C I R C U L A R I N F O R M A T I V A F I S C A L

Transcripción

1 ACTUALIDAD LEGISLATIVA 1. Normativa Estatal. 1.1 Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 de noviembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, el Texto Refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, aprobado por el Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras Normas Tributarias. El pasado 28 de noviembre de 2014 se publicó en el Boletín Oficial del Estado, la Ley 26/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 35/2006, de 28 noviembre del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas, y el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de No Residentes, aprobado por Real Decreto Legislativo 5/2004, de 5 de marzo, y otras Normas tributarias. Además, la citada Ley introduce modificaciones en el ámbito del Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, Impuesto sobre el Patrimonio y en la normativa de Planes y Fondos de Pensiones. A continuación comentamos las modificaciones de mayor relevancia en el Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas: (i) Reglas generales Sociedades civiles contribuyentes. A partir del 1 de enero de 2016 las sociedades civiles con objeto mercantil dejan de ser contribuyentes del IRPF, teniendo la consideración de contribuyentes a efectos del Impuesto sobre Sociedades, de acuerdo con lo establecido por la nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades (Ley 27/2014, de 27 de noviembre). Reglas de imputación temporal. a. En el caso de las ganancias patrimoniales derivadas de la obtención de ayudas públicas, su imputación temporal se pospone al momento del cobro de la misma. b. En cuanto a las pérdidas patrimoniales derivadas de créditos vencidos y no cobrados, su imputación podrá realizarse en alguno de los siguientes periodos impositivos: Al de adquisición de eficacia de la quita establecida en acuerdo de refinanciación o en un acuerdo de extrajudicial de pagos. En el que, estando el deudor en situación de concurso, el convenio en el que se acuerde una quita en el importe del crédito adquiera eficacia, o en el que Olleros Abogados, SLP - Inscrita en el Registro Mercantil de Valencia, Tomo 3.997, Libro 1.309, Hoja V , C.I.F. B

2 Página 2 de 40 concluya el procedimiento concursal sin que hubiera satisfecho el crédito, salvo cuando se acuerde la conclusión del concurso. En el que se cumpla el plazo de un año desde el inicio del procedimiento judicial distinto de los de concurso que tenga por objeto la ejecución del crédito sin que éste haya sido satisfecho. Dicha circunstancia solo será tenida en cuenta cuando el citado plazo de 1 año finalice a partir de 1 de enero de Cuando el crédito fuese cobrado con posterioridad al cómputo de la pérdida patrimonial, se imputará una ganancia patrimonial por el importe efectivamente cobrado en el periodo impositivo en el que se produzca el mismo. Definición de rentas exentas con progresividad. Se definen en la ley por primera vez, se trata de aquellas rentas que, no estando sometidas a tributación, deben considerarse para el cálculo del tipo de gravamen aplicable a las demás rentas del periodo. Individualización de rentas. Los rendimientos del capital y las ganancias y pérdidas patrimoniales se atribuirán a los contribuyentes que sean titulares de los bienes, derechos y demás elementos patrimoniales de que provengan según las normas de titularidad jurídica aplicables en cada caso, y en función de las pruebas aportadas por aquéllos o descubiertas por la Administración. (ii) Rendimientos del trabajo. Indemnizaciones por despido. Se mantiene la exención en la cuantía establecida con carácter obligatorio en el Estatuto de los Trabajadores o normativa de desarrollo, estableciéndose como límite máximo euros. a. De acuerdo con lo establecido en el régimen transitorio, el citado límite no resultará de aplicación a la indemnizaciones por despidos o ceses que se produzcan con anterioridad a 1 de agosto de 2014 ni a los despidos producidos a partir de esta fecha cuando deriven de un expediente de regulación de empleo aprobado, o despido colectivo en el que se comunique la apertura del periodo de consultas a la autoridad laboral con anterioridad a la citada fecha. Esta modificación ha entrado en vigor el 29 de noviembre de 2014, día siguiente al de publicación de la presente Ley en el BOE. Por lo tanto, todas las retenciones e ingresos a cuenta practicados a partir esta fecha deberán realizarse teniendo en cuenta el límite cuantitativo citado anteriormente.

3 Página 3 de 40 b. En el caso de los despidos realizados a partir del 1 de agosto de 2014 pero antes de la entrada en vigor, es decir, antes del 29 de noviembre de 2014, la diferencia entre la retención o ingreso a cuenta practicados y el límite citado anteriormente (el cual no operaría en el momento de practicar la retención o ingreso a cuenta) se ingresará por el contribuyente en su declaración del IRPF c. Tratamiento como renta irregular del exceso del importe de la indemnización o despido que resulte exento, siempre y cuando se hayan generado en un periodo superior a dos años o se obtengan de forma notoriamente irregular en el tiempo, el porcentaje de reducción aplicable queda cifrado en un 30%. d. La Ley introduce la matización en el concepto periodo de generación considerando como tal el número de años de servicio del trabajador. e. En los casos de indemnizaciones por extinción de la relación laboral, se permitirá que la reducción aplique incluso cuando se cobren de forma fraccionada. Por el contrario, en el caso de indemnizaciones por extinción de la relación de Administradores y miembros del Consejo de Administración, con un periodo de generación superior a dos años, sólo podrá aplicarse cuando no se perciban de forma fraccionada, salvo cuando la extinción fuera anterior al 1 de agosto de Exenciones, se introducen nuevos supuestos. a. Becas, aparecen dos nuevos supuestos, por un lado las becas concedidas por fundaciones bancarias para cursar estudios reglados, tanto en España como en el extranjero, en todos los niveles y grados del sistema educativo, y en segundo lugar las concedidas por fundaciones para la investigación en la línea de lo establecido en el Real Decreto 63/2002, de 27 de enero. b. Nueva exención del 50% para los rendimientos del trabajo obtenidos por tripulantes de determinados buques de pesca devengados con ocasión de la navegación de buques de pesca que enarbolen pabellón español, y de acuerdo con determinadas circunstancias. La aplicación efectiva de esta medida queda condicionada a su compatibilidad con el ordenamiento europeo. Rendimientos íntegros del trabajo a. Contratos de seguro que cubran conjuntamente las contingencias de jubilación y de fallecimiento o incapacidad, su imputación fiscal será obligatoria en todo caso por la parte de las primas satisfechas que se corresponda al capital en riesgo por fallecimiento o incapacidad siempre que excedan de 50 euros anuales. A estos efectos, se considera capital en riesgo, la diferencia entre el capital asegurado para fallecimiento o incapacidad y la provisión matemática.

4 Página 4 de 40 b. Mantenimiento del régimen transitorio aplicable a las prestaciones de Planes de Pensiones, mutualidades de Previsión Social y Planes de previsión asegurados y a las prestaciones derivadas de seguros colectivos que instrumenten compromisos por pensiones en los siguientes términos: Contingencias acaecidas desde el 1 de enero de 2015, se podrá aplicar el régimen anterior cuando se solicite el cobro de la prestación en el ejercicio en el que se produzca la contingencia o en los dos siguientes. Contingencias anteriores al 1 de enero de 2015, se diferencian dos supuestos: o o Las que se produzcan en los ejercicios : sólo será aplicable a las prestaciones percibidas hasta la finalización del octavo ejercicio siguiente a aquel en el que se produjo la contingencia. Las que se produzcan en el ejercicio 2010 o anteriores: régimen aplicable a las prestaciones percibidas hasta el 31 de diciembre de Retribuciones en especie a. Entrega de acciones a los empleados. Se mantiene la exención de las entregas de acciones propias por la empresa a sus trabajadores, de forma gratuita o por precio inferior al de mercado, con el límite de euros anuales, siempre y cuando la oferta se realice en las mismas condiciones para todos los trabajadores de la empresa, grupo o subgrupo de empresas. b. Primas satisfechas por la empresa en virtud de contrato de seguro. Se modifica el tratamiento de las primas satisfechas por la empresa para la cobertura de enfermedad del trabajador, cónyuge y descendientes del mismo, las cuales pasan a tener la consideración de rendimientos del trabajo en especie exentos. c. Valoración. En el caso de la valoración de utilización de vivienda cuando ésta es propiedad del pagador se determina aplicación del 5% en caso de inmuebles localizados en municipios cuyos valores catastrales hayan sido revisados, y hayan entrado en vigor en el periodo impositivo o en el plazo de los diez periodos impositivos anteriores. En caso de utilización o entrega de vehículos considerados eficientes energéticamente, la valoración se podrá reducir hasta en un 30%. Rendimientos irregulares. a. La reducción por irregularidad queda reducida del 40% al 30%.

5 Página 5 de 40 b. Para aquellos supuestos en los que su calificación como irregulares se produce por haberse generado en un periodo superior a dos años, se establece que la reducción no será aplicable cuando en los cinco periodos anteriores a aquel en que sean exigibles, se hayan obtenido por el contribuyente otros rendimientos generados a más de dos años a los que se les haya aplicado la reducción. (esta previsión no será de aplicación para las indemnizaciones por extinción de relación laboral). c. Para el caso concreto de las opciones sobre acciones ( stock options ) se establecía un régimen específico el cual se elimina, siendo de aplicación la regla general de los cinco años. No obstante, se establece un régimen transitorio para aquellos rendimientos que deriven del ejercicio de compra de sobre acciones o participaciones por los trabajadores que hubieran sido concedidas con anterioridad al 1 de enero de 2015 y se ejerciten transcurridos más de dos años desde su concesión, si no se concedieron anualmente pueden aplicar la reducción aun cuando en el plazo citado anteriormente haya obtenido otros rendimientos sobre los que la haya aplicado. Cuando sea de aplicación el régimen transitorio se aplicarán los límites cuantitativos vigentes a 31 de diciembre de 2014, es decir, la reducción se aplicará como máximo sobre el salario medio del conjunto de los declarantes en el IRPF por el número de años de generación del rendimiento, límite que se duplicará cuando las acciones o participaciones se mantengan durante tres años desde el ejercicio de la opción si, además la oferta se hace en las mismas condiciones a todos los trabajadores de la empresa. d. La reducción por irregularidad solo será de aplicación a los rendimientos que se imputen en un único periodo impositivo. Por lo que se exige este requisito tanto en los rendimientos obtenidos de forma irregular en el tiempo como para los generados a más de dos años y obtenidos de forma no periódica ni recurrente. e. Se mantiene el límite general anual de euros y el límite específico para el caso de extinción de la relación laboral o mercantil de la que derive una indemnización cuya cuantía esté comprendida entre y , la cuantía del rendimiento sobre la que se aplica no podrá superar el importe resultante de minorar en la diferencia entre la cuantía del rendimiento y euros. Gastos deducibles (Indemnización no exenta ) a. Se incluye un nuevo supuesto de gasto deducible, en concepto de otros gastos por importe de euros anuales. b. Dicho importe se verá incrementado cuando se den las siguientes circunstancias:

6 Página 6 de 40 o o Cuando se produzca el cambio de residencia en los casos de aceptación de un puesto de trabajo en otro municipio: euros anuales adicionales. En el caso de trabajadores discapacitados, euros anuales adicionales o euros adicionales para aquellos discapacitados que necesiten ayuda de terceros o tengan movilidad reducida o con un grado desde el 65% inclusive. c. El rendimiento neto resultante como consecuencia de estas minoraciones no podrá ser negativo, por lo que tendrán como límite el rendimiento neto una vez minorado el resto de gastos deducibles. Reducción por rendimientos del trabajo. a. La reducción general por obtención de rendimientos del trabajo sólo será de aplicación a los contribuyentes que obtengan rendimientos netos del trabajo inferiores a euros anuales, siempre que no se obtengan rentas, excluidas las exentas, distintas a las del trabajo superiores a euros. b. El importe de la reducción será: o Rendimientos netos del trabajo iguales o inferiores a euros: euros. o Rendimientos netos comprendidos entre y : euros menos el resultado de multiplicar por 1,15625 la diferencia entre el rendimiento del trabajo y euros anuales. (iii) Rendimientos de capital inmobiliario. En la reducción del rendimiento neto para los casos de arrendamiento de bienes inmuebles destinados a vivienda se mantiene la del 60% y se especifica que su aplicación sólo tendrá lugar en los supuestos de rendimiento neto positivo, siempre que haya sido declarado por el contribuyente. A su vez, los rendimientos netos con un periodo de generación superior a dos años y calificados como notoriamente irregulares en el tiempo se reducirán en un 30% cuando se imputen en un único periodo impositivo. Imputación de rentas inmobiliarias. El porcentaje del 1,1% sobre el valor catastral se limita a inmuebles localizados en municipios cuyos valores catastrales hayan sido revisados y hayan entrado en vigor en el periodo impositivo o en el plazo de los diez períodos impositivos anteriores. (iv) Rendimientos de capital mobiliario. Se elimina la exención de euros para dividendos y participaciones en beneficios.

7 Página 7 de 40 Se modifica el porcentaje de reducción aplicable a los rendimientos irregulares del 40% al 30% con un límite de euros. Su imputación tendrá que ser en un único periodo impositivo. Plan de Ahorro a Largo Plazo (PALP). Se crea un nuevo instrumento por el que quedan exentos los rendimientos positivos generados por los seguros de vida, depósitos y contratos financieros a través de los cuales se instrumenten los PALP, condicionado a su no disposición durante el plazo de 5 años desde su apertura. Las aportaciones no podrán ser superiores a euros anuales. Dichos contratos se instrumentan a través de los Seguros Individuales de Vida a Largo Plazo (SIALP) o mediante Cuenta Individual de Ahorro a Largo Plazo (CIALP), sólo se podrá ser titular de un PALP y su disposición sólo se podrá producir en forma de capital. Además, la entidad aseguradora debe garantizar la percepción a vencimiento de al menos, un 85% de las primas o aportaciones realizadas. En caso de incumplimiento de algunos de los requisitos establecidos deberá integrarse el rendimiento generado en el periodo en el que se produzca el incumplimiento y la entidad deberá retener o realizar un pago a cuenta del 19% (20% en 2015) de los rendimientos obtenidos desde la apertura incluidos los que pudieran obtenerse con su extinción. Planes Individuales de Ahorro Sistemático (PIAS). Los PIAS se encuentran exentos siempre que se cumplan unos requisitos. Se reduce el requisito de antigüedad de diez a cinco años, a contar desde la primera prima satisfecha. Asimismo, se establece que aquellos PIAS formalizados con anterioridad al 1 de enero de 2015, les será de aplicación el requisito de antigüedad de 5 años. Distribución de prima de emisión. La distribución de la prima de emisión es susceptible de generar rendimientos del capital mobiliario. Como regla general, el importe obtenido minorará el valor de adquisición hasta la anulación de las acciones o participaciones aceptadas, tributando el exceso como rendimiento del capital mobiliario. En el caso de distribución de la prima de emisión correspondiente a valores no admitidos a negociación, cuando la diferencia entre el valor de los fondos propios de las acciones o participaciones del último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha

8 Página 8 de 40 de distribución de la prima y su valor de adquisición sea positiva, el importe obtenido o el valor normal de mercado de los bienes o derechos recibidos se considerará rendimiento del capital mobiliario con el límite de la citada diferencia positiva. Los fondos propios se minorarán en los beneficios repartidos antes de la distribución, procedentes de reservas incluidas en esos fondos propios, y en el de las reservas indisponibles incluidas. Cuando consecuencia de esto, la distribución de la prima de emisión hubiera determinado el cómputo como rendimiento del capital mobiliario de la totalidad o parte del importe obtenido o del valor normal de mercado de los bienes o derechos recibidos, y con posterioridad se obtuvieran rendimientos o participaciones en beneficios procedentes de la misma entidad en relación con las acciones o participaciones que hubieran permanecido en el patrimonio del contribuyente desde la distribución de la prima de emisión, el importe obtenido de los dividendos o participaciones en beneficios minorará su valor de adquisición, con el límite de los rendimientos del capital mobiliario previamente computados que correspondan a las citadas. Transmisión lucrativa por actos intervivos. No se computará el rendimiento del capital mobiliario negativo derivado de la transmisión lucrativa por actos intervivos de activos representativos de la captación y utilización de capitales ajenos. Régimen transitorio de los contratos de seguro de vida generadores de incrementos o disminuciones de patrimonio con anterioridad a 1 de enero de Se mantienen los coeficientes de abatimiento, con carácter general, cuando la suma del importe del capital diferido y la cuantía total de los capitales diferidos y la cuantía total de los capitales diferidos correspondientes a los seguros de vida obtenidos desde 1 de enero de 2015 hasta el momento de la imputación temporal del capital diferido sea inferior a euros. Rendimientos derivados de seguros cuyo beneficiario es el acreedor hipotecario. Tendrán el mismo tratamiento fiscal que hubiesen tenido para el contribuyente de ser él el beneficiario. No obstante, estas rentas en ningún caso se someterán a retención. (v) Rendimientos de actividades económicas. Consideración de actividad económica. Se entiende que son rendimientos de actividades económicas los obtenidos por el contribuyente procedentes de una entidad en cuyo capital participe y esta desarrolle una actividad profesional, siempre que el contribuyente este incluido en el régimen

9 Página 9 de 40 especial de la Seguridad Social de trabajadores por cuenta propia o autónomos o en una mutualidad de previsión social que actué como alternativa al mismo. En los supuestos en los que el arrendamiento de inmuebles tiene la consideración de actividad económica, se suprime el requisito de contar con un local exclusivamente destinado a llevar a cabo la gestión de la actividad, por el contrario, se mantiene el requisito de contar con una persona empleada con contrato laboral a jornada completa. Determinación del rendimiento neto en estimación directa. Se establece la deducibilidad de los importes abonados en virtud de contratos de seguro, concertadas con mutualidades de previsión social por profesionales no integrados en el régimen de la Seguridad Social de los trabajadores por cuenta propia o autónomos, cuando actúen como alternativas a ese régimen especial, en la parte destinada a la cobertura de las contingencias atendidas por el régimen, con el límite de la cuota máxima que esté establecida en cada ejercicio económico en el referido régimen especial. Gastos de difícil justificación. En el método de estimación directa simplificada se limita a un importe máximo de euros anuales. El Reglamento desarrollará la determinación del importe a deducir, respetando el límite fijado. Estimación objetiva. Se establece, para los ejercicios iniciados a partir de 2016, nuevos requisitos para la aplicación del método de estimación objetiva tanto cuantitativos como cualitativos. Reducción por irregularidad. Se modifica la reducción por obtención de rendimientos irregulares, de forma que se minora, pasando al 30%. Su aplicación queda limitada a un único ejercicio, no pudiendo superar el rendimiento neto sobre el que se aplica el importe de euros anuales. Se establece un régimen transitorio para rendimientos obtenidos con anterioridad a 1 de enero de Reducción del rendimiento neto. Se deben de cumplir una serie de requisitos para poder aplicar las reducciones en estimación directa, estos son los siguientes: a. Los gastos deducibles de todas las actividades no pueden superar el 30% del rendimiento integro declarado. b. Las entregas de bienes o prestaciones de servicios se realicen para una sola persona física o jurídica no vinculada.

10 Página 10 de 40 c. Que no se perciban rendimientos del trabajo, se introduce como novedad a este requisito el cumplimiento del mismo cuando se perciban prestaciones por desempleo y prestaciones de Planes de Pensiones y similares siempre que su importe no supere los euros. d. Se establece como mínimo que el 70% de los ingresos estén sujetos a retención o ingreso a cuenta. e. No se permite la posibilidad de realizar actividades a través de entidades que tributen en régimen de atribución de rentas. f. Cumplimiento de las obligaciones formales. En los supuestos en los que no se cumplan los citados requisitos se podrán aplicar otras reducciones. (vi) Ganancias y pérdidas patrimoniales. Delimitación negativa del concepto ganancias patrimoniales. Se calificarán como rendimientos del capital mobiliario (no como ganancias patrimoniales) aquellos rendimientos derivados de reducciones de capital que tengan como finalidad la devolución de aportaciones, cuando no procedan de beneficios no distribuidos correspondientes a valores no admitidos a negociación. Se entenderá como rendimiento del capital mobiliario el importe obtenido o el valor de mercado de los bienes y derechos recibidos con el límite de la diferencia positiva entre los fondos propios de las acciones o participaciones del último ejercicio cerrado antes de la reducción y el valor de adquisición. El exceso sobre el límite minorará el valor de adquisición de las acciones o participaciones. Los compensaciones derivadas de la extinción del régimen económico matrimonial no constituyen ganancia patrimonial independientemente de que se produzcan por adjudicaciones de bienes o cuando sean dinerarias. Las mismas no darán derecho a reducir la base imponible del pagador ni tendrá la consideración de renta para el preceptor. Coeficientes de actualización y abatimiento. Se elimina la aplicación de los coeficientes de actualización para determinar el valor de adquisición de los bienes inmuebles, como consecuencia de su transmisión a título oneroso. Los coeficientes de abatimiento finalmente mantienen el régimen transitorio fijado para las ganancias patrimoniales que procedan de transmisiones de elementos patrimoniales adquiridos antes del 31 de diciembre de 1994 siempre y cuando el valor conjunto de transmisión sea inferior a euros.

11 Página 11 de 40 Este límite opera en relación al valor conjunto de transmisión de la totalidad de operaciones realizadas, por lo que si las operaciones anteriores a la realizada (siempre realizadas después del 1 de enero de 2015) ya superan dicho límite, no serán de aplicación los coeficientes. Lo misma regulación se establece para los seguros de vida que generen ganancias o pérdidas con anterioridad a 1 de enero de Transmisión de derechos de suscripción. Se equipara su tratamiento al de las transmisiones de valores o participaciones no admitidos a negociación, su entrada en vigor se producirá el 1 de enero de Se establece que el importe derivado de la transmisión de los derechos de suscripción se considerará ganancia patrimonial en todo caso, en el periodo en el que se produzca dicha transmisión, no afectará al valor de adquisición. Se regula un régimen transitorio hasta el momento de su entrada en vigor, en virtud del cual, para determinar el valor de adquisición del valor cotizado se deducirá el importe obtenido por las transmisiones de derechos de suscripción realizadas con anterioridad a esta fecha, con excepción del importe de tales derechos que hubiera tributado como ganancia patrimonial. Cuando no se transmita la totalidad de los derechos de suscripción se entenderá que los transmitidos serán los adquiridos en primer lugar. Reinversión. Se prevé la posibilidad excluir de gravamen aquellas ganancias patrimoniales que se deriven de transmisiones de elementos patrimoniales realizadas por mayores de 65 años, siempre y cuando se cumplan los requisitos siguientes: a. Constitución de una renta vitalicia asegurada a su favor con el importe obtenido en la transmisión. b. La cantidad máxima será de euros. c. Si el importe reinvertido fuese inferior al total percibido, únicamente se excluirá de tributación la parte proporcional de la ganancia obtenida. d. La anticipación de los derechos económicos derivados de la renta vitalicia constituida, determinará el sometimiento a gravamen de la ganancia. (vii) Integración y compensación de rentas Dejan de incluirse en la base imponible general las alteraciones patrimoniales con un periodo de generación inferior a un año. Elevación del 10% al 25% del límite de compensación del saldo positivo resultante de sumar entre sí los rendimientos y las imputaciones de rentas que podrán compensarse

12 Página 12 de 40 en la base imponible general con el saldo negativo de las ganancias y pérdidas patrimoniales que no procedan de transmisiones patrimoniales. Posibilidad de compensar, en la base imponible del ahorro, el resultado negativo de integrar y compensar entre sí los rendimientos del capital mobiliario con el saldo positivo derivado de la integración de las alteraciones patrimoniales, hasta el 25% de dicho saldo. Establecimiento de un régimen transitorio para la integración de pérdidas patrimoniales pendientes de aplicación. (viii) Reducciones por aportaciones a planes de previsión social. El límite máximo conjunto de las reducciones por aportaciones a sistemas de previsión social será el mayor entre euros (antes euros) y el 30% de la suma de los rendimientos del trabajo y de actividades económicas percibidos individualmente en el ejercicio. Se eliminan los límites incrementados de euros y el 50%, respectivamente, para contribuyentes mayores de 50 años. Por otro lado, se incrementan de a euros las aportaciones a favor del cónyuge que no obtengan rendimientos netos del trabajo, ni de actividades económicas o los obtenga en cuantía inferior a euros anuales. (ix) Mínimos personales y familiares. Se incrementan los mínimos del contribuyente y los mínimos por descendientes y ascendientes, asimismo se incrementan el mínimo por discapacidad del contribuyente y los de ascendientes y descendientes. (x) Deducciones, integración y compensación de rentas. Deducción por inversión en empresas de nueva o reciente creación a. Sigue cifrada en el 20% de las cantidades satisfechas para la suscripción de acciones o participaciones en empresas de nueva o reciente creación, como novedad se establece que no formará parte de la base de la deducción el importe de las acciones o participaciones adquiridas con el saldo de cuentas ahorroempresa en la medida en que el mismo hubiera sido objeto de deducción. Deducciones por inversiones en actividades económicas a. Se mantiene la deducción por inversión en beneficios, pero como regla general esta se reduce del 10% al 5%, a su vez, se reducirá al 2,5% cuando se trate de rentas obtenidas en Ceuta y Melilla, respecto a las que se hubiera aplicado la deducción prevista para este tipo de rentas o cuando se hubiera practicado la

13 Página 13 de 40 deducción por inicio de una actividad económica en régimen de estimación directa. Deducción por donaciones. Las deducciones previstas en la Ley 49/2002, de 23 de diciembre, de régimen fiscal de las entidades sin fines lucrativos y de los incentivos fiscales al mecenazgo siguen siendo aplicables, y se aplicará una reducción del 10% por las cantidades donadas a fundaciones legalmente reconocidas. A estos efectos, debemos destacar la nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades, la cual modifica la Ley 49/2002: a. El porcentaje de deducción se incrementa al 75% para los primeros 150 euros y al 30% para el exceso, lo cual será de aplicación para el ejercicio 2016 y siguientes. Transitoriamente, dichos porcentajes para 2015 serán el 50% y 27,5%, respectivamente. b. Además, se incrementan las deducciones si en los dos periodos impositivos inmediatos anteriores se hubieran realizado donaciones a favor de una misma entidad por importe igual o superior al del ejercicio anterior. En estos casos el porcentaje aplicable para el importe que exceda de 150 euros será del 35%. Deducción por abono de cuotas de afiliación a partidos políticos. Se establece una deducción del 20% de las cuotas de afiliación y aportaciones a partidos políticos, con una base máxima de 600 euros anuales. La misma se establece en sustitución de la reducción determinada en la legislación anterior. Deducción por rentas obtenidas en Ceuta y Melilla. Se condiciona la aplicación de la deducción en las rentas procedentes de sociedades que operen efecita y materialmente desde dichos territorios a que correspondan a rentas a las que resulte de aplicación la bonificación en el Impuesto de Sociedades. Deducción por alquiler de vivienda habitual. Se mantiene transitoriamente para aquellos contribuyentes que hayan celebrado contrato de arrendamiento con anterioridad al 1 de enero de 2015 en virtud del cual hayan satisfecho cantidades y siempre que el contribuyente hubiese tenido derecho a deducción en un periodo devengado con anterioridad a la citada fecha. Deducción por familia numerosa o personas con discapacidad a cargo.

14 Página 14 de 40 Los contribuyentes que realicen una actividad por cuenta propia o ajena por la cual estén dados de alta en la Seguridad Social o Mutualidad podrán minorar la cuota diferencial del impuesto en: a. Hasta euros anuales por cada descendiente con discapacidad con derecho a la aplicación del mínimo por descendiente. b. Hasta euros anuales por cada ascendiente con discapacidad con derecho a la aplicación del mínimo por ascendientes c. Hasta euros anuales por formar parte de familia numerosa euros anuales cuando se trate de familia numerosa de características especiales. Se podrá solicitar a la AEAT el cobro de las deducciones de forma anticipada, en este caso la cuota diferencial no se verá minorada en las citadas cuantías. Se eliminan las siguientes deducciones: a. Deducción por cuenta ahorro empresa. b. Deducción por obtención de rendimientos del trabajo y actividades económicas. c. Deducción por alquiler de vivienda habitual. Manteniéndose transitoriamente en los términos expuestos anteriormente. (xi) Transparencia fiscal internacional. Se refuerzan los requisitos de transparencia fiscal internacional. (xii) Régimen especial de trabajadores desplazados a territorio español. Se excluye del régimen a los deportistas profesionales sometidos al Real Decreto 1006/1985. Se suprime el requisito de que las retribuciones no excedan de euros. El requisito de que el contribuyente no haya residido en España antes de su desplazamiento se fija en un plazo de diez periodos impositivos anteriores. Del mismo modo se eliminan los requisitos de que los trabajos se realicen efectivamente en territorio español, que dichos trabajos se realicen para una empresa o entidad residente en España y que los rendimientos del trabajo no estén exentos de tributación por el Impuesto sobre la Renta de no Residentes. Se establece que dichas rentas tributaran conforme a lo establecido en el texto refundido de la Ley del Impuesto sobre la Renta de no Residentes con algunas excepciones. Se amplía el régimen al desplazamiento al territorio español como consecuencia de la adquisición de la condición de administrador de una entidad en cuyo capital no se

15 Página 15 de 40 participe o cuando la participación no determine la consideración de entidad vinculada. (xiii) Regularización por pensiones en el extranjero. Se regulariza la situación de aquellos contribuyentes del IRPF que hubieran recibido pensiones del exterior sujetas a tributación por dicho impuesto y no hubieran declarado los mismos en los periodos impositivos cuyo plazo de declaración en periodo voluntario hubiera concluido a la fecha de entrada en vigor de esta norma. El plazo para llevarla a cabo se fija desde la entrada en vigor de la norma hasta el 30 de junio de La aplicación del régimen está condicionada a que la declaración complementaria se presente acompañada del formulario correspondiente disponible en la AEAT. Con independencia de la adquisición o no de firmeza, quedan condonados: a. Recargos e intereses y sanciones derivados de la presentación fuera de plazo de declaraciones por el IRPF b. Sanciones tributarias derivadas de liquidaciones en las que se hubieran regularizado dichos rendimientos con anterioridad a la entrada en vigor de la norma. c. Recargos del periodo ejecutivo y los intereses de demora devengados desde el inicio del periodo ejecutivo liquidados por este concepto. Cuando la inclusión de estos rendimientos determine que un contribuyente pase a estar obligado a presentar la declaración del IRPF, la regularización se efectuará mediante presentación de la declaración correspondiente, se condonarán los recargos, intereses y sanciones derivados de la misma. (xiv) Ganancias patrimoniales por cambio de residencia (exit tax). Se introduce un nuevo régimen en virtud del cual cuando un contribuyente pierda su condición como consecuencia de un cambio de residencia, las diferencias positivas entre el valor de mercado de las acciones o participaciones de cualquier tipo de entidad o de instituciones de inversión colectiva cuya titularidad corresponda al contribuyente y su valor de adquisición, tendrán la consideración de ganancias patrimoniales, siempre que el contribuyente tenga tal condición durante al menos diez de los quince periodos anteriores al último ejercicio fiscal que deba declararse por este impuesto y concurra cualquiera de las siguientes circunstancias: a. Valor de mercado exceda de euros

16 Página 16 de 40 b. En fecha de devengo del último ejercicio como contribuyente, el porcentaje de participación en la entidad supere el 25% y el valor de mercado de las acciones o participaciones exceda de euros. Estas ganancias se integrarán en la base del ahorro imputándose al último periodo que deba declararse como contribuyente. Cuando el cambio de residencia esté motivado por un desplazamiento temporal por motivos laborales a un país o territorio que no sea paraíso fiscal, o a cualquier país que tenga firmado convenio para evitar la doble imposición internacional con cláusula de intercambio de información, previa solicitud del contribuyente, se aplazará por la Administración Tributaria el pago por un periodo máximo de cinco ejercicios. Cuando adquiera de nuevo la condición de contribuyente dentro del plazo de los cinco ejercicio siguientes al último que deba declararse por este impuesto, sin haber transmitido la titularidad de las acciones o participaciones, la deuda tributaria objeto de aplazamiento quedará extinguida, lo mismo sucederá con los intereses devengados. (xv) Tarifas del impuesto. Renta general: Tipo aplicable 2015 Hasta euros 20% euros a euros 25% euros a euros 31% euros a euros 39% euros en adelante 47% Tipo aplicable 2016 Hasta euros 19% euros a euros 24% euros a euros 30% euros a euros 37% euros en adelante 45% Renta del ahorro: Hasta euros 20% 19% euros euros 22% 21% euros - en adelante 24% 23%

17 Página 17 de 40 (xvi) Gestión del impuesto Límites de la declaración. Se incrementa de a euros el límite para no presentar declaración en los siguientes supuestos: a. Obtención de rendimientos de más de un pagador. b. Percepción de pensiones compensatorias o anualidades por alimentos no exentas. c. Casos en que el pagador no esté obligado a retener. d. Cuando se perciban rendimientos del trabajo sujetos a tipos fijos de retención. Retenciones a. Se establece la obligación de retener en los casos de transmisiones de derechos de suscripción preferente de acciones o participaciones de instituciones de inversión colectiva. Los obligados a retener serán las entidades depositarias o los intermediarios financieros y el tipo aplicable será del 19% (20% para 2015). b. Se introduce la escala de retenciones para rendimientos del trabajo de cinco tramos, con tipos que van desde el 19% al 45% en cinco tramos. En el caso de atrasos se fija un tipo del 15%. c. En cuanto a las retenciones de los administradores y miembros del consejo de administración se reduce del 42% al 35% (37% para 2015). En los supuestos en los rendimientos percibidos por el contribuyente procedan de entidades con un importe neto de la cifra de negocios inferior a euros se aplicara el tipo del 19% (20% para 2015). d. Los rendimientos del trabajo derivados de impartir cursos, conferencias coloquios, seminarios y similares o derivados de elaboración de obras literarias, artísticas, científicas siempre que se ceda el derecho a su explotación, en el 18% (19% en 2015). El mismo se reducirá a la mitad cuando se trate de rendimientos obtenidos en Ceuta y Melilla. e. Los rendimientos de actividades profesionales se fija en el 18% (19% en 2015). f. Con entrada en vigor el 1 de enero de 2017, el tipo de retención para las ganancias patrimoniales derivadas de transmisión de derechos de suscripción preferente serán del 19%. Obligaciones de información. a. Se añaden y amplían determinadas obligaciones de información.

18 Página 18 de 40 A continuación comentamos las modificaciones de mayor relevancia en el Impuesto sobre la Renta de No Residentes las cuales tienden a la adecuación de este impuesto con las modificaciones introducidas en el Impuesto sobre Sociedades y el IRPF, además de su adecuación con la normativa comunitaria. Las principales novedades son las siguientes: (i) Exenciones Exención de ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de acciones, participaciones u otros derechos en una entidad, obtenidas por residentes en la Unión Europea o establecimientos permanentes de dichos residentes situados en otro Estado miembro de la Unión Europea. a. La exención no era aplicable, entre otros supuestos, para el caso en el que durante el periodo de 12 meses precedente a la transmisión, el contribuyente persona física o persona jurídica, hubiera participado, directa o indirectamente, en al menos el 25% del capital o patrimonio de dicha entidad. Con la nueva redacción citada excepción queda limitada a personas físicas exclusivamente. b. Además, se incorpora una nueva restricción cuando la transmisión no cumpla los requisitos para aplicar la exención para evitar doble imposición, tanto nacional como internacional, prevista en la normativa del Impuesto sobre Sociedades. Exención de distribuciones de dividendos a sociedades matrices residentes en la Unión Europea o Estados integrantes del Espacio Económico Europeo. Cláusula anti-abuso. a. Se modifican las condiciones para dicha exención, la norma modifica su redacción exigiendo la residencia en un Estado con un efectivo intercambio de información tributaria, en los términos introducidos en la Disposición Adicional Primera de la Ley 36/2006, de medidas para la prevención del fraude fiscal. b. Se modifica la cláusula anti-abuso actualmente existente, admitiendo la aplicación de la exención exclusivamente cuando la constitución y operativa de aquella (la sociedad receptora del dividendo) responda a motivos económicos válidos y razones empresariales sustantivas. Exención sobre cánones a empresas asociadas residentes en la Unión Europea. Se modifica la cláusula anti-abuso en los mismos términos que la citada con anterioridad, se admite la aplicación de la exención exclusivamente cuando la constitución y operativa de aquella (la sociedad receptora del canon) responda a motivos económicos válidos y razones empresariales sustantivas distintas de la gestión de valores u otros activos. Exención por dividendos.

19 Página 19 de 40 Al igual que en la Ley del IRPF, se suprime la exención de euros sobre los dividendos obtenidos por personas físicas no residentes. Ganancias patrimoniales obtenidas por un residente en la Unión Europea o en un Estado miembro del Espacio Económico Europeo. Estas ganancias estarán exentas cuando se generen en transmisiones de inmuebles que hayan constituido la vivienda habitual de un no residente en España, obtenidas por un residente en un Estado Miembro de la Unión Europea o un estado Miembro del Espacio económico europeo con el que exista un efecto intercambio de información tributaria, y el importe obtenido en dicha transmisión se reinvierta en otra vivienda habitual, se llevará a cabo bajo las mismas condiciones aplicables a los residentes fiscales en España, siempre y cuando exista un efectivo intercambio de información tributaria, No obstante, la exención no afecta a la aplicación de la retención del 3% del precio de transmisión, ni exime de obligación de presentar el modelo e ingresar la deuda tributaria correspondiente. (ii) Base imponible Rentas obtenidas a través de un establecimiento permanente. Se introduce un nuevo supuesto al artículo 18, trasladándose la normativa del Impuesto sobre Sociedades a este impuesto, en virtud del cual se integrará en la base imponible la diferencia entre el valor normal de mercado y el valor contable de los elementos afectos a un establecimiento permanente que cesa su actividad o cuando dichos elementos sean transferidos al extranjero. En caso de transferencia de los elementos patrimoniales al extranjero, cuando se transfieran a un Estado Miembro de la Unión Europea o Espacio Económico Europeo con el que exista efectivo intercambio de información tributaria la deuda tributaría será aplazable hasta la fecha de la transmisión a terceros de los mismos. Rentas obtenidas sin establecimiento permanente. Ganancias patrimoniales por transmisión de acciones o participaciones. Cuando el contribuyente haya tributado en IRPF por las ganancias patrimoniales obtenidas como consecuencia del cambio de residencia, a efectos de su cálculo se tomará como valor de adquisición el valor de mercado de las acciones o participaciones que se hubiera tenido en cuenta para determinar la ganancia patrimonial a efectos del nuevo régimen. Determinación en el caso de residentes en la Unión Europea y Espacio Económico Europeo.

20 Página 20 de 40 Se modifica la regla que trata la deducibilidad de los gastos, la cual remitía a los reconocidos a tales efectos por la Ley del IRPF. Por una parte, se extiende su tratamiento a los residentes del Espacio Económico Europeo y por otra parte, se modifica la Ley de remisión en el caso de los contribuyentes personas jurídicas, siendo deducibles los gastos reconocidos a tal efecto en la Ley sobre el Impuesto de Sociedades (en lugar de Ley IRPF). (iii) Tipo de gravamen Establecimientos permanentes: el tipo de gravamen se determinará en función de la normativa del Impuesto de Sociedades. Rentas obtenidas sin mediación de establecimiento permanente: a. Tipo gravamen general se reduce a 24% b. Tipo del 19% para residentes en Estados miembros de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo con los que existía un efectivo intercambio de información tributaria. Este tipo se incrementa al 20% para c. Tipo del 20% en 2015 y 19% en 2016 aplicable a dividendos, intereses y ganancias patrimoniales. Gravamen complementario sobre aquellas rentas que hayan sido obtenidas por establecimientos permanentes pero se transfieran al extranjero, se fija un tipo del 20% para 2015 y 19% para Entidades en régimen de atribución de rentas, con presencia en territorio español, se establece un tipo del 25%. (iv) Extensión del régimen de opción para contribuyentes residentes en otros estados miembros de la Unión Europea de tributar como contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Se amplían los supuestos de aplicación del régimen a los casos en los que el contribuyente haya obtenido en territorio español una renta inferior al 90% del mínimo personal y familiar que le hubiera correspondido de haber sido residente fiscal en España, y que la renta obtenida fuera de España haya sido, asimismo, inferior a dicho mínimo. (v) Otras modificaciones Modificación de la definición de paraíso fiscal, de nula tributación y de efectivo intercambio de información tributaria incluyéndose nuevos criterios actualizadores de la lista de paraísos fiscales y, en particular, la posibilidad de que los países o territorios con

21 Página 21 de 40 esta consideración firmen el Convenio de Asistencia Mutua en Materia Fiscal de la OCDE, enmendado por el Protocolo Dicha modificación habilita al Gobierno para actualizar la relación de países y territorios que tengan la consideración de paraíso fiscal. Se crea un borrador de declaración, el cual podrá ser solicitado por los contribuyentes que obtengan rentas inmobiliarias imputadas para cada inmueble que las origine y que tendrá efectos meramente informativos, por lo que no exonerará al contribuyente de la obligación de presentar declaración por las mismas. A continuación comentamos las modificaciones de mayor relevancia en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones: Dichas modificaciones se introducen como consecuencia de la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea de 3 de septiembre de 2014, Caso C-127/12, la cual ha determinado que el Reino de España ha incumplido el ordenamiento comunitario considerando que existe discriminación en cuanto al trato fiscal diferenciado en las sucesiones y donaciones cuando en las mismas concurren no residentes y residentes en España, dada la aplicación de la normativa estatal a los primeros, en la cual los beneficios fiscales son muy limitados, y la aplicación de la normativa autonómica a los segundos, las que contienen los principales beneficios fiscales. A efectos de eliminar estos supuestos se introducen una serie de reglas para conseguir la equiparación de trato mediante el establecimiento de nuevos puntos de conexión: Adquisiciones mortis causa (Herencia, legado o cualquier otro título sucesorio) a. Cuando el causante ha sido residente en un Estado Miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, distinto de España, los contribuyentes tendrán derecho a la aplicación de la normativa de la Comunidad Autónoma en la que se encuentre el mayor número de bienes y derechos del caudal relicto situado en España. Si no hubiese ningún bien situado en España, se aplicará a cada sujeto pasivo la normativa de la Comunidad Autónoma en la que resida. b. Cuando el causante ha sido residente en una Comunidad Autónoma y los contribuyentes no son residentes en España pero si en un Estado Miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, los contribuyentes tendrán derecho a la aplicación de la normativa de la Comunidad Autónoma en la que residía el causante. Adquisiciones inter vivos. (Donación o cualquier otro negocio jurídico a título gratuito e inter vivos) a. Cuando se trate de adquisición de bienes inmuebles situados en España, los contribuyentes no residentes, que lo sean en un Estado Miembro de la Unión Europea

22 Página 22 de 40 o Espacio Económico Europeo, tendrán derecho a la aplicación de la normativa autonómica del lugar donde radiquen los bienes inmuebles. b. Cuando se trate de adquisición de bienes inmuebles que estén situados en un Estado miembro de la Unión Europea o del Espacio Económico Europeo, distinto de España, los contribuyentes residentes en España tendrán derecho a la aplicación de la normativa autonómica de la Comunidad Autónoma en la que residan. c. En los supuestos de adquisición de bienes muebles situados en España, se aplicara la normativa de la Comunidad Autónoma en la que hayan estado situados los referidos bienes un mayor número de días del periodo de los cinco años inmediatos anteriores, contados de fecha a fecha, que finalice el día anterior al del devengo del impuesto. d. Cuando en un solo documento se donen por un mismo donante a favor de un mismo donatario distintos bienes o derechos y resulte aplicable la normativa de distintas Comunidades Autónomas: Se calculará el tipo medio de gravamen resultante de aplicar al valor del conjunto de bienes y derechos la normativa del Estado y la de cada una de las Comunidades Autónomas en las que radiquen o estén situados parte de los bienes y derechos. Se aplicará al valor de los bienes y derechos que radiquen o estén situados en cada Comunidad Autónoma el tipo medio de gravamen obtenido por aplicación de la normativa propia, de la cual se obtendrá una cuota tributaria a ingresar, correspondiente a dichos bienes y derechos. A continuación comentamos las modificaciones de mayor relevancia en la Ley de Planes y Fondos de Pensiones: Se regula un nuevo supuesto de liquidez por aportaciones a Planes de pensiones, estableciéndose la posibilidad de hacer efectivos los derechos consolidados, es decir, disponer de forma anticipada de las aportaciones realizadas, en caso de que la antigüedad de las aportaciones sea mayor a 10 años. En caso de planes de previsión social empresarial y aquellos concertados con mutualidades de previsión social para los trabajadores de las empresas, esto solo será posible cuando el compromiso lo permita y se prevea en la correspondiente póliza de seguro o reglamento de prestaciones. A continuación, para concluir, comentamos las modificaciones de mayor relevancia en el Impuesto sobre el Patrimonio: Tal y como sucede en el Impuesto sobre Sucesiones y Donaciones, a efectos de dar cumplimiento a la Sentencia del Tribunal de Justicia de la Unión Europea, se añade una nueva Disposición Adicional Cuarta en la Ley 19/1991 con la finalidad de igualar el tratamiento de

23 Página 23 de 40 los residentes en España y los residentes en otro Estado Miembro de la Unión Europea o Espacio Económico Europeo, estableciendo que estos últimos tendrán derecho a la aplicación de la normativa del Impuesto sobre el Patrimonio aprobada por la normativa autonómica del lugar donde radique el mayor valor de los bienes y derechos de que sean titulares y por lo que se exija el Impuesto, porque estén situados, puedan ejercitarse o hayan de cumplirse en territorio español. 1.2 Ley 28/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, y la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras. El pasado 28 de noviembre se publicó en el Boletín Oficial del Estado la Ley 28/2014, de 27 de noviembre, por la que se modifican la Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del Impuesto sobre el Valor Añadido, la Ley 20/1991, de 7 de junio, de modificación de los aspectos fiscales del Régimen Económico Fiscal de Canarias, la Ley 38/1992, de 28 de diciembre, de Impuestos Especiales, y la Ley 16/2013, de 29 de octubre, por la que se establecen determinadas medidas en materia de fiscalidad medioambiental y se adoptan otras medidas tributarias y financieras. Con la publicación de esta Ley se introducen, en el ámbito de la imposición indirecta, en relación con la norma relativa a IVA y en la de Impuestos Especiales, diversas modificaciones, con el objeto de (i) adecuarlas a la normativa comunitaria, así como a la interpretación por el Tribunal de Justicia de la Unión europea, e incluso a los criterios comisión, (ii) conseguir una mayor flexibilización en el desarrollo de determinadas operaciones y (iii) adoptar medidas que sirvan para luchar y evitar el fraude fiscal. A continuación pasamos a analizar cuáles han sido los cambios legislativos más relevantes, en comparación con la legislación vigente. (i) Territorialidad. Se produce una adaptación de las referencias de territorialidad a efectos de IVA a las disposiciones del Tratado de Funcionamiento de la Unión Europea. Del mismo modo, introduce la clasificación de determinados territorios. (ii) Operaciones no sujetas al impuesto. Se condiciona la no sujeción de las operaciones de transmisión de un conjunto de elementos corporales, o en su caso, incorporales que, formando parte del patrimonio empresarial del sujeto pasivo, constituyan o sean susceptibles de constituir una unidad económica autónoma, al supuesto de que esta se encuentre en sede del transmitente. Se introduce un nuevo supuesto de no sujeción, las entregas sin contraprestación de impresos u objetos de carácter publicitario, con el límite de 200 euros, en caso de entregas de objetos publicitarios a un mismo destinatario durante el año natural.

24 Página 24 de 40 Se establece que no estarán sujetos al Impuesto los servicios prestados en virtud de encomiendas de gestión por los entes, organismos y entidades del sector público que ostenten la condición de medio propio instrumental y servicio técnico de la Administración Pública encomendante y de los poderes adjudicadores dependientes del mismo. (iii) Concepto de entrega de bienes. Se introduce un nuevo supuesto de entrega de bienes, las transmisiones de valores que atribuyan la propiedad, el uso o disfrute de un inmueble. Por lo que respecta al IGIC se aumenta del 33% al 40% el coste de los materiales aportados por el ejecutante en ejecuciones de obra que tengan por objeto la construcción o rehabilitación de un inmueble. Del mismo modo califican como entregas de bienes las cesiones de bienes en virtud de los contratos de venta a plazos con condición suspensiva y las operaciones asimiladas a los arrendamientos-venta. (iv) Exenciones en operaciones interiores. Se suprimen dos exenciones, la relativa a los servicios de intervención prestados por fedatarios públicos, y las entregas de terrenos que se realicen como consecuencia de la aportación inicial a las Juntas de Compensación de propietarios y adjudicaciones de terrenos que realice la junta a los propietarios. Por otro lado se modifican las siguientes exenciones: La de la educación de la infancia, pasa a incluir como exenta la atención a los niños en centros docentes en tiempo interlectivo durante el comedor escolar o en aulas en servicio de guardería. Del mismo modo se elimina la referencia al objeto exclusivo de las entidades sin ánimo de lucro dedicadas a fines políticos, sindicales, etc. Los supuestos de no exención en las entregas de bienes que hayan sido utilizados por el transmitente en la realización de operaciones exentas del impuesto en virtud del art. 20, donde se incluyen las de terrenos urbanizados o en curso de urbanización, excepto los destinados exclusivamente a parques y jardines, así como cuando resultan de aplicación las exenciones establecidas en los números 20º y 22º del artículo 20. Una de las modificaciones más importantes es el cambio de los requisitos exigidos para poder renunciar a la exención de los números 20º y 22º del artículo 20, esta podrá aplicarse cuando el adquirente sea un sujeto pasivo que actúe en el ejercicio de sus actividades empresariales o profesionales y se le atribuya el derecho de deducción total o parcial del Impuesto soportado al realizar la adquisición, o los bienes adquiridos vayan a ser utilizados para realizar operaciones que originen el derecho a la deducción.

25 Página 25 de 40 (v) Exenciones en las exportaciones de bienes. En relación con los servicios relacionados con las exportaciones, se limita a los representantes aduaneros como receptores del servicio, con respecto a la anterior legislación que hacía referencia a toda persona que actuara por cuenta de unos y otros. (vi) Exenciones relativas a regímenes aduaneros. Se restringe el tipo de bienes cuya importación puede beneficiarse de la exención prevista para el régimen de depósito distinto del aduanero a aquellos objetos de Impuestos Especiales, así como de aquellos procedentes del territorio aduanero de la Comunidad. El Proyecto modifica el plazo de entrada en vigor, determinando como tal el 1 de enero de (vii) Lugar de realización de las entregas de bienes. Se suprime el límite cuantitativo del coste de instalación para localizar las entregas de bienes con instalación o montaje en el territorio donde se ultime la instalación, manteniéndose el requisito de su inmovilización. (viii) Lugar de realización de las prestaciones de servicio. Hasta 31 de diciembre de 2014 las de prestaciones de servicios de telecomunicaciones, radio difusión y televisión, así como los servicios prestados por vía electrónica quedan sujetos a IVA español o IGIC ya que se entienden localizadas en el territorio de aplicación del impuesto. A partir del 1 de enero de 2015, quedan sujetos en el Estado miembro en el que radique el destinatario de la operación, de forma que el prestador quedara obligado a repercutir IVA del Estado del domicilio del destinatario. (ix) Base imponible. Se modifica la valoración a mercado de las operaciones cuya contraprestación no sea total o parcialmente dineraria por el valor acordado por las partes. En este caso, y en relación al IGIC, se establecen diferentes reglas para determinar la base imponible en caso de que las partes no hubieran acordado valor alguno como por ejemplo, si se tratan de una prestación de servicios, se considerara como base imponible el coste de prestación de servicios. En los supuestos de declaración de concurso se aumenta el plazo de dos meses para modificar la base imponible. Para los casos de morosidad, se amplía la posibilidad de los empresarios que tengan la consideración de pymes en el impuesto de reducir la base imponible en el plazo de seis

26 Página 26 de 40 meses desde el devengo o en el plazo general de un año. En el caso de que un empresario se encontrara dado de alta en el criterio de caja el plazo para la modificación comenzará desde el 31 de diciembre del año inmediato posterior. (x) Sujetos pasivos. Inversión del sujeto pasivo. Se introducen tres nuevos supuestos de inversión de sujeto pasivo como medida para prevenir el fraude, estos son los siguientes: Plata, platino y paladio. Teléfonos móviles. Consolas de videojuegos, ordenadores portátiles y tabletas digitales. Los dos últimos supuestos serán de aplicación cuando el destinatario sea un empresario o profesional revendedor de estos bienes, cualquiera que sea el importe de entrega, o cuando no dándose tal circunstancia el importe total de las entregas de dichos bienes efectuadas al mismo, documentadas en la misma factura, exceda de euros, excluido el Impuesto sobre el Valor Añadido. (xi) Tipo impositivo. Se modifica la lista de bienes a las que se les aplica el tipo reducido del 10% y el superreducido del 4%. (xii) Cuotas tributarias deducibles. Requisitos subjetivos de la deducción. Además de una corrección de carácter técnico relativa a las cuotas tributarias deducibles, se introduce un nuevo supuesto de deducción respecto a aquellos empresarios que realicen conjuntamente operaciones sujetas y no sujetas, pudiéndose deducir aquellas cuotas soportadas por la adquisición de bienes y prestaciones de servicios destinados de forma simultánea a unas y otras en función de un criterio razonable y homogéneo de imputación de las cuotas correspondientes a los bienes y servicios utilizados para el desarrollo de las operaciones sujetas al Impuesto. No obstante, no serán deducibles en proporción alguna las cuotas soportadas o satisfechas por las adquisiciones o importaciones de bienes o servicios destinados, exclusivamente, a la realización de las operaciones no sujetas. En cuanto a la prorrata general se excluyen del cómputo el volumen de operaciones realizadas en el régimen especial de Grupo de entidades. Esta opción se contempla por primera vez en la norma del IGIC, sustituyendo a los supuestos que hasta el momento suponían la aplicación de la prorrata especial. (xiii) Devoluciones a no establecidos en la UE.

27 Página 27 de 40 En los supuestos de devoluciones a no establecidos en la Unión Europea se suprime el requisito de reciprocidad para las cuotas soportadas por servicios de hostelería, restauración y transporte vinculados con asistencia a ferias, congresos y exposiciones de carácter comercial. (xiv) Liquidación del impuesto en las importaciones. Se prevé la posibilidad de diferir el ingreso del IVA a la importación al momento de presentar la correspondiente declaración, cuando se cumplan los requisitos y circunstancias que se desarrollarán reglamentariamente. (xv) Regímenes especiales simplificado y de la agricultura, ganadería y pesca. Se minoran los límites cuantitativos que permiten la aplicación del régimen simplificado y los requisitos subjetivos y cuantitativos para la aplicación del régimen especial de la agricultura, ganadería y pesca. (xvi) Régimen especial de agencias de viaje. Se incluye la aplicación del citado régimen a las operaciones realizadas por cualquier empresario que implique la actuación en nombre propio en la contratación de servicios de hospedaje o transporte en beneficio de un tercero. Se suprime la posibilidad de hacer constar en la factura la referencia a cuotas de IVA/IGIC incluidas en el precio la cantidad resultante de multiplicar por 6 y dividir entre 100 el precio de la operación y esta cuantía se entienda soportada por el destinario. (xvii) Régimen especial de grupo de entidades. Se han modificado los requisitos subjetivos de aplicación del Régimen, de forma que, con efectos 1 de enero de 2015, se exige la concurrencia de vínculos en los órdenes financiero, económico y organizativo, en ningún caso un empresario o profesional podrá formar parte simultáneamente de más de un grupo de entidades. Se considerará como grupo de entidades el formado por una entidad dominante y sus entidades dependientes vinculados entre sí en algunos de los órdenes antes expuestos, para ser sociedad dominante es necesario reunir una serie de requisitos: a. Tener personalidad jurídica propia. b. Tener el control efectivo sobre las entidades de grupo teniendo una participación directa o indirecta de más del 50%. c. Mantener dicha participación durante un año natural. d. No ser dependiente de ninguna otra entidad situada en territorio de aplicación del impuesto.

28 Página 28 de 40 El Proyecto de Ley incorpora un régimen transitorio que permitirá a los grupos existentes adaptarse a los nuevos requisitos durante (xviii) Infracciones. Se tipifican nuevos tipos de sanciones con sus correspondientes sanciones: La no comunicación en plazo o la comunicación incorrecta, por parte de los destinatarios de entregas de bienes en las que hay inversión del sujeto pasivo, a los empresarios o profesionales que realicen las correspondientes operaciones de estar actuando, con respecto a dichas operaciones, en su condición de empresarios o profesionales, en los términos que se regulan reglamentariamente. La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 1 por ciento de las cuotas devengadas correspondientes a las entregas y operaciones respecto de las que se ha incumplido la obligación de comunicación, con un mínimo de 300 euros y un máximo de euros. La falta de comunicación en plazo o la comunicación incorrecta, por parte de los destinatarios de ejecuciones de obra, con o sin aportación de materiales así como las cesiones de personal para su realización a los empresarios o profesionales que realicen las correspondientes operaciones, de determinada información. La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 1 por ciento de las cuotas devengadas correspondientes a las entregas y operaciones respecto de las que se ha incumplido la obligación de comunicación, con un mínimo de 300 euros y un máximo de euros. La no consignación o la consignación incorrecta o incompleta en la autoliquidación, de las cuotas tributarias correspondientes a operaciones de importación liquidadas por la Administración por los sujetos pasivos. La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 10 por ciento de las cuotas devengadas correspondientes a las liquidaciones efectuadas por las Aduanas correspondientes a las operaciones no consignadas en la autoliquidación. En relación con el IGIC, se añaden dos nuevas infracciones que aparecen redactadas con sus correspondientes sanciones: La falta de comunicación en plazo o la comunicación incorrecta, mediante acción u omisión culposa o dolosa, por parte de los destinatarios de determinados bienes inmuebles cuando hay inversión del sujeto pasivo, a los empresarios o profesionales que realicen las correspondientes operaciones, de la circunstancia de estar actuando, con respecto a dichas operaciones, en su caso, en su condición de empresarios o profesionales.

29 Página 29 de 40 La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 1 por ciento de las cuotas devengadas correspondientes a las entregas respecto de las que se ha incumplido la obligación de comunicación, con un mínimo de 300 euros y un máximo de euros. La falta de comunicación en plazo o la comunicación incorrecta, mediante acción u omisión culposa o dolosa, por parte de los destinatarios de prestaciones de obra, de esta Ley, a los empresarios o profesionales que realicen las correspondientes operaciones, de las siguientes circunstancias de determinadas circunstancias. La sanción consistirá en multa pecuniaria proporcional del 1 por ciento de las cuotas devengadas correspondientes a las operaciones respecto de las que se ha incumplido la obligación de comunicación, con un mínimo de 300 euros y un máximo de euros.» Se deroga de los impuestos especiales de fabricación el Impuesto sobre la Electricidad que pasará a regularse de forma diferenciada, legislándose para este impuesto especial un nuevo articulado como analizaremos posteriormente. 1.3 Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. El pasado 28 de noviembre de 2014 se publicó en el Boletín Oficial del Estado la Ley 27/2014, de 27 de noviembre, del Impuesto sobre Sociedades. Con las reformas introducidas por el mismo se produce una revisión global de acuerdo con los principios constitucionales esenciales de neutralidad y justicia. Las nuevas medidas entrarán en vigor para los ejercicios iniciados a partir del 1 de enero de 2016, aunque algunas de las disposiciones contenidas son de aplicación en los próximos ejercicios 2014 y Las principales modificaciones están relacionadas con la base imponible, el tipo de gravamen, la doble imposición internacional, los incentivos fiscales y los regímenes especiales. (i) Base imponible. Imputación temporal a. Se actualiza el principio de devengo de acuerdo con lo establecido por el Plan General Contable, declarando expresamente la no integración en la base imponible de la reversión de aquellos gastos que no hubieran resultado fiscalmente deducibles. b. Se difiere en el tiempo la integración de las rentas negativas en la base imponible, siempre y cuando dicha transmisión se realice en el ámbito de un grupo de sociedades y éstas se generen como consecuencia de la transmisión de elementos de inmovilizado material, inversiones inmobiliarias, intangibles y valores representativos de deuda.

30 Página 30 de 40 Amortizaciones a. Las tablas de amortización se simplifican notoriamente, siendo más prácticas y actualizadas, manteniendo la flexibilidad en cuanto a la posibilidad de aplicar diferentes métodos de amortización. Estas se recogen en la propia Ley. b. Se introduce un nuevo supuesto de libertad de amortización para aquellos elementos del inmovilizado material nuevos, cuyo valor no exceda de 300 euros, fijándose como límite máximo euros por ejercicio. Por otro lado se mantiene la libertad de amortización para elementos vinculados a la actividad de I+D+i. c. Se introduce la deducibilidad del inmovilizado intangible de vida útil definida atendiendo a la duración de la misma sin límite anual máximo ni requisitos relativos al modo de adquisición o la relación con el transmitente. d. Se establece la deducibilidad del precio de adquisición del activo intangible de vida útil indefinida con el límite anual máximo del 5%. e. Se elimina la deducción del fondo de comercio financiero estableciendo un régimen transitorio para las inversiones realizadas con anterioridad a 1 de enero de f. Se establece el límite máximo del 1% anual para la deducción del fondo de comercio de fusión. Del mismo modo, se establece en un 2% el límite máximo para la deducción del inmovilizado inmaterial con vida útil indefinida. Limitación temporal a la deducción de rentas negativas dentro de un mismo grupo de sociedades. Se elimina la deducción de las pérdidas generadas en las transmisiones realizadas dentro de un mismo grupo de sociedades de acciones y participaciones, de inmovilizado material, de inversiones inmobiliarias, de inmovilizado intangible, de valores de deuda y de establecimientos permanentes en el extranjero. Se podrá dar la deducción en los supuestos en los que se transmitan a terceros, se den de baja de la entidad adquirente o cese la actividad del establecimiento o se extinga la sociedad. Deterioros de activos a. Se determinan como deducibles únicamente los deterioros de las existencias y de los créditos y partidas a cobrar siempre que cumplan una serie de requisitos. b. Se establece la no deducibilidad del deterioro de los valores de renta fija, elementos de inmovilizado material, inversiones inmobiliarias e inmovilizado intangible, se incluye el fondo de comercio e instrumentos de patrimonio, entendiendo que con las

31 Página 31 de 40 amortizaciones y las depreciaciones sistemáticas se cubre en el tiempo esta pérdida del valor. c. Se introduce como novedad la no deducibilidad del deterioro correspondiente a aquellos activos cuya imputación como gasto en la base imponible ya se realiza de manera sistemática. Estos supuestos son los de amortización de elementos patrimoniales. Gastos deducibles a. Los préstamos participativos otorgados por entidades del mismo grupo (art. 42 Código Comercio), se equiparan al tratamiento fiscal otorgado para la financiación vía aportaciones a fondos propios, teniendo la consideración de no deducibles. b. Los instrumentos financieros representativos de participaciones en el capital o fondos propios de entidades que tiene la consideración de pasivos financieros se les da el mismo tratamiento fiscal que a cualquier participación. c. Limitación a gastos por atenciones a clientes, siendo deducible, como máximo, el 1% del importe neto de la cifra de negocios de la entidad. d. La retribución de los administradores por el desempeño de funciones distintas a las correspondientes a su cargo serán deducibles, independientemente del carácter mercantil o laboral de la relación. e. Se introduce la restricción en los casos de adquisición de participaciones en otras entidades cuando la entidad adquirida es integrada en el grupo de consolidación fiscal de la adquirente. El motivo es evitar la deducción del gasto de adquisición de la propia actividad que se desarrolla. Del mismo modo, en las operaciones en las que la entidad adquirente realice una operación de fusión con posterioridad, se aplicara un límite adicional de un 30% del beneficio operativo de la entidad adquirente. Esta limitación de deducción del gasto financiero no será de aplicación si el endeudamiento derivado de la operación no supera el 70% del coste de adquisición al menos en la parte proporcional que corresponda a cada uno de los 8 años siguientes hasta que la deuda alcance el 30% del precio de adquisición. f. Los gastos correspondientes a operaciones realizadas con personas o entidades vinculadas no serán deducibles cuando no generen ingreso, cuando esté exento o cuando esté sujeto a un tipo de gravamen inferior del 10%. g. Se mantiene la no deducibilidad de los gastos financieros generados por la adquisición de participaciones de otras entidades del grupo salvo que el contribuyente acredite motivos económicos válidos.

32 Página 32 de 40 Del mismo modo se mantiene la deducibilidad de los gastos financieros netos con el límite del 30% del beneficio operativo, siendo deducibles la totalidad de los mismos siempre que el beneficio operativo no supere el límite de 1 millón de euros. En los supuestos en los que el porcentaje de participación en el entidad sea inferior al 5% se exige una inversión mínima de 20 millones de euros. Se elimina el plazo de 18 años para el aprovechamiento futuro de los excesos no deducidos en un periodo determinado. Operaciones vinculadas a. Se simplifica el contenido de las obligaciones de documentación para aquellas entidades o grupos de entidades cuyo importe neto de cifra de negocio sea inferior a 45 millones de euros, incluso no será necesaria para determinadas operaciones. b. El perímetro de vinculación en el ámbito socio-sociedad, queda fijado en el 25% de participación. También se recupera el supuesto de vinculación de hecho considerando que existe vinculación cuando una de ellas ejerce el poder de decisión sobre la otra. c. Se elimina la jerarquía en la metodología de valoración de las operaciones, admitiéndose cualquier método y técnica de valoración que respete el principio de libre competencia. d. Se introducen reglas específicas para la valoración de operaciones realizadas por socios con sus sociedades profesionales, más ajustadas a la realidad económica. e. Se establece la obligación para los contribuyentes con establecimientos permanentes en el extranjero de incluir en su base imponible las rentas estimadas que deriven de operaciones internas realizadas con estos. Esto será de aplicación siempre que lo establezca el convenio de doble imposición internacional correspondiente. f. Sera obligatorio valorar y documentar las operaciones las operaciones realizadas con personas o entidades residentes en paraísos fiscales por el valor de mercado. g. Se posibilita la opción de formular a la Administración propuestas de valoración de operaciones vinculadas para tratar de alcanzar un acuerdo al respecto. Dicho acuerdo tiene validez desde el momento en que se adopta y también con carácter retroactivo. h. Se amplía el ámbito de aplicación de la del procedimiento de comprobación del valor normal de mercado de las operaciones realizadas entre entidades vinculadas. Del mismo modo, elimina la posibilidad de instar la tasación pericial contradictoria.

33 Página 33 de 40 i. Como consecuencia de la reciente jurisprudencia del Tribunal Supremo, se introduce como novedad la posibilidad de que no se practique el ajuste secundario cuando se proceda a la restitución patrimonial de la diferencia valorativa. j. Se establece un régimen sancionador menos gravoso. Beneficios a la reversión de medidas temporales. Los contribuyentes que tributen al tipo general y hayan aplicado la limitación del 30% a las amortizaciones, tendrán derecho a una deducción en la cuota del 5% de las cantidades que integren derivadas de las amortizaciones no deducidas en los periodos impositivos que se hayan iniciado en 2013 y Esta deducción será del 2% en los periodos impositivos que se inicien en Los contribuyentes que tributen al tipo general y que actualizaron balances, como consecuencia de los establecido en la Ley 16/2012, tendrán derecho a una deducción en la cuota del 5% de las cantidades que integren derivadas de la amortización correspondiente al incremento neto de valor resultante de aquella actualización. Esta deducción será del 2% en los periodos impositivo que se inicien en Compensación bases imponibles negativas a. Se elimina el límite temporal para la aplicación de las mismas de 18 años, pudiendo ser aplicadas sin ninguna limitación en el temporal. b. Se introduce una limitación cuantitativa del 70% de la base imponible previa a su compensación, dicha limitación no será de aplicación cuando el importe neto de la cifra de negocios sea inferior a 1 millón de euros. El importe del 70% de la base imponible está pendiente de modificación por los Presupuestos Generales del Estado de 2015, quedando el mismo en el 60%. c. No será de aplicación esta limitación en el periodo en el que se extinga la sociedad. d. Con el objeto de evitar la adquisición de entidades inactivas con bases imponibles negativas se establecen medidas que lo limitan. (ii) Exención para evitar la doble imposición internacional. Se establece una exención para evitar la doble imposición, tanto nacional como internacional, mediante la unificación del tratamiento de los dividendos y plusvalías derivadas de participaciones en entidades, residentes y no residentes en territorio español. Para su aplicación será necesario que la participación sea como mínimo del 5% o tenga un valor superior a 20 millones de euros; y que la entidad participada haya estado grabada por un impuesto de naturaleza idéntica o análoga a un tipo nominal del 10% (como mínimo).

34 Página 34 de 40 En cuanto a los establecimientos permanentes se continúa con el criterio de no integrar las rentas negativas procedentes del establecimiento permanente hasta su transmisión o cese de su actividad. (iii) Patent Box. Se establece un régimen para el tratamiento de las rentas procedentes de la cesión de determinados intangibles, se elimina la limitación del 80% al cómputo de las rentas de los activos no reconocidos en balance. (iv) Tipos de gravamen. Se produce una reducción del tipo de gravamen general, el cual se reduce del 30% al 25% en el plazo de dos años. Para empresas de nueva creación que realicen actividades económicas, el tipo de gravamen se mantiene en el 15% para el primer periodo impositivo en que obtienen base imponible positiva y el siguiente. En el caso de las entidades de crédito se mantiene el tipo del 30%. Se produce una equiparación en los tipos de gravamen de las pequeñas y medianas empresas. (v) Incentivos Fiscales: deducciones y reducciones. Se eliminan determinados incentivos fiscales como son la deducción por inversiones medioambientales, la deducción por reinversión de beneficios extraordinarios, la deducción por reinversión de beneficios y la deducción por gastos para habituar a los empleados en la utilización de nuevas tecnologías. Se establece un régimen transitorio para las deducciones que estuviesen pendientes de aplicación al inicio del primer periodo impositivo que se inicie a partir del 1 de enero de Se introduce los siguientes incentivos: Reserva de capitalización, se establece una reducción por importe del 10% del incremento de los fondos propios, que se destine a la constitución de una reserva indisponible, con el fin de fomentar la capitalización empresarial, incentivando su saneamiento y competitividad. Deducción por I+D+i se mantiene, pero se modifica el porcentaje en el que se minoran de la base de la deducción de las subvenciones pasando del 65% con la anterior normativa al 100% con la actual.

35 Página 35 de 40 Se mantiene la deducción por creación de empleo. En cuanto a la deducción por inversiones en producciones cinematográficas se produce un aumento del 20% en relación con el primer millón de euros, una vez superado dicho importe, el exceso tendrá una deducción del 18%, no pudiendo superar los 3 millones de euros. Con la finalidad de promover la realización de grandes producciones cinematográficas en territorio español se establece una deducción del 15% para aquellos gastos realizados en nuestro territorio, la cual tiene el límite cuantitativo de 2.5 millones de euros. (vi) Regímenes especiales Régimen de consolidación fiscal. Se modifica la regla general, estableciéndose que podrán formar grupo de consolidación todas las entidades españolas sobre las que se tenga al menos un 75% de participación y los establecimientos permanentes de entidades no residentes del grupo, independientemente de su forma societaria. Por otro lado, como regla especial, cuando intervenga una entidad de crédito, la cual está sujeta al tipo de gravamen del 30%, se permite su integración en el mismo grupo de entidades que tributen a un tipo inferior, en este caso, el grupo en su conjunto tributará al tipo del 30%. En cuanto a la determinación de la base imponible del grupo, se mantiene el procedimiento establecido pero se introducen determinados cambios puntuales con la finalidad de considerar el grupo como una única entidad. Los límites para la deducibilidad de los gastos financieros deberán medirse tomando en consideración el grupo fiscal. La opción por el régimen se deberá acordar por el Consejo de Administración u órgano equivalente de la entidad y no por la Junta de accionistas. Por último, se establece un régimen transitorio para los grupos de entidades que venían aplicando este régimen fiscal especial. Agrupaciones de Interés Económico. La nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades será aplicable a las Agrupaciones de Interés Económico. Del mismo modo, se establece la imputación de las rentas además de a los socios residentes en España, a los no residentes con establecimiento permanente en este territorio.

36 Página 36 de 40 Uniones Temporales de Empleo (UTEs). Las UTEs tributaran conforme al régimen fiscal de las Agrupaciones de Interés Económico. Por lo que respecta a las empresas miembros de las UTE que operen en el extranjero y las entidades que participen en fórmulas de colaboración análogas a las UTE en el extranjero podrán aplicar, exclusivamente, la exención de las rentas obtenidas en el extranjero a través de un establecimiento permanente o la deducción por doble imposición internacional, siempre que cumplan los requisitos establecidos con carácter general para las rentas obtenidas por establecimientos permanentes en el exterior Régimen de entidades dedicadas al arrendamiento de viviendas. Se suprime la bonificación del 90% prevista para las rentas derivadas del arrendamiento de viviendas por discapacitados en las que se hubieran efectuado obras e instalaciones de adecuación. Se establece la incompatibilidad de la bonificación del 85% en la cuota aplicable a este tipo de entidades con la reserva de capitalización. Se establecen otras modificaciones para adaptar este régimen especial a los mecanismos para corregir la doble imposición. Régimen de Sociedades y fondos de capital-riesgo y sociedades de desarrollo industrial. Se mantiene la exención que se recogía en la antigua Ley del Impuesto sobre Sociedades, estableciendo determinados supuestos en los que quedarían excluidos de dicha exención. Régimen de Instituciones de Inversión Colectiva. Se establece que los socios o partícipes de las Instituciones de Inversión Colectiva deberán integrar en su base imponible los dividendos o participaciones en beneficios distribuidos por las IIC, así como las rentas derivadas de la transmisión de acciones o participaciones o del reembolso de estas, sin que les resulte posible aplicar la nueva exención para evitar la doble imposición ni las deducciones para evitar la doble imposición internacional previstas en la Ley. Régimen de operaciones de reestructuración. Queda configurado como el régimen general aplicable a este tipo de operaciones, no siendo opcional y estableciéndose la obligación genérica de comunicación a la Administración tributaria de la realización de operaciones que lo aplican.

37 Página 37 de 40 Desaparece el régimen de deducibilidad fiscal del fondo de comercio de fusión como consecuencia de la necesaria aplicación del régimen de exención en la transmisión de participaciones de origen interno. Se admite la subrogación de la entidad adquirente de una rama de actividad de las BIN generadas por esa rama en el pasado, de tal modo que las BIN acompañen a la actividad que las generó con independencia del titular jurídico de la misma. Asimismo, la entidad adquirente se subrogará en las BIN de la entidad transmitente cuando se produzca su extinción. Se regula el tratamiento fiscal de un supuesto en el que un contribuyente del IRPF o del Impuesto sobre Sociedades, habiendo realizado una operación de reestructuración, pierde su condición de sujeto pasivo en uno de los dos impuestos y vuelven a serlo en un momento posterior. Régimen especial de empresas de reducida dimensión. Para las empresas de reducida dimensión se elimina la posibilidad de aplicación a sociedades patrimoniales. Del mismo modo se suprime la escala de gravamen reducido, tributando al tipo general, estableciéndose un régimen transitorio para Este régimen encuadra a las sociedades cuya cifra de negocio sea inferior a 10 millones de euros, estableciendo un mecanismo que permite una reducción hasta el 10% de la base imponible, con el límite máximo anual de 1 millón de euros. Por lo que, el tipo efectivo de tributación puede llegar a ser del 22.5%. Este mecanismo recibe el nombre de reserva de nivelación. De esta forma se consigue un anticipo del efecto de las bases imponibles negativas que se generarían en los 5 ejercicios siguientes. Para ello se deberá dotar en el ejercicio en que se realice la minoración un reserva por el importe de la minoración en la base imponible, dicha reserva será indisponible durante los próximos 5 años. Transparencia fiscal Internacional. Se incorpora un nuevo supuesto de obligatoriedad de imputación de la renta positiva obtenida por la filial no residente. Cumplidos los requisitos de participación mínima (50%) y tributación máxima (75%), se deberán imputar las rentas positivas obtenidas por filiales cuando no disponga de la organización de medios materiales y personales para su realización, aunque las operaciones tengan el carácter recurrente.

38 Página 38 de 40 Excepcionalmente, no se producirá la imputación cuando el contribuyente acredite que las operaciones se realizan con los medios personales y materiales existentes en otra entidad no residente en España y perteneciente al mismo grupo. Además, cuando la suma de las rentas sea inferior al 4% de los ingresos totales de la entidad no residente, se elimina el supuesto de no imputación, así como la posibilidad de medir el límite que permanecería vigente. Régimen especial de determinados contratos de arrendamiento financiero. La nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades establece que este régimen será de aplicación cuando el arrendador sea una entidad de crédito o un establecimiento financiero de crédito. Régimen de tenencia de valores extranjeros ( ETVE ) Tres son las modificaciones principales en este régimen: a. Importe mínimo de la inversión para acceder al régimen, pasa de 6 a 20 millones de euros, cuando no se disponga del 5% de la participación mínima. b. Tratamiento de los dividendos percibidos de las ETVE por personas físicas residentes en España, los cuales se incorporarán en su IRPF como rentas del ahorro, a diferencia de la situación actual, en la que se integran en la base general. c. Se establece la posibilidad de que se beneficien del régimen especial de las ETVE las rentas exentas obtenidas en el extranjero por la entidad holding española a través de un establecimiento permanente. Régimen fiscal de mecenazgo. Se establece una deducción del 75% para los 150 primeros euros donados, y se modifican los porcentajes de deducción aplicables por las personas físicas en IRPF del 25% al 30%. Se establece un régimen transitorio para 2015 en el que se aplica el 27,5%. Se establece un régimen especial de fidelización por el cual las donaciones fidelizadas durante un mínimo de tres años tendrán un porcentaje mayor de deducción. Sociedades Anónimas Cotizadas de Inversión en el Mercado Inmobiliario (SOCIMI). En la nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades se establecen modificaciones sobre el régimen especial de las SOCIMIs. En primer lugar, se establece la excepción de retención la distribución de dividendos o participaciones en beneficios distribuidos por las SOCIMI en aquellos casos en los que

39 Página 39 de 40 la entidad perceptora sea una entidad que aplique, asimismo, este régimen especial y ambas entidades sean residentes fiscales en España, dicha medida será de aplicación a partir de 1 de enero de En segundo lugar, se modifica el régimen fiscal aplicable a los dividendos distribuidos por las SOCIMI con cargo a beneficios o reservas respecto a los que se hubiera aplicado el régimen especial y a las rentas obtenidas en la transmisión o reembolso de la participación en estas entidades, estableciéndose en estos casos que cuando el perceptor sea un contribuyente del Impuesto sobre Sociedades o del IRNR con establecimiento permanente no será de aplicación la nueva exención para evitar la doble imposición, esta modificación será de aplicación desde el 1 de enero de Del mismo modo, se modifica la restricción existente en la anterior normativa a la aplicación por parte de los socios no residentes de la SOCIMI de la exención en el IRNR de las rentas derivadas de las transmisiones de valores o el reembolso de participaciones en fondos de inversión realizados en alguno de los mercados secundarios oficiales de valores españoles únicamente será aplicable cuando la participación del socio sea igual o superior al 5%. Por lo tanto, en caso de participaciones minoritarias, inferiores al 5%, sí será posible aplicar esta exención. (vii) Inclusión de la Sociedad civil como contribuyente. Actualmente, dichas sociedades no tienen la consideración de sujeto pasivo a efectos del Impuesto sobre Sociedades, tributando como contribuyentes del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas mediante el régimen de atribución de rentas. Tras la aprobación de esta ley se procede la incorporación como contribuyente de estas sociedades cuando éstas tengan un objeto mercantil, en los supuestos en los que no tengan un objeto mercantil seguirán tributando en régimen de atribución de rentas. Se establece un régimen fiscal especial para la disolución y liquidación de sociedades civiles para supuestos en los que se les hubiese aplicado en régimen de atribución de rentas con anterioridad a 1 de enero de 2016 o que cumplan los requisitos para tributar por el Impuesto sobre Sociedades a partir de esa fecha. Gracias a este régimen se establece la exención en el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados en la modalidad de Operaciones Societarias y en el Impuesto sobre el Incremento de Valor de los Terrenos de Naturaleza Urbana por las adjudicaciones de los inmuebles a sus socios. Del mismo modo se regula en el IRPF, IRNR e Impuesto sobre Sociedades la transmisión de los activos y pasivos de la sociedad que se disuelve a sus socios. Del mismo modo, se establece un régimen transitorio para los contribuyentes que antes del 1 de enero de 2016 tributaban por el régimen de atribución de rentas y pasan a tributar en el Impuesto sobre Sociedades.

40 Página 40 de 40 (viii) Concepto de entidad patrimonial. Se define la entidad patrimonial como aquella en la que más de la mitad de su activo esté constituido por valores o no esté afecto a una actividad económica. Es decir, aquella cuya actividad principal consista en la gestión de un patrimonio mobiliario o inmobiliario. Del mismo modo, se determina el método de valoración de los activos, así como los que computan a estos efectos como valores. (ix) Concepto actividad económica Se añade de manera expresa el concepto de actividad económica definido como la ordenación por cuenta propia de los medios de producción y de recursos humanos o de uno de ambos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios. Se establece para los casos en los que se desarrolle la actividad de arrendamiento de inmuebles la obligación de que la ordenación de la actividad se realice a través de una persona empleada con contrato laboral a jornada completa. La nueva Ley del Impuesto sobre Sociedades entró en vigor el pasado 1 de enero de 2015, aunque podrá tener implicaciones en otros ejercicios. * * * * * La presente nota no es ni pretende ser asesoramiento legal. Su finalidad es puramente informativa. Si necesita cualquier aclaración o ampliación del contenido de la misma, le rogamos contacte con nuestro despacho [newsletter@ollerosabogados.com]. Maria de Molina, 39, 5ª planta, 28006, Madrid T F Roger de Lauria, , Valencia T F