analogía es admisible en aquellas partes del ordenamiento tributario que no aparezcan expresamente reservadas a la ley.

Transcripción

1 CONCLUSIONES 1.- La interpretación de normas jurídicas tiene como objetivo descubrir su sentido y alcance, así como, medir su precisa extensión para poder aplicarlas a las relaciones sociales que intenta regular. Esta labor hermenéutica no sólo se limita al esclarecimiento de dispositivos de difícil captación, sino que toda norma jurídica requiere ser interpretada para su posterior aplicación, es el caso de la Norma VIII de nuestro Código Tributario. El criterio de interpretación adoptado en este trabajo de investigación es el axiológico, pudiendo en consecuencia hacer uso de todos los métodos de interpretación aceptados por el Derecho en la medida que resulten aplicables. 2.- La doctrina que influyó en la redacción del primer texto de la Norma VIII fue el criterio de la realidad económica, acogida en nuestro país con el Decreto Legislativo 816, modificado por la Ley N El mencionado Decreto Legislativo contenía una repetición casi textual del artículo 2 de la Ley argentina. Y si bien no acoge el método económico en estado puro, éste sí es asumido en nuestro Ordenamiento. De acuerdo a dicha redacción se facultaba a SUNAT a establecer el verdadero hecho imponible realizado examinando dos aspectos. De un lado, las relaciones económicas buscadas por las partes, entendiéndose como tales al intercambio económico que es propio del tipo de negocio jurídico realizado. El otro aspecto, era la intención, motivación o justificación económica de los deudores tributarios para realizar la operación. 3.- Con la modificación operada vía la Ley N y, al haberse suprimido el segundo acápite del segundo párrafo de la Norma VIII se elimina cualquier atisbo de interpretación en base a criterios exclusivamente económicos que dejara de lado la interpretación jurídica.

2 Así, SUNAT ya no puede examinar la finalidad o intención económica buscada por las partes al realizar la operación. Sólo tendrá la facultad de verificar los hechos realizados atendiendo a las relaciones económicas perseguidas, a efectos de establecer si se encuentran subsumidos en el supuesto de hecho descrito en la norma. Esa facultad lleva implícita la de dejar de lado la formalidad jurídica del acto o negocio realizado por el contribuyente cuando ésta resulte incongruente con los actos o negocios económicos efectivamente realizados. 4.- Sobre el sentido de los términos empleados en el primer párrafo de la Norma VIII se puede decir que los términos normas tributarias, métodos de interpretación y Derecho deben entenderse según el significado acuñado por la Teoría General de Derecho. En el segundo párrafo, el término determinar debe ser entendido en su sentido usual; la palabra verdadera, relativa a verdad, está empleada también en sentido usual; el término naturaleza alude a la naturaleza jurídica, por tanto debe ser entendido en su acepción técnico jurídica. Hecho imponible está empleado en sentido técnico jurídico tributario, referente a la operación realizada por los contribuyentes. El término económicas debemos entenderla en su sentido técnico, como referente a la ciencia de la Economía; efectivamente se emplea en su acepción usual y; la palabra deudor tributario deberá ser entendido según su significado técnico jurídico tributario, pues alude a la persona obligada al cumplimiento de la prestación tributaria como contribuyente o responsable. Respecto los términos del tercer párrafo, se puede decir que la palabra interpretación entendida en función de la unidad total de la oración refiere a la integración de normas tributarias. Tributos en su sentido técnico jurídico tributario, hace alusión tanto a impuestos, tasas (licencias, arbitrios y derechos) como a contribuciones. El término exoneración deberá ser entendido en su significado técnico jurídico

3 tributario, es decir, exoneraciones tributarias. Y, en lo que respecta al término Ley, se considera que el legislador hace referencia a ley en sentido estricto, aquellas derivadas del Legislativo o del Ejecutivo de ser el caso. 5.- Al parafrasear el primer, segundo y último párrafo de la Norma VIII se deduce lo siguiente. En cuanto al primer párrafo se concluye que al aplicar las diversas normas tributarias (ley en sentido amplio) el intérprete está habilitado a usar todos los métodos de interpretación admitidos por el Derecho. Es decir, aquellos aceptados por la doctrina mayoritaria actual: método literal o gramatical, sistemático, el de la ratio legis, el histórico y el sociológico. Respecto al segundo párrafo se puede concluir que para establecer si una operación está o no gravada con un tributo, SUNAT buscará descubrir lo que realmente ha ocurrido, al margen de la denominación o nombre que las partes le hayan dado al negocio o acto realizado. Para ello, la Administración Tributaria en el proceso de subsunción de los hechos ocurridos en la norma jurídica que establece un tributo podrá tener en cuenta e investigar los actos, situaciones y relaciones económicas que realmente hayan realizado, perseguido o establecido las partes, pudiendo en consecuencia determinar si surge o no la obligación tributaria. Del último párrafo se puede decir que la creación de cualquier tributo, sanción o exoneración es tarea exclusiva del Poder Legislativo o Ejecutivo en caso de delegación de facultades. Por tanto, vía interpretación no se pueden crear nuevos supuestos de incidencia o gravar a personas distintas de las señaladas en la ley. Es decir, se proscribe el uso de la analogía en Derecho Tributario, sin embargo, ésta no es absoluta, sólo rige para los aspectos esenciales del tributo, los cuales están sujetos al principio de reserva de ley. De este modo, la

4 analogía es admisible en aquellas partes del ordenamiento tributario que no aparezcan expresamente reservadas a la ley. 6.- Se puede recurrir a la Norma IV y VI del Título Preliminar del Código Tributario y a los artículos 74 y 45 de nuestra Constitución Política para entender mejor a la Norma VIII. A partir de tal estudio puede establecerse que nuestro Ordenamiento Jurídico regula el respeto por la legalidad y, en consecuencia no se admite el uso de métodos de interpretación que en la práctica faculten a SUNAT a crear nuevos supuestos de incidencia. 7.- También se puede conocer el sentido de la Norma VIII acudiendo a los principios rectores en materia tributaria. De acuerdo al principio de igualdad, el segundo párrafo evita que algunos contribuyentes usando artificios legales o por error en la denominación del negocio celebrado, alteren el nacimiento de la obligación tributaria. Ello responde al trato por igual que deben recibir todos los ciudadanos una vez que incurran en el supuesto de hecho tipificado en la norma tributaria, al margen de lo que formalmente manifiesten. Se puede decir que el principio de igualdad incluye no sólo la igualdad ante la ley, sino también la igualdad en la aplicación de la ley. Así también, dicho dispositivo está en perfecta relación con el principio de capacidad económica, pues si un contribuyente manifiesta posesión de riqueza debe contribuir al gasto público según las normas tributarias establecidas, pese a los artificios que use para evitar que esa riqueza sea ostensible. De igual forma, se daría cumplimiento al principio de igualdad, pues, tanto los que efectivamente hacen ostensible su capacidad económica como los que intentan ocultarla pagarían su deuda tributaria.

5 8.- Respecto los principios del Derecho Administrativo aplicables en Derecho Tributario cabe mencionar el artículo IV.1.11 de la Ley del Procedimiento Administrativo General (Ley N 27444) el cual establece el principio de verdad material. De acuerdo a este principio se puede entender porqué la Administración Tributaria cuenta con la facultad de calificación de hechos, pues mediante ésta se llega a descubrir la verdadera naturaleza jurídica de la operación, dejando de lado la verdad formal declarada por las partes y buscar la verdad material de los hechos. Es decir, identificar el real negocio celebrado por los contribuyentes, debiendo la Administración actuar con arreglo a la Ley. 9.- Ahondando en los resultados del análisis literal de la Norma VIII y atendiendo a la distinción que efectúa la doctrina entre hipótesis de incidencia y hecho imponible, puede establecerse que el segundo párrafo de la Norma VIII regula la interpretación de hechos, conocida en la doctrina como calificación. Esta operación de calificación consiste en una confrontación de la ley con el supuesto ocurrido en la realidad, el cual es descrito en la norma, de modo que pueda verificarse en qué medida el hecho concreto se corresponde con lo señalado en el dispositivo legal en el cual se intenta subsumirlo. Para realizar una buena calificación de hechos y llegar a conocer certeramente qué ocurrió en la realidad, se debe atender a las relaciones económicas buscadas por las partes. Esto significa analizar el real contenido y trasfondo de las transacciones comerciales que realizan las empresas, verificando para ello toda la documentación y sustentación pertinente, así como las propias características y naturaleza de cada operación. Éste será un elemento que ayude a determinar cuál es el verdadero negocio perseguido por las partes y una vez conocido éste se podrá confrontarlo con alguna norma del ordenamiento, estableciéndose la calificación jurídica del hecho. Así, se estará en condiciones de

6 determinar si el negocio se subsume o no en una hipótesis de incidencia naciendo la obligación tributaria La Norma VIII atribuye a SUNAT la facultad de determinar la verdadera naturaleza del negocio realizado atendiendo a las relaciones económicas perseguidas por las partes, de este modo deberá comparar el negocio realizado con el fin perseguido por éstas. Además, debe evaluar si el fin buscado se ajusta al fin típico de la forma negocial empleada. Los efectos económicos buscados por las partes están representados en la finalidad típica de los tipos civiles, es decir éstos están delimitados en una figura jurídica como lo son los negocios típicos. Así, la Administración Tributaria podrá comprobar si el negocio realmente realizado por las partes encaja en las notas definitorias de la finalidad típica del que las partes dicen estar realizando, valorando para ello las finalidades económicas perseguidas para contrastarlas con las que son propias del negocio típico que dicen llevar a cabo. 11- La Norma VIII califica en orden a la verdadera naturaleza de la operación realizada por los contribuyentes, por consiguiente debe existir una naturaleza. Esto es factible sólo en los casos de simulación relativa en la cual las partes ocultan el verdadero negocio vía una formalidad diferente a la que realmente corresponde; pero no en los de simulación absoluta, pues aquí no hay nada detrás de la fachada negocial, la cual es usada para falsedades absolutas con el propósito de crear una apariencia de realidad que permita obtener un beneficio fiscal, una subvención, entre otros. 12- Por otro lado, al haberse suprimido la facultad de examinar la intención o finalidad de las partes, la Norma VIII no constituye un mecanismo contra el fraude de ley tributaria, pues para determinar la

7 existencia de este mecanismo elusorio se debe analizar su intencionalidad, ello al margen de que quien actúa en fraude de ley tributaria realiza un hecho equivalente y no el hecho imponible. Por otro lado, habiéndose proscrito el uso del criterio económico y el recurso de la analogía, la Norma VIII no puede ser usada en casos de fraude. Sólo faculta a determinar la verdadera naturaleza del hecho imponible atendiendo a las relaciones económicas perseguidas, pudiendo dejar de lado la formalidad jurídica del acto o negocio declarada por el contribuyente, cuando ésta resulte incongruente con los actos o negocios económicos efectivamente realizados Expuesto todo lo anterior, se considera oportuno señalar: -En lo que respecta a la facultad de calificación otorgada a SUNAT, ésta debería ser normada en un artículo independiente, a efectos de evitar sea confundida como un método de interpretación. - Además de ello y con el propósito de evitar interpretaciones por parte de la Administración Tributaria que den pie al uso indebido del criterio de la realidad económica, la redacción del artículo dedicado a la calificación de hechos podría estar formulada de la siguiente manera: Calificación de hechos. A efectos de determinar el nacimiento de la obligación tributaria, la Administración Tributaria atenderá a la verdadera naturaleza jurídica del hecho, acto o negocio realizado, prescindiendo de la forma o denominación que las partes le hubiesen dado. - En lo que respecta a la prohibición de la analogía, sería recomendable ésta sea regulada en un artículo independiente, haciendo referencia expresa a ella.

8 Prohibición de la analogía. No se admitirá el uso de la analogía para crear tributos, o ampliar los límites estrictos del ámbito del hecho imponible, establecerse sanciones, concederse exoneraciones y demás beneficios o incentivos fiscales, ni extenderse las disposiciones tributarias a personas o supuestos distintos de los señalados por la ley.