La adición del artículo 69-Bis en el Código Fiscal de la Federación

Transcripción

1 NÚMERO 63 Boletín de Investigación de la Comisión de Desarrollo Fiscal 3 Julio 2018 Fiscal La adición del artículo 69-Bis en el Código Fiscal de la Federación Presentación En el presente boletín se hace un recorrido sobre los antecedentes del artículo 69 Bis del Código Fiscal de la Federación, asimismo, se hace una exposición de motivos en los que se estima las principales características que detonaron dicha modificación. Por el L.D. Rafael Torres Raba y la L.C. Judith Rangel Castillo

2 Índice Comité Ejecutivo Presidente C.P.C. y P.C.FI Ubaldo Díaz Ibarra Vicepresidente de Desarrollo y Capacitación Profesional C.P.C., P.C.FI. y PC.P.L.D. Silvia Matus de la Cruz Director Ejecutivo L.C.P. Luis Bernardo Madrigal Hinojosa Comisión de Desarrollo Fiscal 3 Presidente L.C.C. y P.C.FI. Rodrigo Adrián Ramírez Venegas Vicepresidente C.P. Miguel Mena Bustamante Secretaria L.C.P. Lorena Ramírez Sánchez Vocero C.P. Miguel Mena Bustamante Asesores C.P.C. y P.C.FI. Manuel Baltazar Mancilla C.P. y P.C.FI. Pablo Cervantes García C.P.C. y P.C.FI. Guillermo Gudiño Casas Integrantes L.E. Iván Eduardo Álvarez Espinoza C.P.C. Juan Edgardo Beltrán Ávila L.C. Anabel Cano Ruiz L.D. Alberto Castelló Baquedano C.P. Juan Antonio Cervantes Sánchez L.D. Agustín Durán Becerra C.P.C. Mario Ramón Escobosa Barojas L.C. Iván Victor Flores Sánchez L.C. Eder Alberto Fuentes Velasco L.C. Luis Armando López Villegas C.P.C. Freddy Muñoz Sánchez L.C. Arturo Ocampo Morales L.C.P. Oton Christian Ortega Muñoz L.C. Ruthmy Pineda Lozano L.C. Omar Quiroz Santiago L.C. Judith Rangel Castillo L.C. y P.C.FI. Alejandro Rico Nieto L.C. Miguel Ángel Severiano Hernández L.D. Rafael Torres Raba L.D. Gil Alonso Zenteno García I. Antecedentes de la Reforma II. Iniciativa de Reforma del artículo 69-Bis del ódigo Fiscal de la Federación III. Proceso legislativo IV. Exposición de motivos de Reforma del artículo 69-Bis del CFF V. Comentarios VI. Conclusiones Comisión de Desarrollo Fiscal 3 del Colegio, año V, núm. 63, junio de Boletín Informativo edición e impresión por el Colegio de Contadores Públicos de México, A.C. Responsables de la Edición: Lic. Estefanía Vargas Osorio y Lic. Aldo Plazola González. Bosque de Tabachines Núm. 44, Fracc. Bosques de las Lomas, Deleg. Miguel Hidalgo El contenido de los artículos firmados es responsabilidad del autor; prohibida la reproducción total o parcial, sin previa autorización. 2

3 I. Antecedentes de la Reforma En la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR) en el Título II, Capítulo V, De las Pérdidas, establece en sus artículos 57 y 58 la forma en que el contribuyente puede aprovecharse de este infortunio económico. El artículo 57 establece que la pérdida se obtendrá cuando los ingresos acumulables son menores que las deducciones autorizadas en un mismo ejercicio, destacándose las siguientes características: Se podrá disminuir dentro de los diez años siguientes hasta agotarla, a menos de que se pueda hacer deducible y no se haga Este hecho hace perder el derecho a su deducción en ejercicios posteriores, hasta por la cantidad que pudo haber sido deducida Se pueden actualizar año con año La regla general establece que el derecho a deducir pérdidas no puede ser transmitido a otro contribuyente, ni como consecuencia de fusión En este último inciso, en el séptimo párrafo del artículo referido, se establece la prohibición para su transmisión en los casos de escisión: las pérdidas fiscales pendientes de disminuir de utilidades fiscales, se deberán dividir entre las sociedades escindente y las escindidas, en la proporción en que se divida la suma del valor total de los inventarios y de las cuentas por cobrar o de los activos fijos, excluyendo las inversiones de bienes inmuebles no afectos a la actividad preponderante. Por su parte, el artículo 58 de la LISR establece las reglas para la amortización de pérdidas en casos de fusión, aclarando que ésta solo se puede presentar en caso de que la empresa perdedora sea la fusionante, a fin de no transmitir la pérdida, y aclarando que la pérdida solo será aprovechable en la explotación del mismo giro que las generó. Lo que pretende limitar esta regla es el aprovechar pérdidas generadas en operaciones que pueden no ser consecuencia natural de la operación de un negocio. Cuando dentro de un período de 3 años cambien los socios o accionistas que poseen directamente o indirectamente más del 50% de las acciones con derecho a voto (en uno o más actos), entonces solo se podrá aprovechar la pérdida (otra vez si provienen del mismo giro) si la suma de sus ingresos en los tres últimos ejercicios fue menor al monto actualizado de esas pérdidas al término del último ejercicio, antes del cambio de socios. 3

4 Estas limitantes no serán aplicables en caso de que la estructura accionaria se modifique como consecuencia de herencia, donación, restructura corporativa, fusión o escisión de sociedades, que no deban considerarse como enajenación conforme al 14-B del Código Fiscal de la Federación. En los casos de reestructura, fusión y escisión, los socios que tenían el control previo de la sociedad que generó las pérdidas, deberán seguir manteniendo ese dominio. Y por otro lado, no se considerará deducible la pérdida fiscal que provenga de la fusión o liquidación de sociedades, en la que el contribuyente hubiera sido socio o accionista. Debe tenerse en cuenta que, adicionalmente la ley establece la obligación de llevar sus registros contables con el control de las pérdidas fiscales y los nuevos giros. II. Iniciativa de Reforma del artículo 69-Bis del Código Fiscal de la Federación Desde la propuesta de adición del artículo 69 B-Bis, la tendencia en el Congreso fue la de aceptar y no cuestionar la iniciativa que, dicho sea de paso, se encuentra dentro de una serie de modificaciones a leyes en materia de hidroarburos. En la Cámara de Diputados se obtuvo una votación de 404 votos a favor y 1 de abstención, todo esto se describe en la minuta en la que se ha llevado a cabo el proceso. Igualmente, en el senado se ha aprobado la iniciativa sin correcciones y con manifestaciones de los Senadores en favor de la propuesta. III. Proceso legislativo La H. Cámara de Diputados aprobó la iniciativa el 14 de diciembre de 2017 La Cámara de Senadores ha aprobado la iniciativa el 17 de abril de 2018 Esta adición del artículo 69-B Bis quedó promulgada en el Diario Oficial de la Federal, el día 1º de junio de 2018 y entrará en vigor al día siguiente de su publicación La publicación en el Diario Oficial de la Federación se realizó el 1 de junio de 2018, por lo que estas facultades podrán ser ejercidas a partir del 4 de junio de este mismo año 4

5 IV. Exposición de motivos de Reforma del artículo 69-Bis del CFF Como anticipábamos, esta iniciativa de reforma se incluye en modificaciones propuestas al Código Fiscal de la Federación, la Ley Aduanera, del Código Penal Federal y de la Ley para Prevenir y Sancionar Delitos en materia de Hidrocarburos. La exposición de motivos establece, entre otras afirmaciones, que se estima acertado implementar la facultad de la autoridad fiscal de presumir la transmisión indebida de pérdidas fiscales cuando se sitúe en alguno de los seis supuestos ahora previstos, siempre que se trate de reestructuraciones o cambios de control accionario de la empresa que generó las pérdidas, en el momento en que la reestructura tuvo como finalidad la fiscal y no así una razón de negocios. Asimismo, se reconoce que la legislación fiscal en ningún momento establece el concepto de transmisión indebida de pérdidas fiscales, por lo que es propio acatarlo en casos de reestructuración, fusión, escisión o cambio de control accionario, con el único objetivo de erosionar la base del impuesto, cuando no exista una razón de negocios para realizar la operación, más que un objetivo puramente fiscal. En la exposición de motivos se señala que la limitante en la transmisión de pérdidas fiscales se hace cuando: 1.- Cuando quien genera el derecho de disminuir la pérdida salga del grupo económico 2.- La operación se efectuó sólo por un objetivo fiscal 3.- No haya razón de negocios De acuerdo con estudios realizados por el propio Servicio de Administración Tributaria (SAT), se realizó un comparativo de las pérdidas fiscales declaradas, que en su opinión no tienen razón de ser entre los ejercicios de 2007 y 2016, pérdidas declaradas: 5

6 A continuación, el nuevo artículo 69-B bis del Código Fiscal de la Federación: Artículo 69-B Bis. La autoridad podrá presumir que se efectuó la transmisión indebida de las pérdidas fiscales, cuando del análisis de la información con que cuenta en sus bases de datos, identifique que el contribuyente que tenga derecho a la disminución de esas pérdidas fiscales fue parte de una reestructuración, escisión o fusión de sociedades, o bien, de un cambio de accionistas y, como consecuencia de ello, dicho contribuyente deje de formar parte del grupo al que perteneció. La presunción señalada en el párrafo anterior podrá llevarse a cabo por la autoridad, siempre que advierta que el contribuyente que obtuvo o declaró pérdidas fiscales, haya actualizado cualquiera de los siguientes supuestos: I. Obtenga pérdidas fiscales en alguno de los tres ejercicios fiscales siguientes al de su constitución en un monto mayor al de sus activos y que más de la mitad de sus deducciones derivaron de operaciones realizadas con partes relacionadas. II. Obtenga pérdidas fiscales con posterioridad a los tres ejercicios fiscales declarados siguientes al de su constitución, derivadas de que más de la mitad de sus deducciones son resultado de operaciones entre partes relacionadas y las mismas se hubieren incrementado en más de un 50 por ciento respecto de las incurridas en el ejercicio inmediato anterior. III. Disminuya en más del 50 por ciento su capacidad material para llevar a cabo su actividad preponderante, en ejercicios posteriores a aquél en el que declaró la pérdida fiscal, como consecuencia de la transmisión de la totalidad o parte de sus activos a través de reestructuración, escisión o fusión de sociedades, o porque dichos activos se hubieren enajenado a partes relacionadas. IV. Obtenga pérdidas fiscales y se advierta la existencia de enajenación de bienes en la que se involucre la segregación de los derechos sobre su propiedad sin considerar dicha segregación al determinar el costo comprobado de adquisición. V. Obtenga pérdidas fiscales y se advierta la modificación en el tratamiento de la deducción de inversiones previsto en la Ley del Impuesto sobre la Renta, antes de que se haya realizado al menos el 50 por ciento de la deducción. VI. Obtenga pérdidas fiscales y se adviertan deducciones cuya contraprestación esté amparada con la suscripción de títulos de crédito y la obligación adquirida se extinga mediante una forma 6

7 de pago distinta a las previstas para efectos de las deducciones en la Ley del Impuesto sobre la Renta. Para efectos de lo dispuesto en este artículo, se entenderá por grupo, lo que al efecto establezca la Ley del Impuesto sobre la Renta, y por actividad preponderante, lo que al efecto establezca el Reglamento de este Código. Para efectos de lo dispuesto en el primer párrafo de este artículo, la autoridad fiscal notificará al contribuyente que obtuvo la pérdida fiscal a través de su buzón tributario, con objeto de que en un plazo de veinte días manifieste lo que a su derecho convenga y aporte la documentación e información que considere pertinente para desvirtuar los hechos que llevaron a la autoridad a notificarlo. Tratándose de contribuyentes que cuyo registro federal de contribuyentes se encuentre cancelado, la notificación se llevará a cabo con el contribuyente que sea titular de los derechos y obligaciones de la sociedad. En caso de que los derechos y obligaciones a su vez se encuentren transmitidos a otro contribuyente, la notificación se hará con el último titular de tales derechos y obligaciones. La autoridad fiscal valorará las pruebas y defensas hechas valer por el contribuyente en un plazo que no excederá de seis meses, contado a partir de que venza el plazo a que se refiere el cuarto párrafo del presente artículo y notificará a través de buzón tributario la resolución mediante la cual se señale si el contribuyente desvirtuó o no, los hechos que llevaron a la autoridad a notificarlo. La autoridad fiscal dentro de los primeros diez días del mencionado plazo de seis meses podrá requerir información adicional al contribuyente a fin de que se le proporcione a más tardar dentro de los diez días siguientes a aquel en que surta efectos la notificación del requerimiento de información. En contra de la resolución que emita la autoridad fiscal de conformidad con este artículo procederá recurso de revocación. La autoridad publicará en la página de Internet del Servicio de Administración Tributaria y en el Diario Oficial de la Federación, un listado de los contribuyentes que no hayan desvirtuado los hechos que se les imputan y que por tanto, se encuentran definitivamente en la situación a que se refiere el primer párrafo de este artículo. En ningún caso se publicará este listado antes de los treinta días posteriores a la notificación de la resolución a que se refiere este artículo. La publicación a que se refiere el párrafo anterior, tiene como efecto confirmar la transmisión indebida de las pérdidas fiscales obtenidas por el contribuyente que las generó, así como la improcedencia de su disminución por el contribuyente que corresponda. 7

8 Cuando los contribuyentes que hubieren disminuido indebidamente pérdidas fiscales corrijan su situación fiscal dentro de los treinta días siguientes a la publicación del listado a que se refiere este artículo, podrán aplicar las tasas de recargos por prórroga determinada conforme a la Ley de Ingresos de la Federación por el plazo que corresponda. Transcurrido el plazo a que se refiere el párrafo anterior, cuando el contribuyente no hubiere corregido su situación fiscal, la autoridad estará en posibilidad de ejercer sus facultades de comprobación en términos del artículo 42, fracción IX de este Código. Lo anterior, sin perjuicio de las sanciones que en su caso procedan en términos de este Código, así como de las penas que impongan las autoridades judiciales cuando se incurra en responsabilidad penal. V. Comentarios La transmisión del derecho a disminuir pérdidas fiscales está prohibido por el artículo 57, párrafo sexto de la Ley, por lo que este nuevo precepto no establece una nueva prohibición. Asimismo, el artículo 69 Bis no establece que se considerará que una reestructura que hubiere traído por efecto la disminución de una pérdida será indebida; sino que establece una nueva facultad a las autoridades fiscales para que puedan presumir que una operación tuvo como consecuencia una transmisión indebida de pérdidas. Esta presunción es iuris tantum, esto es, que admite prueba en contrario, por lo que el contribuyente tiene en sus manos la posibilidad de demostrar que no se encuentra en presencia de una transmisión indebida de pérdidas. La facultad enunciada en el artículo podrá ser ejercida a partir del 4 de junio de 2018 por las autoridades al fiscalizar ejercicios anteriores, sin que ello implique una indebida aplicación retroactiva de la ley en perjuicio del contribuyente, que pudiere llegarse a estimar inconstitucional. Por otro lado, la y en la última parte del primer párrafo del artículo 69-B bis implica que se requiere que, además de que se hubiere realizado una reestructura, como consecuencia de ella, la empresa generadora de la pérdida deje de formar parte de un grupo corporativo en términos de lo regulado por la Ley. La redacción de los seis supuestos puede resultar confusa, pues los supuestos establecidos hacen referencia a la empresa que originó las pérdidas previa a la transmisión, aun cuando las consecuencias del ejercicio de estas presunciones impactan a la sociedad que aprovecha la pérdida una vez realizada la reestructura. 8

9 La conclusión del procedimiento de presunción lleva a la publicación en el DOF y en el portal del SAT los nombres de quien no hubiere desvirtuado los hechos imputados, situación que no se encuentra justificada pues no hay razón para exponer al contribuyente ante la sociedad, lo que pudiere considerarse infamante en términos de lo dispuesto por el artículo 22 Constitucional. VI. Conclusiones Consideramos que esta tendencia de las autoridades fiscales para presumir como indebidas ciertas operaciones que impactan negativamente la base del impuesto sobre la renta continuarán revirtiendo la carga de la prueba al contribuyente, por lo que la recomendación será documentar las operaciones y tener claras las razones de negocio, a fin de demostrarlo ante las autoridades fiscales y, eventualmente, ante los tribunales competentes. 9