UNIVERSIDAD NACIONAL DE SAN LUIS FACULTAD DE CIENCIAS ECONOMICAS JURIDICAS Y SOCIALES DEPARTAMENTO DE CIENCIAS ECONOMICAS AREA CONTABLE-IMPOSITIVA GUIA DE EXPOSICIÓN TEÓRICA DEL CURSO DE NIVELACIÓN EN CONTABILIDAD Elaborado por el LIC. JUAN ( Pany ) A. FERNÁNDEZ - año 2010 1
LAS ORGANIZACIONES UNIDAD I: LA CONTABILIDAD Y SUS OBJETIVOS Ente: es todo lo que es, existe o puede existir. Los entes se pueden clasificar Entes naturales: personas físicas o de existencia visible. Entes ideales: organizaciones de individuos de una existencia ideal. Las organizaciones son sistemas sociales compuestos por individuos y grupos de individuos que, mediante la utilización de recursos, desarrollan un sistema de actividades interrelacionadas y coordinadas, para el logro de un objetivo común, dentro de un contexto con el que establecen una influencia recíproca. Elementos de una organización: Individuos que la forman. Uno o más objetivos básicos a lograr. Metas específicas a cumplir que se derivan de los objetivos básicos. Una cierta actividad encaminada al logro de las metas y objetivos propuestos. Recursos con que debe contar la organización. A este conjunto de elementos, una parte de la doctrina, denomina hacienda. La organización es un ente distinto al de sus propietarios ( p.ejem.: una institución deportiva es un ente que tiene como propietarios a sus socios que son entes distintos al club). Una persona física puede participar de la propiedad de una o varias organizaciones. Una organización puede participar de la propiedad de una o varias organizaciones. Clasificación de las organizaciones: Se las puede clasificar según diversos criterios: 1. Por sus fines: Organizaciones con fines de lucro: comerciales industriales 2
de servicios financieras agropecuarias otras A la organización con fines de lucro se la denomina empresa. Persiguen como objetivo maximizar ganancias, aunque puede tener otros objetivos secundarios Organizaciones sin fines de lucro: deportivas religiosas asistenciales educativas otras. No persiguen como objetivo maximizar ganancias, sino cumplir sus finalidades específicas. 2. Por su naturaleza jurídica: Organizaciones de derecho privado: unipersonales: un único propietario. sociedades pluripersonales: varios propietarios Fundaciones, asociaciones civiles, otras. Sociedades comerciales: Sociedades de personas (Son: colectiva, en comandita simple, de capital e industria). Sociedades por cuotas ( Es: la de responsabilidad limitada -SRL ) Sociedades por acciones o de capital (Son: la anónima SA; en comandita por acciones; de economía mixta) Sociedades accidentales o en participación Organizaciones de derecho público: Estado nacional Estados provinciales Estados municipales Operaciones que realiza una empresa industrial Comprar materias primas, mano de obra y otros insumos Transformar estos elementos en productos terminados Vender los productos terminados Cobrar las ventas efectuadas Pagar las compras efectuadas Este conjunto de operaciones se denomina ciclo operativo de una empresa. 3
PATRIMONIO DE UNA ORGANIZACIÓN Desde un punto de vista económico (y también contable) el patrimonio es el conjunto de bienes, derechos y obligaciones pertenecientes al ente. En el lenguaje contable: Activo (A): es el conjunto de bienes y derechos de propiedad del ente. Pasivo(P): son las obligaciones del ente. Patrimonio Neto (PN): es igual a la diferencia entre Activo menos Pasivo. Representa la parte del Activo que le pertenece a los propietarios del ente. PN = A P o A = P + PN Esta es la igualdad contable básica o ecuación contable básica Se refiere a un momento determinado. Situación patrimonial del ente al xx/xx/xx PASIVO ACTIVO PATRIMONIO NETO El Patrimonio Neto estará compuesto por el capital (aportes de los propietarios) y por los resultados acumulados. Por lo tanto el capital del ente es una parte del Patrimonio Neto y estará formado por la suma de los aportes de sus propietarios. BIENES ECONÓMICOS Y RECURSOS DE UN ENTE Son bienes económicos los objetos materiales (cosas) e inmateriales con valor económico, que no siempre son susceptibles de ser valuados en términos monetarios. Son ejemplo de bienes económicos: el dinero, una cuenta a cobrar, la participación en otros entes, los bienes destinados a ser vendidos, los muebles e inmuebles que se utilizan para desarrollar la actividad, el derecho a utilizar una marca o una patente, el prestigio del ente, etc,etc. Los recursos de un ente están conformados por sus bienes económicos y por el esfuerzo de su personal. 4
RECURSOS DE UN ENTE Bienes económicos, materiales o inmateriales El esfuerzo humano que entrega al ente su personal. Los recursos de un ente son su Activo. Para ser reconocidos contablemente deben ser susceptibles de ser valuados en términos monetarios. La medición o valuación de los recursos ( y de las obligaciones) es uno de los problemas básicos de la contabilidad. Un ente puede contar con los siguientes recursos o Activos: Dinero u otros valores equivalentes al dinero en caja del ente o depositados en cuentas corrientes bancarias. ( Caja y Bancos) Derechos a cobrar sumas de dinero u otros bienes o servicios. ( Créditos) Colocaciones de fondos al margen de la actividad principal del ente, con el ánimo de obtener una renta u otro beneficio, en: a) títulos públicos o privados o en acciones de otro ente con cotización en mercados de valores; o b) en divisas; o c) en depósitos en caja de ahorro o en plazo fijo bancario, u en otros préstamos; o d) en inmuebles, equipos que son cedidos en alquiler; o e) la participación permanente en otros entes. ( Inversiones) Bienes a ser vendidos en el curso de la actividad principal del ente (mercaderías, productos terminados) o que se encuentran en proceso de producción para ser destinados a dicha venta ( productos en proceso de elaboración) o bienes que van a ser consumidos en la producción de los bienes o servicios que se destinan a la venta (materias primas, insumos). (Bienes de Cambio) Bienes tangibles a ser utilizados en la actividad del ente y no a la venta habitual, como maquinarias, rodados, escritorios, sillas, mesas, armarios, placards, terrenos, edificios, etc,etc, ( Bienes de Uso) Bienes inmateriales como marcas, patentes, llave de negocio, concesiones, derechos de edición, etc,etc; y cargos diferidos como gastos de organización, gastos pre-operativos, etc,etc, ( Activos Intangibles) Otros bienes y derechos no incluidos en las categorías anteriores. ( Otros activos ) Clasificación de los recursos Según su grado de permanencia en el patrimonio del ente De rápida movilidad: el dinero y otros recursos que se van a convertir en dinero dentro del próximo año. Permanentes: los inmovilizados por el ente. Los que forman su estructura permanente. 5
Según su afectación a la actividad principal del ente SI afectados a la actividad principal: todos excepto las inversiones. NO afectados a la actividad principal: las inversiones. FUENTES DE FINANCIACIÓN Nos estamos refiriendo al origen de los fondos utilizados por el ente para la adquisición de sus recursos (su Activo). Es decir si en un momento el ente cuenta con determinados recursos (Activo) las fuentes de financiación nos indican el origen de los fondos para haber adquirido esos recursos. Las fuentes de financiación de un ente pueden ser: La efectuada por terceros distintos a los propietarios. El ente tiene la obligación de devolver estos fondos. Es el PASIVO del ente. El 3º que financia al ente puede ser: El que le vende los bienes o servicios. El que le otorga un préstamo de dinero, decidiendo el ente su asignación. El que refinancia pasivos ya existentes. La efectuada por los propietarios del ente. Es el PATRIMONIO NETO de ente. Representa la parte del Activo que le pertenece a los propietarios. El origen de la financiación de los propietarios puede ser: Por el aporte de los propietarios ( cuando se constituye el ente, o cuando se aumenta el capital, o cuando se capitalizan resultados). Por los resultados generados por el ente y que no hayan sido capitalizados o distribuidos a sus propietarios. Situación patrimonial del ente al xx/xx/xx PASIVO ACTIVO PATRIMONIO NETO Recursos Fuentes de Financiación 6
Clasificación de las fuentes de financiación Por sus plazos de cancelación. Temporarias: obligaciones (Pasivo) a cancelar dentro del próximo año. Estables: aportes de los propietarios (PN), reinversión de utilidades (PN), las obligaciones (Pasivo) a cancelar más allá del próximo año. Externa o ajena (PASIVO): obligaciones con 3º distintos a los propietarios. Por su origen Interna o propia (PATRIMONIO NETO): aporte de los propietarios y resultados acumulados,. LA CONTABILIDAD Relación de la Contabilidad con la Administración Para que una organización alcance sus objetivos ( que en una empresa es maximizar sus utilidades) debe ser administrada. La administración intenta combinar los recursos de la organización de la manera que mejor satisfaga el cumplimiento de sus fines y los objetivos particulares de sus integrantes. Dentro de las funciones de la administración esta la toma de decisiones y el control, las que analizaremos brevemente a continuación: En toda organización se deben tomar continuamente decisiones. La toma de decisiones implica: a) Detectar las situaciones que requieren la adopción de alguna decisión. b) Identificar los principales cursos posibles de acción c) Seleccionar entre los anteriores un curso de acción a seguir.para llevar a cabo estas etapas es fundamental e imprescindible contar con buena información. El control de gestión es la función directiva que trata de analizar las consecuencias de las acciones de la organización y de los hechos del contexto en el cumplimiento de los objetivos, metas y planes de la organización, para detectar cuando, como, dónde y porqué se produjeron desviaciones respecto de los previsto. 7
Es decir que implica: a) Comparar lo realizado con lo previsto según objetivos, metas y planes. b) Detectar y señalar las desviaciones importantes que se hayan producido. c) Analizar e informar sus causas. Para el control de gestión es fundamental e imprescindible contar con buena información. Además del control de gestión existe el control patrimonial que tiene como objetivo vigilar (resguardar) los recursos y obligaciones del ente para que no se pierdan, no se extravíen, no desaparezcan, y a su vez controlar que estén correctamente calculadas las cuentas a cobrar o las cuentas a pagar. Este control, por ejemplo, me indicaría cuantas unidades de mercaderías deberían existir en los almacenes o depósitos o en las góndolas, o cuantas computadoras y en que lugar se deberían encontrar, etc.etc.etc. Para el control patrimonial es fundamental e imprescindible contar con buena información. En síntesis, para administrar una organización se debe contar con buena información. La información es un conocimiento bajo una forma comunicable, y la clasificamos en: Información patrimonial: es la información sobre el patrimonio del ente y su evolución. Otra información: es la información que no es patrimonial. La información patrimonial va a surgir del sistema contable del ente ( de la contabilidad del ente ). Concepto, funciones y objetivo básico de la Contabilidad Para administrar una organización es indispensable que ésta cuente con un buen sistema de información que proporcione información confiable, veraz y oportuna. La Contabilidad es una parte ( no toda ) del sistema de información de un ente que proporciona datos sobre su patrimonio y la evolución en el tiempo del mismo. La información brindada por la contabilidad de un ente es utilizada por los administradores del mismo y por terceros que interactúan con el en cuanto se refiere a su relación actual o potencial. 8
La contabilidad es un sistema ( el sistema contable de ente) porque en ella intervienen conjunto de elementos que se interrelacionan. A su vez, el sistema contable es un subsistema del sistema de información del ente. El sistema contable de un ente debe: a) captar todas las operaciones realizadas por el ente o hechos del contexto que a) modifiquen el patrimonio del ente o que b) originen ciertas contingencias. b) procesar las mismas. c) brindar información patrimonial útil. Operaciones Hechos del del ente * Variaciones contexto Patrimoniales ENTRADA * Contingencias DATOS (IN-PUT) PROCESO Proceso Contable SALIDA (OUT-PUT) Información patrimonial útil Esquema del Sistema Contable de un ente El objetivo básico de la contabilidad es brindar información patrimonial útil para la toma de decisiones y para el control de los administradores del ente y terceros que interactúan con el ente. 9
Definiciones de Contabilidad: Hay una gran cantidad de definiciones de Contabilidad. Veremos un par de ellas. Enrique Fowler Newton la define: La contabilidad es una disciplina técnica que a partir del procesamiento de datos sobre la composición y evolución del patrimonio de un ente, los bienes de propiedad de terceros en su poder y ciertas contingencias, produce información para la toma de decisiones de administradores y terceros interesados y para la vigilancia sobre los recursos y obligaciones del ente. Chaves, Osvaldo; Chyrikins, Hector; Dealecsandris, Ricardo; Pahlen Acuña, Ricardo y Viegas, Juan Carlos en su texto - TEORIA CONTABLE - EDICIONES MACCHI - 1.998.-, refiriéndose al sistema contable de un ente, dicen: Cabe agregar que el sistema contable constituye parte del sistema de información del ente y podemos definirlo como un conjunto coordinado de procedimientos y técnicas que proporciona datos válidos, luego de ordenar, clasificar, resumir y registrar hechos y operaciones económicas, que brindará información sobre la composición del patrimonio del ente a un momento dado ( en forma estática ) y sobre sus variaciones que, en caso de no estar relacionadas con movimientos de capital, las definimos como resultados- correspondientes a un período dado, y que permitirá tomar decisiones y ejercer la función de control. El informe 13 del CECYT de la FACPCE) la definió: Es una disciplina técnica consistente en: a) Un sistema de operaciones: registrar, analizar e interpretar para decidir y controlar. b) Cierta materia: la información relativa al valor o cuantificación de los patrimonios. c) Con vistas a un fin: constituir una base importante para la toma de decisiones y el control de la gestión (aspectos en los cuales resulta relevante el concepto de ganancias, o resultados, en términos más amplios).- Hay muchas otras definiciones. Hay autores que consideran a la Contabilidad como ciencia, otros como arte y muchos como una disciplina técnica. Las definiciones que hemos rescatado la consideran una disciplina técnica, posición que compartimos. 10
INFORMES CONTABLES - ESTADOS CONTABLES Los informes contables: Es el medio o instrumento por el que se comunica la información que es obtenida (la que sale) del sistema contable. Los informes contables pueden estar destinados a: para uso interno exclusivo del ente ( por ejemplo informarle al gerente general la ganancia bruta por ventas discriminados por zona geográfica) para su suministro a terceros. En este caso los informes contables se denominan Estados Contables. Los estados contables: Son los informes contables destinados a terceros. Se los suele denominar, imprecisamente, Estados Financieros Es decir es el medio o instrumento por el que se transmite información contable útil del ente a terceros. Por supuesto que la información incluida en los Estados Contables puede ser utilizada, también, internamente por el ente. El objetivo de los estados contables es proveer información sobre el patrimonio del ente emisor a una fecha y su evolución económica y financiera en el período que abarcan, para facilitar la toma de decisiones económicas. Estos terceros usuarios de la información suministrada por los estados contables pueden ser, entre otros: Propietarios actuales o potenciales; prestamistas; proveedores; acreedores; organismos estatales de tributación o de control; inversionistas; asesores y analistas financieros; empleados; clientes; bolsas de comercio; el periodismo especializado; el público en general; etc.etc. Contenido básico de los Estados Contables Los estados contables, que al ser varios conforman un juego de estados contables, deben contener como mínimo la siguiente información: La situación patrimonial del ente a la fecha de los estados contables (generalmente, la fecha en que finaliza el ejercicio económico del ente). Se denomina ESTADO DE SITUACION PATRIMONIAL o BALANCE GENERAL. Un resumen de las causas del resultado asignable al ejercicio económico o periodo considerado por los estados contables ( cuánto ganó o perdió el ente en un ejercicio o periodo, y por que causas). Se denomina ESTADO DE RESULTADOS. 11
La composición y evolución del patrimonio neto del ente por el mismo ejercicio económico o periodo. Se denomina ESTADO DE EVOLUCION DEL PATRIMONIO NETO. La composición y evolución de la situación financiera del ente por el mismo ejercicio económico o periodo. Se denomina ESTADO DE FLUJO DE EFECTIVO. Otras informaciones que ayuden a una mejor comprensión de la situación patrimonial, de los resultados y de la gestión del ente. Se denomina INFORMACION COMPLEMENTARIA. CONTABILIDAD, TENEDURIA DE LIBROS Y NORMAS CONTABLES La teneduría de libros es la parte mecánica de la contabilidad. Es decir que la teneduría de libros trata sobre los aspectos mecánicos del procesamiento contable: como convertir datos sobre las variaciones patrimoniales de un ente en información útil sobre su patrimonio. Por lo dicho la teneduría de libros no es toda la contabilidad. Es una parte, solamente. La parte mecánica de procesamiento de datos. La contabilidad para poder cumplir con su objetivo, además de la parte mecánica necesita de normas contables (NC) que son reglas para la tarea de preparar información contable. Razones de la existencia de NC El sistema contable, como cualquier sistema, necesita de normas para su adecuado funcionamiento. Con la necesidad de que los 3º usuarios de la información contable de un ente obtenga información confiable y creíble. Clases de Normas Contables Según los temas regulados Normas de medición o valuación: las que reglan la valuación o medición del patrimonio y su evolución. Normas de exposición: las que establecen el contenido y forma de los estados contables. 12
Según quien las emita Normas contables profesionales: las emitidas por los organismos profesionales. Son, básicamente, las que veremos. Cuando hablemos de normas contables, y no aclaremos, nos referiremos a ellas. Normas contables legales: las emitidas por leyes Conclusión: La Contabilidad tiene una parte mecánica que es la teneduría de libros. Pero para cumplir con su objetivo necesita de normas contables que son reglas para la tarea de preparar información contable. Estas normas contables se refieren a: Normas de Medición o de Valuación Normas de Exposición. Las normas contables no se refieren a la teneduría de libros ( como procesar la información). 13
EL ACTIVO UNIDAD II: PRINCIPALES ELEMENTOS DE LA INFORMACIÓN CONTABLE A un momento determinado, es el conjunto de bienes y derechos de propiedad del ente. Un ente tiene un activo cuando, debido aun hecho ya ocurrido, controla los beneficios económicos que produce un bien ( material o inmaterial con valor de cambio o de uso para el ente ). Se debe referir a un momento determinado ( a una fecha). En la unidad anterior mencionamos los bienes y derechos que pueden formar parte del activo de un ente. Podemos agrupar a los bienes y derechos que generalmente integran el activo de un ente, considerando la naturaleza y el destino dado, en los siguientes grupos ( denominados rubros): Caja y Bancos Inversiones Créditos Bienes de Cambio Bienes de Uso Activos Intangibles Otros activos. Características de los activos: Para que un bien o derecho de un ente sea un activo a una fecha dada, debe cumplir con las siguientes condiciones o características: 1. El bien o derecho debe tener utilidad económica. 2. Esa utilidad económica debe estar bajo el control del ente ( generalmente por tener un título de propiedad ). 3. Este control de los beneficios que produce el bien o derecho debe haberse originado con anterioridad a la fecha dada.. Nos referimos a cada condición: 1- Utilidad económica: Que un bien o derecho tenga utilidad económica significa que sea capaz de brindar al ente futuros beneficios, ya sea por que tenga valor de cambio o valor de uso. Se considera que un bien tiene valor para un ente cuando representa efectivo o equivalentes de efectivo o tiene aptitud para generar (por sí o en combinación con otros bienes) un flujo 14
positivo de efectivo o equivalentes de efectivo. De no cumplirse este requisito, no existe un activo para el ente en cuestión. Esa aptitud de un bien para generar un flujo positivo de efectivo o equivalentes de efectivo debe: i) estar asegurada con certeza o esperada con un alto grado de probabilidad; y ii) puede ser directa o indirecta. Podría, por ejemplo, resultar de: a) su conversión directa en efectivo; b) su cambio por otro bien o derecho; c) su utilización para cancelar una obligación; d) su empleo para producir bienes o servicios que tengan valor; e) su distribución a los propietarios. Si tiene utilidad económica posee Valor de cambio y/o Valor de uso Un bien tiene valor de cambio cuando existe la posibilidad de: i. canjearlo por efectivo; ii. canjearlo por otro bien o derecho; iii. utilizarlo para cancelar una obligación; iv. distribuirlo a los propietarios del ente. Un bien tiene valor de uso cuando el ente puede emplearlo en alguna atividad productora de ingresos. La utilidad económica tiene que ver con el futuro (que brinde futuros beneficios), y no como en el pasado el bien o derecho haya ingresado al patrimonio del ente: i) con sacrificio económico del ente ( compra, producción propia, aporte de los propietarios, etc.) o ii) sin sacrificio económico del ente ( donación u otra circunstancia a titulo gratuito). 2- Bajo el control del ente. Propiedad El beneficio económica que produce el bien o derecho debe estar bajo el control del ente. Generalmente existe un título de propiedad, pero este no es imprescindible: basta que el ente tenga derecho sobre el bien o derecho o el control de los beneficios producidos por el bien o derecho. Propiedad no es equivalente a tenencia o posesión: el ente puede tener o poseer un bien que no es de su propiedad ( No es un activo para el ente) y viceversa. Ningún bien o derecho, total o parcialmente, integra el activo de más de un ente. Un bien o derecho de propiedad del ente ( un activo para el ente) no es de propiedad de los propietarios del ente ( no es activo para los propietarios ). 3. El control de los beneficios que produce el bien debe haberse originado con anterioridad 15
Para que un bien o derecho sea un activo del ente a una fecha, se debe cumplir ( además de las 2 condiciones anteriores) que el ente haya adquirido el control de los beneficios antes de esa fecha. Reconocimiento contable de los activos: Para que un ente reconozca contablemente a un activo se debe cumplir: Las 3 condiciones indicadas como características de los activos; y Ser medibles objetivamente: es decir que tengan la posibilidad de asignarle un importe monetario sobre bases objetivas y posibles de verificación. Por no cumplir con este último requisito, no se activa la llave de negocio autogenerada por el ente. Clasificación de los activos: Hay muchas clasificaciones. Por su naturaleza y finalidad ya la hemos visto. Ahora veremos 3 ( tres). Según su posibilidad de conversión en dinero o equivalente Según si son identificables y vendibles por separado ACTIVOS CORRIENTES: el dinero o equivalente y los que se estiman que se convertirán en dinero o equivalente dentro de los próximos 12 meses. ACTIVOS NO CORRIENTES: los activos que no son corrientes. IDENTIFICABLES y VENDIBLES POR SEPARADO: son la mayoría de los activos, los que se pueden identificar y vender en forma separada del resto de los activos. NO IDENTIFICABLES y VENDIBLES POR SEPARADO: son aquellos activos, que no se pueden identificar y vender en forma separada del resto de los activos. Se pueden vender junto con el resto de activos. Por ejemplo: La llave de negocio, los gastos de organización. 16
Según su incorporación al patrimonio NO GENERADOS: i) Adquiridos o ii) aportados por los propietarios. GENERADOS: i) por crecimiento natural ( bosque ); ii) o inducido ( pollos criados ); por extracción ( minerales ); por construcción ( edificio ); por producción ( productos para la venta ); o por autogeneración ( el prestigio ).- EL PASIVO A un momento dado ( a una fecha determinada), es el conjunto de obligaciones del ente. Un ente tiene un pasivo cuando: a) debido a un hecho ya ocurrido está obligado a entregar activos o a prestar servicios a otra persona (física o jurídica) o es altamente probable que ello ocurra; b) la cancelación de la obligación: i) es ineludible o (en caso de ser contingente) altamente probable. ii) deberá efectuarse en una fecha determinada o determinable o debido a la ocurrencia de cierto hecho o a requerimiento del acreedor. Las obligaciones pueden ser de: Dar una suma de dinero Dar un bien Prestar un servicio, incluyendo el de permitir el uso de bienes de su propiedad ( por ejem. el de utilizar un inmueble por haber cobrado anticipadamente un alquiler). Las obligaciones de un ente según su grado de certeza, pueden ser: Obligaciones ciertas: las que a una fecha dada, tienen un certeza total, al haberse ya producido el hecho generador y no estar supeditado a ningún hecho futuro contingente. Obligaciones contingentes: las que a una fecha dada, no tienen una certeza total, al haberse ya producido el hecho generador y estar supeditadas a algún hecho futuro contingente ( que puede ocurrir o no) para su conversión en ciertas. De acuerdo a la clasificación anterior, podemos agrupar las obligaciones en 2 grupos, que denominaremos rubros: DEUDAS: agrupa a las obligaciones ciertas. PREVISIONES: agrupa a las obligaciones contingentes. 17
Características de los pasivos: Un pasivo tiene 3 características: implica una obligación hacia otro/s ente/s, que debe ser cancelada en una fecha futura mediante un sacrificio de recursos. Esa fecha futura puede ser: a) Una fecha determinada o determinable. b) O debido a la ocurrencia de cierto hecho. c) O a requerimiento del acreedor. La posibilidad de evitar ese sacrificio futuro de recursos, no depende ( o depende en muy pequeño grado ) de la voluntad del ente obligado. el hecho generador de la obligación del ente ya haya ocurrido. Las obligaciones generalmente tienen su origen en la financiación de recursos, pero hay excepciones. ( por ejemplo el que nace por el daño que una acción del ente provoca a un 3º.). Reconocimiento contable de los pasivos: Para que un ente reconozca contablemente a un pasivo se debe cumplir: Las 3 condiciones indicadas como características de los pasivos; En el caso de las obligaciones contingentes que el hecho futuro incierto ( o contingente ) sea probable ( que tenga muchas probabilidades de ocurrir ); y Ser medibles objetivamente: es decir que tengan la posibilidad de asignarle un importe monetario sobre bases objetivas y posibles de verificación. Por lo tanto no todos los pasivos se reconocen contablemente. Sobre todo, muchas veces no se reconocen las obligaciones contingentes ( Previsiones ) por no ser probables y/o por no ser medibles objetivamente. EL PATRIMONIO NETO A un momento determinado, el patrimonio neto de un ente es la diferencia entre el activo menos el pasivo. Y representa la parte del activo que le pertenece a los propietarios. Incluye a i) los aportes de los propietarios; y ii) los resultados acumulados. Hemos dicho que el ente es una persona distinta a sus propietarios. En un momento determinado, parte ( o todo, rara vez) de los recursos ( Activo) del ente son financiados con fondos aportados por los propietarios del ente. Estos fondos aportados al ente por los propietarios, ya sea por aportes directos o por los resultados obtenidos por el ente que no le han sido devueltos ( distribuidos ), son el Patrimonio Neto del ente. 18
Una primera lectura nos podría decir que el Patrimonio Neto es lo que el ente le adeuda a los propietarios del ente por sus aportes o por los resultados que el ente haya obtenido. Pero esta deuda u obligación del ente, no es igual que las otras que forman parte del pasivo, porque crece o disminuye (esta supeditada) según los resultados que obtenga el ente. Participa de las perdidas y ganancias del ente. Por eso en lugar de aquella primera lectura, se dice con más propiedad, que el patrimonio neto de un ente es la parte del activo que le pertenece a los propietarios. Composición del Patrimonio Neto El patrimonio neto, según su origen tiene 2 grandes componentes: El aporte de los propietarios: que son los aportes directos o explícitos de los propietarios, que se realizan: i) cuando suscriben el capital del ente, al inicio o cuando este aumenta su capital ; ii) cuando capitalizan resultados; iii) cuando efectúan aportes irrevocables a cuenta de futuras emisiones de capital. Los resultados acumulados: que son los resultados que ha obtenido el ente que no han sido distribuidos a los propietarios o que no han sido capitalizados. A su vez el aporte de los propietarios, según el valor legal del capital, se puede clasificar en: Capitalizados: el aporte según el valor legal del capital. Es el capital social (o suscripto) en las sociedades y el capital en las empresas unipersonales. No capitalizados: los aportes en exceso al valor legal del capital. Es la prima de emisión y los aportes irrevocables a cuenta de futuras emisiones. Los resultados acumulados según si estén asignados o no, se pueden clasificar en: Resultados Asignados: que son los resultados acumulados asignados. Incluye a: Las ganancias reservadas: que son los resultados acumulados que han sido retenidos y asignados por los órganos volitivos del ente en cumplimiento de disposiciones legales, estatutarias u otras o por propia voluntad, para cubrir eventuales futuras perdidas o para financiar determinados recursos. Son la reserva legal, la reserva estatutaria, la reserva voluntaria. Los resultados diferidos: que son aquellos resultados que, de acuerdo con lo establecido por las normas contables profesionales, se imputan directamente a rubros específicos del patrimonio neto, manteniéndose en dichos rubros hasta que por la aplicación de las citadas normas deban imputarse al estado de resultados. Por ejemplo es el saldo de revalúo técnico. Resultados no asignados: que son los resultados acumulados sin asignación especifica. Incluye resultados no asignados de ejercicios anteriores y el resultado del ejercicio. Composición Conceptos 19
APORTES DE LOS PROPIETARIOS CAPITALIZADOS Capital Social NO CAPITALIZADOS Prima de Emisión Aportes Irrevocables PATRIMONIO NETO RESULTADOS ACUMULADOS GANANCIAS RESERVADAS RESULTADOS DIFERIDOS Reserva estatutaria Reserva voluntaria Reserva legal Otras Reservas Saldo de revalúo técnicos RESULTADOS NO ASIGNADOS R.no asignados (ejerc.ant.) R.no asignados (del ejerc.) LA ECUACIÓN CONTABLE BÁSICA: A un momento determinado (vale para cualquier momento) la situación patrimonial de un ente es: Situación Patrimonial al xx/xx/xx A = P + PN ACTIVO (A) PASIVO (P) PATRIMONIO NETO (PN) RESULTADO DE UN EJERCICIO ( O DE UN PERIODO) El resultado de un ejercicio de un ente es el incremento (ganancia o superávit) o disminución ( pérdida o déficit) de su Patrimonio Neto en ese ejercicio no imputable a aportes o reducciones de capital (aportes de los propietarios). El ejercicio es un período de tiempo, en el que se mide el resultado del ente. Es necesario que los ejercicios (períodos contables) de un ente sean de igual duración, generalmente de un año, para permitir la comparación de los resultados entre ejercicios. El ejercicio, al ser un período de tiempo, tiene una fecha de comienzo y una fecha de cierre. 20
Por ejemplo, si un ente inicia actividades el 15/01/02 y cierra ejercicio, según contrato social, los días 31 de octubre de cada año, sus ejercicios serán: El 1º ejercicio comienza el 15/01/05 y cierra el 31/10/05 - (tiene una duración irregular de 9 meses y días ). El 2º ejercicio comienza el 01/11/05 y cierra el 31/10/06 - duración un año. Y así sucesivamente el 01/11/x y cierra el 31/10/x+1 - duración un año. Se puede determinar, también, el resultado del ente de otro período de tiempo distinto a un ejercicio. Por ejemplo al de el 2º trimestre del año 06 o cualquier otro período. Resultados y modelo contable: La determinación contable del resultado de un ejercicio depende del modelo contable que se adopte. El modelo contable tiene 3 componentes: Capital a mantener: las posibilidades son capital financiero o capital físico. Unidad de medida: las posibilidades son moneda homogénea ( o constante) o moneda heterogénea. Criterios de medición o valuación: las posibilidades son a valores corrientes (son valores del presente, actuales a la fecha de valuación) o valores de costo o costo histórico (son valores del pasado, anteriores a la fecha de valuación. (Cual fue el sacrificio económico que realizó el ente en el pasado para adquirir o asumir un Activo o un Pasivo).). Se pueden hacer distinta combinaciones de estos elementos, definiendo modelos contables diferentes. El modelo contable vigente según las normas contables profesionales es el siguiente: Capital a mantener: capital financiero, que considera como capital el total de los pesos invertidos (suscripto) por los propietarios. Unidad de medida: moneda homogénea: la que quita el efecto de la inflación sobre la moneda. Criterios de medición o valuación: valores corrientes, en algunos casos, o valores de costo o costo histórico, en otros. Este modelo es el que utilizaremos en Contabilidad I. (En este curso, en algunos casos, en lugar de valuar a valores corrientes, vamos a valuar a valores de costo, que son valores del pasado Cuando el modelo contable que se utiliza adopta como criterio de valuación de el valores corrientes, los resultados del ente pueden provenir de 2 fuentes u orígenes: a) resultados del intercambio: cuando es fruto de una operación con un tercero ( por ejemplo una venta). b) resultados por tenencia: acontecimientos internos o externos a la empresa o circunstancias del mercado que originan acrecentamiento, revalorizaciones o desvalorizaciones. Componentes del resultado de un ejercicio: 21
Son: INGRESOS (I): que es la vertiente positiva de los resultados de un ejercicio o período. Son los resultados que producen un incremento del Patrimonio Neto del ente en el ejercicio. Son los resultados positivos. Cuidado!!! Decimos incremento del PN del ente y no aumento de dinero del ente. No utilizamos el término Ingresos para referirnos a entrada de dinero. El ente para obtener el incremento del PN, muchas veces, consume un costo: por ejemplo cuando vende a $ 140 entrega la mercadería que tiene un valor de $110. Aquí el ingreso bruto fue de $ 140, se consume un costo por $ 110 entonces el ingreso neto es de $ 30. Otras veces para obtener el incremento del PN no consume ningún costo: por ejemplo el ente recibe una donación por $ 80. Aquí el ingreso bruto coincide con el neto porque no hay costo consumido. En este último caso al ingreso se lo suele denominar ganancia que serían los resultados positivos sin costo relacionado. Nosotros vamos a utilizar indistintamente los términos Ingresos, Ganancias, Resultados Positivos. GASTOS (G): que es la vertiente negativa de los resultados de un ejercicio o período. Son los costos consumidos (disminución del Patrimonio Neto del ente) en el ejercicio que han permitido obtener ingresos. Son los resultados negativos. Se denomina pérdidas (p) a los costos consumidos en el ejercicio que no han generado ingresos. Por ejemplo: se incendio un rodado que no estaba asegurado. Sin consumir: son Activos porque van a permitir obtener beneficios futuros. COSTO: Sacrificio económico para obtener un bien o servicio. (G) Generaron ingresos: GASTOS Consumidos: No generaron ingresos: PERDIDAS (p) Hecha esta distinción utilizaremos indistintamente los términos Gasto, pérdida, resultado negativo. 22
Formas de determinación del resultado del ejercicio: Vemos 2 formas de determinación del resultado del ejercicio ( o período ): a) Por diferencia de Patrimonio Neto (PN): En este caso el resultado del ejercicio se obtiene de la diferencia entre el PN del ente al cierre del ejercicio cuyo resultado se quiere determinar con el PN del ente al inicio de dicho ejercicio ( o es lo mismo al cierre del anterior), neutralizando las otras causas distinta a los resultados que hacen variar el PN durante el ejercicio considerado. R n = resultado del ejercicio n. R n = PN n - PN n-1 - A n + Re n PN n = patrimonio neto del ente al cierre del ejercicio n PN n-1 = patrimonio neto del ente al inicio del ejercicio n ( o al cierre del ejer. n-1) A n = aportes de los propietarios durante el ejercicio n Re n = retiros de los propietarios durante el ejercicio n Esta forma de determinar el resultado del ejercicio me da el monto del resultado pero no sus causas. b) Por componentes (o causas) del resultado del período: En este caso se determina el resultado del ejercicio indicando las causas que lo produjeron. Me indica monto y causas del resultado del ejercicio. R n = I n - G n Si queremos diferenciar gastos de pérdidas. R n = I n - (G n + p n ) R n = resultado del ejercicio n. I n = ingresos del ejercicio n G n = gastos del ejercicio p n = pérdidas del ejercicio n LA ECUACIÓN CONTABLE DINÁMICA: Sabemos que a un momento determinado: A = P + PN Ecuación contable básica Sabemos también que el PN esta compuesto por: C = aportes de los propietarios o capital PN = C + RA RA = resultados acumulados 23
Y los resultados acumulados pueden tener su origen en: i) ejercicios anteriores y ii) del ejercicio R ea : resultados acumulados originados en ejercicios anteriores RA = R ea + R n R n : resultados acumulados originados en el presente ejercicio n. y R n = I n - G n I n = ingresos del ejercicio G n = gastos del ejercicio Si partiendo de la ecuación contable básica reemplazamos y despejamos, tendremos: A = P + PN A = P + ( C + RA) A = P + C + ( R ea + R n ) A = P + C + R ea + ( In - G n ) o A + G n = P + C + R ea + I n ECUACION CONTABLE DINAMICA VARIACIONES PATRIMONIALES Las operaciones que realiza el ente y algunos hechos del contexto realizados u ocurridos durante un ejercicio ( o período) producen variaciones en el patrimonio del ente, las que llamaremos variaciones patrimoniales. Las variaciones patrimoniales pueden ser de 2 tipos ( i) Variaciones cualitativas y ii) variaciones cuantitativas), las que a su vez tienen varias posibilidades: Variaciones cualitativas o permutativas: que son aquellas variaciones en la que No se modifica el quantum (el monto) del Patrimonio Neto, sino que se modifica: únicamente la composición del Activo: por ejemplo la producida por la compra de mercaderías que se pagan con un cheque de n/firma c/banco Nación; o únicamente la composición del Pasivo: por ejemplo la producida de convertir una deuda sin documentar en documentada.; o el aumento del Activo y del Pasivo por igual importe: por ejemplo la producida por la compra de mercaderías al proveedor JJ en cuenta corriente comercial (sin documentar) a pagar a plazo; o 24
la disminución del Activo y del Pasivo por igual importe: por ejemplo la producida por el pago con dinero en efectivo de una deuda documentada que habíamos contraído con anterioridad; o únicamente la composición del Patrimonio Neto: por ejemplo la producida por constituir reservas con resultados no asignados; Variaciones cuantitativas o modificativas: que son aquellas variaciones en la que Se modifica el quantum (el monto) del Patrimonio Neto. Pueden ser que: Aumenten el Patrimonio Neto: las producen: El aporte de los propietarios: por ejemplo se constituye el ente con un capital de $ 5.000 que es suscripto en su totalidad. Los ingresos ( resultados positivos): por ejemplo se vende mercaderías a $ 500 que tienen un costo de $ 380. Disminuyan el Patrimonio Neto: las producen: El retiro de los propietarios: por ejemplo el ente distribuye dividendos en efectivo ( le devuelve resultados a los propietarios). Los gastos ( resultados negativos): por ejemplo el ente efectúa una donación de $ 150.- EL DEVENGAMIENTO: El concepto de devengado significa que los resultados de un ente han de reconocerse en el ejercicio en que se produzca el hecho sustancial que lo genera, sin entrar a considerar si a sido cobrado o pagado. El concepto de devengado se opone al concepto de percibido. La contabilidad debe llevarse por lo devengado y no por lo percibido Devengamientos de ingresos: Los ingresos provenientes de operaciones de intercambio con terceros ( resultados por intercambio ) se devengan ( se imputan o reconocen) en el ejercicio que se realizan, es decir en el ejercicio en que la operación que lo origina queda concluidas desde el punto de vista legal o prácticas comerciales aplicables. Y esto ocurriría: Cuando se venden bienes: con la entrega de la cosa vendida (tradición). Cuando se venden servicios: con la prestación del servicio. Los ingresos provenientes de resultados por tenencia se devengan en el ejercicio en que aumenta el valor corriente de los activos propios o disminuya el valor corriente de los pasivos propios, siempre que sean representativos los valores corrientes tomados como base. Devengamientos de gastos: 25
Para la imputación (devengamiento) de gastos ( o pérdidas) a ejercicios se seguirá las siguientes pautas: Si el gasto se relaciona directamente con un ingreso, debe ser cargado al resultado del mismo ejercicio al que se imputa el ingreso. ( Por ejem : el costo de ventas). Si el gasto no se relaciona directamente con un ingreso pero si con un período, debe ser cargado al resultado de ese período. ( Por ejem : el alquiler de un inmueble del mes de marzo 04, debe ser imputado en marzo 04). Si no se da ninguna de las dos situaciones anteriores, el gasto debe ser imputado al resultado en forma inmediata. 26
UNIDAD III: EL PROCESO CONTABLE LA TRANSFORMACION DE DATOS EN INFORMACION CONTABLE Ya hemos expresado que: El sistema contable (la contabilidad) de un ente proporciona información sobre el patrimonio del ente y su evolución. Para cumplir con este propósito debe: a) captar todas las operaciones realizadas por el ente o hechos del contexto que modifiquen el patrimonio del ente ( y ciertas contingencias). b) procesar las mismas. c) brindar información patrimonial útil. Operaciones Hechos del del ente * Variaciones contexto Patrimoniales DATOS ENTRADA * Contingencias (IN-PUT) PROCESO Proceso Contable SALIDA (OUT-PUT) Información patrimonial útil Esquema del Sistema Contable de un ente Esta función de transformar datos en información patrimonial útil es llevada a cabo por lo que se denomina la teneduría de libros que la podemos conceptualizar como: El sistema destinado al procesamiento de datos sobre las variaciones patrimoniales de un ente con el objeto de producir información sobre dichas variaciones. A los pasos de captación, proceso y suministro de información la podemos descomponer en tareas, las que serían: 27
PASOS O ETAPAS CAPTACION PROCESO SUMINISTRO DE INFORMACION TAREAS Captación de datos Selección de datos Verificación de los datos Análisis de los datos a registrar Registro de los datos Acumulación de los valores por objeto Almacenamiento de saldos Producción de informes: Para uso interno exclusivo Estados Contables La teneduría de libros y las normas contables: Recordemos, también, que la teneduría de libros es la parte mecánica de la contabilidad se ocupa de los aspectos mecánicos de convertir datos sobre las variaciones patrimoniales de un ente en información útil sobre su patrimonio. Es una parte, solamente, del sistema contable. La parte mecánica de procesamiento de datos. La contabilidad para poder cumplir con su objetivo, además de la parte mecánica necesita de normas contables (NC) que son reglas para la tarea de preparar información contable. Las normas contables son de: Normas de valuación o medición: las que reglan la valuación o medición del patrimonio y su evolución. Normas de exposición: las que establecen el contenido y forma de los estados contables. ELEMENTOS PARA EL REGISTRO CONTABLE: LAS CUENTAS. LOS REGISTROS CONTABLES DEBEN SER PROCESADAS CONTABLEMENTE las: variaciones patrimoniales del ente; y ciertas contingencias ( por ejemplo: i) que el ente posea bienes de propiedad de 3º; o ii)que el ente avale un deuda de un 3º ). Este procesamiento incluye entre sus tareas: el REGISTRO ( O ANOTACION) de los datos, la ACUMULACION de los datos, el ALMACENAMIENTO de los datos, y con estos datos almacenados se preparan los informes contables. Es conveniente que el registro, la acumulación y el almacenamiento de datos se haga por objeto o concepto o tema. Para ello es necesario que el proceso contable (la teneduría de libros) del ente defina cuentas. 28
LAS CUENTAS: Una cuenta es una definición para representar a objeto/s u concepto/s efectuada por el proceso contable de un ente, en donde este realiza todas las anotaciones relacionadas con dicho/s objeto/s u concepto/s. Por ejemplo: el proceso contable de un ente puede definir la cuenta: Caja: representa todo el dinero en efectivo u otros valores equivalentes a este, existente en la caja o tesoro de la empresa. La entrada o salida de dinero o equivalente se anotará es esta cuenta. Previo a poner en marcha el proceso contable es necesario que se definan todas las cuentas a utilizar, las que se agrupan según algún criterio en un Plan de Cuentas. Se puede, luego, durante la vida del ente, modificarlo. Se deben definir cuentas que representen a : los elementos de la ecuación contable dinámica. A ciertas contingencias. Cuentas colectivas y simples: Para representar un objeto o concepto pueden definirse cuentas a distintos niveles o escalas. Las anotaciones deben hacerse en cada nivel. Por ejemplo: en un nivel 3 se puede definir la cuenta Deudores por Ventas y en un nivel 4 las cuentas Deudor Ser S.A. y Deudor Par SRL. Las anotaciones deben hacerse en cada nivel. Nivel 3º DEUDORES POR VENTAS Fecha Concepto Variación Saldo 05/01/04 Venta s/fac. 234 $ 450 $ 450 25/01/04 Venta s/fac. 235 $ 220 $ 670 30/01/04 Cobro s/rec. 13 ($ 250) $ 420 Nivel 4º DEUDOR SER S.A. Fecha Concepto Variación Saldo 05/01/04 Venta s/fac. 234 $ 450 $ 450 30/01/04 Cobro s/rec. 13 ($ 250) $ 200 DEUDOR PAR SRL Fecha Concepto Variación Saldo 25/01/04 Venta s/fac. 235 $ 220 $ 220 29
Cuentas colectivas son aquellas que representan un conjunto de objetos u elementos ( Por ejemplo: Deudores por Venta, Mercaderías, Proveedores, Ventas, etc.). Cuentas simples son aquellas que representan a cada objeto u elemento que integra el conjunto ( Por ejemplo: Deudor Par SRL, Mercadería A, Proveedor GM, Ventas Mayoristas, etc.). En cualquier momento, la suma de los saldos de las cuentas simples debe dar igual al saldo de la cuenta colectiva relacionada. Por eso a las cuentas colectivas se la denominan, también, cuentas control. REGISTROS CONTABLES: Son los libros o conjunto de fichas en dónde se efectúan las anotaciones contables. Los registros contables, desde un punto de vista funcional pueden ser de 2 tipos: Registros temáticos: son los registros que agrupan cuentas, y son: el Mayor: que agrupa todas las cuentas utilizadas en el Diario. Es principal. los Submayores: cada submayor agrupa un conjunto de cuentas simples, que, generalmente, se relacionan con una cuenta que integra el mayor. Es auxiliar. Registros cronológicos: en donde las anotaciones contables de registración inmediata se hacen en el orden en que suceden. En las de registración diferida, por una cuestión práctica, no se respeta el orden de suceso. Son registros cronológicos: el Diario: en donde se anotan o asientan, ya sea en forma detallada o resumida, por orden cronológico todas las variaciones patrimoniales y ciertas contingencias. Es principal. los Subdiarios: un subdiario es un registro en donde se asientan por orden cronológico un cierto tipo de operaciones ( por ejemplo las ventas) que suceden en gran número. Es auxiliar. El proceso contable ( si no utiliza un medio electrónico ( computadora)), debe utilizar necesariamente, desde un punto de vista funcional el libro Diario y el libro Mayor, y puede o no utilizar los submayores y subdiarios.. Los registros contables según sus características físicas pueden ser: a) encuadernados b) de hojas sueltas. 30
Los registros contables que son exigidos legalmente según el art.44 del código de comercio, son: a) el Diario. b) el Inventarios y Balances. Se pueden exigir otros registros por otras disposiciones legales. LA CAPTACIÓN DE DATOS. LA DOCUMENTACIÓN RESPALDATORIA : FORMULARIOS Y OTROS COMPROBANTES. El proceso contable de un ente debe procesar todas: las variaciones patrimoniales del ente ciertas contingencias. Para poder hacerlo debe tomar conocimiento de todas ellas. Por lo tanto deben diseñarse los sistemas administrativos del ente de manera tal que aseguren que el sistema contable obtenga dichos datos. Estos datos que requieren ser procesados contablemente se exteriorizan, se expresan, se manifiestan a través de comprobantes (o documentación respaldatoria). Formularios: son comprobantes tipos o estandars. Son preimpresos o pre-elaborados. Son emitidos en serie ( facturas, recibos, notas de crédito bancaria, cheques, etc.).- Comprobantes Otros comprobantes: los que no son estandars.( Por ejemplo la constitución del ente cuyo comprobante es el contrato social).- Fuente de datos para la registración contable. Finalidades de los comprobantes Es requerida por disposiciones legales de carácter impositivo o previsional, para probar la existencia de las operaciones. Es necesaria para que los auditores de los estados contables puedan realizar su trabajo. Como elemento de prueba en caso de controversia. No todos los comprobantes exteriorizan hechos que deben ser contabilizados. Son ejemplo de ello: La solicitud de cotización que nos envía un cliente. La nota de pedido interna que el sector producción manda al sector compra; etc,etc. 31