3. OBJETIVOS DE LOS INFORMES DEL CONTADOR PUBLICO Y AUDITOR

Transcripción

1 CAPITULO I EL INFORME DE AUDITORIA Cuando el Contado Público y Auditor es llamado a examinar los estados financieros preparados por una empresa, el objetivo final e su actuación profesional será el de dar un dictamen en el que se hagan constar que dichos estados presentan razonablemente la situación financiera y los resultados de la operación y el flujo de efectivo de conformidad con principios de contabilidad generalmente aceptados. Para estar en condiciones de dar ese dictamen de una manera objetiva y con características profesionales, el Contador Público y Auditor necesita obtener una serie de conocimientos e informaciones sobre los propios estados financieros y sobre la empresa a que se refiere; dicho dictamen no puede emitirse sin que el contador público haya obtenido con certeza razonable, la convicción de: La autenticidad de los hechos y fenómenos que los estados financieros reflejan. Los criterios y métodos usados para reflejar en la contabilidad y en los estados financieros dichos hechos y fenómenos. Que los métodos usados son conforme a los principios contables que la profesión acepta generalmente y que éstos han sido aplicados consistentemente. El trabajo de Auditoría tiene, por consiguiente, como finalidad inmediata, el proporcionar al propio auditor los elementos de juicio y de convicción necesarias para poder dar su dictamen de una manera objetiva y profesional. El dictamen formará parte del informe que el Contador Público y Auditor presentará a su cliente después del examen a los estados financieros de acuerdo con normas de Auditoría generalmente aceptadas. 1. INFORME Es la noticia que se da de un negocio o persona. Exposición oral o escrita del estado de algo. 2. INFORME DE AUDITORIA Es el producto terminado de una Auditoría de estados financieros o áreas específicas. Es el documento que contiene el dictamen del contador público y auditor, los estados financieros básicos de la empresa auditada y notas sobre los mismos. 3. OBJETIVOS DE LOS INFORMES DEL CONTADOR PUBLICO Y AUDITOR Presentar a la dirección de la empresa, un resumen de todos los aspectos relacionados con las actividades administrativas, financieras y de operación. Importancia del Informe En la práctica profesional el informe es fundamental, ya que frecuentemente es lo único que el público ve del trabajo del contador público y auditor, y en segundo lugar, sirve para la toma de decisiones financieras y operativas del negocio. 1

2 Esa importancia que el informe tiene para el propio auditor, para su cliente y para los interesados que van a descansar en él, hace necesario que también se establezcan normas que regulen la calidad y requisitos mínimos del informe. A esas normas se les conoce como normas del dictamen e información y son las que se presentan a continuación: 1ra. El dictamen contiene la opinión en la que se debe indicar si los estados financieros se presentan de acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados. 2da. El dictamen debe identificar aquellas circunstancias en las que los principios de contabilidad no han sido observados en el período sujeto a revisión de manera consistente con el período anterior, añadiendo un párrafo explicativo en su dictamen. 3ra. Las revelaciones informativas contenidas en los estados financieros deben considerarse como razonables adecuadas a menos que el dictamen se indique lo contrario. 4ta. El dictamen debe contener ya sea una expresión de opinión sobre los estados financieros, tomados en conjunto, o una aseveración de que una opinión no puede ser expresada, se debe establecer las razones para ello. En todos los casos en que el nombre del auditor está asociado con los estados financieros, el dictamen debe contener una explicación clara de la índole de la Auditoría y el grado de responsabilidad del auditor. El objetivo primordial es evitar una interpretación equivocada del grado de responsabilidad del auditor cuando su nombre esté asociado con los estados financieros. La referencia a los estados financieros tomados en conjunto, aplica tanto para un grupo completo de estados financieros como para un estado financiero individual (por ejemplo, para un balance general), para uno o más períodos presentados. El auditor puede expresar una opinión sin salvedad sobre uno de los estados financieros, y expresar una opinión con salvedad, adversa o abstenerse de opinar sobre otro, si las circunstancias lo ameritan. 4. CLASES DE INFORMES Informes de Auditoría: Informe corto Informe Largo Cartas a la gerencia: Periódicas Ocasionales Informes especiales: Estados financieros preparados de acuerdo con una base integral de contabilización distinta de Normas Internacionales de Contabilidad o normas nacionales; Cuentas específicas, elementos de cuentas, o partidas en un estado financiero (de aquí en adelante citados como dictámenes sobre un componente de los estados financieros); Cumplimiento con convenios contractuales; y Estados financieros resumidos. 4.1 INFORME CORTO El informe es corto si contiene el dictamen del auditor y los estados financieros básicos, o sea el balance general, estado de resultados y de flujo de efectivo, y sus notas. 2

3 4.2 INFORME LARGO El informe es largo si contiene el dictamen del auditor, los estados financieros básicos, notas a los estados financieros e información complementaria que no se considera necesaria de acuerdo con principios de contabilidad generalmente aceptados. El informe largo tiene el mérito de presentar a la administración un punto de vista objetivo acerca de los aspectos financieros de la empresa, basado en una cuidadosa investigación por parte de un experto independiente. Este informe es normalmente considerado como un documento confidencial al cual solo tiene acceso la administración de la empresa. La información adicional incluida en el informe largo se encuentra menos estandarizada, pudiendo incluir cualesquiera análisis o sugerencias que el auditor estime útiles para la administración. La naturaleza y alcance del informe complementario que debe incluirse en un informe largo dependerá, naturalmente de las necesidades especiales de la persona a quien el informe está destinado. Un informe diseñado para el comprador en perspectiva de una empresa, pondrá énfasis en aspectos que quizá no sean de interés para un banquero que esté estudiando la concesión de un préstamo a corto plazo. Un tipo de información complementaria que en ocasiones es deseable en informes largos, consiste en diferentes índices financieros y de operación. Estos índices pueden mezclarse con los comentarios en los estados o pueden presentarse en grupo de una cédula por separado. Entre los índices que podrían ser incluidos se encuentra la rotación de inventarios, la rotación de las cuentas por cobrar, el porcentaje de utilidad neta en relación con los activos netos, etc. La revisión del informe largo con el cliente, con anterioridad a su emisión, es deseable por varias razones; antes de que un informe llegue a manos de terceros, la administración deberá tener la oportunidad de estudiar si alguna información confidencial de operaciones está siendo revelada. Esta revisión provee, asimismo, seguridad adicional contra posibles errores, en vista de que el cliente con frecuencia está familiarizado en la materia, de tal manera, que está en posición de objetar cualesquiera presentaciones erróneas. La responsabilidad del auditor respecto de los estados financieros básicos en un informe largo, es, claramente, la misma que cuando se trata de la emisión de un informe corto. El lenguaje de la opinión del editor así como el contenido de los estados financieros, son idénticos, tanto en un informe corto, como largo. CAPITULO II EL DICTAMEN DEL AUDITOR SOBRE LOS ESTADOS FINANCIEROS El auditor deberá analizar y evaluar las conclusiones extraídas de la evidencia de Auditoría obtenida como base para la expresión de una opinión sobre los estados financieros. Este análisis y evaluación implica considerar si los estados financieros han sido preparados de acuerdo con un marco conceptual para informes financieros aceptable, ya sea las Normas Internacionales de Contabilidad (NICs) o normas o prácticas nacionales relevantes. Puede también ser necesario considerar si los estados financieros cumplen con los requerimientos legales. El dictamen del auditor debería contener una clara expresión de opinión escrita sobre los estados financieros tomados como un todo. 3

4 1. ELEMENTOS BASICOS DEL DICTAMEN DEL AUDITOR El dictamen del auditor incluye los siguientes elementos básicos, ordinariamente como sigue: (a) Título, (b) Destinatario, (c) Entrada o párrafo introductorio (i) Identificación de los estados financieros auditados, (ii) Una declaración de la responsabilidad de la administración de la entidad y de la responsabilidad del auditor, (d) Párrafo de alcance (describiendo la naturaleza de la Auditoría) (i) Una referencia a las NIAs o normas o prácticas nacionales relevantes, (ii) Una descripción del trabajo que el auditor desempeñó, (e) Párrafo de opinión que contiene una expresión de opinión sobre los estados financieros, (f) Fecha del dictamen; (g) Dirección del auditor, y (h) Firma del auditor. Es deseable una medida de uniformidad en la forma y contenido del dictamen del auditor porque ayuda a propiciar la comprensión del lector y a identificar las circunstancias inusuales cuando éstas ocurren. Título El dictamen del auditor deberá tener un título apropiado. Puede ser apropiado usar el término "Auditor Independiente" en el título para distinguir el dictamen del auditor de informes que podrían ser emitidos por otros, como por funcionarios de la entidad, el consejo de directores, o de informes de otros auditores que quizá no tengan que acogerse a los mismos requerimientos éticos que el auditor independiente. Destinatario El dictamen del auditor debería estar dirigido en forma apropiada según requieran las circunstancias del trabajo y los reglamentos locales. El dictamen generalmente es dirigido ya sea a los accionistas o al consejo de directores de la entidad cuyos estados financieros están siendo auditados. Entrada o párrafo introductorio El dictamen del auditor debería identificar los estados financieros de la entidad que han sido auditados, incluyendo la fecha de, y el periodo cubierto por, los estados financieros. El dictamen debería incluir una declaración de que los estados financieros son la responsabilidad de la administración de la entidad, y una declaración de que la responsabilidad del auditor es expresar una opinión 4

5 sobre los estados financieros basada en la Auditoría. Los estados financieros son las representaciones de la administración. La preparación de dichos estados requiere que la administración haga estimaciones y juicios contables importantes, así como que determine los principios y métodos de contabilidad apropiados usados en la preparación de los estados financieros. En contraste, la responsabilidad del auditor es auditar estos estados financieros para expresar una opinión a partir de ahí. Una ilustración de estos asuntos en un párrafo de entrada (introductorio) es: "Hemos auditado el balance general que se acompaña de la Compañía ABC al 31 de diciembre de 19x1, y los estados relacionados de resultados, y de flujos de efectivo para el año terminado en esa fecha. Estos estados financieros son responsabilidad de la administración de la Compañía. Nuestra responsabilidad es expresar una opinión sobre estos estados financieros basada en nuestra Auditoría." Párrafo de alcance El dictamen del auditor deberá describir el alcance de la Auditoría declarando que la Auditoría fue conducida de acuerdo con NIAs o de acuerdo con normas o prácticas nacionales relevantes según lo apropiado. "Alcance" se refiere a la capacidad del auditor de llevar acabo los procedimientos de Auditoría considerados necesarios en las circunstancias. El lector necesita esto como una seguridad de que la Auditoría ha sido llevada a cabo de acuerdo con normas o prácticas establecidas. A menos que se declare algo distinto, se supone que las normas o prácticas de Auditoría seguidas son las del país indicado por la dirección del auditor. El dictamen deberá incluir una declaración de que la Auditoría fue planeada y desempeñada para obtener certeza razonable sobre si los estados financieros están libres de representación errónea de importancia relativa. El dictamen del auditor debería describir la Auditoría en cuanto incluye: (a) Examinar, sobre una base de pruebas, la evidencia para soportar los montos y revelaciones de los estados financieros; (b) Evaluar los principios contables usados en la preparación de los estados financieros; (c) Evaluar las estimaciones importantes hechas por la administración en la preparación de los estados financieros; y (d) Evaluar la presentación general de los estados financieros. El dictamen deberá incluir una declaración por el auditor de que la Auditoría proporciona una base razonable para la opinión. Una ilustración de estos asuntos en un párrafo de alcance es: "Condujimos nuestra Auditoría de acuerdo con Normas Internacionales de Auditoría (o referirse a las normas o prácticas nacionales relevantes). Dichas Normas requieren que planeemos y practiquemos la Auditoría para obtener certeza razonable sobre si los estados financieros están libres de representación errónea de importancia relativa. Una Auditoría incluye examinar, sobre una base de pruebas, la evidencia que sustenta los montos y revelaciones de los estados financieros. Una Auditoría también incluye evaluar los principios de contabilidad usados y las estimaciones importantes hechas por la administración, así como evaluar la presentación general de los estados financieros. Creemos que nuestra Auditoría proporciona una base 5

6 razonable para nuestra opinión." Párrafo de opinión El dictamen del auditor deberá declarar claramente la opinión del auditor respecto de si los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable (o están presentados razonablemente, respecto de todo lo importante) de acuerdo con el marco conceptual para informes financieros y, donde sea apropiado, si los estados financieros cumplen con los requisitos legales. Los términos usados para expresar la opinión del auditor son "dan un punto de vista verdadero y razonable" o "presentan razonablemente, respecto de todo lo importante," y son equivalentes. Ambos términos indican, entre otras cosas, que el auditor considera sólo aquellos asuntos que son de importancia relativa para los estados financieros. El marco conceptual para informes financieros se determina por NICs, por reglas emitidas por órganos profesionales y por el desarrollo de la práctica general dentro de un país, con una apropiada consideración de la razonabilidad y con la debida consideración a la legislación local. Para informar al lector del contexto en el cual se expresa "razonabilidad", la opinión del auditor debería indicar el marco conceptual sobre el que se basan los estados financieros usando palabras como "de acuerdo con (indicar NICs o normas nacionales relevantes)." Además de una opinión sobre el punto de vista verdadero y razonable (o presentación razonable, respecto de todo lo importante), el dictamen del auditor necesita incluir una opinión sobre si los estados financieros cumplen con otros requerimientos especificados por reglamentos o leyes relevantes. Una ilustración de estos asuntos en un párrafo de opinión es: ""En nuestra opinión, los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable de (o `presentan razonablemente, respecto de todo lo importante,') la posición financiera de la Compañía al 31 de diciembre de 19X1, y de los resultados de sus operaciones y sus flujos de efectivo para el año que terminó en esa fecha de acuerdo con... (y cumplen con...)." En cualquiera situación donde no sea evidente de qué país son los principios contables que han sido usados, deberá declararse el país. Al dictaminar sobre estados financieros que se distribuyen en forma extensa fuera del país de origen, se recomienda que el auditor se refiera a las normas del país de origen en el dictamen del auditor, como sigue: "...de acuerdo con principios contables generalmente aceptados en país A..." Esta designación ayudará al usuario a comprender mejor qué principios contables fueron usados en la preparación de los estados financieros. Cuando dictamine sobre estados financieros que están preparados específicamente para ser usados en otro país (por Ej., donde los estados han sido traducidos al idioma y moneda de otro país en un financiamiento extra fronterizo), el auditor considerará la necesidad de referirse a los principios contables del país de origen donde se prepararon, y considerar si ha sido hecha la revelación apropiada en los estados. Fecha del dictamen El auditor deberá fechar el dictamen en la fecha de terminación de la Auditoría. Esto informa al lector que el auditor ha considerado el efecto sobre los estados financieros y sobre el dictamen, de los acontecimientos y transacciones de los que el auditor se enteró y que ocurrieron hasta esa fecha. 6

7 Ya que la responsabilidad del auditor es dictaminar sobre los estados financieros según preparados y presentados por la administración, el auditor no deberá fecharlos antes de la fecha en que los estados financieros sean firmados o aprobados por la administración. Dirección del auditor El dictamen deberá nombrar una locación específica, que ordinariamente es la ciudad donde el auditor mantiene la oficina que tiene responsabilidad por la Auditoría. Firma del auditor El dictamen deberá ser firmado a nombre de la firma de Auditoría, a nombre personal del auditor, o ambos según sea apropiado. El dictamen del auditor ordinariamente se firma a nombre de la firma porque la firma asume la responsabilidad por la Auditoría. 2. EL DICTAMEN DEL AUDITOR 2.1 OPINION LIMPIA Cuando el auditor concluye que los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable (o están presentados razonablemente, respecto de todo lo importante,) de acuerdo con el marco conceptual para informes financieros identificado. Una opinión limpia también indica implícitamente que han sido determinados y revelados en forma apropiada en los estados financieros cualesquier cambios en principios contables o en el método de su aplicación, y los efectos consecuentes. La siguiente es una ilustración de todo el dictamen del auditor incorporando los elementos básicos explicados e ilustrados anteriormente. Este dictamen ilustra la expresión de una opinión limpia. "DICTAMEN DEL AUDITOR (DESTINATARIO APROPIADO) Hemos auditado el balance general que se acompaña de la Compañía ABC al 31 de diciembre de 19x1, y los estados relacionados de resultados, y flujos de efectivo para el año que terminó en esa fecha. Estos estados financieros son responsabilidad de la administración de la Compañía. Nuestra responsabilidad es expresar una opinión de estos estados financieros basada en nuestra Auditoría. Condujimos nuestra Auditoría de acuerdo con Normas Internacionales de Auditoría (o referirse a normas o prácticas nacionales relevantes). Dichas Normas requieren que planeemos y practiquemos la Auditoría para obtener certeza razonable sobre si los estados financieros están libres de representación errónea de importancia relativa. Una Auditoría incluye examinar, sobre una base de pruebas, la evidencia que sustenta los montos y revelaciones en los estados financieros. Una Auditoría también incluye evaluar los principios contables usados y las estimaciones importantes hechas por la administración, así como evaluar la presentación general de los estados financieros. Creemos que nuestra Auditoría proporciona una base razonable para nuestra opinión. En nuestra opinión, los estados financieros dan un punto de vista verdadero y razonable de (o `presentan razonablemente, respecto de todo lo importante',) la posición financiera de la Compañía al 31 de diciembre de 19x1, y de los resultados de sus operaciones y de sus flujos de efectivo para el año que terminó en esa fecha de acuerdo con... (y cumplen con...) AUDITOR 7

8 Fecha Dirección" DICTAMENES MODIFICADOS Se considera que un dictamen del auditor está modificado en las siguientes situaciones: Asuntos que no afectan la opinión del auditor (a) Enfasis de un asunto Asuntos que sí afectan la opinión del auditor (a) Opinión calificada, (b) Abstención de opinión, o (c) Opinión adversa. La uniformidad en la forma y contenido de cada tipo de dictamen modificado ampliará la comprensión de dichos informes por el usuario. Consecuentemente, esta NIA incluye textos sugeridos para expresar una opinión no calificada así como ejemplos de frases de modificación para usarse cuando se emiten dictámenes modificados. Asuntos que no afectan la opinión del auditor En ciertas circunstancias el dictamen de un auditor puede ser modificado añadiendo un párrafo de énfasis de asunto para hacer resaltar un asunto que afecta a los estados financieros el cual se incluye en una nota a los estados financieros que discute más ampliamente el asunto. Añadir dicho párrafo de énfasis de asunto no afecta a la opinión del auditor. El párrafo debería, preferiblemente ser incluido después del párrafo de opinión y ordinariamente se referiría al hecho de que la opinión del auditor no es calificada a este respecto. El auditor debería modificar el dictamen añadiendo un párrafo para resaltar un asunto de importancia relativa respecto de un problema de negocio en marcha. El auditor deberá considerar modificar el dictamen añadiendo un párrafo si hay una falta significativa de certeza (distinta de un problema de negocio en marcha), y cuya resolución depende de eventos futuros y que pueda afectar a los estados financieros. Una falta de certeza es un asunto cuyo resultado depende de acciones futuras o eventos no bajo el control directo de la entidad pero que pueden afectar a los estados financieros. A continuación, una ilustración de un párrafo de énfasis de asunto para una falta significativa de certeza en el dictamen de un auditor: "En nuestra opinión...(las demás palabras son las mismas que se ilustran en el párrafo de opinión). Sin calificar nuestra opinión llamamos la atención a la Nota X a los estados financieros. La Compañía es la demandada en un juicio que alega infracción de ciertos derechos de patentes y que reclama regalías y daños punitivos. La Compañía ha presentado una contra demanda, y están en desarrollo las audiencias y los procedimientos de resultados en ambas acciones. El resultado último del asunto no puede ser determinado actualmente, y no se ha hecho en los estados financieros, ninguna provisión para cualquiera obligación que pueda resultar." 8

9 El aumento de un párrafo enfatizando un problema de negocio en marcha o la falta significativa de certeza, ordinariamente es adecuado para cumplir con las responsabilidades del auditor para opinar respecto de dichos asuntos. Sin embargo, en casos extremos, como situaciones que implican múltiples faltas de certeza que son importantes para los estados financieros, el auditor puede considerar apropiado expresar una abstención de opinión en vez de añadir un párrafo de énfasis de asunto. Además del uso de un párrafo de énfasis para asuntos que afectan a los estados financieros, el auditor puede también modificar el dictamen usando un párrafo de énfasis, preferiblemente después del párrafo de opinión, para informar sobre asuntos distintos de los que afectan a los estados financieros. Por ejemplo, si es necesaria una corrección a otra información en un documento que contiene estados financieros auditados y la entidad se niega a hacer la corrección, el auditor debería considerar incluir en el dictamen un párrafo de énfasis describiendo la inconsistencia de importancia relativa. Puede también usarse un párrafo de énfasis cuando hay responsabilidades adicionales para dictámenes reglamentarios. Asuntos que sí afectan la opinión del auditor Un auditor quizá no pueda expresar una opinión limpia cuando alguna de las siguientes circunstancias existe y, a juicio del auditor, el efecto del asunto es o puede ser de importancia relativa para los estados financieros. (a) Hay una limitación en el alcance del trabajo del auditor; o (b) Hay un desacuerdo con la administración respecto de la aceptabilidad de las políticas contables seleccionadas, el método de su aplicación o la adecuación de las revelaciones de los estados financieros. Las circunstancias descritas en a) podrían llevar a una salvedad en la opinión o a una abstención de opinión. Las circunstancias descritas en b) podrían llevar a una salvedad en la opinión o a una opinión adversa. 2.2 OPINION CON SALVEDADES Debería expresarse cuando el auditor concluye que no puede expresarse una opinión limpia pero que el efecto de cualquier desacuerdo con la administración, o limitación en el alcance no es tan importante y omnipresente como para requerir una opinión adversa o una abstención de opinión. Una opinión con salvedades debería expresarse como excepto por los efectos del asunto al que se refiere la calificación. 2.3 ABSTENCION DE OPINION Debería expresarse cuando el posible efecto de una limitación en el alcance es tan importante y omnipresente que el auditor no ha podido obtener suficiente evidencia apropiada de Auditoría y consecuentemente no puede expresar una opinión sobre los estados financieros. 2.4 OPINION ADVERSA Debería expresarse cuando el efecto de un desacuerdo es tan importante y omnipresente para los estados financieros que el auditor concluye que una salvedad al dictamen no es adecuada para revelar la naturaleza equívoca o incompleta de los estados financieros. Cada vez que el auditor expresa una opinión que es distinta de la limpia, debería incluirse en el dictamen una descripción clara de todas las razones sustantivas y, a menos que no sea factible, una cuantificación del (los) posible(s) efecto(s) sobre los estados financieros. Ordinariamente, esta información se expondría en un párrafo separado precediendo a la opinión o abstención de opinión y puede incluir una referencia a una discusión más extensa, si la hay, en una nota a los estados financieros. 9

10 Circunstancias que pueden dar como resultado otra cosa distinta que una opinión limpia. Limitación en el alcance Una limitación en el alcance del trabajo del auditor puede ser impuesto a veces por la entidad (por ejemplo, cuando los términos del trabajo especifican que el auditor no llevará a cabo un procedimiento de Auditoría que el auditor cree que es necesario). Sin embargo, cuando la limitación en los términos de un trabajo propuesto es tal que el auditor cree que existe la necesidad de expresar una abstención de opinión, el auditor ordinariamente no aceptaría dicho trabajo limitado como un trabajo de Auditoría, a menos que se requiera por reglamentos existentes. También un auditor por reglamentos existentes no debería aceptar dicho trabajo de Auditoría cuando la limitación infringe los deberes reglamentarios del auditor. Una limitación de alcance puede ser impuesta por las circunstancias (por ejemplo, cuando el momento del nombramiento del auditor es tal que el auditor no puede observar el conteo de inventarios físicos). También puede surgir cuando, según opinión del auditor, los registros contables de la entidad son inadecuados o cuando el auditor no puede realizar un procedimiento de Auditoría que se cree que es deseable. En estas circunstancias, el auditor debería intentar llevar a cabo procedimientos alternativos razonables para obtener suficiente evidencia apropiada de Auditoría para sustentar una opinión limpia. Cuando hay una limitación en el alcance del trabajo del auditor que requiera la expresión de una opinión con salvedad o de una abstención de opinión, el dictamen del auditor debería describir la limitación e indicar los posibles ajustes a los estados financieros que podrían haber sido determinados como necesarios si no hubiese existido la limitación. Abajo se exponen ilustraciones de estos asuntos Limitación en el alcance opinión con salvedad "Hemos auditado... (las palabras que siguen son las mismas que se ilustran en el párrafo introductorio). Excepto por lo discutido en los siguientes párrafos, condujimos nuestra Auditoría de acuerdo con...(las palabras siguientes son las mismas que se ilustran en el párrafo de alcance). No observamos el conteo de los inventarios físicos al 31 de diciembre de 19x1, ya que la fecha fue anterior al momento en que fuimos inicialmente contratados como auditores para la Compañía. Debido a la naturaleza de los registros de la Compañía, no pudimos quedar satisfechos respecto de las cantidades del inventario por otros procedimientos de Auditoría. En nuestra opinión, excepto por los efectos de dicho ajuste, si lo hubiera, como podría haberse determinado si hubiéramos podido quedar satisfechos respecto de las cantidades del inventario físico, los estados financieros dan un punto de vista verdadero... (las palabras restantes son las mismas que se ilustran en el párrafo de opinión)." Limitación en el alcance abstención de opinión "Fuimos contratados para auditar balance general que se acompaña de la Compañía ABC al 31 de diciembre de 19x1, y los estados financieros relacionados, de resultados y flujos de efectivo para el año que terminó en esa fecha. Estos estados financieros son responsabilidad de la administración de la Compañía. (Omitir la frase que declara la responsabilidad del auditor). (El párrafo que discute el alcance de la Auditoría se omitiría o corregiría de acuerdo a las circunstancias.) 10

11 (Añadir un párrafo discutiendo la limitación en el alcance como sigue:) No pudimos observar todos los inventarios físicos ni confirmar las cuentas por cobrar debido a limitaciones impuestas al alcance de nuestro trabajo por la Compañía. A causa de las importancia de los asuntos discutidos en el párrafo precedente, no expresamos una opinión sobre los estados financieros." Desacuerdo con la administración El auditor puede no estar de acuerdo con la administración sobre asuntos como la aceptabilidad de las políticas contables seleccionadas, el método de su aplicación, o la adecuación de las revelaciones en los estados financieros. Si tales desacuerdos son de importancia relativa para los estados financieros, el auditor deberá expresar una opinión con salvedad o adversa. Abajo se exponen ilustraciones de estos asuntos. Desacuerdo sobre políticas contables método de contabilidad inapropiado opinión con salvedad "Hemos auditado... (las palabras restantes son las mismas ilustradas en el párrafo introductorio). Condujimos nuestra Auditoría de acuerdo con... (las palabras restantes son las mismas que se ilustran en el párrafo de alcance). Según se discute en la Nota X a los estados financieros, no se ha provisto ninguna depreciación en los estados financieros, práctica que, en nuestra opinión, no está de acuerdo con Normas Internacionales de Contabilidad. La provisión para el año que terminó el 31 de diciembre de 19x1, debería ser de xxx basada en el método de depreciación de línea directa usando tasas anuales de 5% para el edificio y 20% para el equipo. Consecuentemente, los activos fijos deberían ser reducidos en la depreciación acumulada de xxx y la pérdida para el año y el déficit acumulado debería aumentarse en xxx y xxx, respectivamente. En nuestra opinión, excepto por el efecto sobre los estados financieros del asunto a que nos referimos en el párrafo precedente, los estados financieros dan un punto de vista verdadero y... (las palabras restantes son las mismas ilustradas en el párrafo de opinión)." Desacuerdo sobre políticas contables revelación inadecuada opinión con salvedad "Hemos auditado...(las palabras restantes son las mismas ilustradas en el párrafo introductorio). Condujimos nuestra Auditoría de acuerdo con... (las palabras restantes son las mismas ilustradas en el párrafo de alcance).. El 15 de enero de 19x2, la Compañía emitió títulos sin garantía por el monto de xxx con el fin de financiar la expansión de la planta. El convenio de los títulos restringe el pago de futuros dividendos en efectivo a utilidades después del 31 de diciembre de 19x1, En nuestra opinión, se requiere revelación de esta información de acuerdo a... En nuestra opinión, excepto por la omisión de la información incluida en el párrafo precedente, los estados financieros dan un punto de vista verdadero y... (las palabras restantes son las mismas ilustradas en el párrafo de opinión)." Desacuerdo sobre políticas contables revelación inadecuada opinión adversa 11

12 "Hemos auditado...(las palabras restantes son las mismas ilustradas en el párrafo introductorio). Condujimos nuestra Auditoría de acuerdo con... (las palabras restantes son las mismas ilustradas en el párrafo de alcance). (Párrafo (s) que discute (n) el desacuerdo).. En nuestra opinión, a causa de los efectos de los asuntos discutidos en el (los) párrafo (s) precedente (s), los estados financieros no dan un punto de vista verdadero y razonable de (o no `presentan razonablemente') la posición financiera de la Compañía al 31 de diciembre de 19x1, y de los resultados de sus operaciones y de sus flujos de efectivo para el año que entonces terminó de acuerdo con... (y no cumplen con...)." 4. EL DICTAMEN DEL AUDITOR SOBRE COMPROMISOS DE AUDITORIA CON PROPOSITO ESPECIAL El propósito de esta Norma Internacional de Auditoría (NIA) es establecer normas y proporcionar lineamientos en conexión con los compromisos de Auditoría con propósito especial, incluyendo: Estados financieros preparados de acuerdo con una base integral de contabilización distinta de Normas Internacionales de Contabilidad o normas nacionales; Cuentas específicas, elementos de cuentas, o partidas en un estado financiero (de aquí en adelante citados como dictámenes sobre un componente de los estados financieros); Cumplimiento con convenios contractuales; y Estados financieros resumidos. El auditor deberá analizar y evaluar las conclusiones extraídas de la evidencia de Auditoría obtenida durante el trabajo de Auditoría con propósito especial como la base para una expresión de opinión. El dictamen deberá contener una clara expresión escrita de opinión. Consideraciones generales Antes de emprender un trabajo de Auditoría con propósito especial, el auditor deberá asegurarse de que hay acuerdo con el cliente sobre la naturaleza exacta del trabajo y la forma y contenido del dictamen que será emitido. El dictamen del auditor sobre un trabajo de Auditoría con propósito especial, excepto por un informe sobre estados financieros resumidos, debería incluir los siguientes elementos básicos, ordinariamente en la siguiente presentación: Título, El destinatario, Un párrafo de entrada o introductorio Identificación de la información financiera auditada, y Una declaración de la responsabilidad del auditor. Un párrafo de alcance (describiendo la naturaleza de una Auditoría) Referencia a NIAs aplicables a trabajos de Auditoría con propósito especial o a normas o prácticas nacionales relevantes, y Una descripción del trabajo que el auditor desempeño, Un párrafo de opinión conteniendo una expresión de opinión sobre la información financiera, La fecha del dictamen, La dirección del auditor, y 12

13 La firma del auditor. Cuando se le solicita que dictamine en un formato prescrito, el auditor deberá considerar la sustancia y texto del dictamen prescrito y, cuando sea necesario, deberá hacer los cambios apropiados para conformarlo a los requerimientos de esta NIA, ya sea refraseando la forma o anexando un dictamen separado. El auditor deberá considerar si están claramente reveladas en la información financiera cualesquiera interpretaciones significativas de un convenio sobre el que se base la información financiera. CAPITULO III ESTADOS FINANCIEROS BASICOS 1. IDENTIFICACION DE LOS ESTADOS FINANCIEROS Los estados financieros deben ser objeto de una identificación clara, y en su caso perfectamente distinguidos de cualquier otra información publicada en el mismo documento emitido por la empresa. Las Normas Internacionales de Contabilidad se aplican sólo a los estados financieros, y no afectan al resto de la información presentada en el informe anual o en otro documento similar. Cada uno de los componentes de los estados financieros debe quedar claramente identificado. Además, los datos que siguen han de ser consignados en lugar destacado, y se repetirán cuantas veces sea necesario para una correcta comprensión de la información presentada: (a) El nombre, u otro tipo de identificación, de la empresa que presenta la información; (b) Si los estados financieros pertenecen a un empresario individual o a un grupo de empresas; (c) La fecha de cierre o el periodo de tiempo cubierto por el estado financiero, según resulte apropiado en función de la naturaleza del mismo; (d) La moneda en la que se presenta la información, y (e) El nivel de precisión utilizado en la presentación de las cifras de los estados financieros (millones, miles, etc.). Los requisitos exigidos se cumplen normalmente, mediante informaciones que se suministran en las cabeceras de las páginas y en los encabezados de las columnas de cada página de los estados financieros. Se hace necesaria la utilización de juicios al determinar la mejor manera de presentar esta información. Por ejemplo, cuando los estados financieros se leen electrónicamente, no están separados en páginas convencionales, de forma que los anteriores elementos informativos se incluyen entre las cifras con la suficiente frecuencia como para asegurar una comprensión apropiada de la información que se suministra. A menudo, los estados financieros se vuelven más comprensibles presentando las cifras en miles o millones de unidades monetarias. Esto es aceptable en la medida en que se informe sobre el nivel de precisión de las cifras, y siempre que no se pierda información relevante por hacerlo. 13

14 Periodo sobre el cual se informa Los estados financieros deben ser objeto de presentación con una periodicidad que, como mínimo, ha de ser anual. Cuando, por circunstancias excepcionales, cambie la fecha del balance y presente estados financieros para un periodo mayor o menor de un año, la empresa debe informar del periodo concreto cubierto por los estados financieros, y además de: (a) La razón por la que se usa un periodo diferente del anual, y (b) El hecho de que las cifras comparativas que se ofrecen en los estados de resultados, cambios en el patrimonio neto y flujos de efectivo, así como en las notas correspondientes, no son comparables a las del periodo corriente. En circunstancias excepcionales, la empresa puede verse obligada a, o puede decidir cambiar la fecha del balance, como sucede en el caso de haber sido adquirida por otra empresa que confecciona su balance en una fecha diferente. En tal circunstancia, es importante que los usuarios sean conscientes de que los importes ofrecidos para el periodo corriente y los anteriores no resultan comparables, así como de los motivos por los que se ha producido este cambio de fechas de balance. Normalmente, los estados financieros se preparan uniformemente, cubriendo intervalos anuales. No obstante, determinadas empresas prefieren informar, por razones prácticas, sobre intervalos diferentes de tiempo, por ejemplo utilizando ejercicios de 52 semanas. Esta Norma no excluye tal práctica, ya que los estados financieros resultantes es poco probable que difieran, de forma significativa, de los que se hubieran presentado para el año completo. Oportunidad La utilidad de los estados financieros se ve perjudicada si éstos no se ponen a disposición de los usuarios dentro de un periodo razonable de tiempo, tras la fecha del balance. La empresa debe estar en posición de emitir sus estados financieros dentro de los seis meses posteriores a esta fecha. Ciertos factores de naturaleza permanente, tales como la complejidad de las operaciones de la empresa, no constituyen razones suficientes para justificar la falta de emisión a tiempo de la información. En muchos países, la legislación o las regulaciones de los mercados exigen periodos más cortos para la emisión de los estados financieros. 2. BALANCE DE SITUACION GENERAL Información a revelar dentro del cuerpo del balance Como mínimo, en el cuerpo del balance se deben incluir líneas con los importes que correspondan a las siguientes partidas: (a) Propiedades, planta y equipo; (b) Activos intangibles; (c) Inversiones financieras (excluidas las mencionadas en los apartados d, f y g posteriores); (d) Inversiones contabilizadas utilizando el método de la participación; (e) Inventarios; 14

15 (f) Deudores comerciales y otras cuentas por cobrar; (g) Efectivo y otros medios líquidos equivalentes; (h) Acreedores comerciales y otras cuentas por pagar; (i) Pasivos y activos de naturaleza fiscal, según exige la NIC 12, Impuesto sobre las Ganancias; (j) Provisiones; (k) Pasivos no corrientes con intereses; (l) Intereses minoritarios, y (m) Capital emitido y reservas. Se deben presentar también, en el cuerpo del balance, líneas adicionales con las partidas, grupos o clases de partidas y subtotales cuando sean exigidas por alguna Norma Internacional de Contabilidad, o bien si tal tipo de presentación es necesaria para presentar razonablemente la posición financiera de la empresa. La decisión de presentar partidas adicionales se basará en una evaluación de: (a) Su naturaleza, liquidez de los activos e importancia relativa, lo que llevará a presentar por separado, en la mayoría de los casos, a la plusvalía comprada, a los activos nacidos de capitalizar gastos de desarrollo, y a separar los activos monetarios de los no monetarios y los corrientes de los no corrientes; (b) Su función dentro de la empresa, lo que llevará a presentar por separado los activos de la operación y los financieros, los inventarios, las cuentas por cobrar y el efectivo y los demás medios líquidos equivalentes, y Los importes, naturaleza y plazo de los pasivos, lo que llevará, por ejemplo, a una presentación por separado de los préstamos y provisiones con costo de aquellos que no lo tienen, debidamente clasificados como corrientes o no corrientes. 3. INFORMACION A REVELAR DENTRO DEL CUERPO DEL BALANCE O EN LAS NOTAS La empresa debe proceder a revelar, ya sea en el cuerpo principal del balance de situación general o en las notas que se refieran al mismo, subdivisiones más detalladas de las partidas que componen las líneas del balance, clasificadas de una forma apropiada a las operaciones llevadas a cabo por la entidad. Cada partida debe ser subdividida, cuando sea apropiado, según su naturaleza, tamaño o función. Además, deben ser presentadas por separado las porciones de cada partida relativas a cantidades a pagar o cobrar de la empresa controladora, de las demás empresas que sean subsidiarias de la controladora, de las subsidiarias propias, de las empresas asociadas y de otros que tengan la consideración de partes relacionadas con la entidad. El detalle suministrado en las subdivisiones o subclasificaciones, ya se contengan en el cuerpo del balance o en las notas al mismo, depende de las exigencias contenidas en las Normas Internacionales de Contabilidad, así como de la naturaleza, tamaño y función de los importes correspondientes. Los 15

16 factores señalados en el párrafo anterior se utilizan también para decidir acerca de los criterios de subdivisión. El nivel de información suministrada será diferente para cada partida, por ejemplo: (a) Los activos fijos tangibles se subdividirán por clases o grupos, Propiedades, Planta y Equipo; (b) Las cuentas por cobrar de deudores se descompondrán según si proceden de clientes externos, de clientes del grupo, de partes relacionadas, de anticipos y de otras partidas. (c) Los inventarios se subdividirán en categorías tales como mercaderías, materias primas, materiales, productos en proceso y productos terminados; (d) Las provisiones se desglosarán mostrando separadamente las que corresponden a provisiones por beneficios a empleados y cualesquiera otros tipos que sean adecuados según las actividades de la empresa, y (e) El capital en acciones y las reservas se desglosarán de forma que en ellos se muestren por separado las distintas clases de aportaciones a título de capital, primas de emisión y reservas. La empresa debe revelar, ya sea en el cuerpo principal del balance de situación general o en las notas, lo siguiente: (a) Para cada una de las clases de capital aportado: (i) El número de acciones autorizadas para su emisión; (ii) El número de acciones emitidas y pagadas totalmente, así como l as emitidas pero aún no pagadas en su totalidad; (iii) El valor nominal de las acciones, o el hecho de que no poseen valor nominal; (iv) Una conciliación entre el número de acciones en circulación al principio y al final del periodo; (v) Los derechos, preferencias y restricciones correspondientes a las acciones, incluyendo los que corresponden a la percepción de dividendos y al reembolso del capital; (vi) Las acciones que son poseídas por la misma empresa, o bien por sus subsidiarias o asociadas, y (vii) Las acciones reservadas para emisión por causa de la existencia de opciones o contratos de venta, describiendo las condiciones e importes correspondientes; (b) Una descripción de la naturaleza y destino de cada partida de reservas que figure en el patrimonio neto; (c) En el caso de que se haya propuesto el pago de dividendos, pero no se haya aprobado todavía el reparto, los importes que se hayan incluido (o que no se hayan incluido) entre los pasivos por este motivo, y (d) El importe de cualesquiera dividendos preferidos acumulados, todavía no reconocidos a los poseedores de los correspondientes títulos. Las empresas que no tengan dividido el capital en acciones, tales como las sociedades colectivas, deben dar una información que sea equivalente a la exigida en este párrafo, mostrando los 16

17 movimientos habidos, durante el periodo, en cada categoría de las que componen el patrimonio neto, así como informando sobre los derechos, preferencias y restricciones que le son aplicables. 4. ESTADO DE RESULTADOS Como mínimo, en el cuerpo del estado de resultados se deben incluir líneas con los importes que correspondan a las siguientes partidas: (a) Ingresos; (b) Resultado de la operación; (c) Gastos financieros; (d) Participación en las pérdidas y ganancias de las empresas asociadas y negocios conjuntos que se lleven contablemente por el método de la participación; (e) Gasto por el impuesto sobre las ganancias; (f) Pérdidas o ganancias por las actividades de operación; (g) Resultados extraordinarios; (h) Intereses minoritarios, y (i) Ganancia o pérdida neta del periodo. Se deben presentar también, en el cuerpo principal del estado de resultados, líneas adicionales con las partidas, grupos o clases de partidas y subtotales, cuando sean exigidas por alguna Norma Internacional de Contabilidad, o bien si tal forma de presentación es necesaria para representar fielmente la posición financiera de la empresa. 5. INFORMACION A REVELAR DENTRO DEL CUERPO DEL ESTADO DE RESULTADOS O EN LAS NOTAS La empresa debe revelar, ya sea en el cuerpo principal del estado de resultados o en las notas al mismo, un desglose de los gastos, utilizando para ello una clasificación basada en la naturaleza de los mismos o en la función que vienen a desempeñar dentro de la empresa. Las partidas de gastos se subdividen al objeto de revelar por separado la gama de componentes, relativos al desempeño financiero, que pueden diferir en cuanto a su estabilidad, potencial de beneficios o pérdidas y capacidad de predicción. Esta información se podrá suministrar en cualquiera de las dos formas alternativas descritas a continuación. La primera forma se denomina método de la naturaleza de los gastos. Los gastos se agrupan en el estado de resultados de acuerdo con su naturaleza (por ejemplo depreciación, compras de materiales, costos de transporte, sueldos y salarios, costos de publicidad) y no se redistribuyen atendiendo a las diferentes funciones que se desarrollan en el seno de la empresa. Este método resulta simple de aplicar en muchas empresas pequeñas, puesto que no es necesario proceder a distribuir los gastos de la operación entre las diferentes funciones llevadas a cabo dentro de la empresa. Un ejemplo de clasificación utilizando el método de la 17

18 naturaleza de los gastos es el siguiente: Ingresos X Otros ingresos de la operación X Variación de las existencias de productos terminados y en proceso Consumos de materias primas y materiales secundarios Gastos de personal Gastos por depreciación y amortización Otros gastos de operación X X X X X Total gastos de operación (X) Resultado de operación X La variación de los inventarios de productos terminados y en proceso durante el período, representa un ajuste de los gastos de producción, para reflejar el hecho de que la actividad productiva ha hecho aumentar el importe de esta partida, o bien que las ventas por encima del volumen producido han hecho disminuir el saldo de inventarios. En algunos países, que utilizan esta forma de desglose, se presentan los aumentos de las existencias de productos terminados y en proceso inmediatamente después de los ingresos. No obstante, esta forma de presentación no debe implicar que tales partidas representan ingresos. La segunda forma se denomina como método de la función de los gastos o método del "costo de las ventas", y consiste en clasificar los gastos de acuerdo con su función como parte del costo de las ventas o de las actividades de distribución o administración. Frecuentemente, este tipo de presentación suministrará, a los usuarios, información más relevante que la ofrecida por la naturaleza de los gastos, pero hay que tener en cuenta que la distribución de los gastos 18

19 Ingresos por función puede resultar arbitraria, e implicar la realización de juicios subjetivos. Un ejemplo de clasificación que utiliza el método de gastos por función es la siguiente: Costo de las ventas X (X) Margen bruto Otros ingresos de operación Gastos de distribución Gastos de administración Otros gastos de operación X X (X) (X) (X) Resultado de operación X Las empresas que clasifiquen sus gastos por función deberán presentar información adicional sobre la naturaleza de tales gastos, donde incluirán al menos el monto de los gastos por depreciación y amortización y los gastos de personal. La elección de la forma concreta de desglose, ya sea el método de los gastos por naturaleza o el de los gastos por función, depende tanto de factores históricos como del sector industrial donde se enmarque la compañía, y también del tipo de organización adoptado por la misma. Una empresa debe revelar, ya sea en el cuerpo principal del estado de resultados o en las notas, el importe de los dividendos por acción para el periodo cubierto por los estados financieros, incluyendo tanto los acordados como los propuestos a la fecha del balance. 6. ESTADO DE GANANCIAS NO DISTRIBUIDAS La empresa debe presentar, como un componente separado de sus estados financieros, un estado que muestre: 19