Page 1 NIC 17 ARRENDAMIENTOS
Temario Antecedentes Principales aspectos de la NIC 17 Proyecto de cambios a la NIC 17 Page 2
Page 3 ANTECEDENTES
Antecedentes La NIC 17 fue emitida originalmente en Septiembre de 1982. Existen normas de contabilidad equivalentes en diferentes países (FAS 13 Accounting for Leases en USA-1976, SAP 21 Accounting for leases and hire purchase contracts en UK- 1984) Las normas sobre arrendamientos fueron las primeras en incorporar el concepto de sustancia sobre la forma y en incorporar el valor presente como base de medición en el modelo de costo histórico. Page 4
Antecedentes (continuación) El enfoque de sustancia sobre la forma tiene su base en la visión de que un arrendamiento que transfiere sustancialmente todos los riesgos y derechos al arrendatario debería ser tratado como una compra de un activo en los libros del arrendatario y como una venta en los del arrendador. La normativa sobre arrendamientos ha permanecido sin cambios por muchos años, por lo cual los conceptos de arrendamiento operativo y financiero y su distinción son aceptados y comprendidos internacionalmente. No obstante aún existe debate para determinar cuando la naturaleza de un arrendamiento es operativo o financiero. Page 5
Antecedentes (Continuación) El IASB y el FASB han realizado propuestas en las que la distinción entre arrendamiento operativo y financiero son removidas y todos los derechos y obligaciones subyacentes en un arrendamiento deberán ser reconocidos en los EECC de arrendatarios y de muchos arrendadores. Como parte del proyecto de convergencia que llevan adelante el IASB y el FASB se ha emitido un ED (Exposure Draft) en Agosto de 2010 el cual ha sufrido cambios en el transcurso del tiempo y hasta el presente. Page 6
PRINCIPALES ASPECTOS DE LA NIC 17 Page 7
ALCANCE DE LA NORMA La norma es de aplicación para contabilizar todos los tipos de arrendamientos distintos de: - arrendamiento para la exploración o uso de minerales, petróleo, gas natural y recursos no renovables similares. - Acuerdos de licencias para temas tales como películas, grabaciones en video, obras de teatro, manuscritos, patentes y derechos de autor. Page 8
ALCANCE DE LA NORMA (continuación) La norma tampoco será aplicable como base para la medición de: -Propiedades tenidas para arrendamiento que se contabilicen como propiedades de inversión (NIC 40). -- propiedades de inversión suministradas por arrendadores en régimen de arrendamiento operativo (NIC 40). -Activos biológicos poseídos por arrendatarios en régimen de arrendamiento financiero (NIC 41) -Activos biológicos suministrados por arrendadores en régimen de arrendamiento operativo (NIC 41). Page 9
DEFINICIONES a) Arrendamiento acuerdo por el que el arrendador cede al arrendatario, a cambio de una suma única de dinero o una serie de pagos o cuotas, el derecho a utilizar un activo en un período de tiempo. b) Arrendamiento financiero tipo de arrendamiento en el que se transfieren sustancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad del activo. La propiedad puede ser transferida o no. c) Arrendamiento operativo cualquier acuerdo de arrendamiento distinto al arrendamiento financiero. d) Arrendamiento no cancelable es aquél que sólo puede ser cancelado si ocurre alguna contingencia remota, con permiso del arrendador, si el arrendatario realiza un nuevo arrendamiento por el mismo activo u otro equivalente, si el arrendatario pagase una cantidad adicional tal que, al inicio del arrendamiento la continuación del mismo quede asegurada con razonable certeza (anticipo importante). Page 10
DEFINICIONES (continuación) e) Inicio del arrendamiento fecha más temprana entre la del acuerdo de arrendamiento y la fecha en que se comprometen las partes con las principales estipulaciones del contrato. En esa fecha se clasifica el arrendamiento como operativo o financiero. f) Comienzo del plazo del arrendamiento es la fecha a partir de la cual el arrendatario tiene derecho a utilizar el activo arrendado. Es la fecha de reconocimiento inicial del arrendamiento, es decir de reconocimiento de activos, pasivos, ingresos, gastos, etc.) g) Plazo del arrendamiento período no revocable por el cual el arrendatario ha contratado el arrendamiento del activo, más cualquier período adicional en el que el arrendatario tenga derecho a continuar con el arrendamiento, siempre que al inicio del mismo se tenga la certeza razonable de que el arrendatario ejercitará tal opción de continuación del arrendamiento. Page 11
DEFINICIONES (continuación) h) Pagos mínimos por el arrendamiento son los pagos que se requieren al arrendatario durante el plazo del arrendamiento, excluyendo cuotas de carácter contingente como costos de servicios y de impuestos que paga el arrendador y le hayan de ser reembolsados. También se incluyen cualquier importe garantizado por el arrendatario y cualquier valor residual que se le garantice al arrendador. Si el arrendatario posee la opción de comprar el activo a un precio más bajo que el razonable al momento de ejercer la opción de compra, los pagos mínimos incluirán el pago necesario para ejercer dicha opción de compra. Page 12
DEFINICIONES (continuación) i) Valor razonable importe por el cual puede ser intercambiado un activo, cancelado un pasivo entre un comprador y un vendedor interesado que realizan una transacción libre. j) Vida económica: a) período durante el cual se espera que un activo sea utilizable económicamente, b) cantidad de unidades de producción que se espera obtener de un activo. k) Vida útil: período de tiempo estimado que va desde el inicio del plazo de arrendamiento durante el cual la entidad espera consumir los beneficios económicos incorporados al activo arrendado. Page 13
DEFINICIONES (continuación) l) Valor residual garantizado para el arrendatario la parte del valor residual que ha sido garantizado por él mismo o por una parte vinculada a él y para el arrendador la parte del valor residual que ha sido garantizada por el arrendatario. m) Valor residual no garantizado es la parte del valor residual del activo arrendado cuya realización por parte del arrendador no está garantizada. n) Costos Directos iniciales: son los costos incrementales directamente imputables a la negociación y contratación de un arrendamiento. Page 14
DEFINICIONES (continuación) o) Inversión bruta en el arrendamiento: Es la suma de: 1. Pagos mínimos a recibir por el arrendamiento financiero 2. Cualquier valor residual no garantizado que corresponda al arrendador. p) Inversión neta en el arrendamiento: Es la inversión bruta descontada a la tasa de interés implícita. Page 15
DEFINICIONES (continuación) s) Tasa de interés implícita en el arrendamiento: Es la tasa de descuento que al inicio del arrendamiento produce la igualdad entre el valor presente total de (pagos mínimos del arrendamiento + valor residual no garantizado) con (valor razonable del activo arrendado + cualquier costo directo inicial del arrendador). t) Tasa de interés incremental del endeudamiento del arrendatario: tasa de interés que el arrendatario pagaría en un arrendamiento similar o la tasa en que incurriría si pidiera prestados los fondos para comprar el activo. Page 16
DEFINICIONES (continuación) u) Cuotas contingentes del arrendamiento Parte de los pagos por arrendamiento cuyo importe no es fijo, se basa en el importe futuro de un factor que varía por razones diferentes al paso del tiempo. Page 17
Clasificación de los arrendamientos Arrendamiento financiero cuando transfiere sustancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad. Arrendamiento operativo si no transfiere sustancialmente todos los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad. En la clasificación se debe atender a la esencia económica y naturaleza de la transacción más que a la forma del contrato (sustancia antes que la forma). Page 18
Ejemplos de situaciones que conllevarían la clasificación de un arrendamiento como financiero La norma específicamente aclara que los ejemplos son indicadores pero indica que si hay otras características que permitan concluir que se transfieren los derechos y obligaciones entonces será financiero. Se transfiere la propiedad del activo al arrendatario al finalizar el plazo del arrendamiento; El arrendatario tiene la opción de comprar el activo a un precio que se espera sea menor al valor razonable, de modo que al inicio del arrendamiento sea razonable decir que la opción será ejercida. El plazo del arrendamiento cubre la mayor parte de la vida económica del activo. Al inicio del arrendamiento: Valor presente de los pagos mínimos es mayor o igual al valor razonable del activo. Page 19
Ejemplos de situaciones que conllevarían la clasificación de un arrendamiento como financiero (continuación) los activos arrendados son de una naturaleza tan especial que sólo el arrendatario puede usarlos sin realizar cambios importantes en los mismos. Si el arrendatario puede cancelar el contrato y las pérdidas sufridas por el arrendador fueran asumidas por el arrendatario. Si las pérdidas por fluctuaciones en el valor razonable del importe residual recaen sobre el arrendatario. El arrendatario puede prorrogar el arrendamiento durante un segundo período, con unos pagos que son sustancialmente menores a los habituales del mercado. Page 20
Momento de la clasificación del arrendamiento La clasificación se hará al inicio del arrendamiento, el cual es el primero entre: - La fecha del contrato del leasing -La fecha de un compromiso por ambas partes con las principales provisiones del leasing Si se acuerda un cambio en las condiciones que darían lugar a una clasificación distinta del arrendamiento, el contrato revisado se considerará un nuevo arrendamiento. Page 21
Arrendamiento de terrenos y edificios Si el arrendamiento incluye terrenos y edificios se evaluará la clasificación del arrendamiento como operativo o financiero por separado. Aclara la norma que normalmente los terrenos tienen una vida útil indefinida. Si bien no lo dice específicamente la norma, dicha mención quiere decir que es difícil que se pueda decir que se transmiten los riesgos y ventajas inherentes a la propiedad. Los pagos mínimos del arrendamiento se distribuirán entre terrenos y edificios según la proporción de los valores razonables de los mismos. Si no es posible repartirse entre los dos componentes el arrendamiento total se clasificará como financiero a menos que esté claro que ambos son operativos, en cuyo caso el total será operativo. Page 22
Arrendamiento de terrenos y edificios Si resulta insignificante el monto que corresponde a terreno entonces puede tratarse a terrenos y edificios como un solo componente a los efectos de la clasificación del arrendamiento y en ese caso la vida útil de los edificios será la que corresponda a la totalidad del activo Page 23
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS Reconocimiento inicial: En el ESP se reconocerá como un activo y pasivo por el mismo importe, igual al menor entre valor razonable del bien arrendado o al valor presente de los pagos mínimos. Para calcular el valor presente se tomará la tasa de interés implícita en el arrendamiento o la tasa de interés incremental de préstamos del arrendatario. Cualquier costo directo inicial del arrendatario se añadirá al importe reconocido como activo (y no irían en el pasivo a pagar al arrendador). Page 24
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS (continuación) Medición posterior: Las cuotas del arrendamiento se dividirán en dos partes, los intereses y la parte de la cuota que cancela capital. Los intereses o carga financiera se distribuyen en el período del arrendamiento de modo que se obtenga una tasa de interés constante en cada período, sobre el saldo de la deuda pendiente de amortizar. Page 25
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS (continuación) En la práctica se puede utilizar un método simplificado o aproximación para distribuir los intereses entre los períodos que constituyen el plazo del arrendamiento. El arrendamiento financiero dará entonces lugar a: - gasto financiero - Depreciación del activo reconocido. La depreciación del activo reconocido será coherente con las políticas seguidas para el resto de los activos depreciables que se posean y se calculará tomando la NIC 16 y NIC 38. Page 26
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS (continuación) Plazo de la depreciación: 1. Si no hay certeza razonable de que el arrendatario se quedará con la propiedad del bien al fin del plazo de arrendamiento, el activo se depreciará totalmente en el menor tiempo entre su vida útil y el plazo de arrendamiento. 2. Si hay certeza de que la propiedad pasará al arrendatario entonces se tomará la vida útil del activo como plazo para depreciarlo. Page 27
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS (continuación) Caso práctico 1 La empresa XX S.A. va a adquirir una maquinaria financiándolo bajo una operación de arrendamiento financiero (leasing) con la empresa BB S.A. Datos: a) Duración del contrato de arrendamiento 3 años b) Amortizaciones anuales c) Numero de cuotas 3 d) Cuota anual $ 30,000 e) Fecha del contrato 02/01/2012 f) Tasa de interés anual implícita 13% g) Vida útil del activo 5 años h) Opción de compra $ 1,000 Page 28
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS (continuación) Page 29 Caso práctico 1 (continuación) Determinación del valor presente (VP) Vamos a optar por hallar el valor presente de los pagos mínimos: $ 30,000 x 3 años = $ 90,000 Opción de compra $ 1,000 Total $ 91,000 Capital VP = ------------------------------- (1 + tasa de interés) n VP = 30,000 + 30,000 + 30,000 + 1,000 (1+0.13)¹ (1+0.13)² (1+0.13)³ (1+0.13)³ VP = 26,548.67 + 23,494.40 + 20,791.51 + 693.05 VP = $ 71,527.63
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS (continuación) Caso práctico 1 (continuación) Periodo Anual Cuotas Amortizaci ón del principal Intereses Capital 13% Saldo del Principal 71,527.63 2012 30,000 20,701.41 71,527.63 9,298.59 50,826.22 2013 30,000 23,392.59 50,826.22 6,607.41 27,433.63 2014 30,000 26,433.63 27,433.63 3,566.37 1,000.00 Op. Compra 1,000 1,000.00 1,000.00 0.00 0.00 Total 91,000 71,527.63 0.00 19,472.37 Page 30
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS (continuación) Caso práctico 1 (continuación) Reconocimiento inicial Fecha de Contabilización Cuentas Rubro al que pertenece DEBE HABER 02/01/12 Inmuebles, Maquin. y Equipo Cargas Diferidas Activo Activo 71,527.63 19,472.37 Cuentas por Pagar Diversas Pasivo 91,000.00 Page 31
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS (continuación) Caso práctico 1 (continuación) Asiento por el pago de la primera cuota Fecha de Contabilización Cuentas Rubro al que pertenece DEBE HABER 31/12/12 Cuentas por Pagar Diversas Pasivo 30,000 Caja y Bancos Activo 30,000 Page 32
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS (continuación) Caso práctico 1 (continuación) Para registrar el gasto por los intereses devengados al 31/DIC/12 correspondiente a la primera cuota del contrato de arrendamiento financiero Fecha de Contabilización Cuentas Rubro al que pertenece DEBE HABER 31/12/12 Intereses Arrend. Financiero Cargas Diferidas Gastos Activo 9,298.59 9.298.59 Page 33
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS (continuación) Caso práctico 1 (continuación) Para registrar la depreciación del ejercicio del activo arrendado $ 71.527,63 /5 años = $ 14.305,53 Fecha de Contabilización Cuentas Rubro al que pertenece DEBE HABER 31/12/12 Depreciaciones Depreciación Acumulada Gastos Activo 14,305.53 14,305.53 Page 34
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS (continuación) Caso práctico 2 La empresa XX S.A. va a adquirir una maquinaria financiándolo bajo una operación de arrendamiento financiero (leasing) con la empresa BB S.A. Datos: a) Duración del contrato de arrendamiento 5 años b) Amortizaciones anuales pagadero por adelantado c) Numero de cuotas 5 d) Cuota anual $ 2,100 e) Fair value $ 10.000 f) Valor estimado residual sin garantizar $ 1.000 g) Contrato es no cancelable Page 35
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS (continuación) Caso práctico 2 (continuación) Determinación de la tasa de interés implícita 10000 = 2100 2100 2100 2100 2100 1000 (1+i) (1+i)^2 (1+i)^3 (1+i)^4 (1+i)^4 La tasa implícita en este caso es 6,62% Page 36
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS (continuación) Caso práctico 2 (continuación) Cálculo de VPN de los pagos mínimos del arrendamiento VP de pagos mínimos 9.275 = 2100 2100 2100 2100 2100 1,0662 1,136782 1,212037 1,292274 Page 37
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS (continuación) Caso práctico 2 (continuación) Cálculo de distribución de costos financieros por año Año Pasivo al inicio del período Alquiler pagado por adelantado Pasivo durante el período Intereses Pasivo al final del período 1 9.274 2.100 7.174 475 7.649 2 7.649 2.100 5.549 368 5.917 3 5.917 2.100 3.817 253 4.070 4 4.070 2.100 1.970 130 2.100 5 2.100 2.100 0 0 0 10.500 1.226 Page 38
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS (continuación) Caso práctico 2 (continuación) Reconocimiento inicial Fecha de Contabilización Cuentas Rubro al que pertenece DEBE HABER Inicio año 1 Inmuebles, Maquin. y Equipo Cargas Diferidas Activo Activo 9.274 1.226 Cuentas por Pagar Diversas Pasivo 10.500 Page 39
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS (continuación) Caso práctico 2 (continuación) Asiento por el pago de la primera cuota Fecha de Contabilización Cuentas Rubro al que pertenece DEBE HABER Inicio de año 1 Cuentas por Pagar Diversas Pasivo 2.100 Caja y Bancos Activo 2.100 Page 40
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS (continuación) Caso práctico 2 (continuación) Para registrar el gasto por los intereses devengados al 31/DIC/12 correspondiente a la primera cuota del contrato de arrendamiento financiero Fecha de Contabilización Cuentas Rubro al que pertenece DEBE HABER Fin de año 1 Intereses Arrend. Financiero Cargas Diferidas Gastos Activo 475 475 Page 41
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS (continuación) Caso práctico 2 (continuación) Para registrar la depreciación del ejercicio del activo arrendado $ 9.274 /5 años = $ 1.855 Fecha de Contabilización Cuentas Rubro al que pertenece DEBE HABER Fin de año 1 Depreciaciones Depreciación Acumulada Gastos Activo 1.855 1.855 Page 42
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS FINANCIEROS (continuación) Caso práctico 2 (continuación) Resumen de situación durante el período de arrendamiento: Año Valor contable del activo al final del período Pasivo total al final del período Total cargado a pérdidas Pagos de arrendamie nto 1 7.420 7.649 2.330 2.100 2 5.565 5.917 2.222 2.100 3 3.710 4.070 2.108 2.100 4 1.855 2.100 1.985 2.100 5-0 1.855 2.100 10.500 10.500 Page 43
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDATARIOS ARRENDAMIENTOS OPERATIVOS Las cuotas de arrendamientos operativos se reconocerán como gasto de forma lineal en el transcurso del plazo del arrendamiento. Page 44
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDADORES ARRENDAMIENTO FINANCIERO Reconocimiento inicial Se reconocerán los activos que mantengan en arrendamientos financieros y se presentarán como una cuenta a cobrar por un importe igual a la inversión neta en el arrendamiento. Inversión neta en el arrendamiento = VPN de los Pagos mínimos a recibir por el arrendamiento + Cualquier valor residual no garantizado que corresponda al arrendador Page 45
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDADORES ARRENDAMIENTO FINANCIERO Medición posterior El reconocimiento de los ingresos financieros, se realizará de modo tal que en cada uno de los períodos se refleje una tasa de rendimiento constante sobre la inversión neta que ha realizado el arrendador. Page 46
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDADORES ARRENDAMIENTO OPERATIVO Los arrendadores presentarán en su ESP los activos dedicados a arrendamientos operativos de acuerdo con la naturaleza de los bienes arrendados. Los ingresos por arrendamientos operativos se reconocerán en forma lineal a lo largo del plazo de arrendamiento. Los costos incurridos en obtener esos ingresos por arrendamientos, incluyendo la depreciación, se reconocerán como gastos. Page 47
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDADORES ARRENDAMIENTO OPERATIVO Los costos directos iniciales se agregan al importe en libros del activo arrendado y se reconocerán como gasto en el plazo del arrendamiento sobre la misma base que los ingresos. Los ingresos por arrendamientos operativos se reconocerán en forma lineal a lo largo del plazo de arrendamiento. Los costos incurridos en obtener esos ingresos por arrendamientos, incluyendo la depreciación, se reconocerán como gastos. Page 48
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDADORES ARRENDAMIENTO FINANCIERO Ejemplo: Veamos ahora el ejemplo que ya revisamos desde el punto de vista del arrendatario ahora en el arrendador. Datos: Fair value - $ 10.000 Arrendamiento 5 pagos por adelantado de $ 2.100 Valor residual no garantizado al final - $ 1.000 Se excluyen los costos directos iniciales del arrendador para simplificar. Page 49
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDADORES ARRENDAMIENTO FINANCIERO Ejemplo (continuación): Inversión bruta en el arrendamiento: Total de pagos por arrendamiento + valor residual no garantizado $ 10.500 ($ 2.100 x 5) + $ 1.000 = $ 11.500 Inversión neta en el arrendamiento: VP de pagos mínimos 10.000 = 2100 2100 2100 2100 2100 1.000 VP de pagos mínimos 10.000 = 2100 2100 1,0662 1,136782 1,212037 1,292274 1,292274 2100 2100 2100 1.000 1,0662 1,136782 1,212037 1,292274 1,292274 Page 50
CONTABILIZACIÓN EN LOS ESTADOS FINANCIEROS DE LOS ARRENDADORES ARRENDAMIENTO FINANCIERO Ejemplo (continuación): Veamos devengamiento del ingreso en el período: 1,292274 1,292274 Año Cuenta a cobrar al inicio Inversión bruta al final del período Renta a distribuir en futuros períodos Cuenta a cobrar al final Alquiler cobrado Ingreso financiero 1 10.000 2.100 523 9.400 977 8.423 2 8.423 2.100 419 9.400 558 6.742 3 6.742 2.100 307 9.400 251 4.949 4 4.949 2.100 189 9.400 62 3.038 5 3.038 2.100 62 9.400-1.000 10.500 1.500 Page 51
PROYECTO DE MODIFICACIONES A LA NIC 17 EN ANÁLISIS POR EL IASB Page 52
Agenda Antecedentes. Definición de arrendamiento. Alcance. Conceptos clave Contabilización del arrendatario. Contabilización del arrendador. Otros aspectos.
Antecedentes Borrador de agosto 2010 Modelo del derecho de uso. Se modifica considerablemente la contabilización tanto de los arrendadores como de los arrendatarios. Los activos y pasivos correspondientes al arrendamiento se registran en el balance (excepto los arrendamientos a corto plazo). Mas juicios y estimaciones (periodo de arrendamiento, pagos). Reestimación periódica de las estimaciones. Modificaciones significativas al borrador. Definición del arrendamiento. Periodo de arrendamiento. Pagos variables. Modelos de contabilización del arrendatario y del arrendador.
Agenda Antecedentes. Definición de arrendamiento. Alcance. Conceptos clave Contabilización del arrendatario. Contabilización del arrendador. Otros aspectos.
Definición de arrendamiento Contrato en el que se transmite el derecho de uso de un activo por un periodo de tiempo a cambio de una compensación. El cumplimiento del contrato depende de un activo específico : Identificable implícita o explícitamente. Puede ser una parte identificable físicamente de un activo. Los contratos en los que se pueda sustituir el activo no son arrendamientos. Se transmite el derecho de controlar el uso del activo especifico: Determinar su uso, y Recibir los beneficios de dicho uso. Se tienen que cumplir ambos requisitos.
Agenda Antecedentes. Definición de arrendamiento. Alcance. Conceptos clave Contabilización del arrendatario. Contabilización del arrendador. Otros aspectos.
Alcance Aplica a todos los arrendamientos existentes en la fecha de transición, excepto: Derechos de explorar o utilizar recursos naturales. Activos biológicos. Concesiones incluidas en el alcance de la IFRIC 12 (Concesiones). No se requiere que los arrendamientos de activos intangibles se contabilicen de acuerdo con esta norma. Los arrendamientos a corto plazo pueden registrarse: No reconociendo el activo ni el pasivo del arrendamiento. Reconociendo los pagos del arrendamiento de forma lineal en la cuenta de resultados durante el periodo de arrendamiento. A menos que haya otro método más sistemático y racional que sea más representativo.
Alcance Separar los componentes de arrendamiento y no arrendamiento (prestación de servicios y costes seguros, mantenimiento, impuestos): Arrendador Atribución de acuerdo con la norma de ingresos: Normalmente el precio de venta relativo. Arrendatario Atribución: De acuerdo con precios observables. Método residual si el precio de algún componente es observable. Si no hay precios observables Todos los pagos como arrendamiento.
Alcance Ejemplo: Un arrendatario entra en un acuerdo de arrendamiento de equipos por 3 años. El contrato implica el pago de cuotas mensuales de $ 180, el mantenimiento rutinario y el costo de entrenamiento al personal de la empresa que usará el equipo está incluido. Escenario A La compañía determina un precio observable para cada componente del contrato y calcula el monto para cada componente como sigue: Precio por separado % Distribución por mes Arrendamiento de equipo 160 80% 144 Mantenimiento 30 15% 27 Entrenamiento 10 5% 9 200 180
Alcance Escenario B Existe precio observable para el arrendamiento de equipo de $ 160 y para el entrenamiento de $ 10 pero no lo hay para el mantenimiento, entonces se puede seguir el criterio residual y suponer que el mantenimiento es $ 10 ($ 180- $ 160 - $ 10), en éste caso la empresa podría aplicar la norma de arrendamientos para los $ 160 de arrendamiento del equipo. Escenario C Si sólo existe un precio observable para el mantenimiento de $ 30, entonces la empresa debería tomar $ 150 bajo la norma de arrendamiento y los $ 30 de mantenimiento bajo otros criterios. Escenario D Si no es posible obtener un precio observable para ningún componente todos los pagos ($ 180) deben ser reconicidos utilizando la norma propuesta de arrendamientos.
Agenda Antecedentes. Definición de arrendamiento. Alcance. Conceptos clave Contabilización del arrendatario. Contabilización del arrendador. Otros aspectos.
Conceptos clave Plazo del arrendamiento Se define como el período no cancelable más cualquier período por el cual exista un incentivo económico suficiente para extender el arrendamiento. Opción de compra Si se incluye una opción de compra en un contrato de arrendamiento podría entenderse como un indicio de que existe la intención de extender el plazo.
Conceptos clave Clasificación de arrendamientos El IASB ha decidido que dos tipos de arrendamientos para propósitos de contabilización reflejan mejor la realidad económica subyacente detrás de los distintos tipos de contratos de arrendamiento. Tipo 1 Arrendamientos lineales que tienen un criterio de reconocimiento de ingresos y egresos conocido y regular. Tipo 2 Arrendamiento acelerado tienen un criterio irregular de reconocimiento de ingresos y egresos.
Conceptos clave Clasificación de arrendamientos (continuación) Arrendamientos de propiedades deben ser clasificados como arrendamientos lineales salvo que: el plazo del arrendamiento es por la mayor parte de la vida útil del activo o el VP de los pagos se acerca al valor razonable del activo. Arrendamientos de bienes que no son propiedades deben ser clasificados como arrendamientos acelerados salvo que el plazo del arrendamiento sea por una parte insignificante de la vida útil del activo o el VP de los pagos mínimos es insignificante comparado con el valor razonable del activo.
Agenda Antecedentes. Definición de arrendamiento. Alcance. Contabilización del arrendatario. Contabilización del arrendador. Otros aspectos.
Contabilización inicial del arrendatario Se reconoce al comienzo del arrendamiento: Un activo por el derecho de uso. Un pasivo por la obligación de realizar los pagos. El pasivo se registra inicialmente por el valor actual de los pagos a realizar durante el periodo del arrendamiento. El activo se reconoce inicialmente por: El importe del pasivo. Más los costes directos incurridos. Menos cualquier incentivo recibido.
Contabilización inicial del arrendatario Valor actual Descuento en base al tipo que carga el arrendador (si está disponible) o al tipo incremental del arrendatario.
Contabilización inicial del arrendatario Periodo del arrendamiento Periodo no cancelable más cualquier periodo opcional que suponga un incentivo económico significativo para extender (o no terminar) el arrendamiento. No se considera la intención o lo sucedido en el pasado. Factores que pueden suponer un incentivo económico: Precio significativamente más bajo a partir de la renovación. Sanciones por cancelación o no renovación. Inversiones con vida útil superior. Subarrendamientos por un periodo superior. Considerar las opciones de compra si hay un incentivo económico a ejercitarlas.
Contabilización inicial del arrendatario Pagos a realizar Pagos fijos. Pagos variables basados en un índice o tipo. Sanciones por cancelación. Valores residuales garantizados de los activos. Opciones de renovación o de compra que suponen un incentivo económico significativo para el arrendatario. Pagos contingentes que suponen en sustancia un pago mínimo fijo. Se excluyen los pagos contingentes que se basan en su uso o rendimiento.
Contabilización del arrendatario Balance D Activo por el derecho de uso H Pasivo por la obligación de pago Arrendatario utiliza más que una parte insignificante del activo arrendado Arrendatario no utiliza más que una parte insignificante del activo arrendado Cuenta de resultados Arrendamiento acelerado: - Amortización - Intereses Arrendamiento lineal: - Alquiler
Contabilización posterior del arrendatario Los arrendamientos de terrenos y/o inmuebles se contabilizarán linealmente a menos que: El periodo de arrendamiento sea por la mayor parte de la vida útil del activo, o El valor actual de los pagos fijos del arrendamiento suponga prácticamente el valor razonable del activo El resto de arrendamientos se contabilizarán de forma acelerada a menos que: El periodo del arrendamiento sea una parte insignificante de la vida útil del activo, o El valor actual de los pagos fijos del arrendamiento sea insignificante respecto al valor razonable del activo
Contabilización del arrendatario Straight-line Arrendamiento leases lineal Accelerate Arrendamiento leases Initially measure acelerado the Valoración leased asset inicial and del derecho lease liability de uso y at de the la obligación present value de pago of the future lease al payments valor actual Accrete de los pagos the a liability realizar based on the interest method and lease payments reduce the liability Actualización del pasivo en base al tipo de interés efectivo y Calculate straight-line reducción del expense pasivo poramortise los pagos realizados the right to use asset Total lease expense is recorded as a single line item Record Calcular amortisation el gasto lineal expense and interest expense separately Reducir el activo (derecho de uso) por la diferencia entre el gasto lineal y la actualización del pasivo Amortizar el activo (derecho de uso) Gasto por alquiler Gasto por amortización e intereses (separados)
Contabilización posterior del arrendatario Ejemplo Una sociedad acuerda el arrendamiento de una máquina por 3 años Los pagos se realizan anualmente al final del ejercicio, pagando 10.000 el primer año, 12.000 el segundo año y 14.000 el tercer año El valor actual de los pagos es 33.000 (utilizando una tasa de descuento del 4,24%)
Contabilización posterior del arrendatario Ejemplo Si el activo arrendado es una máquina, tenemos un arrendamiento acelerado Registro inicial Año 1 Año 2 Año 3 Pagos en efectivo 10.000 12.000 14.000 Cuenta de resultados Intereses 1.398 1.033 569 Amortización 11.000 11.000 11.000 Total 12.398 12.033 11.569 Balance Activo (derecho de uso) 33.000 22.000 11.000 - Pasivo (obligación de pago) (33.000) (24.398) (13.431) -
Contabilización posterior del arrendatario Cuentas Rubro al que pertenece DEBE HABER Derecho de uso del activo Activo 33.000 Cuentas por Pagar Pasivo 33.000 Intereses perdidos Cuentas por pagar Activo Pasivo 1.398 1.398 Amortizaciones Derecho de uso del activo (33.000 / 3 años) Pérdidas Activo 11.000 11.000 Cuentas por pagar Caja Pasivo Activo 10.000 10.000
Contabilización posterior del arrendatario Ejemplo Si el activo arrendado es una oficina, tenemos un arrendamiento lineal Registro inicial Año 1 Año 2 Año 3 Pagos en efectivo 10.000 12.000 14.000 Cuenta de resultados Alquiler 12.000 12.000 12.000 Menos: Intereses (1.398) (1.033) (569) Cargo al activo 10.602 10.967 11.431 Balance Activo (derecho de uso) 33.000 22.398 11.431 - Pasivo (obligación de pago) (33.000) (24.398) (13.431) -
Contabilización posterior del arrendatario Cuentas Rubro al que pertenece DEBE HABER Derecho de uso del activo Activo 33.000 Cuentas por Pagar Pasivo 33.000 Gasto por alquileres Cuentas por pagar Derecho de uso del activo Resultados Pasivo Activo 12.000 1.398 10.602 Cuentas por pagar Caja Pasivo Activo 10.000 10.000
Comparación del modelo de arrendamientos propuesto con el actual Actual Propuesto EFECTO EN ER Propiedades Operativo Financiero Activos distintos de propiedades Operativo Financiero Arrendamiento lineal Arrendamiento acelerado Arrendamiento acelerado Arrendamiento acelerado Generalmente similar Generalmente similar Aceleración del cargo a resultados y presentación separada de intereses y amortización Generalmente similar
Contabilización posterior del arrendatario Modificaciones en las estimaciones Se modifica el periodo del arrendamiento (o se incluyen las opciones de compra) cuando hay un cambio que supone un incentivo económico significativo para extender el arrendamiento (o ejercitar la opción de compra). Se determina el pasivo en base al valor actual de los pagos a realizar en el nuevo periodo de arrendamiento. Se ajusta el activo por el cambio en el pasivo.
Contabilización posterior del arrendatario Modificaciones en las estimaciones Si hay un cambio significativo en el valor residual garantizado (o en los pagos variables que dependen de un índice o tipo) se modifica el pasivo registrándose la contrapartida: En la cuenta de resultados la parte correspondiente al periodo actual o a periodos anteriores. En el activo la parte correspondiente a periodos futuros. Si hay modificaciones sustanciales del contrato se considera que hay un nuevo contrato. Cambio sobre si el contrato es o contiene un arrendamiento.
Agenda Antecedentes. Definición de arrendamiento. Alcance. Contabilización del arrendatario. Contabilización del arrendador. Otros aspectos.
Contabilización del arrendador El arrendador utilizará los mismos criterios de clasificación que el arrendatario Arrendatario no utiliza más que una parte insignificante del activo arrendado Arrendatario utiliza más que una parte insignificante del activo arrendado Aplica la contabilización actual de los arrendamientos operativos Aplica el método de la cuenta a cobrar y del activo residual
Enfoque como los arrendamientos operativos actuales Se mantiene el activo arrendado en el balance sin modificar su valor. Se registra el ingreso por alquiler durante el periodo de arrendamiento.
Enfoque de la cuenta a cobrar y del activo residual Se reconoce al inicio del arrendamiento: Una cuenta a cobrar por el valor actual de los pagos a recibir durante el periodo de arrendamiento y cualquier coste directo inicial incurrido. Un activo residual por la parte del activo retenido. El resultado de la parte del activo cuyo uso se ha cedido. El valor actual se determina en base al tipo que carga el arrendador. El periodo de arrendamiento y los pagos se determinan utilizando los mismos criterios que para el arrendatario. Excepto los valores residuales garantizados que no se reconocen hasta la finalización del arrendamiento.
Enfoque de la cuenta a cobrar y del activo residual El valor contable existente del activo se atribuye entre la parte arrendada y el activo residual retenido: En base al ratio del valor actual de los pagos del arrendamiento respecto al valor razonable del activo. El activo residual incluye dos componentes: El valor residual bruto: Valor actual (calculado en base al tipo que carga el arrendador) del valor razonable esperado del activo a la finalización del arrendamiento. Menos el ingreso diferido por la parte del resultado no reconocida (diferencia entre el valor residual total y el valor residual registrado).
Enfoque de la cuenta a cobrar y del activo residual Cuenta a cobrar: Se reduce por los cobros recibidos. Se registran los ingresos financieros en base al tipo de interés efectivo. Se analiza el deterioro de la cuenta a cobrar. Activo residual: Se registran los ingresos financieros del valor residual bruto en base al tipo de interés efectivo. No se modifica el ingreso diferido durante el periodo del arrendamiento. Se analiza el deterioro del activo residual. Si el tipo que carga el arrendador al arrendatario incluye una expectativa de los pagos variables, se ajusta el valor del activo residual, registrando una parte como gasto cuando se reconoce el pago variable en resultados.
Enfoque de la cuenta a cobrar y del activo residual Ejemplo Una sociedad tiene una máquina con un valor contable de 7.500, cuyo valor razonable son 10.000, y la arrienda durante 3 años por una renta anual de 2.400, que se pagan al final de cada año. El valor residual esperado del activo a la finalización del arrendamiento es de 4.770. El valor actual de los pagos es 6.200 y del valor residual esperado es 3.800 (utilizando una tasa de descuento del 7,87%).
Enfoque de la cuenta a cobrar y del activo residual Ejemplo Periodo Cuenta a cobrar Valor residual bruto Ingreso diferido Activo residual Resultado registrado Inicial 6.200 3.800 (950) 2.850 1.550 Año 1 4.288 4.099 (950) 3.149 787 Año 2 2.225 4.422 (950) 3.472 660 Año 3-4.770 (950) 3.820 523 Total 3.250
Enfoque de la cuenta a cobrar y del activo residual Ejemplo Periodo Intereses sobre la cuenta a cobrar Incremento del valor residual Ganancia sobre el derecho de uso transferido Resultado registrado Inicial 1.550 1.550 Año 1 488 299 787 Año 2 337 323 660 Año 3 175 348 523 Total 1.000 970 3.250
Contabilización del arrendador Cuentas Rubro al que pertenece DEBE HABER 1. Cuenta a cobrar por arrendamientos Activo 6.200 Ingresos por arrendamientos Resultados 6.200 2. Costo de ventas Valor residual del activo Bienes de uso (por el activo arrendado) Resultados Activo Activo 4.650 2.850 7.500 3. Caja Cuentas a cobrar por arrendamientos Activo Activo 2.400 2.400 4. Cuentas a cobrar por arrendamientos Intereses ganados Activo Resultados 488 488
Contabilización del arrendador Cuentas Rubro al que pertenece DEBE HABER 5. Valor residual del activo Activo 299 Ingresos diferidos Pasivo 299 6. Caja Cuentas a cobrar por arrendamientos Activo Activo 2.400 2.400 7. Cuentas a cobrar por arrendamientos Intereses ganados Activo Resultados 337 337 8. Valor residual del activo Ingresos diferidos Activo Pasivo 323 323
Contabilización del arrendador Cuentas Rubro al que pertenece DEBE HABER 9. Caja Cuentas a cobrar por arrendamientos Activo Activo 2.400 2.400 10. Cuentas a cobrar por arrendamientos Intereses ganados Activo Resultados 175 175 11. Valor residual del activo Ingresos diferidos Activo Pasivo 348 348 12. Caja Ingresos Activo Resultados 4.770 4.770 Costo de ventas Ingresos diferidos Valor residual del activo Resultados Pasivo Activo 2.850 950 3.820
Enfoque de la cuenta a cobrar y del activo residual Modificaciones en las estimaciones Se modifica el periodo del arrendamiento (o se incluyen las opciones de compra) cuando hay un cambio que supone un incentivo económico significativo para extender el arrendamiento (o ejercitar la opción de compra). Se ajusta la cuenta a cobrar y el activo residual. Se registra la contrapartida en la cuenta de resultados. Si hay un cambio significativo en los pagos variables que dependen de un índice o tipo: Se ajusta la cuenta a cobrar. Se registra la contrapartida en la cuenta de resultados. Si hay modificaciones sustanciales del contrato se considera que hay un nuevo contrato. Cambio sobre si el contrato es o contiene un arrendamiento.
Gracias