CONSULTAS VINCULANTES. Dirección General de Tributos (DGT) IRPF (Ley 35/2006)

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1 CONSULTAS VINCULANTES. Dirección General de Tributos (DGT) IRPF (Ley 35/2006) NÚM. CONSULTA V FECHA SALIDA 29/01/2015 Asociación integrada por empresas bancarias, manifiesta que en determinados casos, los activos inmobiliarios objeto de garantía hipotecaria por deudas contraídas con sus asociados, son transmitidos por el deudor o garante del deudor de manera directa a una Sociedad Gestora de Activos, entidad distinta del banco que concedió el préstamo hipotecario, siendo esta transmisión una condición impuesta por el banco para la condonación de la deuda hipotecaria pendiente. Si a dichas entregas les resultan de aplicación las exenciones previstas para la dación en pago en el art.1051 c) del TRLRHL (IIVTNU), y en el art.33.4 d) del IRPF. Pues bien, puede sostenerse que la dación en pago no queda desnaturalizada ni muta su naturaleza por el hecho de que se haga a favor de un tercero, distinto del acreedor hipotecario, siempre que sea éste el que imponga tal condición para acceder a la dación y la acepte como extintiva de la obligación. Es éste precisamente el caso planteado: el acreedor hipotecario accede a la dación y obliga al deudor a transmitir el inmueble a un tercero por él designado, posibilidad admitida en el Código Civil para el pago de las obligaciones (artículos y 1.163). Por otra parte, la redacción literal de la exención permite sostener tal interpretación, porque no limita taxativamente a favor de quién ha de hacerse la dación, sino que exige tres requisitos que no obstarían a esa interpretación: - Que la dación lo sea de la vivienda habitual del deudor o de su garante. - Que la dación se realice para la cancelación de deudas garantizadas con hipoteca que recaiga sobre la vivienda habitual. - Que esas deudas hipotecarias se hayan contraído con entidades de crédito o cualquier otra entidad que, de manera profesional, realice la actividad de concesión de préstamos o créditos hipotecarios. Como puede observarse, no se exige que la transmisión en que consiste la dación se haga a favor de esa misma entidad de crédito, por lo que no debe excluirse la posibilidad de que la misma acreedora admita o imponga, sin alterar el carácter extintivo de la dación, la transmisión a un tercero designado a su voluntad. Para mayor abundamiento, en el párrafo segundo del artículo c) del TRLRHL y del artículo 33.3.d) de la LIRPF se señala que también opera la exención en las ejecuciones hipotecarias, en las que como consecuencia de las mismas se produce una transmisión a favor de un tercero que no será la entidad financiera acreedora en la mayor parte de los casos. Por todo ello, no apreciándose impedimento en la previsión legal y siendo lo más acorde con la finalidad de la norma, se considera que esas transmisiones o daciones en pago a favor de un tercero autorizado e impuesto 1

2 por la entidad acreedora deben ser objeto de la nueva exención prevista en el artículo c) del TRLRHL y 33.3.d) de la LIRPF, lógicamente siempre que se cumplan los demás requisitos establecidos en dichos preceptos. Por último, debe señalarse, al poder plantearse en los casos a los que se refiere la consulta, que, al no precisarse en la normativa antes referida, la dación en pago puede suponer tanto la cancelación total como la parcial de la deuda, en aquellos casos en que se pacte que la entrega de la vivienda sólo extingue parte de la deuda. NÚM. CONSULTA V FECHA SALIDA 20/10/2014 Abogado por cuenta ajena en una empresa que además realizada una actividad profesional como abogado en un despacho propio. Sus ingresos provienen por un lado de su trabajo por cuenta ajena y por otro de impartir cursos y conferencias relacionadas con el ejercicio de la abogacía sin que medie relación laboral ni de dependencia con los organizadores. El consultante manifiesta que hasta la fecha, los rendimientos de su actividad profesional son negativos. Forma de integrar y compensar los rendimientos negativos derivados del ejercicio por el consultante de la actividad profesional referida: Por tanto, los rendimientos negativos de una actividad económica se podrán compensar en el propio período impositivo de acuerdo con las reglas de integración y compensación de rentas de carácter general que se han reseñado en esta contestación. En el caso, de que no se hubiesen podido compensar en el propio período impositivo, el importe que reste por compensar estará integrado en la base liquidable general negativa obtenida en el período impositivo, pudiéndose compensar esta base liquidable general negativa con las bases liquidables generales positivas que se obtengan en los cuatro años siguientes. Esta compensación deberá efectuarse en la cuantía máxima que permita cada uno de los ejercicios siguientes y sin que pueda practicarse fuera del plazo de cuatro años mediante la acumulación a bases liquidables generales negativas de años posteriores. Calificación de las rentas derivadas de impartir los cursos y conferencias relacionadas con el ejercicio de la abogacía: Al percibirse los rendimientos al margen de una relación laboral que vincule al consultante con los centros donde va a impartir los cursos y conferencias a que se refiere el escrito de consulta, para poder proceder a la calificación de los rendimientos correspondientes a la impartición de clases, cursos o conferencias se hace preciso acudir en primer lugar al artículo 17 de la LIRPF que en sus apartados 2, letra c) y 3. Este Centro Directivo viene interpretando que la consideración de estas rentas como rendimientos de actividades económicas dependerá de la existencia de dicha ordenación por cuenta propia de factores productivos, lo que habrá de determinarse en cada caso concreto, a la vista de las circunstancias concurrentes. Sin embargo, y con carácter general, cabe hablar 2

3 de la existencia de ordenación por cuenta propia cuando el contribuyente intervenga como organizador de los cursos, conferencias o seminarios, ofreciéndolos al público y concertando, en su caso, con los profesores o conferenciantes su intervención en tales eventos, o cuando participe en los resultados prósperos o adversos que deriven de los mismos. Igualmente, cabe entender que se obtienen rentas de actividades económicas cuando el contribuyente ya viniera ejerciendo actividades económicas y participe en la impartición de las clases o cursos en materias relacionadas directamente con el objeto de su actividad, de manera que pueda entenderse que se trata de un servicio más de los que se prestan a través de la ordenación por cuenta propia configuradora de la actividad económica que ya venía desarrollando. NÚM. CONSULTA V FECHA SALIDA 30/10/2014 Es posible aplicar el tipo del 15 % a las retenciones sobre rendimiento de actividades profesionales del RD-Ley 8/2014 a los rendimientos del turno de oficio que satisface el colegio consultante? La operatividad del tipo de retención reducido exige el cumplimiento de una doble circunstancia respecto al volumen de rendimientos íntegros de las actividades profesionales correspondiente al ejercicio inmediato anterior al de su aplicación: - Que sea inferior a euros. - Que represente más del 75 % de la suma de los rendimientos íntegros de actividades económicas y del trabajo obtenidos por el contribuyente en dicho ejercicio. Cumpliéndose lo anterior, el contribuyente que quiera la aplicación del tipo de retención reducido deberá comunicar al pagador que de los rendimientos de actividades profesionales que concurren las condiciones para su aplicación; comunicación que no está sujeta a un modelo específico y que (en su caso), al referirse al volumen de rendimientos correspondientes al ejercicio inmediato anterior al de su aplicación, deberá realizarse anualmente. Finamente, el pagador de rendimientos de actividades profesionales al que el contribuyente haya comunicado que cumple las condiciones para la aplicación del tipo reducido de retención, practicará esta última con este tipo, estando obligado a conservar la comunicación debidamente firmada. NÚM. CONSULTA V FECHA SALIDA 30/10/2014 Farmacéutico de profesión, tiene contratada a una persona con una jornada laboral de 34 horas, de acuerdo con el horario de apertura de su oficina de farmacia establecido por la normativa de su Comunidad Autónoma, lo que determina una plantilla media inferior a la unidad. Procedencia de la aplicación de la reducción prevista en la 3

4 disposición adicional vigésima séptima de la Ley del IRPF. Se parte de la consideración de que el cómputo de la plantilla media se consulta en relación con el ejercicio De acuerdo con la DA, si el consultante ha iniciado el desarrollo de actividades económicas con anterioridad a , la plantilla media del ejercicio 2014 debe ser en cualquier caso igual o superior a la unidad y a la plantilla media del ejercicio 2008 (siendo ésta de 0 en los casos en que el inicio de actividades económicas se haya producido con posterioridad al ejercicio 2008). Si el inicio de actividades económicas se hubiera producido en el ejercicio 2014, para la aplicación de la reducción en ese ejercicio, la plantilla media de ese ejercicio podrá ser inferior a la unidad y superior a 0, a condición de que en el siguiente ejercicio la plantilla media del consultante sea igual o superior a la unidad. NÚM. CONSULTA V FECHA SALIDA 02/02/2015 El consultante desarrolla desde antes de 2008 su actividad profesional de notario. El cesó en su actividad por jubilación, manifestando que dos notarios de la localidad se han subrogado en las relaciones laborales correspondientes a los empleados de la notaría. Cómo afectan las anteriores circunstancias al cálculo de la plantilla media correspondiente al ejercicio 2014, a efectos de la aplicación de la reducción prevista en la DA vigésima séptima LIRPF El tratamiento de la subrogación de empleados a efectos de la aplicación de deducciones por creación de empleo ha sido objeto de distintos pronunciamientos del Tribunal Supremo y otros órganos judiciales, así como por el Tribunal Económico Administrativo Central. El criterio establecido al efecto por los citados órganos es el de que la cesión o subrogación legal, manteniendo las condiciones de los trabajadores, no conlleva creación de empleo a efectos de la aplicación de la deducción por creación de empleo. En el caso concreto planteado, durante el ejercicio 2014 se ceden por subrogación la totalidad de los empleados al servicio del consultante, como consecuencia de su jubilación, subrogándose dos notarios en los contratos de dichos trabajadores. Asimismo, de lo manifestado en la consulta parece deducirse que la relación laboral de los empleados con el consultante no se ha iniciado en el mismo ejercicio en que se produce la subrogación. De acuerdo con lo anterior, si el consultante optara por excluir del cómputo de la plantilla media a los trabajadores subrogados, debería excluirlos del cómputo de la plantilla media correspondiente a los ejercicios 2008 y 2014 salvo que se hubieran incorporado a la plantilla con posterioridad a 2008, en cuyo caso sólo debería excluirlos de la plantilla de 2014-, por lo que la plantilla media en el ejercicio 2014 sería de 0 trabajadores, al afectar la subrogación a toda la plantilla del ejercicio 2014, lo que determina la no posibilidad de aplicar 4

5 la reducción en ese ejercicio. De no realizar dicha opción, la plantilla media de 2008 no deberá ajustarse por efecto de la subrogación y la plantilla media de 2014 vendrá determinada por los empleados que han estado contratados por el consultante en 2014, por la jornada correspondiente a sus contratos, y por el tiempo que han estado contratados por el consultante (hasta el 31 de agosto) respecto del año, debiendo dicha plantilla media ser igual o superior a la unidad e igual o superior a la plantilla media del ejercicio 2008 para poder aplicarse en 2014 la reducción. NÚM. CONSULTA V FECHA SALIDA 06/02/2015 Abogado emite en 2013 una factura por los servicios prestados a un cliente que fue cobrada en dicho año. En la factura se practicó la retención correspondiente si bien el retenedor no ingresó su importe en 2013, sino que lo hizo en Procedencia de minorar de la cuota diferencial de la declaración de IRPF 2013 la retención practicada que no fue objeto de ingreso ese año. La presente contestación parte de la premisa de que el consultante es una persona física que ejerce su actividad económica de abogado y declara sus rendimientos de actividades profesionales por el método de estimación directa. Las retenciones correspondientes a los rendimientos de actividades económicas que ha percibido el consultante deberán imputarse al período impositivo en que deban imputarse los rendimientos de los que procedan las citadas retenciones, es decir, siguiendo los criterios de imputación temporal que correspondan a los citados rendimientos. Dado que es 2013 el periodo impositivo en que deben imputarse los rendimientos obtenidos (es en 2013 cuando se devenga y se cobra la factura), será dicho periodo en el que se podrá deducir la retención practicada, con independencia de que esta hubiera sido ingresada o no en la Hacienda Pública. Y todo ello sin perjuicio de las responsabilidades en que incurra el retenedor por las retenciones practicadas y no ingresadas. NÚM. CONSULTA V FECHA SALIDA 30/03/2015 El consultante y su hermana adquirieron una vivienda en dos momentos distintos: el 20,84 % del pleno dominio y el 4,16 por ciento de la nuda propiedad, respectivamente, siendo usufructuaria la madre, por herencia de su padre fallecido en el año 1979, sin haber sido presentada liquidación por el ISD, y el resto hasta completar el 100 % del pleno dominio por donación de la madre en el año 1998, por la que fue presentada declaración a efectos del citado impuesto. Dicha vivienda ha sido vendida en el año Valor de adquisición de la vivienda a efectos del cálculo de la ganancia o pérdida patrimonial derivada de la venta. 5

6 En el caso consultado, al no haber sido presentada declaración del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones por la parte de la vivienda adquirida por herencia del padre, el valor real a que se refiere este Impuesto será el valor de mercado de la vivienda en la fecha del devengo, que será la de fallecimiento del causante. Este valor de mercado podrá acreditarse a través de medios de prueba admitidos en derecho, cuya valoración no es competencia de este Centro Directivo, sino que corresponderá efectuar a los órganos de comprobación del citado impuesto, teniendo en cuenta, que en los procedimientos tributarios habrá que estar a lo dispuesto en el artículo de la Ley 58/2003, que dispone que en los procedimientos tributarios serán de aplicación las normas que sobre medios y valoración de prueba se contienen en el Código Civil y en la Ley 1/2000, de 7 de enero, de Enjuiciamiento Civil, salvo que la ley establezca otra cosa. NÚM. CONSULTA V FECHA SALIDA 06/02/2015 El consultante, residente fiscal en España, percibe dos pensiones: una pensión de jubilación del INSS por importe de ,70 y otra pensión de jubilación, consecuencia de su actividad laboral en Suiza, por importe de 580,11 euros anuales. Si está obligado a presentar declaración por el IRPF por la percepción de las citadas pensiones. Si el consultante no obtiene otras rentas por las que se encuentre obligado a presentar declaración, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 96.3.a).1º de la LIRPF no estará obligado a declarar por el IRPF dado que el importe de la segunda pensión de jubilación que percibe es por cuantía inferior a euros anuales. ITP/AJD (RDLeg 1/1993) NÚM. CONSULTA V FECHA SALIDA Al prestatario de un crédito hipotecario, se le plantea por la entidad prestamista la posibilidad de eliminar la "cláusula suelo" a partir de una determinada fecha y practicar una deducción de la actual, reduciendo el interés de forma temporal hasta alcanzar la fecha de eliminación total de la cláusula. La escritura pública en la que se formalice la novación modificativa de un préstamo hipotecario concertado con una entidad financiera está sujeta a la cuota gradual de la modalidad de actos jurídicos documentados, documentos notariales, del ITPAJD, pero si la novación modificativa de dicho préstamo hipotecario se refiere a las condiciones del tipo de interés, como en el caso de la modificación de la cláusula suelo, y el préstamo hipotecario está concertado con una de las entidades financieras a que se refiere el artículo 1 de la Ley 2/1994, la escritura pública en que se formalice la operación estará exenta de la referida cuota gradual. 6

7 NÚM. CONSULTA V FECHA SALIDA Contrato privado de compraventa de vivienda en Elevación a público 46 años después. Que con fecha el consultante adquirió una vivienda, mediante contrato privado de compraventa, aportándose fotocopias de efectos cambiarios librados el y con vencimientos en 1968, 1969 y 1970, como se establecía en el referido contrato privado. Consultas en relación con la escritura de elevación a público. Está prescrito el pago del ITP al haber transcurrido 46 años? Caso de no estar prescrito el pago del impuesto, si la base imponible para su tributación estaría constituida por la cuantía reflejada en el contrato del año 1967 o por el precio actual de la vivienda. Aplicado lo anteriormente expuesto al supuesto planteado resulta lo siguiente: El contrato privado está fechado el 31 de mayo de No se indica que con anterioridad a la elevación a público del documento privado se hayan producido ninguna de las circunstancias del artículo del Código Civil. En el contrato privado se establecía el aplazamiento del pago de parte del precio, que tendría lugar mediante diversas letras de cambio, con relación a las cuales se fijaba su cuantía y fecha de vencimiento. Junto con el escrito de consulta se aportan fotocopias de los efectos cambiarios librados en la fecha de la celebración del documento privado, quedando acreditada la celebración del mismo en la referida fecha y, en consecuencia, prescrito el derecho de la administración a practicar la correspondiente liquidación. CONCLUSIÓN En virtud de la más reciente jurisprudencia del Tribunal Supremo (Sentencias de 24 de julio de 1999 y 15 de diciembre de 2010), aun cuando en el supuesto planteado no concurran ninguna de las circunstancias del artículo del Código Civil, pudiera entenderse acreditada la fecha del documento privado por otros medios de prueba admitidos en derecho, lo que produciría, en consecuencia, la prescripción del derecho de la administración a practicar la correspondiente liquidación. No obstante, corresponderá a la Administración tributaria gestora apreciar si la prueba anterior demuestra fehacientemente la fecha del documento privado. 7

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