COLEGIO DE CONTADORES PUBLICOS DEL DISTRITO CAPITAL DECLARACION DE NORMAS Y PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA. No. 11

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1 DECLARACION DE NORMAS Y PROCEDIMIENTOS DE AUDITORIA No. 11 EL DICTAMEN DEL CONTADOR PUBLICO INDEPENDIENTE SOBRE LOS ESTADOS FINANCIEROS GENERADORES DE CONFIANZA!!! 1

2 EL DICTAMEN DEL CONTADOR PUBLICO INDEPENDIENTE SOBRE LOS ESTADODS FINANCIEROS ANTECEDENTES Hace veinte años, en septiembre de 1974, la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela emitió la Publicación Técnica No. 4 titulada El Dictamen del Contador Público como disposición normativa de la actuación del contador público venezolano en ejercicio independiente de la profesión. Dicha disposición normativa acogió los conceptos establecidos por el Instituto Americano de Contadores Públicos sobre la forma estándar del informe de auditoria en vigencia desde la década de los años treinta, ligeramente modificado en cuanto a terminología en 1948, utilizada también en la mayoría, sino en todos los países del hemisferio occidental. La promulgaci6n en los Estados Unidos de la Declaración de Normas de Auditoria No. 58, más conocida como SAS 58 en abril de 1988, cambió sustancialmente la forma del dictamen que estuvo en uso por más de cuarenta años en ese país. Muchos años han transcurrido desde la promulgación en Venezuela de la Publicación Técnica Número 4 y en todo ese tiempo nuestra profesión ha experimentado grandes cambios por ser una profesión muy vinculada al mundo de los negocios, que es un mundo muy dinámico y cambiante. Es por esa razón que hemos revisado nuestra práctica a fin de mantenernos al ritmo de esos cambios y de las tendencias modernas de la profesión que practicamos. La nueva forma de dictamen que se ha aprobado para Venezuela no está inspirada solamente en el SAS 58, 'Informe Sobre Estados Financieros Auditados', sino que se ha tenido en cuenta también la Norma Internacional de Auditoria No, 13, 'El Informe del Auditor Sobre los Estados Financieros' emitida por la Federación Internacional de Contadores en octubre de 1989 y la Declaración de Principios de Contabilidad Número 10 emitida por la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela el 23 de agosto de Esta Declaración fue discutida por la mesa de trabajo establecida al efecto en el 5to. Congreso Venezolano de Contaduría Pública realizado en la ciudad de Valencia los días 21 y 22 de noviembre de 1992 y aceptada en la sesión plenaria y remitida al Comité de Procedimientos y Normas de Auditoria el cual incorporó al proyecto original de declaración, las sugerencias y modificaciones que se consideraron oportunas debido a los acontecimientos y circunstancias que ocurrieron con posterioridad a dicho Congreso. RESUMEN GENERADORES DE CONFIANZA!!! 2

3 Esta Declaración de Normas de Auditoria establece una nueva forma para el dictamen del auditor y sustituye la publicación Técnica No. 4 'El Dictamen del Contador Público'. Los aspectos más importantes de esta Declaración son los siguientes: 1. La nueva forma de dictamen: (a) (b) (c) (d) Establece de manera explícita la diferencia entre la responsabilidad de la gerencia por la preparación de los estados financieros y la responsabilidad del auditor para expresar una opinión sobre los mismos basado en su auditoria, Incorpora un párrafo con la explicación de lo que es una Auditoria. Modifica la segunda norma de auditoria referente al dictamen del auditor en relación con el principio de consistencia. Cambia la forma de informar sobre la existencia de incertidumbres, eliminando la opinión con salvedad del tipo sujeto a' ante esas situaciones. 2. Se establece una forma de dictamen para cubrir estados financieros preparados conforme a lo establecido en la Declaración de Principios de Contabilidad No. 10 (DPC-10), referente a estados financieros actualizados por efectos de la inflación. 3. Se incorporan asuntos no cubiertos por la Publicación Técnica No. 4, tales como: - Opinión basada en parte en el examen de otro Auditor. - Énfasis sobre determinado asunto. - Dictamen sobre Información Suplementaria a los Estados Financieros Básicos, - Dictamen sobre Elementos o Partidas específicas de los Estados Financieros. - Dictamen sobre Cumplimiento de Acuerdos, Convenios o Requisitos Reglamentarios relacionados con Estados Financiero Auditados. - Se amplían los conceptos en situaciones cuando es necesario emitir una opinión con salvedad 'excepto por'. - Se modifica -sustancialmente el párrafo 2.9 de la Publicación Técnica No. 4 referente a opiniones parciales. GENERADORES DE CONFIANZA!!! 3

4 - Se establecen normas para dictaminar sobre estados financieras comparativos. - Se establecen normas para dictaminar los estados financieros de las empresas reguladas por leyes especiales. A lo largo de esta Declaración se usarán con el mismo significado las siguientes expresiones: 1) Contador Público Independiente y Auditor. 2) Informe de Auditoria y Dictamen. 3) Estado de Resultados y Estado de Ganancias y Pérdidas. EL DICTAMEN DEL CONTADOR PUBLICO INDEPENDIENTE SOBRE LOS ESTADOS FINANCIEROS INTRODUCCION 1. Definiciones (a) la función primaria y principal responsabilidad del contador público en su actuación como profesional independiente, es expresar una opinión sobre los estados financieros que ha examinado; es lo que se conoce como el 'informe de auditoria' o 'dictamen'. Este concepto está plasmado en la cuarta y quinta normas relativas al informe, que establecen lo siguiente: El dictamen debe contener la expresión de una opinión en relación con los estados financieros tomados en conjunto o una declaración de que dicha opinión no puede ser expresada, en cuyo caso deben indicarse las razones para dicha abstención. En todos los casos en que el nombre de un contador público quede asociado con algunos estados financieros, el contador' público debe expresar, de manera clara 9 inequívoca, la naturaleza de su relación con dichos estados financieros. Si se ha realizado algún examen de ellos, el contador público debe manifestar, de modo expreso y claro, el carácter de su examen, su alcance y grado de responsabilidad que, como consecuencia de dicho examen asume, (b) El dictamen de auditoria es el documento que describe la naturaleza y alcance del examen de los estados financieros de una entidad y presenta la opinión del contador público independiente (auditor) sobre los estados financieros que ha examinado. GENERADORES DE CONFIANZA!!! 4

5 (c) (d) Constituye la evaluación por el contador público independiente (auditor) de los estados financieros preparados por su cliente y es la base para establecer su responsabilidad hacia los usuarios de esos estados financieros (1). Es el criterio del contador público independiente (auditor), quien llega a conclusiones: - Como resultado de un examen de estados financieros de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general. - Mediante la aplicación de juicio y experiencia. - Haciendo una evaluación del riesgo profesional. (e) Es el producto terminado del trabajo del contador público independiente (auditor) en un examen de estados financieros. 2. Aplicabilidad (a) Esta Norma aplica al informe (dictamen) del contador público independiente (auditor) emitido en relación con el examen de estados financieros que pretenden presentar la situación financiera, el resultado de operaciones y el movimiento del efectivo, de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación general. La misma distingue los distintos tipos de informe, describe las circunstancias en las que cada uno debe emitirse, y provee ejemplos de informes. (b) Esta Norma no aplica a los estados financieros sin auditoria, ni para los trabajos de revisión limitada o compilación de estados financieros según las Normas Sobre Servicios Especiales Prestados por Contadores Públicos, No. 1, Preparación y Revisión Limitada de Estados Financieros. (c) Esta Norma sustituye la Publicación Técnica No. 4, emitida en septiembre de 1974 y, en consecuencia, establece una nueva forma para el informe (dictamen) estándar del auditor. Asimismo, modifica la segunda norma relativa al informe de auditoria, párrafo 3.3.2, contenida en la Publicación Técnica No. 1, emitida en septiembre de 1974, la cual queda redactada en la forma siguiente: 'El informe debe Identificar las circunstancias en las cuales tales principios no han sido observados de manera consistente en el período corriente en relación con el período anterior'. ASPECTOS GENERALES GENERADORES DE CONFIANZA!!! 5

6 3. El dictamen del auditor establece que los estados financieros presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciases, la situación financiera de una entidad, los resultados de sus operaciones y el movimiento de su efectivo de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general. Esta conclusión se expresa solamente cuando el auditor se ha formado una opinión sobre la base de la auditoria efectuada de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general. A pesar de que el auditor es responsable por su dictamen, la gerencia de la compañía es responsable de los estados financieros de ésta (incluyendo las correspondientes notas) y la información suplementaria (si es que existe). Aún cuando el auditor prepare los estados financieros, la gerencia de la compañía debe estar de acuerdo en aceptar esa responsabilidad. 4. Para propósitos de esta norma, una auditoria se define como un examen de los estados financieros desarrollado de acuerdo con las normas de auditoria de aceptación general que estaban vigentes para la fecha en la que se realizó la auditoria. En algunos casos, ciertos organismos oficiales podrían prescribir sistemas de información aplicables a entidades que funcionan bajo su jurisdicción, en cuyo caso, los auditores de esas entidades deben considerar esos requerimientos. 5. En todos los casos en que el nombre del auditor esté asociado con los estados financieros, el auditor debe expresar, de manera clara, la naturaleza de su relación con esos estados financieros. 6. La justificación para la expresión de una opinión por parte del auditor descansa en el hecho de que la auditoria fue realizada de conformidad con normas de auditoria de aceptación general y sobre sus hallazgos y conclusiones. Las normas de auditoria de aceptación general incluyen las cuatro normas del informe según están establecidas en la Publicación Técnica No. 1 de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela titulada 'Normas de Auditoria de Aceptación General', en sus párrafos a Esta Norma establece principalmente la fraseología en el dictamen del auditor en relación con la cuarta norma del informe contenida en la misma, con la modificación que se indica en el párrafo La cuarta norma del informe requiere que el dictamen del auditor debe contener la expresión de una opinión sobre los estados financieros 'considerados en conjunto', o una declaración de que una opinión no puede ser expresada, en cuyo caso deben explicarse las razones para no emitir una opinión (véase el párrafo 80). La referencia en esta norma de auditoria a los estados financieros considerados en conjunto' se aplica no solamente a los estados financieros del período corriente, sino también a los del período o períodos anteriores que se presenten sobre una base comparativa con los del periodo corriente (párrafos 94 al 98). GENERADORES DE CONFIANZA!!! 6

7 8. El objetivo de la cuarta norma del informe es evitar erróneas interpretaciones acerca del grado de responsabilidad que asume el auditor cuando su nombre está asociado con los estados financieros, la referencia que se hace en dicha Norma a los estados financieros 'considerados en conjunto', se aplica igualmente a un juego completo de estados financieros o a un solo estado financiero (por ejemplo, al balance general) para uno o varios períodos. El auditor puede expresar una opinión sin salvedad sobre uno de los estados financieros y expresar una opinión con salvedad, una opinión adversa o abstenerse de opinar sobre los otros estados financieros, si las circunstancias lo requieren. 9. El dictamen del auditor generalmente se emite en relación con los siguientes estados financieros básicos de una entidad: - Balance general. - Estado de resultados. - Estado de movimiento de las cuentas de patrimonio. - Estado de flujo del efectivo. Cada uno de los estados financieros que han sido examinados deben se específicamente identificados en el párrafo introductorio del dictamen (véase párrafo 11). EL DICTAMEN ESTANDAR DE AUDITORIA Estructura del Dictamen 10. El dictamen estándar de auditoria establece que los estados financieros presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciases, la situación financiera de una entidad a una fecha determinada, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo durante un determinado periodo, de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general. Esta conclusión debe expresarse solamente cuando el auditor se ha formado tal opinión sobre la base de una auditoria desarrollada de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general. 11. El dictamen estándar de auditoria; (a) identifica los estados financieros que han sido examinados; (b) describe la naturaleza de una auditoria; y (c) expresa la opinión del auditor sobre los estados financieros que ha examinado. El mismo se compone de tres partes y siete elementos básicos. GENERADORES DE CONFIANZA!!! 7

8 Primera parte - (a) El título 'Dictamen del (los) Contador(es) Público(s) Independiente(s)'. Este título debe omitirse si el contador público no es independiente, (b) Destinatario. Segunda parte - (c) Un párrafo introductorio en el cual - 1. Se declara que los estados financieros identificados en el informe fueron auditados. 2. Se hace una declaración de que los estados financieros examinados son responsabilidad de la gerencia de la entidad y que la responsabilidad del auditor es expresar una opinión sobre esos estados financieros como resultado de su auditoria (1). (d) Un segundo párrafo referente de que el examen fue realizado de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general. 1. Se hace una declaración de que el examen fue realizado de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general. 2. Se explica que las normas de auditoria de aceptación general requieren que el auditor planifique y desarrolle la auditoria para obtener una seguridad razonable acerca de si los estados financieros están libres de errores o falsedades importantes, dentro del contexto de la materialidad o importancia relativa. 3. Se declara que una auditoria incluye - Un examen, a base de pruebas, de las evidencias que soportan las cifras y revelaciones en los estados financieros. Una evaluación de los principios de contabilidad aplicados y de las estimaciones de la gerencia. Una evaluación de la presentación de los estados financieros como un todo. 4. Una aclaración por el auditor de que su examen provee una base razonable para su opinión. GENERADORES DE CONFIANZA!!! 8

9 (e) Un tercer párrafo explicando que los estados financieros presentan razonablemente en todos sus aspectos substanciases, la situación financiera de la entidad a la fecha del balance general, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por el periodo entonces terminado, de conformidad con principios de contabilidad (3). Tercera parte - (f) El nombre de la firma de contadores públicos (si es una firma), el nombre del Contador Público, la expresión 'Contador Público' debajo del nombre, la firma autógrafa y el número de colegiación. Ejemplo: Hernández, Pérez y Asociados (firma autógrafa) Lic. Luis Hernández P. Contador Público CPC XXXX (g) La fecha del informe, indistintamente en la parte superior o interior del informe. Salutación 12. El informe debe dirigirse al órgano de la compañía que lo contrató para examinar los estados financieros de ésta, por ejemplo, a la junta directiva, a la asamblea de accionistas o a ambos, si el nombramiento fue hecho por el primero y ratificado por el segundo. Firma También puede ser dirigido a los socios o al propietario del negocio, según el caso. En ocasiones, el contador público es contratado para que examine los estados financieros de una compañía que no es su cliente, como el caso de las adquisiciones de negocios, litigios, etc. En estos casos, el Informe debe ser dirigido a su cliente y no a los directores o accionistas de la compañía cuyos estados financieros fueron examinados. 13. El dictamen debe indicar el nombre del auditor, el título de Contador Público, su número de colegiación y su firma autógrafa. Si el auditor actúa en nombre- de una firma de contadores públicos, el nombre de la firma debe preceder al nombre del auditor. GENERADORES DE CONFIANZA!!! 9

10 Fecha del Dictamen 14. El Informe debe fecharse el día en que terminan todos los procedimientos de auditoria importantes; normalmente es la fecha en que se termina el trabajo en la oficina del cliente. 15. El informe debe emitirse al cliente prontamente después de finalizado el trabajo. El auditor debe estar alerta acerca de los eventos ocurridos con posterioridad a la fecha en que se termina el trabajo y la fecha de emisión del informe, a fin de tomar las medidas que sean adecuadas según lo establecido en los procedimientos de auditoria para la revisión de los eventos subsecuentes ocurridos con posterioridad a la fecha de los estados financieros. Igualmente, el auditor deberá dar consideración a los eventos subsecuentes ocurridos entre la fecha de los estados financieros y la fecha de terminación de su trabajo en la oficina del cliente, a los efectos de dar reconocimiento en su informe a esos eventos y a los efectos también de fechar su informe. 16. Esta Norma explica los distintos tipos de opinión que el auditor puede expresar en cada una de las circunstancias que se pueden presentar. También regula aquellas situaciones en las cuales el auditor tiene que desviarse de la forma estándar del informe Y provee los lineamientos que debe seguir en esas circunstancias. Opinión sin Salvedad (Limpia) 17. Una opinión sin salvedad (limpia) en el dictamen del auditor declara que los estados financieros presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciases, la situación financiera, los resultados de operaciones y los movimientos del efectivo de la entidad, de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general. Este es el tipo de informe que se presenta en los ejemplos que siguen al párrafo Los ejemplos 1 al 10 a continuación de este párrafo presentan las formas de dictamen estándar del auditor sobre los estados financieros para un sólo año y para dos años, Estas formas de dictamen se ajustan a la Declaración de Principios de Contabilidad No. 10 (DPC-10) de la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela, 'Normas para la elaboración de Estados Financieros Ajustados por Efectos de la Inflación' y los boletines de Actualización de la DPC- 10. Los ejemplos 1 y 2 se refieren a la forma de dictamen sobre estados financieros para un sólo año, bien sea que se presenten cifras históricas con la cifras actualizadas en un sólo estado financiero o que se presenten estados financieros actualizados por separado, mientras que los ejemplos 3 y 4 se refieren a la forma de dictamen sobre estados financieros para dos años, igualmente si las cifras históricas y las cifras actualizadas se presenten en un sólo estado financiero o en estados por separado. GENERADORES DE CONFIANZA!!! 10

11 El párrafo 14 del Primer Boletín de Actualización de la DPC-10 establece que a partir de la entrada en vigencia del citado Boletín (8 de noviembre de 1992), aquellas entidades que opten por presentar los estados financieros actualizados como únicos, estarán cumpliendo con los principios de contabilidad de aceptación general. Para los periodos económicos que comiencen después del 31 de diciembre de 1995, solamente los estados financieros actualizados estarán presentados de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general (párrafo 15 del Primer Boletín de Actualización). El ejemplo 5 se refiere a 1a situación aquí explicada. Según lo establece la Declaración de Principios de Contabilidad Número 10 (DPC 10), los estados financieros presentados con cifras históricas solamente, no están de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación general y, en consecuencia, estarán comprendidos dentro de las situaciones previstas en el párrafo 68' sobre revelación inadecuada, Sin embargo durante el periodo transitorio hasta el 31 de diciembre de 1995, se deben presentar los estados financieros históricos junto con los actualizados por los efectos de la inflación en un solo informe, mientras que los estados financieros actualizados si pueden presentarse como únicos. Si durante este periodo transitorio no se presentan los estados financieros actualizados en forma integral junto con los históricos, también estaríamos en presencia de las situaciones indicadas en el párrafo 68 sobre revelación inadecuada. A partir del 31 de diciembre de 1995 todas las entidades de cualquier naturaleza y ramo están obligadas a presentar los estados financieros actualizados por los efectos de la inflación como información básica. Cuando las entidades no presenten los estados financieros ajustados por los efectos de la Inflación en forma integral y la antigüedad de los activos, la inversión de los accionistas y la posición monetaria promedio mantenido durante el periodo, si bien son importantes, no modificaban significativamente las cifras históricas, estaríamos dentro del rango de una opinión con salvedad de acuerdo a lo establecido en el párrafo 68 y debe utilizarse la forma número 6 de dictamen. Cuando las entidades no presenten los estados financieros actualizados por los efectos de la inflación en forma integral y la antigüedad de los activos, la inversión de los accionistas y la posición monetaria neta promedio mantenida durante el periodo son de tal importancia que modificarían sustancialmente las cifras históricas, estaríamos dentro del rango de una opinión adversa de acuerdo a lo establecido en el párrafo 68 y debe utilizarse la forma número 7 de dictamen. Las entidades reguladas por Leyes Especiales están obligadas a emitir estados financieros de acuerdo con las normas establecidas por los Entes Reguladores. Si GENERADORES DE CONFIANZA!!! 11

12 estas normas difieren de los Principios de Contabilidad de Aceptación General, el auditor debe dejar claro en un párrafo intermedio del informe que su trabajo está relacionado con la obligación de las entidades de cumplir con la normativa legal, pero que los estados financieros presentados no están de acuerdo con Principios de Contabilidad de Aceptación General (debe indicarlo en forma clara y expresa) que le permitan informar que presentan razonablemente la situación financiera de acuerdo con esos principios. En este caso deben usarse las formas 8, 9 y 10 relativas a: (8) desconocimiento de los efectos del incumplimiento, de los principios de contabilidad; (9) conocimiento de los efectos y, éstos son de baja materialidad, y (10) conocimiento de los efectos y éstos son de alta materialidad. La presentación de la información financiera actualizada por los efectos de la inflación como notas a los estados financieros que -M no han sido actualizados en forma integral no está de acuerdo con los principios de contabilidad de aceptación general. Ejemplo 1 MODELO DE DICTAMEN CUANDO SE PRESENTEN LAS CIFRAS HISTORICAS CON LAS CIFRAS ACTUALIZADAS EN UN SOLO ESTADO FINANCIERO (ESTADOS FINANCIEROS PARA UN AÑO) PARA SER UTILIZADO HASTA EL 31 DE DICIEMBRE DE 1995 A la Junta Directiva y los Accionistas de Compañía Ejemplo; S.A.: He (hemos) efectuado la auditoria del balance general (consolidado) de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X1, y de los estados (consolidados) conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo del efectivo por el año entonces terminado, que se acompañan, expresados en cifras históricas y en valores actualizados a fin de reflejar integralmente el efecto de la inflación en el poder adquisitivo de la moneda. La preparación de dichos estados financieros e responsabilidad de la gerencia de la Compañía. Mi (nuestra responsabilidad es emitir una opinión sobre esos estados financieros con base en mi (nuestra) auditoria. Efectué (efectuamos) mi (nuestra) auditoria de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoria para obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de errores significativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluación de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por la gerencia, así como la evaluación de la completa GENERADORES DE CONFIANZA!!! 12

13 presentación de los estados financieros. Considero (consideramos) que mi (nuestra) auditoria proporciona una base razonable para mí (nuestra) opinión. En mi (nuestra) opinión, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciases, la situación financiera de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19xl, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por el año entonces terminado, de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general. Hernández, Pérez y Asociados (firma autógrafa) Lic. Luis Hernández P. Contador Público CPC XXXX 2 de febrero 19X2 Ejemplo 2 MODELO DE DICTAMEN CUANDO SE PRESENTEN ESTADOS FINANCIEROS HISTORICOS Y ACTUALIZADOS POR SEPARADO EN UN SOLO INFORME (ESTADOS FINANCIEROS (PARA UN AÑO) PARA SER UTILIZADO HASTA EL 31 DE DICIEMBRE DE 1995 A la Junta Directiva y los Accionistas de Compañía Ejemplo, S.A.: He (hemos) efectuado la auditoria del balance general (consolidado) de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19Xl, y de los estados (consolidados) conexo de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio y de flujo de efectivo por el año entonces terminado, que se acompañan, expresado en cifras históricas. Además he (hemos) efectuado la auditoria del balance general (consolidado) al 31 de diciembre de 19x1, y de los estados (consolidados) conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo del efectivo por el año entonces terminado, expresados en valores actualizados a fin de reflejar integralmente el efecto de la inflación en el poder adquisitivo de la moneda, que también se acompañan y se presentan por separado. La preparación de dichos estados financieros es responsabilidad de la gerencia de la Compañía. GENERADORES DE CONFIANZA!!! 13

14 Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinión sobre esos estados financieros con base en mi (nuestra) auditoria. Efectué (efectuamos) mi (nuestra) auditoria de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoria para obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de errores significativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluación de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por la gerencia, así como la evaluación de la completa presentación de los estados financieros. Considero (consideramos) que mi (nuestra) auditoria proporciona una base razonable para mi (nuestra) opinión. En mi (nuestra) opinión, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciases, la situación financiera de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19xl, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por el año entonces terminado, de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general. Hernández, Pérez y Asociados (firma autógrafa) Lic. Luis Hernández P. Contador Público CPC XXXX 2 de febrero 19X2 Modelo 3 MODELO DE DICTAMEN CUANDO SE PRESENTEN ESTADOS FINANCIEROS HISTORICOS Y ACTUALIZADOS POR SEPARADO EN UN SOLO INFORME (ESTADOS FINANCIEROS PARA DOS AÑOS) PARA SER UTILIZADO HASTA EL 31 DE DICIEMBRE DE 1995 A la Junta Directiva y los Accionistas de Compañía Ejemplo, S.A.: GENERADORES DE CONFIANZA!!! 14

15 He (hemos efectuado las auditorias de los balances generales (consolidados) de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19x2 y 19x1, y de los estados (consolidados) conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo del efectivo por los años entonces terminados, que se acompañan, expresados en cifras históricas y valores actualizados a fin de reflejar integralmente el efecto de la inflación en el poder adquisitivo de la moneda. La preparación de dichos estados financieros es responsabilidad de la gerencia de la Compañía. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinión sobre esos estados financieros con base en mi (nuestra) auditoria. Efectué (efectuamos) mi (nuestra) auditoria de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoria para obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de errores significativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluación de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por la gerencia, así como la evaluación de la completa presentación de los estados financieros. Considero (consideramos) que mi (nuestra) auditoria proporciona una base razonable para mi (nuestra) opinión. En mi (nuestra) opinión, los estados financieros (consolidados) financieros antes mencionados presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciales, la situación financiera de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 3l de diciembre 19x2 y 19Xl, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por los años entonces terminados, de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general. 2 de febrero 19X3 Hernández, Pérez y Asociados (firma autógrafa) Lic. Luis Hernández P. Contador Público CPC XXXX GENERADORES DE CONFIANZA!!! 15

16 Ejemplo 4 MODELO DE DICTAMEN CUANDO SE PRESENTEN ESTADOS FINANCIEROS HISTORICOS Y ACTUALIZADOS POR SEPARADO EN UN SOLO INFORME (ESTADOS FINANCIEROS PARA DOS AÑOS) PARA SER UTILIZADO HASTA EL 31 DE DICIEMBRE DE 1995 A la Junta Directiva y los Accionistas de Compañía Ejemplo, S.A.: He (hemos) efectuado las auditorias de los balances generales (consolidados) de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, y de los estados (consolidados) conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo del efectivo por los años entonces terminados, que se acompañan, expresados en cifras históricas. Además, he (hemos) efectuado las auditorias de los balances generales (consolidados) al 31 de diciembre de 19X2 y 19X], y de los estados (consolidados) conexos de resultados de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo del efectivo por los años entonces terminados expresados en valores actualizados a fin de reflejar integralmente el efecto de la inflación en el poder adquisitivo de la moneda, que también se acompañan y se presentan por separado. La preparación de dichos estados financieros es responsabilidad de la gerencia de la Compañía. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinión sobre esos estados financieros con base en mis (nuestras) auditorias. Efectué (efectuamos) mis (nuestras) auditorias de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoria para obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de errores significativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluación de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por la gerencia, así como la evaluación de la completa presentación de los estados financieros, Considero (consideramos) que mis (nuestras) auditorias proporcionan una base razonable para mi (nuestra) opinión. En mi (nuestra) opinión, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciases, la situación financiera de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19X1, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por los años entonces terminados, de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general. GENERADORES DE CONFIANZA!!! 16

17 Hernández, Pérez y Asociados (firma autógrafa) Lic. Luis Hernández P. Contador Público CPC XXX 2 de febrero 19X3 Ejemplo 5 MODELO DE DICTAMEN ESTANDAR CUANDO SE PRESENTAN LOS ESTADOS FINANCIEROS ACTUALIZADOS COMO UNICOS (ESTADOS FINANCIEROS PARA DOS AÑOS) Dictamen de el(los) Contador(es) Público(s) Independiente(s) A la Junta Directiva y los Accionistas de Compañía Ejemplo, S.A.: He (hemos) efectuado las auditorias de los balances generales (consolidados) de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, y de los estados (consolidados) conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo del efectivo por los años entonces terminados, que se acompañan. La preparación de dichos estados financieros es responsabilidad de la gerencia de la Compañía. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinión sobre esos estados financieros con base en mis (nuestras) auditorias. Efectué (efectuamos) mis (nuestras) auditorias de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoria para obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de errores significativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluación de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por la gerencia, así como la evaluación de la completa GENERADORES DE CONFIANZA!!! 17

18 presentación de los estados financieros. Considero (consideramos) que mis (nuestras) auditorios proporcionan una base razonable para mi (nuestra) opinión. En mi (nuestra) opinión, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciales, la situación financiera de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19XI, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por los años entonces terminados, de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general. Hemández, Pérez y Asociados (firma autógrafa) Lic. Luis Hernández P. Contador Público 2 de febrero 19X3 CPC xxxx E je m pl o 6 MODELO DE DICTAMEN CUANDO UNA ENTIDAD NO RECONOZCA LOS EFECTOS DE LA INFLACION EN SUS ESTADOS FINANCIEROS (ESTADOS FINANCIEROS PARA DOS AÑOS) Caso (a): Cuando la omisión del ajuste por inflación no genera un impacto significativo -sobre los estados financieros históricos. A la Junta Directiva y los Accionistas de Compañía Ejemplo, S.A.: GENERADORES DE CONFIANZA!!! 18

19 He (hemos) efectuado las auditorias de los balances generales (consolidados) de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19XI, y de los estados (consolidados) conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo del efectivo por los años entonces terminados, la preparación de dichos estados financieros es responsabilidad de la gerencia de la Compañía. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinión sobre esos estados financieros con base a mis (nuestras) auditorias. Efectué (efectuamos) mis (nuestras) auditorias de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoria para obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de errores significativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluación de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por la gerencia, así como la evaluación de la completa presentación de los estados financieros. Considero (consideramos) que mis (nuestras) auditorias proporcionan una base razonable para mí (nuestra) opinión. La compañía no presentó los estados financieros (consolidados) actualizados y requeridos por la Declaración de Principios de Contabilidad Número 10 (DPC 10), emitida por la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela. Por lo tanto, los estados financieros (consolidados) fueron preparados sobre la base del costo histórico sin reconocer los efectos de la inflación como lo requieren los principios de contabilidad de aceptación general. La falta de reconocimiento de los efectos de la inflación, debido a la antigüedad de los activos, a la inversión de los accionistas y a la posición monetaria neta promedio mantenida durante el periodo, si bien son importantes, no modificarían sustancialmente las cifras históricas presentadas (indicar los efectos cuando éstos se conozcan). En mi (nuestra) opinión, excepto por la falta de reconocimiento de los efectos de la inflación, lo cual resulta en una presentación inadecuada, Según se explica en el párrafo anterior, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentan razonablemente, en todos sus aspectos substanciases, la situación financiera de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19X1, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por los años entonces terminados, de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general. Hernández, Pérez y Asociados (firma autógrafa) Lic. Luis Hernández P. Contador Público GENERADORES DE CONFIANZA!!! 19

20 2 de febrero 19X3 CPC xxxx Ejemplo 7 MODELO DE DICTAMEN CUANDO UNA ENTIDAD NO RECONOZCA LOS EFECTOS DE LA INFLACION EN SUS ESTADOS FINANCIEROS (ESTADOS FINANCIEROS PARA DOS AÑOS) Caso (b): Cuando la omisión del ajuste por inflación genera un impacto significativo sobre los estados financieros históricos. A la Junto Directiva y los Accionistas de Compañía Ejemplo, S.A.: He (hemos) efectuado las auditorias de los balances generales (consolidados) de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, y de los estados (consolidados) conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo del efectivo por los años entonces terminados, la preparación de dichos estados financieros es responsabilidad de la gerencia de la Compañía. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinión sobre esos estados financieros con base en mis (nuestras) auditorias. Efectué (efectuamos) mis (nuestras) auditorias de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoria para obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de errores significativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluación de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por la gerencia, así como la evaluación de la completa presentación de los estados financieros. Considero (consideramos) que mis (nuestras) auditorias proporcionan una base razonable para mi (nuestra) opinión. La compañía no presentó los estados financieros (consolidados) actualizados y requeridos por la Declaración de Principios de Contabilidad Numero 1 0 (DPC 1 0), emitida por la Federación de Colegios de Contadores Públicos de Venezuela. Por lo tanto, los estados financieros (consolidados) fueron preparados sobre la base del costo histórico sin reconocer los efectos de la inflación como lo requieren los principios de contabilidad de aceptación general. La falta de reconocimiento de los efectos de la inflación, debido a la antigüedad de los activos, a la inversión de los accionistas y a la posición monetario neta promedio mantenido por la empresa durante el período, son de tal importancia que modificarían sustancialmente la situación financiera y los resultados de sus operaciones determinados sobre la base del costo histórico (indicar los efectos cuando éstos se conozcan). GENERADORES DE CONFIANZA!!! 20

21 En mi (nuestra) opinión, debido al impacto tan importante que tiene la falta de reconocimiento de los efectos de la inflación en la información financiera, según se explica en el párrafo anterior, los estados financieros (consolidados) antes mencionados no presentan razonablemente la situación financiera de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por los años entonces terminados, de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general. Hernández, Pérez y Asociados (firma autógrafa) Lic. Luis Hernández P. Contador Público 2 de febrero 19X3 CPC xxxx Ejemplo 8 MODELO DE DICTAMEN CUANDO UNA ENTIDAD REGULADA POR LEYES ESPECIALES PRESENTA SUS ESTADOS FINANCIEROS DE ACUERDO CON LAS NORMAS DEL ENTE REGULADOR Y ESTAS DIFIEREN DE LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD DE ACEPTACION GENERAL Caso (a): NO SE CONOCEN LOS EFECTOS DE LAS DIFERENCIAS CON LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD (ESTADOS FINANCIEROS PARA 2 AÑOS) A la Junta Directiva y los Accionistas de Compañía Ejemplo, S.A.: GENERADORES DE CONFIANZA!!! 21

22 He (hemos) efectuado las auditorias de los balances generales (consolidados) de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, y de los estados (consolidados) conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo del efectivo por los años entonces terminados, la preparación de dichos, estados financieros es responsabilidad de la gerencia de la Compañía. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinión sobre esos estados financieros con base en mis (nuestras) auditoria. Efectué (efectuamos) mis (nuestras) auditorias de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general, Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoria para obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de errores significativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluación de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por la gerencia, así como la evaluación de la completa presentación de los estados financieros. Considero (consideramos) que mis (nuestras) auditorias proporcionan una base razonable para mi (nuestra) opinión. La compañía presenta sus estados financieros de conformidad con las normas de contabilidad establecidas por el Ente Regulador, las cuales difieren de los principios de contabilidad de aceptación general, según se explica en detalle en la nota X a los estados financieros. Los efectos de las mencionadas diferencias sobre los estados financieros que se acompañan podrían ser importantes. Debido a que los estados financieros antes mencionados no pretenden estar presentados de acuerdo con principios de contabilidad de aceptación general, no estamos en posición de expresar y no expresamos, una opinión sobre los estados financieros antes mencionados en cuanto a la presentación razonable de la situación financiera, los resultados de operaciones y los movimientos de efectivo de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general, En mi (nuestra) opinión, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentan razonablemente la situación financiera de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19X1, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por los años entonces terminados, de conformidad con normas de contabilidad establecidas por el Ente Regulador. Hernández, Pérez y Asociados (firma autógrafa) Lic. Luis Hernández P. Contador Público 2 de febrero 19X3 CPC XXX GENERADORES DE CONFIANZA!!! 22

23 Ejemplo 9 MODELO DE DICTAMEN CUANDO UNA ENTIDAD REGULADA POR LEYES ESPECIALES PRESENTA SUS ESTADOS FINANCIEROS DE ACUERDO CON LAS NORMAS DEL ENTE REGULADOR Y ESTAS DIFIEREN DE LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD DE ACEPTACION GENERAL Caso (b): SE CONOCEN LOS EFECTOS DE LAS DIFERENCIAS CON LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD Y ESTOS NO PRODUCEN UN IMPACTO SIGNIFICATIVO EN LOS ESTADOS FINANCIEROS (ESTADOS FINANCIEROS PARA DOS ANOS) A la Junta Directiva y los Accionistas de Compañía Ejemplo, S.A.: He (hemos) efectuado las auditorias de los balances generales (consolidados) de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, y de los estados (consolidados) conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo del efectivo por los años entonces terminados, la preparación de dichos estados financieros es responsabilidad de la gerencia de la Compañía. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinión sobre esos estados financieros con base en mis (nuestras) auditorias. Efectué (efectuamos) mis (nuestras) auditorias de acuerdo con normas d e auditoria de aceptación general. Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoria para obtener una seguridad razonable sobre si los estados financieros están exentos de errores significativos, Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluación de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones significativas hechas por la gerencia, así como la evaluación de la completa presentación de los estados financieros. Considero (consideramos) que mis (nuestras) auditorias proporcionan una base razonable para mi (nuestra) opinión. La compañía presenta sus estados financieros de conformidad con las normas de contabilidad establecidas por el Ente Regulador, las cuales difieren de los principios de contabilidad de aceptación general, según se explica en detalle en la nota X a los estados financieros. los efectos de las mencionadas diferencias sobre los estados financieros no modifican sustancialmente la situación financiera y los resultados determinados de conformidad con normas de contabilidad establecidas por el Ente Regulador. GENERADORES DE CONFIANZA!!! 23

24 En mi (nuestra) opinión, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentan razonablemente la situación financiera de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19X1, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por los años entonces terminados, de conformidad con normas de contabilidad establecidas por el Ente Regulador. 2 de febrero 19X3 Hernández, Pérez y Asociados (firma autógrafa) Lic. Luis Hernández P. Contador Público CPC XXXX Ejemplo 10 MODELO DE DICTAMEN CUANDO UNA ENTIDAD REGULADA POR LEYES ESPECIALES PRESENTA SUS ESTADOS FINANCIEROS DE ACUERDO CON LAS NORMAS DEL ENTE REGULADOR Y ESTAS DIFIEREN DE LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD DE ACEPTACION GENERAL Caso (c): SE CONOCEN LOS EFECTOS DE LAS DIFERENCIAS CON LOS PRINCIPIOS DE CONTABILIDAD Y ESTOS SON DE ALTA MATERIALIDAD. (ESTADOS FINANCIEROS PARA DOS AÑOS) A la Junta Directiva y los Accionistas de Compañía Ejemplo, S.A.,: He (hemos) efectuado las auditorias de los balances generales (consolidados) de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19Xl, y de los estados (consolidados) conexos de resultados, de movimiento de las cuentas de patrimonio, y de flujo del efectivo por los años entonces terminados, la preparaci6n.de dichos estados financieros es responsabilidad de la gerencia de la Compañía. Mi (nuestra) responsabilidad es emitir una opinión sobre esos estados financieros con base en mis (nuestras) auditorias. Efectué (efectuamos) mis (nuestras) auditorias de acuerdo con normas de auditoria de aceptación general, Esas normas requieren que planifique (planifiquemos) y realice (realicemos) la auditoria para obtener una seguridad razonable sobre si los estados GENERADORES DE CONFIANZA!!! 24

25 financieros están exentos de errores significativos. Una auditoria incluye el examen, a base de pruebas, de las evidencias que respaldan los montos y revelaciones en los estados financieros. También, una auditoria incluye la evaluación de los principios de contabilidad utilizados y de las estimaciones -Significativas hechas por la gerencia, así como la evaluación de la completa presentación de los estados financieros. Considero (consideramos) que mis (nuestras) auditorias proporcionan una base razonable para mí (nuestra) opinión. La compañía presenta sus estados financieros de conformidad con las normas de contabilidad establecidas por el Ente Regulador, las cuales difieren de los principios de contabilidad de aceptación general, según se explica en detalle en la nota X a los estados financieros. Debido al impacto tan importante que tienen tales diferencias en la información financiera (indicar los principios y los efectos), los estados financieros adjuntos no presentan razonablemente la situación financiera, los resultados de operaciones y los movimientos del efectivo de conformidad con principios de contabilidad de aceptación general. En mi (nuestra) Opinión, los estados financieros (consolidados) antes mencionados presentan razonablemente la situación financiera de Compañía Ejemplo, S.A. (y compañías filiales) al 31 de diciembre de 19X2 y 19X1, los resultados de sus operaciones y los movimientos de su efectivo por los años entonces terminados, de conformidad con normas de contabilidad establecidas por el Ente Regulador. Hernández, Pérez y Asociados (firma autógrafa) Lic. Luis Hernández P. Contador Público 2 de febrero 19X3 CPC XXX 19. Cuando se emite una opinión con salvedad (párrafos 51 al 76), una opinión adversa (párrafos 77 al 79) o una abstención de opinión (párrafos 80 al 82), o cuando se emita cualquier tipo de opinión como las que se explican en los párrafos 25 y 96, al hacer menci6n de las cifras a que se refiere la salvedad, deben hacerse los cambios que se requieran para hacer referencia tanto a las cifras históricas como a las cifras actualizadas según la DPC-10. Variantes de la forma Estándar de Dictamen Ciertas circunstancias pueden requerir que el auditor agregue uno o varios párrafos adicionales a su dictamen o frases aclaratorias al mismo, sin que eso afecte su opinión sin salvedad sobre los estados financieros (párrafo 20). Opinión con Salvedad GENERADORES DE CONFIANZA!!! 25

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