales y proponer al Congreso las modificaciones pertinentes Otro antecedente en este sentido lo encontramos en el decreto 2520 de 1993, que en su artículo 62, parágrafo 2, adicionado por el decreto 1458 de 2004, establecen que El Banco de la República buscará adoptar principios y estándares contables internacionalmente aceptables siempre y cuando estos no riñan con lo establecido por la ley, en especial la ley 31 de 1992, ni con las regulaciones contables que expida la Superintendencia Bancaria 6 Finalmente, es mediante la ley 1314 del 13 de julio de 2009, que el Congreso de la República aprueba el documento Por la cual se regulan los principios y normas de contabilidad e información financiera y de aseguramiento de información aceptados en Colombia, se señalan las autoridades competentes, el procedimiento para su expedición y se determinan las entidades responsables de vigilar su cumplimiento. En el primer párrafo del artículo 1 de esta ley 1314 se establece que Con observancia de los principios de equidad, reciprocidad y conveniencia nacional, con el propósito de apoyar la internacionalización de las relaciones económicas, la acción del Estado se dirigirá hacia la convergencia de tales normas de contabilidad, de información financiera y de aseguramiento de la información, con estándares internacionales de aceptación mundial, con las mejores prácticas y con la rápida evolución de los negocios. (El subrayado es nuestro) Es dentro de este contexto, que se aumenta la necesidad de crear escenarios de reflexión para abordar temas como el de las IFRS que si bien no son extrañas para un número importante de profesionales de la Contaduría Pública en Colombia, ha despertado mucho interés al poner sobre la mesa de discusión lo que algunos han atinado a llamar la cadena de suministro de la información, ya que hasta el momento, en las empresas el Contador Público resultaba siendo el único responsable del sistema de información financiera. Importante destacar que el grupo de los participantes en los diferentes conversatorios, estuvo conformado por experimentados docentes y profesionales, así como jóvenes en formación para el relevo generacional en la academia y el ejercicio profesional. 6 Hoy Superintendencia Financiera.
2. RETROSPECTIVA EN LA FORMACIÓN DEL CONTADOR PÚBLICO Para el análisis en forma retrospectiva de la formación del Contador Público en los temas relacionados con el marco conceptual, y se partió de los tres puntos de reflexión expuestos a continuación: Cómo fueron enseñadas las características de la información financiera? Cómo se están enseñando hoy, esas características? Cómo deberían enseñarse dichas características a la luz del nuevo marco conceptual? Durante el debate a cada uno de estos interrogantes, surgieron diferentes planteamientos según la experiencia profesional y académica, identificándose claramente por lo menos dos tendencias: una que aboga por una cultura del auto: autoestudio, autoevaluación y auto promoción. Esta generación manifiesta haber recibido una formación instructiva, más que de fundamentación. La segunda tendencia, es la que desde la práctica profesional, con la técnica del ensayo-error ha ido alineando su perfil hasta llegar al estado de hoy día. Desde la academia se recibía una formación fragmentada en diferentes asignaturas, que no por ser de la misma área, tenían un enfoque transversal y era más de estructura financiera, iniciando en los primeros semestres con teorías sobres los principios de contabilidad, luego contabilidad de activos, de pasivos, de patrimonio, contabilidades especiales y finalmente finanzas públicas. Esta formación por estructura de balance o situación financiera, no permitía enfatizar en temas como el marco conceptual; término que si acaso se vería en forma detallada en una sesión de clases pero no se hacía seguimiento en los siguientes semestres o al final de la carrera. El estudiante terminaba su ciclo académico, con un mar de conocimientos pero con un mínimo nivel de profundidad. Sin embargo, pocos estudiantes no estaban trabajando al terminar la carrera, es decir, la mayoría lograba emplearse en el transcurso de esta. Para entonces, la formación tenía un enfoque más técnico que conceptual, y así se aprendió más desde la instrucción que desde la formación. 7 Sin pretender reavivar la vieja y anacrónica discusión sobre si la contabilidad es una ciencia, arte o una técnica, lo que sí está claro es que el marco conceptual, en la forma como se plantea hoy día dentro del proceso de enseñanza, tiene una perspectiva muy diferente a la que tenía hace diez o más años, cuando aún no había el furor de la globalización de la economía ni era apremiante la necesidad de hablar el mismo lenguaje en los informes financieros de los negocios; cada país era en cierta forma autosuficiente en el sistema de información; solo las sucursales de compañías extranjeras tenían desde un comienzo de sus operaciones, la necesidad de organizar un sistema de reporte acorde a los requerimientos de los estándares internacionales. Estos aportes preliminares, permiten concluir que: considerando el contexto histórico desde el origen y evolución de la Contaduría Pública en Colombia, y hasta épocas recientes, la enseñanza de las características de la información financiera se hacía desde lo técnico; replicándose esta tendencia en todo el proceso de formación académica, privilegiando la instrucción sobre la fundamentación. Esta etapa se caracterizó mucho porque el foco central de la formación contable fue más con un perfil tributarista que financiero y las notas a los estados financieros no eran un 7 Documento APPO memorias del 6 Conversatorio, mayo de 2011
complemento como se esperaba, sino que generalmente se limitaba a transcribir el libro auxiliar con el desglose del balance en sus diferentes componentes. La formación del profesional estaba orientada hacia el cumplimiento en la preparación de informes y no hacia la utilidad de la información financiera y contable para la toma de decisiones; la prioridad era cumplir los requerimientos de los reguladores o supervisores oficiales, desconociendo la importancia de otros usuarios. 2.1. Enseñanza hoy del marco conceptual El lenguaje sobre las características de la información financiera y de los elementos del marco conceptual, se están enseñando en los primeros semestres del pregrado de manera general y no está generando impacto sobre el alcance e importancia que tiene la información financiera. A menudo se observa que la parte conceptual se transmite al inicio del semestre y la parte técnica al finalizar, careciendo de un balance durante toda la carrera; aun cuando se observan leves mejoras. Con algo de razón algunos docentes sostienen que los referentes de contenido tanto del marco conceptual local establecidos en el Decreto 2649 de 1993 como el de las IFRS emitidas por el IASB, son muy similares, solo que el primero tiende a memorizarse más que a comprenderse. El modelo de enseñanza aplicado en Colombia sobre el tema del marco conceptual, no está siendo consistente al pasar de pregrado a posgrado. Los estudiantes, aún de especialización, al no tener claro de cómo evaluar la materialidad, debido a no tener claridad del concepto, tampoco tienen claro el universo de usuarios de la información financiera; con todos los avances logrados, algunos siguen creyendo que el único usuario es el dueño del negocio. Durante el debate se identificó como debilidad el hecho de que el marco conceptual es un tema que no está inmerso en cada materia ni se refuerza durante la carrera. Parte del error es precisamente que el marco conceptual se presenta como tema puntual en una asignatura. Entrando al nuevo siglo los cambios, en algunos casos, no son tan significativos. Hoy día, en los niveles de pregrado, diplomados y especialización, el tema del marco conceptual se enseña al comienzo del programa; no se evidencia una articulación del mismo con la práctica ni su abordaje en forma recurrente, en el desarrollo de cada programa. Con el riesgo de parecer reiterativos, se puede afirmar sin temor a equívocos que priman las reglas sobre el juicio 8. 2.2. Hacia dónde debería enfocarse la enseñanza del marco conceptual? En los debates aflora que algunos docentes consideran que el marco conceptual propuesto por el IASB debe ser la base de cada materia de los componentes de contabilidad y costos, y de control a lo largo del pregrado, con el fin de que haga parte del lenguaje cotidiano 8 Documentos APPO Memorias del 8 Conversatorio, abril de 2011
para relacionarse con el estudiante de la misma forma como se enseña o socializan la ética y el perfil gerencial. También dentro de la planeación del docente, cada materia debe contar con espacios que den lugar a la enseñanza y el aprendizaje de los temas desde una perspectiva conceptual sobre la información financiera útil, es decir, las características fundamentales y de mejora que esta requiere. Cualquier acción que inicien las facultades de Contaduría Pública para lograr una mayor articulación del tema del marco conceptual en el desarrollo de los programas de pregrado, diplomados y especialización, debe responder o estar alineada a la propuesta curricular y al modelo pedagógico. También quedó evidenciada la necesidad de unificar los distintos lenguajes que los docentes utilizan para la enseñanza del marco conceptual, puesto que algunos lo abordan con un enfoque epistemológico filosófico y casi dogmático, mientras que otros si acaso lo mencionan en algunas de sus clases. 3. APLICACIÓN EN EL EJERCICIO PROFESIONAL Dando una mirada desde el ejercicio o práctica profesional, fue promovido entre un grupo de docentes, la reflexión, sobre las características de la información financiera y de los criterios aplicados para hacerla útil así como el análisis de los impactos del nuevo marco conceptual desde los diferentes roles o tipos de usuarios que se pueden tener frente a la información financiera. Resultado del debate se destacan posiciones según las experiencias particulares y se logran compromisos para mejorar en el futuro, previa medición del impacto probable de aplicar los criterios establecidos en las IFRS. 3.1. Referentes bajo los que se prepara la información financiera en Colombia En Colombia, al preparar la información financiera prevalecen los intereses de los empresarios. Estos a su vez, para efectos de los registros oficiales, privilegian dar cumplimiento a los distintos entes reguladores del Estado, tomando como referencia los requisitos de tipo tributario por encima de la realidad económica; es decir, en el proceso de preparación de la información, prevalece el aspecto técnico, basado en los requerimientos de tipo fiscal, sobre la aplicación de un criterio profesional. El enfoque eminentemente tributario o normativo, además, procura evitar el tener que hacer conciliaciones entre la información Contable y la información Fiscal. Por la misma forma de su vinculación con la clase empresarial, generalmente como empleado de manejo y confianza, el Contador Público se enfrenta al deterioro de su objetividad e independencia o, en el peor de los casos, a la pérdida de credibilidad. Por muchos vacíos en los programas de Contaduría Pública, en general en Colombia muchos profesionales en ejercicio, presentan debilidades para aplicar las IFRS y, por supuesto, de hacer una adecuada interpretación del marco conceptual. Una de estas debilidades se refleja en el hecho de que la información financiera preparada bajo las
normas vigentes en Colombia, es limitada y carente de valor para orientar en forma adecuada la toma de decisiones por parte del usuario. 3.2. Criterios del nuevo Marco Conceptual, para preparar la información financiera El marco conceptual de las IFRS emitido por el IASB sugiere un modelo que implica generar un cambio de mentalidad en los empresarios, frente a la utilidad de la información financiera, como interpretación de los hechos económicos originados en su negocio. Este nuevo modelo implica también un cambio de mentalidad en los profesionales de la Contaduría Pública, por la forma de preparar, presentar y analizar la información, así como la orientación al uso de la misma para fortalecer el proceso de toma de decisiones. Se trata de formar Contadores Públicos con un perfil técnico mejor elaborado; y esto representa un mayor reto para la academia en la formación de profesionales más críticos, más analíticos, y fuertes en aplicar el juicio profesional, principalmente por una gran claridad teórica y conceptual. La preparación de la información financiera deberá basarse en criterios, principios y estándares internacionales más que en reglas; atendiendo tanto el interés del regulador como el de cualquier usuario interesado en conocer la realidad económica de la organización, desde hechos pasados pero con una visión prospectiva. 3.3. Posibles impactos de la aplicación de los nuevos criterios para preparar la información financiera Lo primero que tenemos que decir es que el impacto de aplicar el nuevo marco conceptual será acorde con la categoría que le corresponda a cada empresa. Debemos recordar que, por lo menos en la clasificación que ha definido el Consejo Técnico de la Contaduría Pública, se tendrán tres grupos que son: los emisores de títulos inscritos en bolsa, las PYMES y las otras empresas. Hecha esta salvedad, se puede advertir que un primer impacto de la aplicación de las IFRS será de tipo cultural en dos sentidos. Por un lado, el efecto del costo que demandará una mayor inversión a las entidades para implementar el modelo IFRS; y de otro, el fortalecimiento del sistema de información. También habrá una afectación organizacional puesto que la mayoría de empresas en Colombia no tienen la infraestructura suficiente y adecuada para preparar y presentar la información financiera aplicando los criterios establecidos dentro del nuevo marco conceptual. En opinión de un número importante de Contadores Públicos, con la aplicación del nuevo marco conceptual ganará relevancia el criterio financiero y económico en la interpretación de los hechos económicos, lo que representa un impacto positivo en la forma de ejecutar el trabajo del Contador; al mismo tiempo, estos profesionales enfrentan el reto de estar preparados y actualizados en el tema de las IFRS. Por el lado de los inversionistas, muchos de ellos sentirán mayor confianza en los sistemas de información que generan los informes que ellos utilizan para apoyarse en el proceso de
tomar decisiones, principalmente por estar expresados en un lenguaje que es común para los distintos países en donde mantienen invertidos sus recursos. 3.4. Elementos de los estados financieros y características cualitativas de la información financiera Para continuar con el análisis retrospectivo del marco conceptual y hacer una proyección de los posibles impactos de aplicar los nuevos criterios, a continuación expondremos planteamientos desde tres roles diferentes respecto a la información financiera: el preparador, el auditor y otros (incluye inversionistas, acreedores, administradores y reguladores). Los elementos de los estados financieros, entendidos como las diferentes categorías en que son agrupados las transacciones y otros sucesos para ser reconocidos en los estados financieros, requieren de un proceso de sub clasificación a fin de lograr que la información sea más útil a los usuarios. Desde el rol del preparador, por ejemplo, el debate fue desarrollado a partir de estos dos interrogantes: Qué efectos ha tenido en su desempeño profesional la forma como le enseñaron los elementos del marco conceptual? Cómo aplica esos elementos del marco conceptual en la preparación de la información financiera? En primer lugar se debe reconocer que existen opiniones encontradas. Un grupo importante de Contadores Públicos considera que el marco conceptual no ha tenido la atención adecuada de parte de algunos preparadores de la información financiera, tal vez por el hecho de que en general las universidades, con algunas excepciones, no realizaron el énfasis suficiente en el tema del marco conceptual, durante la formación de sus profesionales; lo que llevó a que el entendimiento del marco conceptual para estos Contadores se dio hasta cuando tuvieron su práctica profesional, especialmente en grandes Firmas de Auditoría o compañías multinacionales, por la necesidad de reportar a la compañía matriz en el exterior. Existen falencias para entender y aplicar los criterios del marco conceptual de las IFRS debido principalmente a que los preparadores de la información financiera están más enfocados en la parte técnica de los registros contables, es decir, el débito y el crédito, sin dar importancia a las características fundamentales de la información financiera útil. Por otro lado, en honor a la verdad, se debe reconocer que la norma local, esto es, el decreto 2649 de 1993, contempla un marco conceptual, solo que al momento de preparar la información financiera se ha privilegiado el aspecto tributario, por encima de los elementos sustanciales de ese marco conceptual. En la medida que el marco conceptual, ha sido entendido y aplicado por algunos profesionales, esta práctica ha fortalecido el juicio o criterio profesional y más cuando se han combinado la teoría con la práctica. El entendimiento y aplicación del marco conceptual constituye parte esencial del perfil profesional que prepara los estados financieros, ya que estos no son para una persona, sino para diferentes grupos de interés, conformados por accionistas actuales y potenciales, proveedores, empleados, etc. Desde la perspectiva del marco conceptual se privilegia la información útil para el usuario, pero en
la práctica, generalmente el Contador está certificando los estados financieros sin asegurarse de que estos cumplen los criterios requeridos por el marco conceptual. Al dar una mirada desde el rol del Auditor, la reflexión fue orientada hacia el siguiente tema: Qué criterios utiliza para saber si la información objeto de análisis y revisión ha sido preparada teniendo en cuenta los elementos del marco conceptual? Como resultado del debate se observa que algunos de los criterios tenidos en cuenta hasta hoy para determinar si la información financiera está siendo preparada de conformidad con el marco conceptual, son la magnitud y razonabilidad de los elementos de los estados financieros. Ejemplo de ello sería: activos fijos totalmente depreciados y que aún siguen generando flujo de efectivo para la compañía. Otro criterio es apoyarse en el juicio de peritos acreditados y expertos en áreas o procesos especializados, para validar algunas de las características de la información financiera como por ejemplo, calculo actuarial para las obligaciones pensionales de los trabajadores, o el peritazgo de activos fijos para determinar su avalúo técnico y comercial. Mereció atención especial, algunos casos comentados de conflictos de intereses que se tipifican cuando el Revisor Fiscal o Auditor, al tiempo es quien prepara la información financiera, del ente económico. Es decir, que en la práctica este profesional hacer de juez y parte en el mismo evento. Sin pretender considerarlo una justificación, la situación anterior se da debido a que en la práctica hoy día muchos recién egresados sin mayor experiencia, están ejerciendo como Auditor o Revisor Fiscal. Además de esta clara violación al código de ética, también se observa en su ejercicio profesional no están teniendo en cuenta los elementos del marco conceptual; con el agravante de que muchas veces, el usuario desconoce o no es consciente de los requerimientos e inhabilidades para asumir estas responsabilidades. Aquí es pertinente recordar que conforme al marco conceptual del IASB, los usuarios deben tener un conocimiento mínimo de los componentes de la información financiera. Para finalizar el debate desde el rol del Auditor, se observa que este no está haciendo el énfasis suficiente ni atendiendo la norma básica de revelación plena, establecida en la normatividad local. Este hecho es apreciable en los estados financieros presentados junto con el Dictamen del Revisor Fiscal, por ejemplo, los cuales no incorporan información complementaria para un adecuado entendimiento de la situación económica del negocio. Para desarrollar el debate con una mirada desde el Inversionista, Administrador, Acreedores o Entidades de Vigilancia y Control, se plantean estos dos puntos de reflexión: Qué tan útil le ha sido la información financiera para la toma de decisiones? Están en capacidad de entender o determinar qué es lo útil de esta información? Los participantes destacan que cada usuario valora la información financiera desde un punto de vista diferente, aplicando variedad de criterios según el perfil profesional e intereses. Los usuarios actúan y deciden según su particular interés sea la rentabilidad, la producción o la venta; otros usuarios de la información la valoran de una forma integral a través de varios elementos de los estados financieros. Por otro lado, la percepción es diferente según el sector que se esté analizando. En las Pymes, por ejemplo, existe la preocupación de cómo hacer para que sus propietarios,
directivos o inversionistas, puedan relacionarse mejor con la información financiera de la compañía y aprovecharla al máximo. Históricamente el inversionista local no ha dado importancia a las revelaciones de los estados financieros; contrario a la costumbre del inversionista del exterior, conocedor de las dinámicas en los mercados internacionales, que sí toma en cuenta para sus decisiones, las notas explicativas de los estados financieros. El inversionista, sobre todo en mercados internacionales, utiliza más las revelaciones que cualquier otra información de los estados financieros, debido a estas le permiten una mejor interpretación de la realidad económica de la entidad y una mejor proyección de su inversión. El inversionista local, que por lo general es más dado al negocio de la especulación en el mercado, no tiene la suficiente formación para entender y maximizar el uso de la información financiera. Ello se une al hecho que los estados financieros no suministran las revelaciones con el suficiente detalle de las operaciones de alto impacto para el ente económico y sus grupos de interés. A lo largo del debate se pudo identificar la existencia de dos vertientes o tendencias de opinión en torno a las preguntas de reflexión, reflejando cada opinión, la experiencia desde el rol que ha ejercido el participante. Está la tendencia de los que, como la Contadora Pública María Elena Escobar, consideran que la Universidad formó, aspectos fundamentales en la conceptualización de la contabilidad como disciplina,...fueron aspectos que se recalcaron y están inmersos en mi quehacer profesional. La segunda vertiente se identifica con la afirmación del Contador Público Fabio Hernán Rodríguez, de que la forma como me enseñaron el marco conceptual, aportó sin duda alguna definiciones, conceptos y parámetros generales bajo una metodología muy teórica y de poca profundidad, con pocos elementos de interpretación y aplicación. Esta segunda vertiente agrupa de alguna forma a las primeras generaciones de Contadores Públicos, formados con una orientación más desde la técnica que desde lo conceptual. No se debe olvidar que antes de ser un programa académico del nivel universitario o profesional, la Contaduría Pública fue enseñada por la Escuela Nacional de Comercio, con un enfoque eminentemente técnico. Para estos profesionales, la práctica ha sido la base para un mejor entendimiento de los fundamentos del sistema contable, más que de la teoría del marco conceptual. Ello le ha generado una serie de debilidades, y al tiempo planteado unos retos para lograr mejores niveles de competencia profesional. 4. CONCLUSIONES DESDE LA FORMACIÓN ACADÉMICA Y EL EJERCICIO PROFESIONAL Durante los debates en el ciclo de conversatorios frente a la enseñanza del marco conceptual hubo diferentes opiniones; desde quienes afirman que el marco conceptual fue enseñado a profundidad, contrario a quienes señalan que la enseñanza de este concepto fue más bien limitada a definir términos con una metodología memorística más que analítica. Es decir que la enseñabilidad del marco conceptual podría tener una afectación positiva o negativa dependiendo de las características, enfoque y orientación de cada Facultad de Contaduría Pública.
En los programas de posgrado y diplomados, el tema del marco conceptual se ha enseñado como una temática separada y no como un asunto inherente en cada IFRS. En algunos casos el enfoque de la enseñanza es eminentemente técnico, mientras que en otros es totalmente conceptual; debe haber un punto intermedio, donde a través de conceptos ampliamente socializados y entendidos se logre un expertíx técnico mejor fundamentado. La información financiera con propósito general no cumple con las características cualitativas fundamentales que las prácticas internacionales requieren. Al abordar el tema de las características fundamentales de la información financiera útil, quedó claro en los debates que las condiciones, criterios y referentes con que hoy se prepara y presenta la información financiera en Colombia, plantean unas limitaciones que en la práctica se traducen en generar información donde prevalece el interés de fiscalización del Estado, preparando información financiera que distorsiona la realidad económica de los negocios, sesgando la posibilidad de tomar mejores decisiones de los usuarios. Se destaca que algunas empresas, aun cuando en porcentaje menor, están preparando y analizando la información bajo estándares internacionales, principalmente para atender los requerimientos de su casa matriz u otros usuarios del exterior. Para converger al esquema de estándares internacionales en un entorno de globalización, como lo ha establecido la Ley 1314 de 2009 en Colombia, se tendrán que dar profundas transformaciones dentro de la práctica profesional; proceso en el cual la academia juega un papel preponderante en la formación de un Contador Público más analítico, con mejor juicio y criterio, quien deberá apoyarse en estándares de reconocimiento internacional. El Estado también tendrá que hacer más estandarizados y eficientes sus procesos de vigilancia y control, para minimizar sobrecostos en la preparación de información por parte de los entes económicos. Es reconocido por los participantes en el debate que históricamente el modelo normativo del marco conceptual en Colombia ha tenido una fuerte influencia de otros modelos basados en reglas, lo cual plantea un verdadero reto para el ejercicio profesional en las condiciones del marco conceptual actualizado, el cual está basado en principios, es decir, con un alto valor interpretativa, que requiere el fortalecimiento del criterio profesional. Al dar una mirada a la práctica profesional desde diferentes roles o tipos de usuarios, las conclusiones van orientadas a reforzar la idea de que, dependiendo de la época y de las condiciones de formación, aún hoy se presentan muchas limitaciones o restricciones para el acceso a sistemas de información o textos relacionados con el marco conceptual. Finalmente, entre los impactos más importantes de aplicar el modelo IFRS está el cambio de mentalidad de los inversionistas, empresarios, administradores, preparadores, auditores y otros usuarios, tanto para la preparación como el análisis de la información. Muchas empresas tendrán que hacer cambios dentro de su estructura para que sus sistemas de información atiendan de manera oportuna la necesidad de información de los inversionistas actuales y potenciales, los propietarios, la comunidad y terceros interesados. Es decir, unos reportes financieros preparados y presentados con la información complementaria que haga de los mismos una herramienta clave para la toma de decisiones.
5. RECOMENDACIONES DESDE Y PARA LA ACADEMIA FRENTE AL RETO DE LA ENSEÑANZA DEL MARCO CONCEPTUAL La aplicación del marco conceptual plantea el reto para la academia de seguir investigando sobre la estructura de este y su real aplicación en el modelo económico local, teniendo en consideración que los modelos internacionales son estructurados bajo unas condiciones y un entorno socio-económico muy diferentes al nuestro. Las cambiantes condiciones de los mercados, que generan nuevas transacciones económicas y necesidades de información útil, requieren que la formación profesional sea orientada a desarrollar competencias que fortalezcan el juicio o criterio profesional, con el fin de mejorar la preparación de los reportes financieros acordes con la realidad económica de los negocios y así contribuir a la toma de decisiones de los distintos usuarios. Al margen de la orientación de las diferentes Facultades de Contaduría Pública, se resalta la importancia que tiene el autoestudio como complemento para una mejor comprensión y aplicación del fundamento teórico del marco conceptual. Desde la academia se debe requerir a los docentes para que sean un modelo a seguir y un agente de motivación para que el estudiante se comprometa con la lectura y de esta manera contribuir a mejorar su fundamentación conceptual. Los docentes deberían actuar conforme a unos criterios delineados desde el comienzo del ciclo de formación para responder al requerimiento del perfil profesional propuesto por las distintas Facultades de Contaduría Pública, con el fin de asegurar la coherencia necesaria para lograr los objetivos propuestos en el plan curricular. Finalmente, el tema del Marco Conceptual se debe enseñar de manera continua y completa, a lo largo del pregrado, profundizando en posgrado o diplomados, hasta lograr una verdadera Comprensión, Integración y Transversalidad, procurando utilizar un lenguaje común entre docentes, estudiantes y profesionales. Observatorio APPO, Junio de 2013