LEY DE IVA TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LAS NOTAS DE CRÉDITO

Transcripción

1 EXPLÍQUELO CON NÚMEROS LEY DE IVA TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LAS NOTAS DE CRÉDITO VÍCTOR PAVEZ T. VÍCTOR MORALES P.

2 TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LAS NOTAS DE CRÉDITO REF: IVALEY EXPLÍQUELO CON NÚMEROS Documento : Ley de IVA Referencia Norma Legal : Artículos 21, 22, 24 y 57 Ley de IVA ANTECEDENTES : Tratamiento tributario de las deducciones al Débito y Crédito Fiscal establecido en la Ley de IVA, mediante Notas de Crédito. En el análisis de cualquier documento tributario (Factura, Nota de Débito, Nota de Crédito, etc.), se deben identificar los efectos que provocará tanto en el emisor como en el receptor del mismo. Es así, como en el caso de la emisión de una Nota de crédito, ésta puede generar una posible deducción a los débitos fiscales del emisor y una posible disminución en los créditos fiscales del receptor. Nota de Crédito Emisor del Documento (por una Venta o Servicio efectuada a un Cliente) Una posible disminución en sus Débitos Fiscales (cumpliendo ciertos requisitos) Receptor del Documento (por una Compra o Servicio) Una posible disminución en sus Créditos Fiscales Débitos Fiscales Créditos Fiscales Estas rebajas se concretan en la medida que se cumplan ciertas condiciones que se indicarán en las páginas siguientes. EMISOR DE LA NOTA DE CRÉDITO A continuación se detallan los efectos en el débito fiscal del contribuyente emisor de una nota de crédito: Requisitos que debe reunir la Nota de Crédito Podríamos decir que la Nota de Crédito es el documento tributario que permite rebajar el Débito Fiscal originado en una venta, que consta en una Factura o Guía de Despacho, siempre y cuando se cumpla con ciertos requisitos: 1.- Para la confección de una nota de crédito hay que tener presente los requisitos establecidos en el artículo 71 del Reglamento de IVA (decreto supremo Nº 55 de Hacienda de 1977). Mayo

3 MANUAL DE CONSULTAS TRIBUTARIAS 2.- Por su parte la Ley de IVA en el artículo 57 señala: Artículo 57 "Los vendedores y prestadores de servicios afectos a los impuestos del Título II, del artículo 40 y del Párrafo 3º del Título III deberán emitir notas de crédito por los descuentos o bonificaciones otorgados con posterioridad a la facturación a sus compradores o beneficiarios de servicios, como, asimismo, por las devoluciones a que se refieren los números 2º y 3º del artículo 21. Igualmente, los vendedores y prestadores de servicios deberán emitir notas de débito por aumentos del impuesto facturado. Las notas mencionadas en los incisos anteriores deberán ser extendidas con los mismos requisitos y formalidades que las facturas y boletas, y en ellas deberá indicarse separadamente, cuando proceda, el monto de los impuestos del Título II, del artículo 40 y del Párrafo 3º del Título III que correspondan. Las notas de crédito y de débito estarán exentas de los tributos contenidos en el decreto ley Nº 619, de 1974". Además del artículo 57, los artículos 21 y 22 de la Ley de IVA mencionan que: Artículo 21 "Del impuesto determinado, o débito fiscal, se deducirán los impuestos de este Título correspondiente a: 1º. Las bonificaciones y descuentos otorgados a los compradores o beneficiarios del servicio sobre operaciones afectas, con posterioridad a la facturación. 2º. Las cantidades restituidas a los compradores o beneficiarios del servicio en razón de bienes devueltos y servicios resciliados por los contratantes, siempre que correspondan a operaciones afectas y la devolución de las especies o resciliación del servicio se hubiera producido dentro del plazo de tres meses establecido en el inciso segundo del artículo 70. Igual procedimiento corresponderá aplicar por las cantidades restituidas cuando una venta o promesa de venta de bienes corporales inmuebles, gravadas con esta ley, queden sin efecto por resolución, resciliación, nulidad u otra causa; pero el plazo de tres meses para efectuar la deducción del impuesto se contará desde la fecha en que se produzca la resolución, o desde la fecha de la escritura pública de resciliación y, en el caso que la venta o promesa de venta quede sin efecto por sentencia judicial, desde la fecha que ésta se encuentra ejecutoriada, y 68 Mayo 353

4 TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LAS NOTAS DE CRÉDITO 3º. Las sumas devueltas a los compradores por los depósitos a que se refiere el Nº 2 del artículo 15, cuando ellas hayan sido incluidas en el valor de venta afecto a impuesto". Artículo 22 "Sin perjuicio de lo dispuesto en el Artículo anterior, los contribuyentes que hubiesen facturado indebidamente un débito fiscal superior al que corresponda de acuerdo con las disposiciones de esta ley, deberán considerar los importes facturados para los efectos de la determinación del débito fiscal del período tributario, salvo cuando dentro de dicho período hayan subsanado el error, emitiendo nota de crédito extendida de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 57. La nota de crédito emitida con arreglo a lo dispuesto en el referido artículo también será requisito indispensable para que los contribuyentes puedan obtener la devolución de impuestos pagados en exceso por error en la facturación del débito fiscal". Los artículos anteriores hacen mención a qué conceptos permiten disminuir el Débito Fiscal y cuáles son los períodos en que se puede aprovechar la rebaja, para el Débito Fiscal. En relación a la rebaja de los créditos fiscales, el artículo 24 de la Ley de IVA señala que: Artículo 24 "Del crédito calculado con arreglo a las normas del artículo anterior, deberán deducirse los impuestos correspondientes a las cantidades recibidas en el mismo período por concepto de bonificaciones, descuentos y devoluciones, que los vendedores y prestadores de servicios hubieren, a su vez, rebajado al efectuar las deducciones permitidas en el artículo 21. Por otra parte, deberá sumarse al crédito fiscal el impuesto que conste en las notas de débito recibidas y registradas durante el mes, por aumentos del impuesto ya facturado. No obstante lo dispuesto en los incisos precedentes y en el artículo anterior, los contribuyentes podrán efectuar los ajustes señalados o deducir el crédito fiscal del débito fiscal o recuperar este crédito en el caso de los exportadores, dentro de los dos períodos tributarios siguientes a aquel que se indica en dichas normas, sólo cuando las respectivas notas de crédito y débito o las facturas, según corresponda, se reciban o se registren con retraso". Emisión de una Nota de Crédito Una Nota de Crédito se emite en los siguientes casos: Mayo

5 MANUAL DE CONSULTAS TRIBUTARIAS Caso Nº 01 Diferencia de precios, bonificación y descuentos otorgados a los compradores o beneficiarios del servicio sobre operaciones afectas, con posterioridad a la facturación (art. 21 Nº 1). Caso Nº 02 Cantidades restituidas a los compradores o beneficiarios del servicio en razón de bienes devueltos y servicios resciliados por los contratantes (art. 21 Nº 2). Caso Nº 03 Por las sumas devueltas a los compradores, por depósitos constituidos para garantizar la devolución de los envases, cuando el valor de ellos haya sido incluido en el precio de la venta afecta a impuesto (art. 21 Nº 3) Caso Nº 04 Facturación indebida, emitiendo una Nota de Crédito dentro del mismo período tributario del importe facturado (art. 22 Ley de IVA). Caso Nº 05 Notas de Crédito para corregir errores en el RUT, domicilio, giro comercial y comuna según lo contemplado en el oficio Nº 105 de 11 de enero de Plazo para rebajar los Débitos Fiscales Caso Nº 01: POR DIFERENCIA DE PRECIOS, BONIFICACIONES Y DESCUENTOS No existe un plazo determinado para la emisión de la Nota de Crédito por este concepto, por lo tanto el contribuyente puede rebajar los Débitos Fiscales a los cuales hace mención en cualquier momento. Caso Nº 02: POR DEVOLUCIÓN DE MERCADERÍAS Y SERVICIOS RESCILIADOS El plazo de emisión de la Nota de Crédito es dentro de los tres meses siguientes al momento en que se devenga el IVA (ver art. 9º de la Ley de IVA) el cual, en el caso de las ventas, puede ser con la entrega real o simbólica de la cosa, respaldada con la correspondiente guía de despacho, o bien, con la emisión de la factura. Dentro de este período, el emisor puede rebajar la Nota de Crédito de sus débitos fiscales sin ningún inconveniente, puesto que se encuentra dentro del plazo establecido por la ley. Con posterioridad a dicha fecha, el emisor no podrá deducir la nota de crédito del total de débitos fiscales, puesto que el plazo legal ha expirado. No obstante aquello, la nota de crédito deberá ser emitida con las mismas formalidades, esto es, neto, IVA y total. 70 Mayo 353

6 TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LAS NOTAS DE CRÉDITO Gráficamente lo anterior quedaría expresado de la siguiente manera: Plazo Menor o igual a Mayor que 3 meses 3 meses Caso Nº 1 Bonificación y Rebaja Rebaja descuentos débitos fiscales débitos fiscales Caso Nº 2 Devoluciones y Rebaja No rebaja servicios resciliados débitos fiscales débitos fiscales Se recuerda que el plazo legal establecido en el artículo 70 de la Ley de IVA, es de "3 meses" y NO de 90 días o tres períodos tributarios. Por lo tanto, por tratarse de un plazo legal debemos remitirnos a lo que para tal efecto, define el artículo 48 del Código Civil: "Todos los plazos de días, meses o años de que se haga mención en las leyes o en los decretos del Presidente de la República, de los tribunales o juzgados, se entenderá que han de ser completos, y correrán además hasta la medianoche del último día del plazo. El primero y el último día del plazo de meses o años deberán tener un mismo número en los respectivos meses. El plazo de un mes podrá ser, por consiguiente, de 28, 29, 30 ó 31 y el plazo de un año de 365 ó 366 días según los casos". Por ejemplo, si la entrega se hizo del día 18 de enero de 2007, el plazo de tres meses se cumple el día 18 de abril de Por su parte, el inciso tercero del artículo 48 señala: "Si el mes en que ha de principiar un plazo de meses o años constare de más días que el mes en que ha de terminar el plazo, y si el plazo corriere desde alguno de los días en que el primero de dichos meses excede al segundo, el último día del plazo será el último día de este segundo mes." En un simple ejemplo, si la entrega se hizo el día 31 de diciembre, el primer mes se cumpliría el 31 de enero, el segundo el 28 de febrero y el tercero el día 31 de marzo. Ahora bien, si la entrega se hizo el día 31 de agosto el plazo de tres meses se cumple el día 30 de noviembre. Caso Nº 03: POR BIENES DEVUELTOS POR DEPÓSITOS EN GA- RANTÍA No habría período de emisión, por lo que se puede rebajar el Débito Fiscal, en cualquier momento en que se emita la Nota de Crédito. Mayo

7 MANUAL DE CONSULTAS TRIBUTARIAS Caso Nº 04: FACTURACIÓN INDEBIDA La Nota de Crédito debe ser emitida dentro del mismo período de facturación. Transcurrido este plazo, se emite el documento tributario pero no procede la rebaja al Débito Fiscal al que hace mención. Caso Nº 05: NOTA DE CRÉDITO POR ERRORES No hay plazo para la emisión de la Nota de Crédito por errores, pero como en este documento no se registran valores en los casilleros, neto, IVA y total, se considera una Nota de Crédito Administrativa. RECEPTOR DE LA NOTA DE CRÉDITO A continuación se detallan los efectos para el receptor de la Nota de Crédito: Caso Nº 01: POR DIFERENCIA DE PRECIOS, BONIFICACIONES Y DESCUENTOS Provoca la disminución en los Créditos Fiscales del contribuyente que recibe el documento. Caso Nº 02: POR DEVOLUCIÓN DE MERCADERÍAS Y SERVICIOS RESCILIADOS a) Si es menor o igual a los 3 meses, procede rebajar Créditos Fiscales. b) Si es mayor a los 3 meses, NO procede rebajar Créditos Fiscales. Caso Nº 03: POR BIENES DEVUELTOS POR DEPÓSITOS EN GA- RANTÍA Dentro de cualquier período, rebajaría los Créditos Fiscales del receptor del documento Caso Nº 04: FACTURACIÓN INDEBIDA a) Si es recibida dentro del mismo período, se pueden rebajar los Créditos Fiscales b) Si es recibida fuera del período, se pueden rebajar los Créditos Fiscales mediante rectificatoria en el mes del uso indebido del citado crédito. Caso Nº 05: NOTA DE CRÉDITO POR ERRORES Este tipo de Nota de Crédito, al no considerar valores, no rebajaría créditos fiscales. No obstante lo anterior y de acuerdo a lo estableci- 72 Mayo 353

8 TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LAS NOTAS DE CRÉDITO do por el oficio Nº 105 de 1990, deberá ser archivada por el comprador o beneficiario del servicio conjuntamente con la factura correspondiente, para los efectos de una posterior fiscalización por parte del SII. EJERCICIO La empresa XY Ltda. efectuó una venta de zapatos a la empresa RR Ltda., emitiendo la guía de despacho Nº 358 de fecha 01 de enero de Con fecha 31 de enero de 2007 emitió la Factura Nº 100, en la cual hizo mención a la guía Nº 358 de fecha 01 de enero de DEVENGO DEL IMPUESTO Con los datos planteados analizaremos algunas situaciones, en primer lugar debemos determinar en qué momento se devenga el IVA y para ello debemos considerar lo que expresa el artículo 9º de la Ley del ramo, esto es, desde que exista entrega real o simbólica o bien se haya emitido una factura. En el caso particular, el día 01 de enero de 2007 se efectuó la entrega simbólica de los zapatos, por tanto se ha generado el derecho del Fisco a cobrar el impuesto y la obligación del contribuyente de pagarlo. CASOS DE FACTURACIÓN INDEBIDA Caso Nº 01 A los antecedentes originales agregaremos que el día 03 de enero de 2007 se emite una Nota de Crédito por $ neto, por concepto de facturación indebida, la emisión de la nota de crédito quedará de la siguiente forma: Fecha: Neto $ IVA 19% $ Total $ Para los efectos del ejemplo, consideraremos dos casos de facturación indebida: Mayo

9 MANUAL DE CONSULTAS TRIBUTARIAS &$626 ()(&7263$5$(/(0,625 ()(&7263$5$(/5(&(3725 La empresa XY Ltda., Como la Nota de crédito fue ½ En primer lugar, como se le factura a BMW emitida dentro del mismo factura a BWM Ltda., en lugar Ltda., la venta de período en que se efectuó la de RR Ltda., la receptora que zapatos cuando en venta (enero), el emisor puede es BWM Ltda., no tiene realidad debió haber facturado a RR Ltda. rebajar de sus débitos fiscales la suma de $ derecho a recuperar el crédito fiscal. La empresa XY Ltda., habiendo emitido el documento a RR Ltda., cobró un monto superior al que correspondía. Como la Nota de crédito fue emitida dentro del mismo mes (enero), el emisor, puede rebajar de sus débitos la suma de $ ½ De haber registrado BWM Ltda., esta factura en su libro de compras, deberá registrar la nota de crédito recibida en el periodo tributario de enero, y proceder a rebajar sus créditos fiscales. Como el documento fue emitido el mismo período tributario en que se realizó la venta (enero), el receptor, debe rebajar de sus créditos Fiscales la suma de $ Caso Nº 02 En esta situación agregaremos a los antecedentes originales que el día se emite una nota de crédito por concepto de facturación indebida, por un monto neto de $ Se debe recordar que la emisión de la factura fue en el mes de enero y la nota de crédito se está emitiendo en el mes siguiente. Para los efectos del ejemplo, consideraremos dos casos de facturación indebida: &$626 ()(&7263$5$(/(0,625 ()(&7263$5$(/5(&(3725 La empresa XY Ltda., Como la Nota de crédito fue ½ En primer lugar, como se le factura a BMW emitida en un periodo tributario factura a BWM Ltda., en lugar Ltda., la venta de distinto al que se efectuó la de RR Ltda., la receptora que zapatos cuando en venta, esto es febrero, la nota es BWM Ltda., no tiene realidad debió haber facturado a RR Ltda. de crédito no puede rebajar los débitos fiscales del emisor del derecho a recuperar el crédito fiscal. documento. No obstante lo anterior, al emisor tiene el ½ De haber registrado BWM derecho de solicitar la Ltda. esta factura en su libro devolución del impuesto por la vía administrativa, acogiéndose a lo establecido por el artículo 126 del Código Tributario de compras del mes de enero, deberá registrar la nota de crédito recibida, y rectificar el Formulario 29 del mes de enero. La empresa XY Ltda., habiendo emitido el documento a RR Ltda., cobró un monto superior al que correspondía. Como la Nota de crédito fue emitida en un periodo tributario distinto al que se efectuó la venta, esto es febrero, la nota de crédito no puede rebajar los débitos fiscales del emisor del documento. No obstante lo anterior, al emisor tiene el derecho de solicitar la devolución del impuesto por la vía administrativa, acogiéndose a lo establecido por el artículo 126 del Código Tributario Como fue emitida en un período tributario distinto al de la venta, esto es febrero, el receptor tiene la obligación de rebajar el crédito fiscal que consta en el documento mediante una declaración rectificatoria en el mes de enero 74 Mayo 353

10 TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LAS NOTAS DE CRÉDITO CASOS POR DIFERENCIA DE PRECIO, BONIFICACIONES Y DES- CUENTOS Caso Nº 01 A los antecedentes originales agregaremos que el día 03 de enero de 2007 se emite una nota de crédito por descuento, por un monto neto de $ Efectos para el Emisor Como el documento hace mención a un descuento, el emisor del documento puede rebajar de los débitos fiscales por la suma de $ Efectos para el Receptor El receptor de este documento rebaja los créditos fiscales a los cuales hace mención el documento por la suma de $ Caso Nº 02 A los antecedentes originales, agregaremos que el día 04 de abril de 2007 se emite una nota de crédito por descuento, por un monto neto de $ Efectos para el Emisor Como en la Nota de Crédito por descuento no existe un plazo de emisión, el emisor, deduce de los débitos fiscales la suma de $ (ver oficio Nº de ) Efectos para el Receptor El receptor de este documento rebaja créditos fiscales por la suma de $ CASOS POR DEVOLUCIÓN DE MERCADERÍAS Y SERVICIOS RESCILIADOS Caso Nº 01 A los antecedentes originales, agregaremos que el día 01 de marzo de 2007 se efectúa una devolución de mercadería con guía de despacho, por la suma de $ neto Efectos para el Emisor Como se encuentra dentro del plazo legal establecido en el artículo 70 de la Ley de IVA, que es de tres meses, el emisor puede rebajar sus débitos fiscales por la suma de $ Mayo

11 MANUAL DE CONSULTAS TRIBUTARIAS Efectos para el Receptor Como se emitió el documento dentro del plazo de tres meses y el receptor recibió la nota de crédito dentro del plazo establecido por el artículo 24 de la Ley de IVA, esto es, dos períodos tributarios siguientes al de la emisión, procede que deduzca de sus créditos fiscales la suma de $ Caso Nº 02 A los antecedentes originales, agregaremos que el día 02 de abril de 2007 se efectúa una devolución de mercadería con guía de despacho, por la suma de $ neto Efectos para el Emisor Como se emitió el documento fuera del plazo establecido en el artículo 70 de la ley de IVA, esto es, tres meses, el emisor no rebaja sus débitos fiscales. No obstante lo anterior, puede solicitar la devolución del impuesto presentando una solicitud administrativa a través del formulario 2117, acogiéndose a lo establecido por el art. 126 del Código Tributario. Efectos para el Receptor Como el documento se emitió fuera del plazo de tres meses, el receptor, NO rebaja Créditos Fiscales según lo contemplado en el art. 24 Ley de IVA en donde se señala que el: "crédito calculado con arreglo a las normas del artículo anterior, deberán deducirse los impuestos correspondientes a las cantidades recibidas en el mismo período por concepto de bonificaciones, descuentos y devoluciones, que los vendedores y prestadores de servicios hubieren a su vez rebajado al efectuar las deducciones permitidas en el artículo 21". No obstante lo dicho por el texto legal, el SII mediante el oficio Nº 755 de 10 de febrero de 2004, señaló que el comprador deberá efectuar los ajustes en el mismo período en que recibió la nota de crédito o hasta en los dos periodos tributarios siguientes. Si se encuentra fuera de ese plazo deberá regularizar la situación rectificando las declaraciones mensuales de los meses en que la nota de crédito fue emitida y pagando las diferencias de impuesto al valor agregado que resulten con los correspondientes recargos de intereses y reajustes, en el caso que por efecto de la rectificación, se produzca en alguno de los meses pago de impuesto. RESUMEN El Débito Fiscal corresponde a la sumatoria del IVA recargado en las Facturas, más el IVA incluido en Boletas y ajustado por Notas de Débito y Notas de Crédito emitidas en el período 76 Mayo 353

12 TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LAS NOTAS DE CRÉDITO En la devolución de mercaderías las notas de crédito emitidas pueden rebajar el débito fiscal del emisor, dentro del plazo de tres meses contados desde la fecha de entrega (con Guía o Factura) y la fecha de la devolución. Si se factura indebidamente un débito fiscal superior al que correspondía, deberán enterar en arcas fiscales las diferencias en el mes en que se generaron dichas diferencias, salvo cuando dentro de dicho período hayan subsanado el error emitiendo una nota de crédito, la cual será requisito indispensable para que los contribuyentes puedan obtener la devolución de impuestos pagados en exceso por errores en la facturación. En los descuentos y bonificaciones no existe plazo para emitir Notas de Crédito Para corregir errores como: Rut, domicilio, giro comercial y comuna, se debe emitir una Nota de Crédito de acuerdo a lo señalado por el oficio Nº 105 de Documentos Relacionados: 1) Circular Nº 134, 05/ Noviembre/1975, SII 2) Oficio Nº 424, 28/ Enero/1978, SII 3) Oficio Nº 3.141, 15/ Junio/1979, SII 4) Oficio Nº 203, 18/ Enero/1983, SII 5) Oficio Nº 950, 30/ Marzo/1990, SII 6) Oficio Nº 2.380, 30/ Mayo/2001, SII 7) Oficio Nº 755, 10/ Febrero/2004, SII 8) Oficio Nº 1.226, 03/ Abril/ 2006, SII Mayo