Reconsideración, reclamo y apelación

Transcripción

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2 Reconsideración, reclamo y apelación Índice I. Procedimiento Contencioso Tributario Definición Medios probatorios, carga de la prueba y plazo probatorio Alcances del derecho a probar Medios probatorios que se admiten en el procedimiento contencioso administrativo Plazo para ofrecer y actuar las pruebas Vencimiento del plazo probatorio Pruebas de Oficio Medios probatorios extemporáneos Facultad de reexamen Desistimiento Definición Características del desistimiento Oportunidad para presentar el desistimiento II. Recurso de Reclamación Definición Sujetos Actos reclamables Resolución de determinación: Resolución de Multa Actos no reclamables Requisito del pago previo para interponer reclamaciones Requisitos de admisibilidad del recurso de reclamación Subsanación de requisitos de admisibilidad Plazo para resolver reclamaciones III. RECURSO DE APELACIÓN Definición Resolución ficta denegatoria que desestima la reclamación Presentación del recurso de apelación Requisitos de admisibilidad de la apelación Subsanación de requisitos de admisibilidad Plazo para resolver la apelación III. RECURSO DE RECONSIDERACIÓN Definición... 42

3 2. Fundamento Características Requisitos del recurso de reconsideración Plazo de interposición del recurso de reconsideración Plazo en que resuelve... 44

4 Reconsideración, reclamo y apelación I. Procedimiento Contencioso Tributario Antes de arribar a una definición es necesario conocer la diferencia entre proceso y procedimiento administrativo. Al respecto, Jorge Danós Ordoñez señala que el concepto de procedimiento administrativo se refiere a las actuaciones que se realicen en la órbita administrativa, en la cual es la propia Administración que actúa como parte y órgano de decisión de la controversia- quien dicta la correspondiente resolución, que por carecer de fuerza de verdad legal puede ser impugnada por los interesados ante el Poder Judicial, mientras que el concepto proceso administrativo o contencioso-administrativo ostenta un auténtico carácter jurisdiccional, por ser realizado ante una autoridad imparcial e independiente perteneciente a otro poder del Estado, cuyas decisiones tienen fuerza de verdad legal (cosa juzgada) Teniendo en cuenta lo expuesto, se concluye que los recursos de reclamación y apelación interpuestos ante la Administración Tributaria y el Tribunal Fiscal, respectivamente, se enmarcan dentro de las etapas del procedimiento contencioso-tributario, tal y como lo señala el artículo 124 del Código Tributario 1. Cuando este artículo prevé en su segundo párrafo que: Cuando la resolución sobre las reclamaciones haya sido emitida por órgano sometido a jerarquía, los reclamantes deberán apelar ante el superior jerárquico antes de recurrir al Tribunal Fiscal, se refiere a aquéllos casos regulados por normas específicas, como por ejemplo, los recursos de reclamación seguidos contra las municipalidades. Al respecto, se tiene que la anterior Ley Orgánica de Municipalidades aprobada mediante Ley N 27972, señalaba que contra la resolución emitida por el alcalde distrital debía interponerse el recurso correspondiente ante el alcalde provincial y luego ante el Tribunal Fiscal. Esto fue materia pronunciamiento por este órgano colegiado, quien mediante jurisprudencia de observancia obligatoria, estableció lo siguiente: Desde la entrada en vigencia de la Ley Orgánica de Municipalidades, Ley N 27972, el Tribunal Fiscal es el órgano competente para conocer las apelaciones formuladas contra las resoluciones emitidas por las municipalidades distritales dentro del procedimiento contencioso, toda vez que dicha norma suprimió el texto del artículo 9 de la Ley Orgánica de Municipalidades N De acuerdo al artículo 124 del Código Tributario, son etapas del procedimiento contencioso tributario: a) La reclamación ante la Administración Tributaria. b) La apelación ante el Tribunal Fiscal.

5 Las apelaciones formuladas contra resoluciones emitidas por las municipalidades distritales dentro de un procedimiento contencioso y que se encontrasen en trámite a la fecha de entrada en vigencia de la Ley Orgánica e Municipalidades, Ley N 27972, deben ser resueltas por las municipalidades provinciales. 1. Definición De lo antes expuesto, podemos concluir que el procedimiento contencioso tributario es el conjunto de actos dictados por la Administración Tributaria para resolver una controversia de carácter administrativo-tributario con el deudor tributario, quien en virtud a una actuación de aquélla considera que su derecho o interés ha sido lesionado por lo que interpone un recurso de reclamación yo apelación. En virtud a la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario, la cual señala que: En lo no previsto por este Código o en otras normas tributarias podrán aplicarse normas distintas a las tributarias siempre que no se les opongan ni las desnaturalicen. Supletoriamente se aplicarán los Principios del Derecho Tributario, o en su defecto, los Principios del Derecho Administrativo y los Principios Generales del Derecho, y de la Norma II del mencionado Título Preliminar, es que se aplica supletoriamente los principios del derecho administrativo como es el principio de legalidad, debido procedimiento, impulso de oficio, formalismo, verdad material, entre otros, señalados en el artículo IV de la Ley N Medios probatorios, carga de la prueba y plazo probatorio 2.1. Alcances del derecho a probar El derecho a la probar es un derecho fundamental que consiste en una manifestación del derecho a la tutela jurisdiccional efectiva y al debido proceso mediante el cual toda persona que se encuentre dentro de un procedimiento, sea de carácter administrativo o judicial, puede presentar los medios probatorios que resulten necesarios para acreditar su pretensión con la finalidad que sean valorados y produzcan certeza en el juzgador. En materia administrativa está directamente relacionado con el principio de verdad material. Este derecho se rige por varios principios como son el principio de preclusión, unidad, inmediación, utilidad, licitud, entre otros, los cuales se aplican para la admisión, actuación o valoración de los medios probatorios, seg{un corresponda, por lo tanto, no tiene carácter absoluto.

6 Existen determinados hechos que no son materia de actuación probatoria de acuerdo al artículo 166 de la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley N 27444, norma que resulta aplicable al procedimiento contencioso tributario, de acuerdo a la Normas II y IX del Título Preliminar del Código Tributario: Hechos notorios o públicos, respecto a hechos alegados por las partes cuya prueba consta en los archivos de la entidad. Como por ejemplo, las declaraciones juradas presentadas por los administrados de manera virtual o escrita. Hechos sobre los que se haya comprobado con ocasión del ejercicio de sus funciones. Cabe precisar que esto no impide que el administrado cuestione las conclusiones erróneas de la Administración Tributaria en base a las cuales afirma que el hecho está comprobado. Por ello, no basta con la sola alegación de los hechos sino con la presentación de documentos y demás pruebas que se admiten en un procedimiento contencioso tributario para que quede desvirtuado en parte o totalmente el hecho que la Administración Tributaria sostiene que está probado. Hechos sujetos a la presunción de veracidad, sin perjuicio de su fiscalización posterior. En virtud al principio de veracidad, se presume que los hechos argumentados por las partes son verdaderos por lo que la Administración Tributaria debe sujetarse a tales hechos, salvo que ocurran determinadas circunstancias Medios probatorios que se admiten en el procedimiento contencioso administrativo En cuanto al procedimiento contencioso tributario, el artículo 125 del Código Tributario señala que los medios probatorios que pueden actuarse en la vía administrativa son los documentos, la pericia y la inspección del órgano encargado de resolver, los cuales serán valorados por dicho órgano, conjuntamente con las manifestaciones obtenidas por la Administración Tributaria, conforme se aprecia a continuación.

7 Documentos a) Documentos: De acuerdo a la Tercera Disposición Final del Decreto Legislativo N 953 documento es todo escrito u objeto que sirve para acreditar un hecho y en consecuencia al que se le aplica en lo pertinente lo señalado en el Código Procesal Civil. Al respecto el artículo 234 del Código Procesal Civil señala que son documentos: Escritos públicos o privados Impresos Fotocopias Facsímil o fax Planos Cuadros Dibujos Radiografìas Cintas cinematográficas Microformas tanto en la modalidad de microfilm como en la modalidad de soportes informáticos y otras reproducciones de audio o video Telemática en general Demás objetos que recojan, contengan o representen algún hecho, o una actividad humana o su resultado. Fotografías

8 b) Inspección Rosendo Huamaní Cueva en su libro titulado Código Tributario Comentado 2 señala que: La inspección del órgano encargado de resolver implica la verificación, revisión y comprobación por funcionarios de la Administración Tributaria o del Tribunal Fiscal, de la información pertinente (sobre hechos, medios, bienes, productos, etc.) y la documentación comercial, contable y administrativa del deudor, e incluso de terceros, en relación con la cuestión en controversia. Agrega que en nuestra acepción de inspección también implica la verificación in situ, dejándose constancia de la situación, condición o circunstancia de hechos, actos, sujetos, bienes lugares, etc., lo cual puede ofrecerse como medio probatorio. c) Pericia El mencionado autor define a la prueba pericial como ( ) el pronunciamiento u opinión técnicocientífica, que consta en un dictamen, de técnicos con conocimientos especiales de naturaleza científica, tecnológica, industrial, artesanal, etc. Su objeto es claro y preciso: entregar a quién debe resolver un dictamen sobre aquéllas materias, artes u oficios que este desconoce o no estuviere obligado a conocer. De acuerdo con el artículo 126 del Código Tributario, si la Administración Tributaria solicita a entidades técnicas que se practique una pericia, asume el costo. Si lo realiza en cumplimiento de un mandato del Tribunal Fiscal solicita peritajes a otras entidades técnicas o cuando el Tribunal Fiscal ordena que éstos se realicen, el costo de la pericia será asumido en montos iguales por la Administración Tributaria y el apelante. d) Valoración conjunta con las manifestaciones Las manifestaciones son aquéllas obtenidas previamente por la Administración Tributaria en un procedimiento de fiscalización o verificación, esencialmente. No comprende las declaraciones de parte. Asimismo, su valoración se realiza de manera conjunta con los otros medios probatorios. En la RTF N se indicó que las declaraciones juradas presentadas por terceros no son medios probatorios admitidos en el procedimiento contencioso tributario. 2 HUAMANÍ CUEVA, Rosendo. Código Tributario Comentado, Jurista Editores E.I.R.L., quinta edición, Lima,

9 Asimismo, en la RTF N , el Tribunal Fiscal indicó que para que la Administración Tributaria observe la fehaciencia de las operaciones, debe contar con las pruebas suficientes que así lo demuestren, para lo cual deberá investigar todas las circunstancias del caso, actuando para tal efecto los medios probatorios pertinentes y sucedáneos siempre que sean permitidos por el ordenamiento tributario, valorándolos en forma conjunta y con apreciación razonada, de conformidad conb lo establecido en el artículo 125 del Código Tributario, los art{iculos 162 y 163 de la Ley N y el artículo 197 del Código Tributario Carga de la Prueba La carga de la prueba corresponde a quien afirma hechos que configuran su pretensión, o a quien los contradice alegando nuevos hechos. Al respecto se4 citan las siguientes RTF: RTF N : Que asimismo, de acuerdo con lo dispuesto por el artículo 196 del Código Procesal Civil vigente, de aplicación supletoria en virtud de la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario, la carga de la prueba corresponde a quien afirma hechos que configuran su pretensión o a quien los contradice alegando nuevos hechos, por tanto, si en el caso de autos la Administración señaló que los pagos por Impuesto a la Renta Cuarta Categoría de marzo y abril de 1993 no figuraban en su sistema, era ésta, quien tenía la responsabilidad de acreditar que éstos no fueron efectuados 3, por lo que la Administración no puede pretender invertir la carga de la prueba a la recurrente, más aún cuando ésta ya había acreditado dicha cancelación con la presentación de las copias certificadas de los mencionados recibos de pago. RTF N : Que de los criterios antes expuestos, resulta calro que este Tribunal, a efectos e analizar la realidad o no de una o varias operaciones de compra, ha fijado como criterio general que la carga de la prueba respecto a su existencia y/o realidad, recae primordialmente en el contribuyente que alega su existencia, pudiendo la Administración, mediante cruces de información, entre otros, aportar los elementos de prueba que considerase necesarios con la finalidad de acreditar la 3 Resaltado es nuestro.

10 inexistencia de estas 4, por lo que si un contribuyente noa porta elementos concluyentes, podría no acreditarse la realidad de sus operaciones aun cuando no se llegase a efectuar con terceros crice de información alguno Plazo para ofrecer y actuar las pruebas En general el plazo para ofrecer y actuar las pruebas es de treinta días hábiles, excepto en el caso de las resoluciones emitidas como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de transferencia, donde es cuarenta y cinco días hábiles; y, resoluciones que establezcan sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de establecimientos u oficina de profesionales independientes, así como las resoluciones que las sustituyan, es de cinco días hábiles, contados en todos los casos mencionados a partir de la fecha de interposición del recurso, según prevé el segundo párrafo del artículo 125 del Código Tributario. Según expone Rocío Liu Arévalo 5 en su artículo titulado Procedimiento Contencioso Tributario. El plazo probatorio no incluye el día de la interposición del recurso, concluye que este plazo probatorio empieza computarse a partir del día hábil siguiente a la fecha de interposición del recurso por las siguientes consideraciones que brevemente se exponen: - El artículo 183 del Código Civil peruano establece que el plazo se computa excluyendo el día inicial e incluyendo el día de vencimiento. Por ello, la referencia a la fecha de interposición significa que el inicio del cómputo está determinado por la interposición del recurso respectivo, pero no quiere decir que el plazo comprende como día inicial la citada fecha. Abona a lo expuesto, el artículo 184 del Código Civil que prevé que las reglas del artículo 183 son aplicables a todos los plazos legales o convencionales, salvo disposición o acuerdo diferente. Esta afirmación no se contradice con las Normas IX y XII del Título Preliminar del Código Tributario. Con la norma XII dado que ésta se refiere a días hábiles, lo cual no está en discusión pues los plazos del artículo 125 del Código Tributario han sido fijados en días hábiles. Asimismo, al no haber previsto el Código Tributario ni otras normas tributarias cómo se computan los plazos expresadas en días hábiles y teniendo en cuenta que la Norma IX señala que en lo no previsto por el Código Tributario le serán aplicables normas distintas a 4 El resaltado es nuestro. 5 LIU ARÉVALO, Rocío. Procedimiento Contencioso Tributario. El plazo probatorio no incluye el día de interposición del recurso. Revista Análisis Tributario Vol. XXIII N 272. p. 11 y 12.

11 las tributarias siempre que no se opongan ni las desnaturalicen, no puede entenderse que el artículo 183 del Código Civil se opone o desnaturaliza a las normas tributarias. - El artículo 125 del Código Tributario no señala que el plazo probatorio se debe computar incluyendo el día de interposición del recurso o incluyendo el día de la interposición de los alegatos en el caso del plazo probatorio del artículo 127 del Código Tributario, sino que únicamente estos plazos de computan a partir de la interposición del recurso o del día en que se formuló los alegatos, según el caso; siendo estos actos los que marcan el inicio del cómputo, lo cual no significa que el día inicial esté incluido dentro del plazo en cuestión. - De acuerdo al Diccionario de la Lengua Española de la Real Academia Española, la acepción del vocablo a partir que calza para este caso, es tomar un hecho, una fecha o cualquier otro antecedente como base para un razonamiento o cómputo, por lo tanto cuando los artículos 125 y 127 del Cïdigo Tributario señalan que el plazo probatorio se cuenta a partir de la fecha en que se interpone el recurso de apelación o a partir del día en que se formuló los alegatos quiere decir que la interposición del recurso o presentación de los alegatos es el hecho, fecha o antecedente que sirve como base para efectuar el cómputo del plazo probatorio, o a partir del cual se computa, pero no incluye el día inicial. De lo contrario los plazos probatorios de treinta, cuarenta y cinco o cinco días hábiles, o dos días hábiles (alegatos), se reducirían en uno menos. - La interpretación de la extensión y cómputo de los plazos probatorios que establece el Código Tributario debe realizarse al amparo del principio de informalismo recogido en el numeral 1.6 del artículo IV del Título Preliminar de la Ley N En tal sentido, el primer día hábil de los plazos probatorios a que se refieren el segundo y tercer párrafos de los artículos 125 y 127 del Código Tributario, es el día hábil siguiente a la interposición del recurso de reclamación o apelación Vencimiento del plazo probatorio En cuanto al vencimiento del plazo probatorio, la Administración Tributaria no requiere pronunciarse de manera expresa cuando ocurra. Sin embargo, si esta entidad emite pronunciamiento antes del transcurso del plazo, salvo que se declare fundado el recurso de reclamación o sea una cuestión de puro derecho conforme lo señala el artículo 142 del Código

12 Tributario, se incurre en nulidad de acuerdo al artículo 109 del Código Tributario dado que no se ha seguido el procedimiento legal establecido, afectándose el derecho de defensa del contribuyente Pruebas de Oficio El artículo 126 del Código Tributario señala que para mejor resolver el órgano encargado de resolver podrá, en cualquier estado del procedimiento, ordenar de oficio las pruebas que juzgue necesarias y solicitar los informes necesarios para el mejor esclarecimiento de los hechos. Como se verifica esta norma no delimita las pruebas que puede ordenar la Administración, a diferencia de lo que ocurre con el ofrecimiento y actuación de las pruebas por parte del contribuyente que interpone un recurso de reclamación o apelación. Esta delimitación se justifica en el principio de impulso de oficio recogido en el artículo IV del Título Preliminar de la Ley N referido a que, las autoridades deben dirigir e impulsar de oficio el procedimiento y ordenar la realización o práctica de los actos que resulten convenientes para el esclarecimiento y resolución de las cuestiones necesarias. A respecto Juan Carlos Morón Urbina 6 afirma lo siguiente: El fundamento del deber de oficialidad aparece en la necesidad de satisfacer el interés público inherente, de modo directo o indirecto, mediato o inmediato, en todo procedimiento administrativo ( ) La oficialidad impone a los agentes cumplir las siguientes acciones concretas: ( ) Impulsar el avance del procedimiento, solicitando cuantos documentos, informes, antecedentes, autorizaciones y acuerdos sean necesarios, incluso si fuere contra el deseo del administrado, cuando sean asuntos de interés público (como por ejemplo en caso de desistimiento y abandono) Medios probatorios extemporáneos Como se indicó anteriormente el derecho a probar tiene reconocimiento constitucional, sin embargo, es de configuración legal. Al respecto, en la RTF N , el Tribunal Fiscal, citando a Luis Durán Rojo, señala que el derecho a probar es de configuración legal dado que el legislador es quien interviene en su configuración, por ello, la ley es el cauce natural para configurar los alcances del citado derecho, obedeciendo su restricción a consideraciones de carácter 6 MORÓN URBINA. Comentarios a la Ley del Procedimiento Administrativo General, ob. cit. 7 Constituye jurisprudencia de observancia obligatoria.

13 económico, celeridad procesal o por razones de la naturaleza del hecho materia de prueba. En ese sentido, el Tribunal menciona lo siguiente: En ese sentido, se ha señalado que el derecho a probar tiene limitaciones intrínsecas referidas a la pertinencia, utilidad y licitud de los medios probatorios y limitaciones extrínsecas entre las que se encuentran las de legitimación y las temporales. Así en cuanto a las limitaciones temporales, se observa que los ordenamientos prevén que la prueba se proponga en un momento procesal oportuno 8. En nuestra legislación tributaria, podemos encontrar estos límites temporales, sin embargo, existen excepciones, específicamente, en el primer párrafo del artículo 141 del Código Tributario, el cual indica: No se admitirá como medio probatorio bajo responsabilidad, el que habiendo sido requerido por la Administración Tributaria durante el proceso de verificación o fiscalización no hubiera sido presentado y/o exhibido, salvo que el deudor tributario pruebe que la omisión no se generó por su causa o acredite la cancelación del monto reclamado vinculado a las pruebas presentadas actualizado a la fecha de pago, o presente carta fianza bancaria o financiera por dicho monto, actualizada hasta por nueve (9) meses o doce (12) meses tratándose de la reclamación de resoluciones emitidas como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de transferencia, posteriores de la fecha de la interposición de la reclamación. Es decir, si durante el procedimiento de fiscalización o verificación, SUNAT solicitó determinados documentos y el deudor tributario no los presentó, excepcionalmente serán admitidos en un procedimiento de reclamación cuando ocurra cualquiera de los dos supuestos 9 : El deudor tributario pruebe que la omisión no se generó por su causa M.P.E. SE ADMITE CUANDO: 8 El resultado es nuestro. 9 En la RTF N , el Tribunal Fiscal citando a Luis Durán Rojo indica que: Al respecto, el Código Tributario no sólo ha limitado la naturaleza de medios probatorios que puedan actuarse en la vía administrativa a los documentos, pericia y a la inspección sino que también ha precisado la oportunidad en la que deben ser presentados por razones ligadas al deber de colaboración de los administrados y como una forma de no dilatar el procedimiento contencioso tributario, lo que da orden a éste en función de los intereses que persigue.

14 - Acredite la cancelación del monto no reclamado vinculado a las pruebas presentadas actualizado. - Presente carta fianza bancaria o financiera por el monto reclamado actualizada hasta por 9 o 12 meses. Jurisprudencia de Observancia Obligatoria En un caso particular que fue materia de pronunciamiento del Tribunal Fiscal mediante la RTF N , el recurrente cuestionó la Resolución de Intendencia N /SUNAT de fecha 27 de agosto de 2008 que declaró infundado su recurso de reclamación presentado contra las Resoluciones de Determinación N y , giradas por el IGV de noviembre y diciembre de 2006, la Resolución de Determinación N , girada por la disminución del saldo a favor del IGV de setiembre de 2006 y la Resolución de Multa N , girada por haber incurrido en la infracción del numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario. Para el tema bajo análisis, nos centraremos en la Resolución de Determinación N Al respecto, la Administración Tributaria requirió al recurrente que presentara los medios de pago utilizados correspondiente a sus adquisiciones realizadas en el período setiembre de 2006; sin embargo, pese a habérsele notificado correctamente el requerimiento, el recurrente no exhibió la mencionada información, por lo que Sunat procedió a girar la resolución de determinación mencionada disminuyendo el saldo a favor del IGV de setiembre de 2006, al haber procedido al ajuste del crédito fiscal de dicho período. En la etapa de reclamación el recurrente ofreció como medios probatorios vouchers bancarios, copia de una carta dirigida por Fibras Marinas S.A.C, proveedor respecto del cual Sunat solicitó al recurrente los medios de pago por el IGV utilizado en el período setiembre 2006, entre otros documentos. Sin embargo, Sunat no los aceptó dado que el recurrente no acreditó que la omisión se debiera a causas no imputables a él, o pagó la deuda o la garantizó mediante una carta fianza. Como se indicó en líneas anteriores, el artículo 141 del Código Tributario señala que en la etapa de reclamación se admitirá el medio probatorio no presentado y/o exhibido durante el procedimiento de verificación o fiscalización, siempre que el recurrente efectúe el pago, afiance la deuda o pruebe

15 que la omisión respecto a la presentación de este medio probatorio no se generó por su causa. Como vemos, la aplicación del primer supuesto (pago o afianzamiento de la deuda) requiere que exista deuda tributaria pendiente de pago contenida en valores; por lo que, si en un procedimiento de fiscalización se emite una resolución de determinación que establece crédito tributario, un menor saldo a favor (como ocurrió en este caso) o se trata de recurso de reclamación interpuesto contra una resolución de intendencia que deniega o declara improcedente una solicitud presentada por el deudor tributario, no es posible cumplir con este requisito de pago o afianzamiento, siéndole de aplicación el segundo requisito, esto es, la probanza por parte del recurrente que la omisión de la presentación de dicho medio probatorio no se generó por su causa, sino por caso fortuito o fuerza mayor 10. En el caso mencionado cuando en la etapa de reclamación el recurrente presentó los vouchers bancarios, la copia de una carta dirigida por Fibras Marinas S.A.C, entre otros, debió acreditar el caso fortuito o fuerza mayor toda vez que no fueron presentados durante el procedimiento de fiscalización para acreditar la bancarización. Por ello, al no haber acreditado cualquiera de las dos situaciones, el Tribunal Fiscal confirmó la Resolución de Intendencia N /SUNAT 11, estableciendo el siguiente criterio de observancia obligatoria: En los casos en que no se haya determinado importe a pagar en el acto administrativo impugnado, a fin que la Administración Tributaria admita los medios probatorios presentados en la instancia de reclamación que, a pesar de haber sido requeridos, no fueron presentados en el procedimiento de verificación o fiscalización corresponde exigir al deudor tributario el cumplimiento de lo previsto por el artículo 141 del Código Tributario. Asimismo, en los casos en que no se haya determinado importe a pagar en el acto adminstrativo impugnado, a fin que el Trbunal Fiscal admita los medios probatorios presentados en instancia de apelación, que habiendo sido requeridos po la Administración Tributaria, no fueron presentados en la etapa de reclamación corresponde exigir al deudor el cumplimiento de lo previsto por el artículo 148 del Código Tributario. A efecto de admitir medios probatorios en etapa de reclamación o de apelación que habiendo sido requeridospor la Administraci{on en la etapa respectiva, no fueron presentados durante la fiscalización o verificaci{on o en instancia de reclamación, según 10 Al respecto, véase las RTF N , y Cabe mencionar que esta RTF también las otras resoluciones de determinación emitidas y la resolución de multa, estableciendo su validez.

16 corresponda, únicamente puede exigirse al deudor tributario que acredite que la omisión no se generó por su causa. 3. Facultad de reexamen El primer párrafo del artículo 127 del Código Tributario señala: El órgano encargado de resolver está facultado para hacer un nuevo examen completo de los aspectos del asunto controvertido, hayan sido o no planteados por los interesados, llevando a efecto cuando sea pertinente nuevas comprobaciones. De acuerdo con lo señalado por Huamaní Cueva 12, por medio de esta facultad, si bien el órgano resolutor puede examinar aspectos no planteados por los interesados (es decir, no planteados por la Administración Tributaria, al realizar la determinación o al fundamentar su resolución, o por el deudor tributario al impugnar), pero que sí resulten o se susciten del expediente, debe circunscribirse exclusivamente al asunto controvertido. El segundo párrafo y tercer párrafo del mencionado artículo señala: Mediante la facultad de reexamen el órgano encargado de resolver sólo puede modificar los reparos efectuados en la etapa de fiscalización o verificación que hayan sido impugnados, para incrementar sus montos o para disminuirlos. En caso de incrementar el monto del reparo o reparos impugnados, el órgano encargado de resolver la reclamación comunicará el incremento al impugnante a fin que formule sus alegatos dentro de los veinte (20) días hábiles siguientes. A partir del día en que se formuló los alegatos el deudor tributario tendrá un plazo de treinta (30) días hábiles para ofrecer y actuar los medios probatorios que considere pertinentes, debiendo la Administración Tributaria resolver el reclamo en un plazo no mayor de nueve (9) meses contados a partir de la fecha de presentación de la reclamación. Esto no implica que la Administración Tributaria pueda establecer nuevas infracciones, o varias los tributos o períodos. Al respecto, en la RTF N , el Tribunal Fiscal indicó que mediante la facultad de reexamen la Administración Tributaria no se encuentra autorizada a modificar o cambiar el sustento o motivación del reparo. En todo caso sólo podrá modificar el monto de los reparos sea incrementándolos o disminuyéndolos, encontrándose obligada a comunicar al 12 HUAMANÍ CUEVA. Código Tributario Comentado, ob. cit, p.764.

17 recurrente el incremento para que formule sus alegatos dentro del plazo de 20 días hábiles a la comunicación. Formulados los alegatos, el recurrente tendrá un plazo de treinta días hábiles para ofrecer y actuar los medios probatorios que considere pertinentes. En este caso, el plazo para resolver el reclamo es de nueves meses contados a partir de la fecha de la presentación de la reclamación. De acuerdo al último párrafo del artículo 127 del Código Tributario, contra la resolución que resuelve el recurso de reclamación incrementando el monto de los reparos impugnados sólo cabe interponer el recurso de apelación. En relación a lo previsto en el artículo 147 del Código Tributario, cuando se menciona a los aspectos inimpugnables, se refiere a aquéllos que el deudor no cuestionó al reclamar y no aquéllos que provienen de la facultad reexamen ejercida por la Administración Tributaria. 4. Desistimiento 4.1. Definición Juan Carlos Morón Urbina señala que 13 : ( ) el desistimiento constituye la declaración de voluntad expresa y formal en virtud del cual el administrado en función de sus propios intereses pretende, retirar los efectos jurídicos de cualquiera de sus actos procesales anteriores del procedimiento en curso instado por el, con alcance exclusivamente dentro del procedimiento en curso. En el ámbito tributario, el artículo 130 del Código Tributario señala que el desistimiento en el procedimiento de reclamación o de apelación es incondicional e implica el desistimiento de la pretensión. Por lo tanto, si el deudor tributario presenta su escrito de desistimiento y éste es aceptado por el órgano resolutor, no podrá interponer un recurso de reclamación o apelación, según corresponda, que verse sobre la misma pretensión, quedando firme el acto materia de impugnación. A manera de ejemplo, se menciona la RTF N , mediante la cual se confirmó la resolución de intendencia que declaró la improcedencia de un recurso de reclamación, en virtud a lo dispuesto en el numeral 2 del artículo 189 de la Ley N 27444, el cual precisa que el desistimiento de la pretensión impedirá promover otro procedimiento por el mismo objeto y causa. A pesar que Sunat había aceptado el desistimiento de la reclamación interpuesta en una primera 13 MORÓN URBINA. Comentarios a la Ley del Procedimiento Administrativo General, ob. cit, p.545..

18 oportunidad contra resoluciones de determinación y multa, el recurrente había realizado un nuevo cuestionamiento a dichos valores. Conforme al último párrafo del artículo 130 del Código Tributario, en lo no contemplado expresamente en este artículo le resulta de aplicación la Ley N 27444, lo cual resulta coherente con lo dispuesto en la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario que admite la aplicación supletoria de normas no tributarias siempre que éstas no se opongan o desnaturalicen a las normas tributarias. Ahora bien dado que el artículo 130 del Código Tributario indica expresamente que el desistimiento en el procedimiento de la reclamación o de la apelación es incondicional e implica el desistimiento de la pretensión, no es de aplicación supletoria el numeral del artículo 189 de la Ley N 27444, el cual contradice dicha disposición al indicar que el desistimiento del procedimiento importará la culminación del mismo, pero no impedirá que posteriormente vuelva a plantearse igual pretensión en otro procedimiento. Al respecto, se cita la RTF N donde se discutía la emisión de la resolución de determinación por impuesto predial del ejercicio Existe una excepción al desistimiento planteado en el procedimiento de reclamación o apelación. Al respecto, el tercer párrafo del artículo 130 del Código Tributario señala que: El desistimiento de una reclamación interpuesta contra una resolución ficta denegatoria de devolución o de una apelación interpuesta contra dicha resolución ficta, tiene como efecto que la Administración Tributaria se pronuncie sobre la devolución o la reclamación que el deudor tributario consideró denegada. En este caso, como vemos se trata de un desistimiento que no afecta a la pretensión sino al procedimiento Características del desistimiento - Es incondicional e implica el desistimiento de la pretensión. Al respecto, en la RTF N , se indicó que respecto de las apelaciones interpuestas contra la Resolución de Intendencia N /SUNAT en el extremo referido a las Resoluciones de Multa N y N , cabe indicar que al haberse aceptado el 14 Que finalmente, se debe señalar que respecto al desistimiento, no se resulta de aplicación el numeral del artículo189 de la Ley del Procedimiento Administrativo General invocado por el recurrente, por cuanto de acuerdo con el numeral 2 del artículo II del Título Preliminar de la referida ley, así como la Norma IX del Título Preliminar del Código Tributario, las disposiciones de la Ley del Procedimiento Administrativo General se aplican de forma supletoria en los aspectos no regulados por el Código Tributario, situación que no sucede en el caso de autos, en tanto dicho aspecto se encuentra expresamente regulado en el artículo 130 del Código Tributario, por lo que carece de sustento lo alegado.

19 desistimiento de la reclamación formulada contra dichos valores mediante la citada resolución de intendencia, procede confirmar la apelada dado que el desistimiento es incondicional e implica el desistimiento de la pretensión, de conformidad con lo establecido en el artículo 130 del Código Tributario Se presenta por escrito con firma legalizada del contribuyente o representante legal acreditado ante Sunat. De acuerdo al artículo 23 del Código Tributario debe contarse con poder especial para desistirse, de lo contrario el desistimiento no será aceptado. Véase la RTF N , donde el Tribunal Fiscal confirmó la resolución que declaró improcedente el desistimiento dado que no contaba con la firma legalizada del representante legal. - Es potestativo. Es decir el órgano encargado de resolver no se encuentra obligado a aceptarlo. Véase la RTF N , donde el Tribunal Fiscal indicó que la aceptación del desistimiento por parte de la Administración Tributaria se realiza conforme a su facultad discrecional Oportunidad para presentar el desistimiento De acuerdo al numeral del artículo 190 de la Ley N 27444, se puede desistir de un recurso administrativo antes que se notifique la resolución final en la instancia, determinando que la resolución impugnada quede firme, salvo que otros administrados se adhieran al recurso, en cuyo caso sólo tendrá efecto para quien lo formuló. II. Recurso de Reclamación 1. Definición Es la primera etapa del procedimiento contencioso tributario mediante la cual el deudor tributario cuestiona el acto o actos emitidos por la Administración Tributaria con la finalidad que lo ésta revise nuevamente. 15 RTF N : Que en tal sentido, y de acuerdo con las normas antes expuestas, al haberse aceptado el referido desistimiento culminó el procedimiento contencioso respecto a la resolución de Multa N , en tal sentido no procede que mediante la presente apelación la recurrente pretenda que tal aceptación se deje sin efecto.

20 2. Sujetos Los sujetos que pueden interponer recurso de reclamación son los deudores tributarios directamente afectados por actos de la Administración Tributaria, de acuerdo al artículo 132 del Código Tributario. Ahora bien, quiénes son los deudores tributarios?. De acuerdo al artículo 7 de la citada norma el deudor tributario es la persona obligada al cumplimiento de la prestación tributaria como contribuyente o responsable: a. Contribuyente: Es aquél que realiza, o respecto del cual se produce el hecho generador de la obligación tributaria, según lo señalado en el artículo 8 del Código Tributario. b. Responsable: Es aquél que, sin tener la condición de contribuyente, debe cumplir la obligación atribuida a este, conforme lo señala el artículo 9 del Código Tributario. Esto es, el responsable debe cumplir con la obligación o prestación tributaria del contribuyente frente al Fisco, a pesar que respecto de él no se produce el hecho generador de la obligación tributaria. Para que se atribuya responsabilidad solidaria debe señalarse de manera expresa. Por lo tanto, realizado el supuesto de hecho en la norma tributaria, la Administración Tributaria se encuentra facultada a realizar el cobro de la deuda al contribuyente o al responsable 16, siempre que se haya previsto de manera expresa la responsabilidad solidaria, con lo cual se facilita la labor de recaudación. A efectos de comprender la diferencia entre el responsable solidario, el responsable sustituto y el responsable subsidiario cabe citar las definiciones siguientes 17 : b. Responsable Sustituto: es aquel sujeto que por disposición de la ley, desplaza al deudor tributario de la relación jurídica tributaria; por lo tanto, se encuentra en lugar de el contribuyente. Ejemplo; actuación del padre frente a la obligación del hijo-contribuyente. c. Responsable subsidiario: son aquellos sujetos para quienes surge la obligación de pago de los tributos, únicamente cuando ésta fue incumplida por el contribuyente y los otros responsables. Por 16 Por ello se dice que el responsable se encuentra al lado del contribuyente. 17 Francisco Pantigoso Velloso da Silveira. IX Jornadas Nacionales de Derecho Tributario. Los sujetos pasivos responsables en materia tributaria. Algunas Reflexiones sobre la Responsabilidad Tributaria en la Sujeción Pasiva. (

21 ello se dice, que se encuentra obligado en defecto de el contribuyente, En estos casos, la Administración Tributaria deberá dirigirse primero contra el contribuyente y, en su defecto, contra el responsable; en ese sentido, resulta necesario que se acredite la imposibilidad de cobro al contribuyente. En primera instancia las entidades competentes para resolver estos recursos de reclamación son la Sunat, respecto a los tributos que administre, los Gobiernos Locales y otros que la ley señale, de acuerdo a lo establecido en el artículo 133 del Código Tributario. 3. Actos reclamables Son actos reclamables: 3.1 Resolución de determinación: a. Definición De acuerdo al artículo 76 del Código Tributario es el acto por el cual la Administración Tributaria pone en conocimiento del deudor tributario el resultado de su labor destinada a controlar el cumplimiento de las obligaciones tributarias, y establece la existencia del crédito o de la deuda tributaria, esto es, mediante la notificación de una resolución de determinación se concluye el procedimiento de fiscalización estableciéndose un crédito o deuda tributaria. El plazo para la emisión de la resolución de determinación no ha sido previsto expresamente por las normas tributarias, sin embargo, teniendo en cuenta lo establecido en los artículos 43 y 62 del Código Tributario se concluye que el plazo prescriptorio de la acción para determinar la obligación tributaria es de cuatro años, los cuales empiezan a computarse cuando el deudor tributario entrega el íntegro de la información solicitada en el primer requerimiento.por lo tanto, la notificación de una resolución de determinación tiene como límite dicho plazo. b. Requisitos El artículo 77 del Código Tributario señala que la resolución de determinación será formulada por escrito y expresará: a). El deudor tributario; b) El tributo y el período al que corresponda; c) La base imponible; d) La tasa; e) La cuantía del tributo y sus intereses; f) Los motivos determinantes del

22 reparo u observación, cuando se rectifique la declaración tributaria; g) Los fundamentos y disposiciones que la amparen; h) El carácter definitivo o parcial del procedimiento de fiscalización. Tratándose de un procedimiento de fiscalización parcial expresará, además, los aspectos que han sido revisados. c. Supuestos materia de reclamación Uno de los aspectos relacionados a la resolución de determinación que pueden dar lugar a la interposición de un recurso de reclamación es la vulneración al debido procedimiento. Por ejemplo: En un procedimiento de fiscalización definitiva, respecto del cual ha transcurrido el plazo de un año a que se refiere el artículo 62-A del Código Tributario, Sunat requiere al deudor tributario la exhibición de comprobantes de pago, y demás documentos que sustenten el volumen de ventas realizadas con su principal proveedor. Como el contribuyente no exhibe la información, Sunat aplica la presunción de ventas omitidas, y posteriormente notifica en base a ello, la resolución de determinación. Otro supuesto ocurre cuando una resolución de determinación ha sido emitida en un procedimiento de fiscalización parcial electrónico, y antes que transcurra el plazo de diez días hábiles para que el deudor tributario realice sus descargo, Sunat da por concluido el procedimiento. Otro caso en particular ocurre cuando la resolución de determinación ha sido emitida y luego notificada sin contener los motivos determinantes del reparo, dado que en este caso se vulnera el derecho de defensa del contribuyente. A manera de ejemplo, corresponde citar la RTF N , la cual declaró nulo el requerimiento en el que se solicitó al recurrente que sustentara las diferencias de inventario para un día anterior a la fecha de emisión del requerimiento, dado que ello resultaba imposible de cumplir, acarreando así su nulidad de acuerdo con lo previsto en el numeral 2 del artículo 109 del Código Tributario. Por ello, de conformidad con el numeral 13.1 del artículo 13º de la Ley del Procedimiento Administrativo General, Ley Nº 27444, declaró nulo todo lo actuado con posterioridad a la emisión de dicho requerimiento, tales como las resoluciones de determinación y de multa giradas, entre otros Resolución de Multa

23 a. Definición Es el acto administrativo emitido por la Administración Tributaria al haber incurrido el deudor tributario en la comisión de una conducta sancionable tipificada como infracción tributaria que genera la aplicación de una sanción de carácter pecuniario o no, como es el pago de un importe dinerario o el cierre del establecimiento de un local comercial. b. Requisitos En cuanto a los requisitos que debe contener la resolución de multa, el artículo 77 del Código Tributario señala que las resoluciones de multa contendrán necesariamente los requisitos establecidos en los numerales 1 y 7, esto es, el deudor tributario y los fundamentos y disposiciones que al amparen así como la referencia a la infracción, el monto de la multa y los intereses. Agrega que las multas que se calculen conforme al inciso d) del artículo 180 del Código Tributario- es decir, aquéllas relacionadas al tributo omitido, no retenido o no percibido, no pagado, el monto aumentado indebidamente y otros conceptos que se tomen en referencia - que se notifiquen como resultado de un procedimiento de fiscalización parcial deberán contener los aspectos que han sido revisados. c. Supuestos materia de reclamación Uno de los aspectos relacionados a la resolución de multa que puede dar lugar a la interposición de un recurso de reclamación, se presenta cuando la Administración Tributaria emite una resolución de multa con una base de cálculo errada o impone una sanción cuando la conducta no está tipificada como infracción tributaria. A manera de ejemplo, corresponde citar la RTF N mediante la cual el Tribunal Fiscal declaró nula la resolución de multa impugnada dado que ésta había sido emitida por incurrir en la infracción del numeral 1 del artículo 175 del Código Tributario (omitir libros); sin embargo, en el Anexo N 01 del Requerimiento N , que sustenta la infracción, se consigna que ésta presentó los referidos registros y libros, legalizados el 11 de marzo de 2002, lo cual implicaba que llevaba el indicado libro con atraso, y no que hubiera omitido llevarlo. Orden de Pago a. Definición

24 De acuerdo al artículo 78 del Código Tributario, la orden de pago es el acto en virtud del cual la Administración exige al deudor tributario la cancelación de la deuda tributaria, sin necesidad de emitirse previamente la resolución de determinación. De acuerdo al artículo antes mencionado, se emite en los casos siguientes: a) Por tributos autoliquidados por el deudor tributario. b) Por anticipos o pagos a cuenta, exigidos de acuerdo a ley. c) Por tributos derivados de errores materiales de redacción o de cálculo en las declaraciones, comunicaciones o documentos de pago. d) Tratándose de deudores tributarios que no declararon ni determinaron su obligación o que habiendo declarado no efectuaron la determinación de la misma, por uno o más períodos tributarios, previo requerimiento para que realicen la declaración y determinación omitidas y abonen los tributos correspondientes, dentro de un término de tres (3) días hábiles, de acuerdo al procedimiento establecido en el artículo siguiente, sin perjuicio que la Administración Tributaria pueda optar por practicarles una determinación de oficio. e) Cuando la Administración Tributaria realice una verificación de los libros y registros contables del deudor tributario y encuentre tributos no pagados. b. Requisitos En cuanto a los requisitos que deben contener las órdenes de pago que emita la Administración, tendrán los mismos requisitos formales que la resolución de determinación, a excepción de los motivos determinantes del reparo u observación. c. Supuestos materia de reclamo A manera de ejemplo corresponde citar la RTF N en virtud de la cual en aplicación del numeral 2 del artículo 109 del Código Tributario, el Tribunal Fiscal declaró la nulidad de la orden de pago dado que este valor no se encuadra en el numeral 3 del artículo 78 del Código Tributario pues no se sustenta en errores materiales de redacción o de cálculo en las declaraciones presentadas por la recurrente.

25 Resoluciones que establezcan sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, así como las resoluciones que las sustituyan a. Definición Estas resoluciones son aquéllas que se emiten a consecuencia de la inspección, investigación, control y/o verificación del cumplimiento de las obligaciones tributarias realizadas por el fedatario fiscalizador, para lo cual realiza la verificación de entrega de comprobantes de pago, control móvil, toma de inventario, arqueos de caja, valores y documentos, entre otros, dejando constancia de estos hechos que comprueba en las intervenciones en el acta probatoria, acta preventiva, notas de devolución y/o restitución, entre otros. b. Requisitos Las Resoluciones de Superintendencia N /SUNAT y N /SUNAT y normas modificatorias, aprueban los Reglamentos de la sanción de internamiento temporal de vehículos prevista en el artículo 182 del Código Tributario y de la sanción de comiso de bienes prevista en el Art. 184 del Código Tributario, señalando los rquisitos que estas resoluciones deben contener. c. Supuestos materia de reclamo A manera de ejemplo corresponde citar la RTF N , en la cual se indica que el fedatario fiscalizador consignó en el acta probatoria que la intervención se inició a las 11:30 am y culminó a las 5:00 pm, habiendo verificado que no se entregó el comprobante de pago por el servicio de legalización de firmas de carta poder y copias de DNI, luego que este se había cancelado. Al respecto, el Tribunal Fiscal consideró que esta situación resta fehaciencia al acta probatoria respecto de la comisión de la infracción dado que el numeral 2 del artículo 9º del Reglamento del Fedatario Fiscalizador establece que: ( ) El fedatario fiscalizador podrá adquirir bienes o servicios para su consumo o no, de éste o de sus acompañantes. Luego de ello, el Fedatario Fiscalizador acreditará su identificación con la credencial a que se refiere el artículo 3 º. Resoluciones que resuelvan las solicitudes de devolución.

26 a. Definición De acuerdo al artículo 163 del Código Tributario, las resoluciones que resuelven las solicitudes de devolución son reclamables. Al respecto el Tribunal Fiscal en la RTF N declaró nulo el concesorio de la apelación toda vez que al haber presentado la recurrente una solicitud de devolución de pagos en exceso, en aplicación del artículo 163 del Código Tributario, la resolución que emitió pronunciamiento sobre dicha solicitud constituye un acto reclamable, por lo que indicó que corresponde a la administración resolver el recurso impugnativo presentado por la recurrente, por ser competente para ello. Resoluciones que determinen la pérdida del fraccionamiento de carácter general o particular a. Definición El fraccionamiento es un mecanismo que permite pagar una deuda en cuotas. Para acogerse al fraccionamiento debe cumplirse con los requisitos señalados en la Resolución de Superintendencia N /SUNAT. Para el refinanciamiento, la base legal es la Resolución de Superintendencia N /SUNAT. A manera de ejemplo corresponde citar la RTF N , en la cual se declaró nula la apelada que declaró infundada la reclamación formulada contra una resolución de intendencia que declaró la pérdida del fraccionamiento otorgado al amparo del artículo 36 del Código Tributario, toda vez que el recurrente efectuó un pago que coincide en monto y período con la cuota N 7 del fraccionamiento materia de autos, así como en el número de la resolución aprobatoria correspondiente lo que evidenciaría la existencia de un error material al haberse consignado un número de RUC que no correspondería a quién efectuaba el pago, siendo que no se habría configurado la causal de pérdida de fraccionamiento alegada. Actos que tengan relación directa con la determinación de la deuda a) Resolución de intendencia que no otorga la exoneración de impuesto a la renta a una asociación sin fines de lucro que cumple con lo señalado en el artículo 19 de la Ley del Impuesto a la Renta. b) Resolución denegatoria ficta de la solicitud de prescripción. En la RF N se declaró infundada la queja presentada contra el SAT de la Municipalidad de Lima por no haber

27 elevado al Tribunal Fiscal el recurso de apelación interpuesto contra la resolución denegatoria ficta de la solicitud de prescripción presentada por la quejosa toda vez que contra dicha denegatoria ficta procedía que se formulara recurso de reclamación y no de apelación, de acuerdo con los artículos 162º y 163º del Código Tributario, siendo competente para conocer el recurso planteado la Administración y no el Tribunal Fiscal, no correspondiendo por tanto que se eleve el recurso a esta instancia c) Resolución que imputa responsabilidad solidaria. Al respecto mediante RTF N se declaró nula la resolución de alcaldía que elevó el recurso que el contribuyente calificó como apelación, toda vez que la imputación de responsabilidad solidaria al recurrente constituye un acto reclamable al tener relación directa con la determinación de la obligación tributaria, por lo que indicó que corresponde que se tramite la impugnación como una reclamación d) Resoluciones que convalidan actos. e) Resolución que deja sin efecto la renuncia a la exoneración del IGV. Al respecto mediante RTF N se declaró nulo el concesorio de la apelación interpuesta debido a que el recurso fue presentado contra una resolución que de oficio dejó sin efecto un beneficio otorgado a la quejosa en virtud del cual se eliminaba o disminuía su obligación tributaria, siendo que dicha resolución constituye un acto reclamable por estar vinculado con la determinación del deuda. Resolución contra resolución ficta denegatoria de devolución Procede la reclamación una vez vencido el plazo de 45 días hábiles a que se refiere el artículo 163 del Código Tributario. 4. Actos no reclamables Dentro de los actos no reclamables se encuentra: a) El requerimiento emitido en un procedimiento de fiscalización: Es un acto administrativo mediante el cual la Administración Tributaria solicita al contribuyente la información detallada en el inciso 1 del artículo 62 del Código Tributario, esto es, la exhibición y/o presentación de

28 libros, registros, documentos, etc. relacionados con la facultad que tiene la Administración para fiscalizar a los deudores tributarios 18. En la RTF N el Tribunal Fiscal señaló que no procede realizar un reclamo contra el Requerimiento de Fiscalización N MDLM/GR/SGFT, que dio inicio al procedimiento de fiscalización de las obligaciones tributarias del deudor tributario, dado que no se encuentra dentro de los supuesto contemplados en el artículo 135 del Código Tributario. Precisa que el deudor tributario puede interponer el recurso de reclamación contra las resoluciones de determinación, resoluciones de multa u órdenes de pago que se emita, o un recurso de queja antes que estos valores hayan sido notificados. b) El requerimiento de pago: En la RTF N , se aprecia que el contribuyente impugnó el Requerimiento de Pago del 12 de abril de 2008, mediante el cual la Administración le comunica que mantiene pendiente de pago la deuda contenida en la Resolución de Determinación N MJM/GR/JR emitida por arbitrios municipales de enero a diciembre de 2005, ascendente a S/ y que de no cancelarse la misma se iniciaría un procedimiento para su cobro. Al respecto, el Tribunal Fiscal señala que el requerimiento de pago no se encuentra dentro de los supuestos contemplados en el artículo 135 del Código Tributario como acto reclamable pues se trata de un documento meramente informativo, por medio del cual la Administración hace de conocimiento de la recurrente el monto que a la fecha de su emisión figura en sus registros como deuda por Impuesto al Patrimonio Vehicular y los procedimientos que seguirá para su cobro, y si bien pretende inducir al pago, no constituye un acto vinculado con la determinación de la obligación tributaria, sobre cuya base la Administración no puede requerirle el pago ni iniciarle un procedimiento de cobranza coactiva. c) La Resolución de Ejecución Coactiva u otras resoluciones coactivas, como las medidas cautelares de embargo. En la RTF N , se declararon infundadas las quejas presentadas, por no elevar los recursos de apelación formulados contra las resoluciones coactivas que declararon improcedentes las solicitudes de suspensión del procedimiento de cobranza coactiva, por cuanto una resolución de cobranza coactiva no es un acto respecto del cual procede la presentación de un recurso de reclamación que dé inicio a un procedimiento contencioso tributario en los términos previstos por el artículo 135 del Código Tributario. 18 Así como la sustentación legal y/o documentaria respecto de las infracciones u observaciones imputadas durante el procedimiento de fiscalización o la conclusión de éste.

29 d) La resolución de intendencia que resuelve el recurso de reclamación incrementando el monto de los reparos impugnados, a consecuencia del ejercicio de la facultad de reexamen, a que se refiere el último párrafo del artículo 127 del Código Tributario. Esta resolución sólo es apelable. e) La absolución de consultas. f) Las actas probatorias, no son actos reclamables sino las resoluciones de cierre, comiso o multa que se emitan sustentándose en dichas actas probatorias, sin perjuicio que el contribuyente pueda cuestionar la validez del acta probatoria dentro de un procedimiento contencioso tributario a través de un procedimiento de reclamación. Al respecto véase la RTF N g) La denegatoria de fraccionamiento o aplazamiento. Sólo son reclamables las resoluciones que determinan la pérdida. h) El acto de notificación. i) Las resoluciones emitidas por Sunat en cumplimiento de lo dispuesto en una RTF salvo que se incorporen cuestiones no discutidas anteriormente. 5. Requisito del pago previo para interponer reclamaciones 1. De acuerdo al artículo 136 del Código Tributario, el requisito del pago previo sólo se exige respecto de la totalidad de la deuda actualizada hasta la fecha en que se realice el pago, contenida en órdenes de pago (principio solve et repete: paga y reclama). 2. Este principio solve et repete admite una excepción que se configura cuando se presenta conjuntamente estas situaciones: a) La Administración Tributaria ha iniciado un procedimiento de cobranza coactiva contra el deudor tributario, y existen circunstancias que evidencien la improcedencia de la cobranza, las cuales deben ser probadas por el reclamante y constatadas por la Administración Tributaria. Por ejemplo, la presentación por parte del deudor tributario de una declaración jurada que determine menor obligación por arrastre incorrecto de saldos

30 de periodos anteriores; escrito de reconocimiento de pago con error; solicitud de compensación en trámite, deuda prescrita, etc, referidos a la deuda materia de cobranza. b) El deudor tributario interpone la reclamación dentro del plazo de 20 días hábiles de notificada la orden de pago. Es decir si ocurren ambos supuestos no resulta exigible el pago de la deuda contenida en la orden de pago impugnada, salvo que el recurrente reclame parcialmente el monto de la deuda contenida en esta orden de pago, supuesto en el que deberá acreditar el pago de la parte no reclamada, para que su recurso de reclamación sea admitido, sin perjuicio del cumplimiento de los demás requisitos contenidos en el artículo 137 del Código Tributario, en lo que sea pertinente. El plazo para admitir y resolver estas reclamaciones es de noventa días hábiles, correspondiendo que el ejecutor coactivo suspenda el procedimiento de cobranza coactiva hasta que se verifique la exigibilidad de la deuda tributaria, según lo establecido en el artículo 119 del Código Tributario. 3. En relación a resoluciones de determinación y multa, se exige acreditar la cancelación de la deuda tributaria actualizada hasta la fecha de pago y que no es materia de reclamo. Si el deudor no cumple, el reclamo será declarado inadmisible. 6. Requisitos de admisibilidad del recurso de reclamación De acuerdo al artículo 137 del Código Tributario los requisitos de admisibilidad del recurso de reclamación son:

31 a. Escrito El escrito debe ser fundamentado Autorizado por letrado en los lugares donde la defensa fuera cautiva. Debe contener el nombre del abogado que lo autoriza, su forma y número de registro hábil. Se debe adjuntar al escrito el Formulario Los Formularios 6000 y 6001 fueron aprobados mediante la Resolución de Superintendencia N 83-99/SUNAT, la cual fue modificada por Resolución de Superintendencia N /SUNAT. b. Plazo El plazo para interponer el recurso de reclamación son los siguientes: ACTOS RECLAMABLES Resolución de Determinación Resolución de Multa PLAZO PARA INTERPONER EL RECURSO DE RECLAMACIÓN 20 días hábiles DÍAS HÁBILES COMPUTADOS DESDE: El día hábil siguiente a aquél en que se notificó el acto o resolución recurrida.

32 Resolución que resuelve la solicitud de devolución Resolución que determina la pérdida del fraccionamiento Actos que tengan relación directa con la determinación de la deuda tributaria Resoluciones que establezcan sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, así como las resoluciones que las sustituyan 5 días hábiles Resolución ficta denegatoria de devolución Vencido el plazo de 45 días hábiles En el caso de las resoluciones que establezcan sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, así como resoluciones que determinan la pérdida del fraccionamiento general o particular y contra los actos vinculados con la determinación de la deuda, de no interponerse el recurso de reclamación en el plazo antes mencionado, estas resoluciones y actos quedarán firmes. c. Pago o carta fianza Se realiza el pago de la deuda o se afianza en los siguientes casos:

33 a) De acuerdo al primer párrafo del artículo 136 del Código Tributario, si el recurrente interpone recurso de reclamación contra una orden de pago, es necesario acreditar el pago de la totalidad de la deuda, salvo que se presente circunstancias que evidencien la improcedencia de la cobranza coactiva iniciada contra el deudor tributario, según lo dispone el artículo 119 del citado código. Mediante la RTF N , el Tribunal Fiscal declaró infundada la queja interpuesta, verificándose que la orden de pago fue notificada conforme a ley. Señala que el hecho que la quejosa haya interpuesto recurso de reclamación, no implica que dicho valor deje de ser exigible coactivamente, según lo dispuesto por el artículo 115 del Código Tributario. Asimismo, el artículo 119 del citado código no establece dentro de los supuesto de conclusión o suspensión del procedimiento de cobranza coactiva la interposición del recurso de reclamación contra la orden de pago, no apreciándose en autos el supuesto de excepción a que se refiere el numeral 3 del inciso a) del artículo 119 del Código Tributario. b) De acuerdo al segundo párrafo del artículo 136 del Código Tributario, si el deudor tributario reclama parcialmente la resolución de determinación o multa debe acreditar el pago de la parte de la deuda no reclamada para que su recurso sea aceptado. c) De acuerdo al artículo 137 del Código Tributario, si el recurrente interpone recurso de reclamación contra resoluciones de determinación o multa de manera extemporánea, deberá acreditar el pago de la totalidad de la deuda reclamada, actualizada hasta la fecha de pago, o presentar carta fianza bancaria o financiera por el monto de la deuda actualizada hasta por nueve meses posteriores a la fecha de interposición de la reclamación, con una vigencia de nueve meses, debiendo renovarse por períodos similares dentro del plazo que señale la Administración. El plazo de nueve meses para cada caso será de 12 meses, tratándose de la reclamación de resoluciones emitidas como consecuencia de la aplicación de las normas de precios de transferencia. c.1. Qué ocurre si la reclamación se declara infundada o fundada en parte y el deudor apela la resolución? En este caso, el deudor tributario deberá mantener la vigencia de la carta fianza bancaria o financiera actualizada hasta por el plazo que se indicó en los párrafos anteriores, tratándose de resoluciones de determinación, resoluciones de multa o precios de transferencia.

34 c.2. Qué ocurre con la carta fianza cuando el Tribunal Fiscal confirma o revoca en parte la resolución apelada, o no fue renovada de acuerdo a las condiciones señaladas por la Administración Tributaria? La carta fianza será ejecutada. Si a consecuencia de ello se genera un saldo a favor del deudor tributario, será devuelto de oficio. En este punto cabe citar a la RTF N donde el Tribunal Fiscal confirmó la resolución apelada que declaró inadmisible el recurso de reclamación interpuesto contra la resolución de multa, girada por la infracción tipificada en el numeral 9 del artículo 174 del Código Tributario, debido a que la recurrente presentó el citado recurso una vez vencido el plazo de cinco días a que se refiere el artículo 137 del Código Tributario, sin acreditar el pago previo, no obstante que fue requerida para ello. 7. Subsanación de requisitos de admisibilidad Si el recurso de reclamación no cumple con los requisitos de admisibilidad, la Administración Tributaria le concederá un plazo de quince días hábiles para que subsane las omisiones, salvo cuando se trate de resoluciones que establezcan sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, así como las resoluciones que las sustituyan, donde el plazo para subsanar es de cinco días hábiles. Si las deficiencias no son sustanciales, la Administración Tributaria podrá subsanarla de oficio. Si el reclamante no subsana, el recurso de reclamación será declarado inadmisible. Cuando se haya reclamado en un solo recurso dos o más resoluciones de la misma naturaleza y alguna de éstas no cumpla con los requisitos previstos en la ley, el recurso será admitido a trámite sólo respecto de las resoluciones que cumplan con dichos requisitos, declarándose la inadmisibilidad respecto de las demás. 8. Plazo para resolver reclamaciones

35 De acuerdo al artículo 142 del Código Tributario son los siguientes: ACTO RECLAMADO PLAZO PARA RESOLVER EL RECURSO DE RECLAMACIÓN PLAZO COMPUTADO DESDE: Resoluciones de determinación Resoluciones de Multa Orden de Pago Otros 09 meses incluido el plazo probatorio Resoluciones emitidas como consecuencia de la aplicación de precios de transferencia Resoluciones que establezcan sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, así como las resoluciones que las sustituyan. Denegatoria tácita de solicitudes de devolución de saldos a favor de los exportadores y pagos indebidos o en exceso 12 meses incluido el plazo probatorio 20 días hábiles incluido el plazo probatorio 02 meses La fecha de presentación del recurso de reclamación El CT no lo precisa sin embargo, se entiende que el plazo se computa desde el día hábil siguiente al

36 vencimiento del plazo de 45 días. Orden de pago, con circunstancias que evidencien que la cobranza podría ser improcedente, y siempre que se haya interpuesto en el plazo 90 días hábiles La fecha de presentación del recurso de reclamación. En el caso de cuestiones de puro derecho y reclamaciones que se declaren fundadas, la Administración Tributaria puede resolver antes del vencimiento del plazo probatorio. a. En caso que la Administración Tributaria requiera al interesado que dé cumplimiento a un trámite, qué efectos tiene en los plazos mencionados? El cómputo de estos plazos se suspende desde el día hábil siguiente a la fecha de notificación del requerimiento hasta la fecha de su cumplimiento.

37 III. RECURSO DE APELACIÓN 1. Definición De acuerdo con el artículo 143 del Código Tributario es el órgano resolutor encargado de resolver en última instancia administrativa las reclamaciones sobre materia tributaria, general y local, inclusive la relativa a las aportaciones a ESSALUD y a la ONP, así como las apelaciones sobre materia de tributación aduanera. Por lo tanto, contra lo actuado por el Tribunal Fiscal cabe iniciar el proceso contencioso administrativo en la vía judicial. 2. Resolución ficta denegatoria que desestima la reclamación Cuando el deudor tributario interpone recurso de reclamación y la Administración Tributaria no notifica la resolución que contiene la decisión final dentro de los plazos a que se refiere el artículo 142 del Código Tributario, el deudor puede optar por continuar esperando esta decisión final o considerar desestimada la reclamación e interponer un recurso de apelación: a) Ante el superior jerárquico, si se trata de una reclamación y la decisión debía ser adoptada por un órgano sometido a jerarquía. b) Ante Tribunal Fiscal, si se trata de una reclamación y la decisión debía ser adoptada por un órgano respecto del cual puede recurrirse directamente al Tribunal Fiscal. 3. Presentación del recurso de apelación Se presenta ante el órgano que dictó la resolución apelada. Si el recurso cumple con los requisitos de admisibilidad, se elevará el expediente dentro de los 30 días hábiles siguientes a la presentación de la apelación. Este plazo se reduce a quince días cuando se trata de la apelación de resoluciones que resuelvan los reclamos sobre sanciones de comiso de bienes, internamiento temporal de vehículos y cierre temporal de establecimiento u oficina de profesionales independientes, así como las resoluciones que las sustituyan

38 4. Requisitos de admisibilidad de la apelación De acuerdo al artículo 145 del Código Tributario los requisitos de admisibilidad del recurso de apelación son: a. Escrito El escrito debe ser fundamentado. Autorizado por letrado en los lugares donde la defensa fuera cautiva. Debe contener el nombre del abogado que lo autoriza, su forma y número de registro hábil. Se debe adjuntar al escrito el Formulario Los Formularios 6000 y 6001 fueron aprobados mediante la Resolución de Superintendencia N 83-99/SUNAT, la cual fue modificada por Resolución de Superintendencia N /SUNAT. b. Plazo El plazo para interponer el recurso de apelación son los siguientes: ACTOS APELABLES PLAZO PARA INTERPONER EL RECURSO DE APELACIÓN