TEMA 1.- REPASO DE CONTABILIDAD FINANCIERA.
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- Domingo Gallego del Río
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1 TEMA 1.- REPASO DE CONTABILIDAD FINANCIERA Introducción El ciclo contable Normativa contable española: el Plan General de Contabilidad Introducción. La contabilidad posibilita la identificación, valoración y comunicación de la información económica de la empresa, informando sobre la riqueza existente en la misma y sus variaciones. Por riqueza podemos entender el conjunto de bienes, derechos y obligaciones susceptibles de valoración económica que permiten a la empresa alcanzar los fines propuestos. En términos contables a la riqueza se le denomina patrimonio De esta forma, entendemos por patrimonio de una empresa el conjunto de bienes, derechos y obligaciones pertenecientes a la misma susceptibles de valoración económica a través de los cuales la organización puede desarrollar su actividad productiva. Podemos representar el patrimonio de la empresa a través de la siguiente identidad, que informará, dada la agregación de partidas positivas y negativas, sobre la riqueza neta existente en la empresa: BIENES + DERECHOS - OBLIGACIONES = PATRIMONIO NETO Así, a la diferencia entre los bienes y derechos de la empresa (ACTIVO) y las obligaciones de ésta con terceros (PASIVO) se le denominará Patrimonio Neto ACTIVO - PASIVO = PATRIMONIO NETO Aunque normalmente se utiliza con el pasivo junto al neto, con el fin de no utilizar nunca signos negativos en la contabilidad. ACTIVO = PASIVO + PATRIMONIO NETO Estructura Económica = Estructura Financiera Inversión = Financiación Aplicación de Recursos = Origen de Recursos Esta ecuación se conoce como la ecuación fundamental de la contabilidad y pese a su aparente simplicidad es sumamente importante conocerla y comprenderla para poder comprender la contabilidad!!
2 1.2. EL CICLO CONTABLE. A.- Inicio del proceso contable general. Tomando como punto de partida la realización de un inventarío previo, el proceso contable se inicia con el asiento de apertura. Dicho asiento, realizado el primer día del ejercicio contable, se limita a recoger el asiento de cierre del periodo contable anterior, con lo que se asegura la continuidad de un ejercicio a otro. B.- Desarrollo del proceso contable. Se extiende desde la apertura hasta el cierre del ejercicio, produciéndose en el transcurso de la misma el registro de los hechos contables en el Libro Diario, y su traslado al Libro Mayor. Conviene señalar la importancia de elaborar con una periodicidad que en ningún caso debe sobrepasar el trimestre, un balance de comprobación de sumas y saldos, que posibilite la detección de errores a la vez que suministre una información ciertamente relevante para la toma de decisiones. C.- Cierre de la contabilidad. Reúne las siguientes fases claramente identificadas: C.1.- Regularización contable. Con el objeto de ajustar la contabilidad a la realidad, de tal forma que la información contable refleje la imagen fiel de la empresa, puede comprender los siguientes aspectos: Operaciones no formalizadas. Reclasificación de partidas. Periodificación contable. Amortizaciones. Deterioros de valor Regularización de existencias. C.2.- Asiento de Resultados. Posibilita el cierre de las cuentas de gestión determinando de esta forma el resultado final del ejercicio. C.3.- Asiento de cierre. Operación contable por la que se saldan todas las cuentas patrimoniales. D.- Elaboración de los estados contables. El ciclo contable finaliza con la elaboración y presentación de los estados contables de síntesis. Se denominan cuentas anuales a la unidad integrada por el Balance de situación, Cuenta de pérdidas y ganancias, Memoria y los nuevos Estado de cambios en el patrimonio neto y el Estado de flujos de efectivo. B. Desarrollo del proceso contable EJEMPLOS DE LIBRO DIARIO, LIBRO MAYOR Y BALANCE DE COMPROBACIÓN N DE SUMAS Y SALDOS
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5 1.2. EL CICLO CONTABLE. A.- Inicio del proceso contable general. Tomando como punto de partida la realización de un inventarío previo, el proceso contable se inicia con el asiento de apertura. Dicho asiento, realizado el primer día del ejercicio contable, se limita a recoger el asiento de cierre del periodo contable anterior, con lo que se asegura la continuidad de un ejercicio a otro. B.- Desarrollo del proceso contable. Se extiende desde la apertura hasta el cierre del ejercicio, produciéndose en el transcurso de la misma el registro de los hechos contables en el Libro Diario, y su traslado al Libro Mayor. Conviene señalar la importancia de elaborar con una periodicidad que en ningún caso debe sobrepasar el trimestre, un balance de comprobación de sumas y saldos, que posibilite la detección de errores a la vez que suministre una información ciertamente relevante para la toma de decisiones. C.- Cierre de la contabilidad. Reúne las siguientes fases claramente identificadas: C.1.- Regularización contable. Con el objeto de ajustar la contabilidad a la realidad, de tal forma que la información contable refleje la imagen fiel de la empresa, puede comprender los siguientes aspectos: Operaciones no formalizadas. Reclasificación de partidas. Periodificación contable. Amortizaciones. Deterioros de valor Regularización de existencias. C.2.- Asiento de Resultados. Posibilita el cierre de las cuentas de gestión determinando de esta forma el resultado final del ejercicio. C.3.- Asiento de cierre. Operación contable por la que se saldan todas las cuentas patrimoniales. D.- Elaboración de los estados contables. El ciclo contable finaliza con la elaboración y presentación de los estados contables de síntesis. Se denominan cuentas anuales a la unidad integrada por el Balance de situación, Cuenta de pérdidas y ganancias, Memoria y los nuevos Estado de cambios en el patrimonio neto y el Estado de flujos de efectivo.
6 Cuentas Anuales 1. Balance 2. Cuenta de Pérdidas y Ganancias 3. Estado de Cambios en el patrimonio Neto 4. Estado de flujo de efectivo 5. Memoria NO NO En En modelo abreviado BALANCE ACTIVO A) ACTIVO NO CORRIENTE I. Inmovilizado intangible II. Inmovilizado material III. Inversiones inmobiliarias IV. Inversiones en empresas del grupo y asociadas a largo plazo V. Inversiones financieras a largo plazo VI. Activos por impuesto diferido B) ACTIVO CORRIENTE I. Activos no corrientes mantenidos para la venta II. Existencias III. Deudores comerciales y otras cuentas a cobrar IV. Inversiones en empresas del grupo y asociadas a corto plazo V. Inversiones financieras a corto plazo VI. Periodificaciones. VII. Efectivo y otros activos líquidos equivalentes.
7 BALANCE PATRIMONIO NETO Y PASIVO A) PATRIMONIO NETO A-1) FONDOS PROPIOS I. Capital II. Prima de emisión III. Reservas IV. (Acciones y participaciones en patrimonio propias) V. Resultados de ejercicios anteriores VI. Otras aportaciones de socios VII. Resultado del ejercicio VIII. (Dividendo a cuenta) IX. Otros instrumentos de patrimonio A-2) AJUSTES POR CAMBIOS DE VALOR I. Instrumentos financieros disponibles para la venta II. Operaciones de cobertura III. Otros A-3) Subvenciones, donaciones y legados recibidos B) PASIVO NO CORRIENTE I. Provisiones a largo plazo II. Deudas a largo plazo III. Deudas con empresas del grupo y asociadas a largo plazo IV. Pasivos por impuesto diferido C) PASIVO CORRIENTE I. Pasivos no corrientes vinculados con activos no corrientes disponibles para la venta II. Provisiones a corto plazo III. Deudas a corto plazo IV. Deudas con empresas del grupo y asociadas a corto plazo V. Acreedores comerciales y otras cuentas a pagar VI. Periodificación ACTIVO ,67 PATRIMONIO NETO Y PASIVO ,67 A) ACTIVO NO CORRIENTE ,67 A) PATRIMONIO NETO ,84 A-1) FONDOS PROPIOS ,84 II. Inmovilizado material ,67 I. Capital ,00 VII. Resultado del ejercicio 1.908,84 B) ACTIVO CORRIENTE ,00 II. Existencias III. Deudores comerciales y otras cuentas a cobrar 1.Clientes 2.Otros deudores V. Inversiones financieras a corto plazo 80, , , ,60 EJEMPLO BALANCE PGC 2007 (EN UNA PYME) VI. Periodificaciones. 110,00 B) PASIVO NO CORRIENTE 3.000,00 VII. Efectivo y otros activos líquidos equivalentes ,40 II. Deudas a Largo Plazo 1. Deudas con entidades de crédito 3.000,00 C) PASIVO CORRIENTE ,83 III. Deudas a corto plazo ,00 V. Acreedores comerciales y otras cuentas a pagar 1.675,83 1.Proveedores 2.Otros acreedores 648, ,83
8 CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS DEL EJERCICIO TERMINADO EL DE 200X A) OPERACIONES CONTINUADAS CUENTA DE PÉRDIDAS Y GANANCIAS + 1. Importe neto de la cifra de negocios + / - 2. Variación de existencias de PT y PC + 3. Trabajos realizados por la empresa para su activo - 4. Aprovisionamientos + 5. Otros ingresos de explotación - 6. Gastos de personal - 7. Otros gastos de explotación - 8. Amortización del inmovilizado + 9. Imputación de subvenciones de inmovilizado no financiero y otras Exceso de provisiones + / Deterioro y resultado por enajenaciones del inmovilizado + / Otros resultados A1) RESULTADO DE EXPLOTACIÓN Ingresos financieros Gastos financieros + / Variación del valor razonable en instrumentos financieros + / Diferencias de cambio + / Deterioro y resultado por enajenaciones de instrumentos financieros A2) RESULTADO FINANCIERO A3) RESULTADO ANTES DE IMPUESTOS Impuestos sobre beneficios A4) RESULTADO DEL EJERCICIO PROCEDENTE DE OPERACIONES CONTINUADAS B) OPERACIONES INTERRUMPIDAS Resultado del ejercicio procedente de operaciones interrumpidas neto de impuestos. A5) RESULTADO DEL EJERCICIO ACTIVIDADES INTERRUMPIDAS Una actividad interrumpida es todo componente (ej. empresa dependiente o segmento de negocio o geográfico) que: Ha sido enajenado, o Se ha dispuesto de él por otra vía, o bien Ha sido clasificado como mantenido para la venta Y Representa una línea de negocio o un área geográfica, que sea significativa y pueda considerarse separada del resto; Forme parte de un plan para enajenar o disponer por otra vía, o Sea una empresa dependiente adquirida exclusivamente con la finalidad de venderla en el plazo de un año desde la adquisición
9 EJEMPLO CUENTA PÉRDIDAS P Y GANANCIAS PGC 2007 (EN UNA PYME) Importe neto de la cifra de negocios 4. Aprovisionamientos 7. Otros gastos de explotación (Debe) Haber 5.250,00-820, ,00-8. Amortización del inmovilizado A) RESULTADO DE EXPLOTACIÓN -113, , Gastos financieros B) RESULTADO FINANCIERO - 10,00-10,00 C) RESULTADO ANTES DE IMPUESTOS (A + B) 2.936,67 +/- 17. Impuestos sobre beneficios ,83 D) RESULTADO DEL EJERCICIO (C + 17) 1.908,84 ESTADO DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO NETO ESTADO DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO NETO A) ESTADO DE INGRESOS RECONOCIDOS CORRESPONDIENTE AL EJERCICIO A) Resultado de la cuenta de pérdidas y ganancias B) Ingresos y gastos imputados directamente al patrimonio neto I. Por valoración de activos y pasivos II. Por coberturas III. Subvenciones, donaciones y legados IV. Por ganancias y pérdidas actuariales y otros ajustes V. Efecto impositivo C) Transferencias a la cuenta de pérdidas y ganancias VI. Por valoración de activos y pasivos VII. Por coberturas VIII. Subvenciones, donaciones y legados IX. Efecto impositivo TOTAL DE INGRESOS Y GASTOS RECONOCIDOS (A + B + C)
10 ESTADO TOTAL DE CAMBIOS EN EL PATRIMONIO NETO CAPITAL PRIMA EMISIÓN RESERVAS (ACCIONES PROPIAS) RDOS. EJERC. ANT OTRAS APORT. SOCIOS RDO. EJERCICIO (DIVIDEND O A CUENTA) OTROS INST. PATRIM. AJUSTES CAMBIOS VALOR SUBVENC. DONACI.Y LEGADOS TOTAL A. SALDO FINAL 200X-2 Ajustes por cambios de criterio Ajustes por errores B. SALDO AJUSTADO, INICIO 200X-1 I. Total ingresos y gastos reconocidos II. Operaciones con socios y propietarios III. Otras variaciones de Patrimonio neto C. SALDO AL FINAL DEL AÑO 200X-1 I. Ajustes por cambios de criterio II. Ajustes por errores D. SALDO AJUSTADO, INICIO DEL AÑO 200X I. Total ingresos y gastos reconocidos II. Operaciones con socios y propietarios III. Otras variaciones en el Patrimonio Neto E. SALDO FINAL DEL AÑO 200X EJEMPLO ESTADO DE CAMBIOS EN EL ESTADO PATRIMONIO TOTAL DE CAMBIOS NETO (EN EN EL UNA PATRIMONIO PYME) NETO CAPITAL PRIMA EMISIÓN RESERVAS (ACCIONES PROPIAS) RDOS. EJERC. ANT OTRAS APORT. RDO. EJERCICIO (DIVIDENDO A CUENTA) SUBVENC. DONACI.Y LEGADOS TOTAL C. SALDO AL FINAL DEL AÑO , , , ,4 I. Ajustes por cambios de criterio II. Ajustes por errores D. SALDO AJUSTADO, INICIO DEL AÑO , , , , I. Resultado de la cuenta de pérdidas y , ,92 ganancias II. Ingresos y gastos reconocidos en el patrimonio neto III. Operaciones con socios y propietarios 1. Aumentos capital 2. (-) Reducciones capital 3. Otras operaciones con socios , ,93 IV. Otras variaciones en el Patrimonio Neto , ,97 E. SALDO FINAL DEL AÑO , , , ,39 Suponga que a finales del año 2009 la sociedad A S.A. (una PYME) presenta el siguiente Patrimonio Neto: Capital social escriturado ,12 euros; Reservas ,38 euros; Resultado ejercicio ,90 euros. Elabore el Estado de Cambios en el Patrimonio Neto sabiendo que el resultado del ejercicio obtenido en el 2010 fue de ,92 euros y que los socios acuerdan distribuir el resultado del de la siguiente forma: el 30% a reservas voluntarias (25.550,97 euros) y el resto a dividendos (59.618,93 euros).
11 ESTADO DE FLUJOS DE EFECTIVO A) FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE EXPLOTACIÓN 1. Resultado del ejercicio antes de impuestos 2. Ajustes del resultado 3. Cambios en el capital corriente 4. Otros flujos de efectivo de las actividades de explotación 5. Flujos de efectivo de las actividades de explotación B) FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE INVERSIÓN 6. Pagos por inversiones 7. Cobro por desinversiones 8. Flujos de efectivo de las actividades de inversión C) FLUJOS DE EFECTIVO DE LAS ACTIVIDADES DE FINANCIACIÓN 9. Cobros y pagos por instrumentos de patrimonio 10. Cobros y pagos por instrumentos de pasivo financiero 11. Pagos por dividendos y remuneraciones de otros instrumentos de patrimonio 12. Flujos de efectivo de las actividades de financiación D) Efecto de las variaciones de los tipos de cambio E) AUMENTO / DISMINUCIÓN NETA DEL EFECTIVO O EQUIVALENTES Efectivo o equivalentes al comienzo del ejercicio Efectivo o equivalentes al final del ejercicio MEMORIA La memoria contiene una serie de informaciones que contemplan, amplían y comentan el contenido de los otros estados financieros que integran las cuentas anuales. El Plan proporciona un esquema a seguir en la elaboración de dicho estado donde se establece la información mínima a cumplimentar. En el caso de una PYME, los apartados que deben observarse son: MEMORIA PYMES 1. Actividad de la empresa 2. Bases de presentación de las cuentas anuales 3. Aplicación de resultados 4. Normas de registro y valoración 5. Inmovilizado material, intangible e inversiones inmobiliarias. 6. Activos financieros. 7. Pasivos financieros. 8. Fondos propios. 9. Situación fiscal. 10. Ingresos y gastos. 11. Subvenciones, donaciones y legados. 12. Operaciones con partes vinculadas. 13. Otra información. No obstante, en aquellos casos en que la información que se solicita no sea significativa, no se cumplimentarán los apartados correspondientes. Seguidamente a modo de ejemplo adjuntamos lo que podría ser la memoria de una pequeña empresa:
12 MEMORIA LINCE S.L. - EJERCICIO X5 EJEMPLO MEMORIA 1. ACTIVIDAD DE LA EMPRESA. (EN UNA PYME) La empresa LINCE S.L., es una sociedad mercantil constituida el 1 de octubre de X5, cuyo objeto social es la compra venta de prendas deportivas. El domicilio social está fijado en ALICANTE, provincia de ALICANTE, C/TUCAN nº BASES DE PRESENTACION DE LAS CUENTAS ANUALES. 1) Imagen fiel. Para la elaboración de las cuentas anuales del ejercicio X5 de LINCE S.L., se ha aplicado la normativa contable vigente, para que éstos muestren la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la sociedad conforme a las disposiciones legales en materia contable. 2) Principios contables. Las cuentas anuales de LINCE S.L., se han elaborado de acuerdo con los principios generalmente aceptados recogidos en el Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1515/2007, de 16 de noviembre. 4) Comparación de la información. El ejercicio X5 es el año de constitución de LINCE S.L. por lo que no existen ejercicios precedentes con los que comparar la información comprendida en las cuentas anuales. 3. DISTRIBUCION DE RESULTADOS. La sociedad mercantil LINCE S.L. en el ejercicio X5 ha obtenido unos beneficios después de impuestos de 1.908,84 euros, decidiéndose su distribución de acuerdo con el siguiente esquema: Base de reparto Importe Pérdidas y Ganancias Total Distribución A Reserva Legal A Reservas Voluntarias Total 1.908, , , ,84 4. NORMAS DE VALORACION. EJEMPLO MEMORIA Las normas de valoración aplicadas por LINCE S.L., han sido las siguientes: (EN UNA PYME) 2) Inmovilizado Material. Los conceptos comprendidos en el inmovilizado material se han valorado, conforme a lo establecido en la norma de valoración 2ª sobre "Inmovilizado material", al precio de adquisición. Para la dotación de las amortizaciones, se aplican los criterios establecidos para el inmovilizado material en la norma de valoración 2ª sobre "Inmovilizado Material", apartado 2.1. El método de amortización utilizado para cada los inmovilizados es el lineal tomando una vida útil para el ordenador de 4 años y un valor residual nulo, una vida útil para el mobiliario de 4 años y un valor residual de 30 euros, y una vida útil de 10 años y un valor residual nulo para la furgoneta. En ningún caso se entra en contradicción con lo establecido en la norma de valoración 3ª sobre "Normas particulares sobre el Inmovilizado Material". 5) Activos financieros y pasivos financieros Los activos financieros existentes se han valorado según lo establecido en la norma de valoración 8ª sobre Activos Financieros. Los pasivos financieros existentes se han valorado conforme a lo establecido en la norma de valoración 9ª sobre Pasivos Financieros. Los débitos y créditos comerciales al cumplir lo establecido en el apartado y de las normas de valoración 8ª y 9ª se ha optado por su valoración a valor nominal. 7) Existencias. Las existencias se han valorado según lo establecido en la norma de valoración 12ª sobre Existencias. El procedimiento utilizado por la sociedad mercantil LINCE S.L. para valorar la salida de existencias es el FIFO. 9) Impuesto sobre beneficios. El impuesto sobre beneficios se ha calculado en cumplimiento de lo establecido en la norma de valoración 15ª sobre "Impuesto sobre sociedades". f) Ingresos y gastos. Los criterios de reconocimiento y de valoración tenidos en cuenta para los ingresos y gastos son los recogidos en el Marco Conceptual así como en las normas de valoración que lo desarrollan.
13 5. INMOVILIZADO MATERIAL, INTANGIBLE E INVESRIONES INMOBILIARIAS a) Inmovilizado Material. Partida Saldo Entrada Salida Saldo Final Inicial EJEMPLO MEMORIA (EN UNA PYME) Mobiliario Equipos proceso información (ordenador) Elemento Transportes Partida Saldo Inicial Dotación Reducción Saldo Final Mobiliario Amortización Equipos proc. inf. (ordenador) Amortización Elemen. Transport. Amortización Los grupos de coeficientes de amortización utilizados por grupos de elementos son los siguientes: -Mobiliario: amortización lineal vida útil 4 años, valor residual de 30 euros -Equipos procesos de información (ordenador): amortización lineal vida útil 4 años, valor residual nulo. -Elementos de transporte: amortización lineal vida útil 10 años, valor residual nulo. AMORTIZACIONES DE LOS INMOVILIZADOS EJEMPLO MEMORIA (EN UNA PYME) MOBILIARIO ORDENADOR AÑO CUOTA AMORTIZA AAIM AÑO CUOTA AMORTIZA AAIM X X5 83,33 83,33 X X ,33 X X ,33 X X ,33 X X9 416, ELEMENTO TRANSPORTE AÑO X5 X6 X7 X8 X9 X10 X11 X12 X13 X14 X15 CUOTA AMORTIZA AMORT ACUMULADO
14 EJEMPLO MEMORIA (EN UNA PYME) 7. PASIVOS FINANCIEROS Los débitos por operaciones comerciales de la empresa, en aplicación de la norma de valoración se ha optado por su valoración por valor nominal. En aplicación de la norma de valoración 9ª, la deuda con la entidad de crédito a 18 meses formalizada el 15 de diciembre deberá valorarse a coste amortizado. Pasivos a coste amortizado TOTAL Instrumentos financieros a LP Deudas entidades cto Instrumentos financieros a CP Deudas ent. Cto. TOTAL FONDOS PROPIOS. El capital está constituido por 200 participaciones con un valor nominal de 100 euros cada una, todas de las mismas características. Las participaciones sociales de la sociedad mercantil LINCE S.L. se encuentran distribuidas de la siguiente forma: - D. Francisco Lopez Gómez participaciones. - D. Manuel Gómez López participaciones. 9. SITUACIÓN FISCAL A efectos del supuesto suponemos que el Beneficio Contable coincide con el fiscal por lo que no existen diferencias temporarias, tampoco existen incentivos fiscales ni cualquier otra circunstancia de carácter sustantivo en relación con la situación fiscal. EJEMPLO MEMORIA (EN UNA PYME) 10. INGRESOS Y GASTOS. El epígrafe 4. Aprovisionamientos de la cuenta de pérdidas y ganancias se obtiene restando los 80 euros de variación de existencias (cuenta 631) a los 900 euros a que ascienden las compras de mercaderías (cuenta 600). Todas las compras y ventas realizadas son a proveedores y clientes nacionales. A las cuentas (625) Primas Seguros (cuyo saldo a 31 de diciembre asciende a 10 u.m.), (623) Servicio prof. Independiente (cuyo saldo a 31 de diciembre asciende a 200 u.m.), (621) Arrendamientos y cánones (cuyo saldo a 31 de diciembre asciende a 500 u.m.), (627) Publicidad y propaganda (cuyo saldo a 31 de diciembre asciende a 600 u.m.), (628) Suministros (cuyo saldo a 31 de diciembre asciende a 10 u.m.), siguiendo lo que establece el Plan, hay que sumarle el saldo de la cuenta (631) Otros tributos (cuyo saldo a 31 de diciembre asciende a 50 u.m.) para determinar los euros a que asciende el epígrafe 7. Otros gastos de explotación. Fuera de la actividad normal de la empresa no se ha producido resultado alguno. 11. SUBVENCIONES, DONACIONES Y LEGADOS En el caso particular de LINCE no procede cumplimentar este apartado al no haber recibido subvención o donación alguna. 12. OPERACIONES CON PARTES VINCULADAS Al no haberse producido estas operaciones no procede cumplimentar este apartado. 13. OTRA INFORMACIÓN LINCE SL. cuenta con una persona empleada con un contrato indefinido.
15 1.3. Normativa contable española: el Plan General de Contabilidad. La herramienta básica de nuestra normalización contable, al igual que en otros países de nuestro entorno más próximo, es el Plan General de Contabilidad. Dicho Plan constituye la extensión en materia contable de la legislación mercantil, sin perjuicio del posterior desarrollo reglamentario de dicha legislación. El actual Plan General de Contabilidad, aprobado por el Real Decreto 1514/2007 de 16 de noviembre, sustituye al que fuera aprobado por el Real Decreto 1643/1990 de 20 de diciembre, siendo de aplicación obligatoria para todas las empresas cualquiera que fuese su forma jurídica, individual o societaria, sin perjuicio de que las Pequeñas y Medianas Empresas (Pymes) puedan optar por aplicar el Plan de Contabilidad para Pymes. REFORMA DE LA LEGISLACIÓN N MERCANTIL Y ARMONIZACIÓN INTERNACIONAL El Plan General de Contabilidad aprobado por el Real Decreto 1514/2007 entró en vigor el 1 de enero de 2008, es de aplicación obligatoria para los ejercicios que comiencen a partir de dicha fecha. CLAVES DE LA REFORMA NUEVA ESTRATEGIA DE LA UNIÓN EUROPEA (Reglamento 1606/2002 de la Comisión Europea) RECOMENDACIÓN DE LA COMISIÓN DE EXPERTOS (Libro Blanco de la Contabilidad) Comisión n de expertos para la elaboración de un informe sobre la situación actual y líneas básicas para abordar su reforma Principal recomendación: Evitar la dualidad del modelo contable Los principios y criterios contables que deben aplicar las empresas españolas han de ser los recogidos en la normativa nacional, y para lograr la adecuada homogeneidad nuestra normativa debe estar en sintonía con lo regulado en las Normas Internacionales de Información financiera adoptadas por la Unión Europea
16 Reforma del ordenamiento contable español tras el cambio en la estrategia armonizadora de la Unión n Europea Ley 16/2007 (Pilar básico b donde se asienta el proceso de reforma contable en España). a). Se habilita al gobierno para la aprobación mediante Real Decreto de un nuevo Plan General de Contabilidad, que contemplara lo dispuesto tanto en las Directivas comunitarias como en las normas internacionales de contabilidad incorporadas en los Reglamentos europeos. Recogiendo las recomendaciones del Libro Blanco, introduce sustanciales modificaciones al marco contable español con el objeto de aproximarse a las NIIF adoptadas por la Unión n Europea ESTRUCTURA DEL PGC PGC Marco conceptual de la Contabilidad. 2. Normas de registro y valoración. 3. Cuentas anuales 4. Cuadro de cuentas 5. Definiciones y relaciones contables
17 MARCO CONCEPTUAL DE LA CONTABILIDAD Define los conceptos básicos, que serán aplicados en las partes posteriores del PGC, y comprende los siguientes puntos: 1. Cuentas anuales. Imagen fiel. 2. Requisitos de la información a incluir en las cuentas anuales. 3. Principios contables. 4. Elementos de las cuentas anuales. 5. Criterios de registro o reconocimiento contable de los elementos de las cuentas anuales. 6. Criterios de valoración 7. Principios y normas de contabilidad generalmente aceptados CUENTAS ANUALES. IMAGEN FIEL La aplicación sistemática de criterios y principios del PGC, deberá conducir a que las cuentas anuales muestren la imagen fiel La aplicación sistemática y regular de los requisitos, principios y criterios contables incluidos en los apartados siguientes deberá conducir a que las cuentas anuales muestren la imagen fiel del patrimonio, de la situación financiera y de los resultados de la empresa. A tal efecto, en la contabilización de las operaciones se atenderá a su realidad económica y no sólo a su forma jurídica. Los hechos a contabilizar deberán de ser los efectivamente acaecidos, cualquiera que fuere su vestidura jurídica.
18 PRINCIPIOS CONTABLES PGC 2007 Prudencia Empresa en funcionamiento Devengo No compensación Uniformidad Importancia relativa PREVALECE EL QUE MEJOR CONDUZCA A LA IMAGEN FIEL Respecto al Plan del 90 desaparecen el Principio de registro, el Principio de correlación de ingresos y gastos, y el Principio de Precio de Adquisición, pasando los dos primeros a tener la consideración de criterios de reconocimiento de los elementos en las cuentas anuales, y el último, el precio de adquisición, a ser considerado criterio de valoración. ACTIVOS ELEMENTOS DE LAS CUENTAS ANUALES Se registrarán en el balance los elementos que cumplan los siguientes criterios de reconocimiento Bienes, derechos y otros recursos controlados económicamente por la empresa, resultantes de sucesos pasados, de los que se espera que la empresa obtenga beneficios o rendimientos económicos en el futuro. PASIVOS Obligaciones actuales surgidas como consecuencia de sucesos pasados, para cuya extinción la empresa espera desprenderse de recursos que puedan producir beneficios o rendimientos económicos en el futuro. A estos efectos se entienden incluidas las provisiones.
19 ELEMENTOS DE LAS CUENTAS ANUALES Se registrarán en el balance los elementos que cumplan los siguientes criterios de reconocimiento PATRIMONIO NETO Constituye la parte residual de los activos de la empresa, una vez deducidos todos sus pasivos. Incluye las aportaciones realizadas, ya sea en el momento de su constitución o en otros posteriores, por sus socios o propietarios, que no tengan la consideración de pasivo, así como los resultados acumulados u otras variaciones que le afecten. Concepto más amplio que el de Fondos Propios del anterior PGC de Además de los Fondos Propios se incluyen los Ajustes por cambio de valor, y las Subvenciones, donaciones y legados. ELEMENTOS DE LAS CUENTAS ANUALES: INGRESOS Y GASTOS Se registrarán en la cuenta de pérdidas y ganancias, o en su caso directamente en el ECPN, los elementos que cumplan los siguientes criterios de reconocimiento INGRESOS Incrementos en el patrimonio neto de la empresa durante el ejercicio, ya sea en forma de entradas o aumentos en el valor de los activos, o de disminución de los pasivos, siempre que no tengan su origen en aportaciones, monetarias o no, de los socios o propietarios. GASTOS Decrementos en el patrimonio neto de la empresa durante el ejercicio, ya sea en forma de salidas o disminuciones en el valor de los activos, o de reconocimiento o aumento del valor de los pasivos, siempre que no tengan su origen en distribuciones, monetarias o no, a los socios o propietarios, en su condición de tales.
20 BALANCE Activo no corriente Grupo 2 Activo corriente Grupos 3, 4 y 5 Patrimonio neto Grupo 1 Pasivo no corriente Grupo 1 Pasivo corriente Grupos 4 y Resultado del ejercicio Ajustes por cambios de valor Subvenciones, donaciones. 6. Compras y Gastos 7. Ventas e Ingresos 8. Gastos imputados al patrimonio neto 9. Ingresos imputados al patrimonio neto CRITERIOS DE VALORACIÓN PRECIO ADQUISICIÓN Precio de adquisición Importe en efectivo y otras partidas equivalentes pagadas o pendientes de pago, más, en su caso y cuando proceda, el valor razonable de las demás contraprestaciones comprometidas derivadas de la adquisición, debiendo estar todas ellas directamente relacionadas con ésta y ser necesarias para la puesta del activo en condiciones operativas Coste histórico de un activo Coste de producción Incluye el precio de adquisición de las materias primas y otras materias consumibles, el de los factores de producción directamente imputables al activo, y la fracción que razonablemente corresponda de los costes de producción indirectamente relacionados con el activo, en la medida en que se refieran al período de producción, construcción o fabricación, se basen en el nivel de utilización de la capacidad normal de trabajo de los medios de producción y sean necesarios para la puesta del activo en condiciones operativas
21 PRECIO ADQUISICIÓN Se adquiere una elemento de transporte por euros. Se nos concede un descuento por pronto pago de euros. El camión tiene un descuento por una promoción de cambio de modelo de 500 euros. El transporte asciende a euros y el seguro a 750 euros. La empresa ha rotulado el vehículo por y el coste de adaptarlo a las necesidades de la empresa es de euros. Se pide: Determinar el precio de adquisición Precio de compra Descuento por pronto pago (1.000) Descuento comercial (500) Transporte Seguro 750 Rotulación Adaptación Precio de adquisición CRITERIOS DE VALORACIÓN VALOR RAZONABLE Importe por el que puede ser adquirido un activo o liquidado un pasivo, entre partes interesadas y debidamente informadas, que realicen una transacción en condiciones de independencia mutua. Con carácter general se calcula por referencia a un valor de mercado fiable. El precio cotizado en un mercado activo es la mejor referencia. Cuando no exista mercado activo, el VR se obtendrá mediante la aplicación de modelos y técnicas de valoración Cuando corresponda aplicar VR, pero los elementos no puedan valorarse de manera fiable, se valorarán por su coste amortizado o precio de adquisición o coste producción, minorado por las partidas correctoras que pudiera corresponder, haciendo mención en la memoria de este hecho.
22 Condiciones para que un mercado sea activo: a) Los bienes y servicios intercambiados en el mercado son homogéneos VALOR RAZONABLE b) Pueden encontrarse en todo momento compradores o vendedores para un determinado bien y servicio c) Los precios son conocidos y fácilmente accesibles para el público. Estos precios, además, reflejan transacciones de mercado reales, actuales y producidas con regularidad Con carácter general se calcula por referencia a un valor de mercado fiable. El precio cotizado en un mercado activo es la mejor referencia. Cuando no exista mercado activo, el VR se obtendrá mediante la aplicación de modelos y técnicas de valoración Entre estos se incluyen: a) El empleo de transacciones recientes en condiciones de independencia mutua entre partes interesadas y debidamente informadas, si estuviesen disponibles b) Referencias al valor razonable de otros activos que son sustancialmente iguales c) Métodos de descuentos de flujos de efectivo futuro estimados d) Modelos generalmente utilizados para valorar opciones CRITERIOS DE VALORACIÓN VALOR RAZONABLE Importe por el que puede ser adquirido un activo o liquidado un pasivo, entre partes interesadas y debidamente informadas, que realicen una transacción en condiciones de independencia mutua. Con carácter general se calcula por referencia a un valor de mercado fiable. El precio cotizado en un mercado activo es la mejor referencia. Cuando no exista mercado activo, el VR se obtendrá mediante la aplicación de modelos y técnicas de valoración Cuando corresponda aplicar VR, pero los elementos no puedan valorarse de manera fiable, se valorarán por su coste amortizado o precio de adquisición o coste producción, minorado por las partidas correctoras que pudiera corresponder, haciendo mención en la memoria de este hecho.
23 VALOR RAZONABLE Ejemplo de Valor razonable. Una empresa adquiere 100 acciones de una sociedad X que cotizan en bolsa con intención de especular con ellas a 200euros/acción. A 31 de diciembre, la cotización de las acciones de X en la bolsa de valores es de 210 euros/acción. Se pide: Determinar su valor razonable a 31 de diciembre. En principio el valor razonable se calculará tomando como referencia a un valor de mercado fiable. Puesto que la bolsa de valores puede considerarse un mercado fiable, el valor razonable de las acciones de X a 31 de diciembre será 100 acciones x 210 euros/acción = euros. CRITERIOS DE VALORACIÓN COSTE AMORTIZADO COSTE AMORTIZADO de un instrumento financiero Es el importe al que inicialmente fue valorado un activo / pasivo financiero, Menos los reembolsos del principal que se hubieran producido Más / Menos la parte imputada en la cuenta de PyG, mediante la utilización del método del tipo de interés efectivo, de la diferencia entre el importe inicial y el valor de reembolso en el vencimiento Y, en el caso de los activos financieros, menos cualquier reducción de valor por deterioro que hubiera sido reconocida. El tipo de interés s efectivo es el tipo de actualización n que iguala el valor en libros de un instrumento financiero con los flujos de efectivo e estimados a lo largo de la vida esperada del instrumento, a partir de sus condiciones contractuales y sin considerar las pérdidas por riesgo de crédito futuras. En su cálculo se incluirán las comisiones financieras que se carguen por adelantado en la concesión de financiación.
24 Ejemplo 1 de Coste amortizado. COSTE AMORTIZADO Una empresa recibe euros el 1 de enero del 2008, comprometiéndose a saldar su deuda mediante tres pagos anuales de, respectivamente, euros, euros y euros. Se pide: Calcular el coste amortizado Se plantea la equivalencia financiera entre la prestación y la contraprestación para calcular la tasa de interés efectivo = x (1 + i) x (1 + i) x (1 + i) -3 Despejando se obtiene el tipo de interés efectivo: i = 5,5785% Se elabora el cuadro de amortización de la deuda donde reflejamos el Coste amortizado del préstamo en cada momento. Fecha Intereses devengados (Coste amortizado inicio periodo x Tipo interés efectivo) Cuotas pagadas Capital amortizado (Cuota pagada Interés devengado) Capital pendiente (COSTE AMORTIZADO) 01/01/ ,00 31/12/ , , , ,13 ( , ) ( ,87) 31/12/ , , , ,10 ( , , ) ( , ,03) 31/12/ , , ,10 0,00 (47.358, , ) (47.358, ,10) Total , , ,00 COSTE AMORTIZADO Ejemplo 2 de Coste amortizado: DEUDA CON ENTIDAD DE CRÉDITO El 1/1/x0 una empresa obtiene un préstamo de euros a devolver en tres años mediante tres pagos. Cada uno de estos pagos comprenderá devolución del principal y los intereses devengados en cada período al 6% anual, según el cuadro siguiente. La comisión de apertura y otros gastos ascienden al 1% sobre el nominal. El cuadro de amortización que ha establecido la entidad bancaria es el siguiente: Año 1/1/X0 31/12/X0 31/12/X1 31/12/X2 TOTAL Interés , , ,10 Cuota ,10 Capital amortizado , , , La valoración inicial será por el importe recibido menos los gastos de formalización ( % = ). La valoración posterior se realizará por su coste amortizado. Para efectuar la valoración posterior por su coste amortizado es preciso obtener el tipo de interés efectivo. Para calcularlo se plantea la equivalencia financiera entre prestación y contraprestación = x (1 + i) -1 + x (1 + i) -2 + x (1 + i) -3 Donde i = 6,55%. Por lo tanto el cuadro de amortización económico al tipo de interés efectivo será: Capital pendiente , , Año Interés Cuota Capital amortizado Capital pendiente 1/1/X /12/X ( x 6,5%) ,38 ( ) ,62 ( ,38) 31/12/X ,32 ( ,62 x 6,5%) , ,56 31/12/X , , TOTAL , ,
25 COSTE AMORTIZADO Año Interés Cuota Capital amortizado Capital pendiente 1/1/X /12/X ( x 6,5%) ,38 ( ) ,62 ( ,38) 31/12/X ,32 ( ,62 x 6,5%) , ,56 31/12/X , , TOTAL , , Concesión del préstamo el 1/1/x0 DEBE (572) Bancos HABER a (520) Deudas a corto plazo con entidades de crédito a (170) Deudas a largo plazo con entidades de crédito , ,62 A 31 de diciembre del X0 devengo de los intereses y pago de la primera cuota ,38 DEBE (662) Intereses de deudas (520) Deudas a corto plazo con entidades de crédito A 31 de diciembre X0 reclasificación de deuda a corto plazo ,06 DEBE a (170) Deudas a largo plazo con entidades de crédito a (572) Bancos HABER HABER a (520) Deudas a corto plazo con entidades de crédito ,06 COSTE AMORTIZADO Año Interés Cuota Capital amortizado Capital pendiente 1/1/X /12/X ( x 6,5%) ,38 ( ) ,62 ( ,38) 31/12/X ,32 ( ,62 x 6,5%) , ,56 31/12/X , , TOTAL , , A 31 de diciembre del X1 devengo de los intereses y pago de la segunda cuota , ,06 DEBE (662) Intereses de deudas (520) Deudas a corto plazo con entidades de crédito A 31 de diciembre x1 reclasificación de deuda a corto plazo ,56 DEBE a (170) Deudas a largo plazo con entidades de crédito a (572) Bancos HABER HABER a (520) Deudas a corto plazo con entidades de crédito ,56 A 31 de diciembre del X2 devengo de los intereses y pago de la tercera y última cuota DEBE HABER , ,56 (662) Intereses de deudas (520) Deudas a corto plazo con entidades de crédito a (572) Bancos
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