La Parafiscalidad en el contexto actual en Venezuela

Transcripción

1 La Parafiscalidad en el contexto actual en Venezuela

2 Naturaleza jurídica de los aportes al Fondo de Ahorro Obligatorio para la Vivienda en el marco de las sentencias recientemente dictadas por la Sala Constitucional del Tribunal Supremo de Justicia Juan Cristóbal Carmona Borjas

3 Antecedentes Legislativos : Ley de Política Habitacional o Aportes o Remuneración mensual básica: cantidad fija que como cuota mensual o diaria percibían los trabajadores a cambio de su labor ordinaria, sin pago extra de alguna naturaleza (Salario Normal) : Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social Integral o Los aportes al Fondo de Ahorro Habitacional se reconocían propiedad de los trabajadores o El patrimonio del administrador del Fondo se asumía como distinto de la cuenta respecto de cuyos fondos tenía la titularidad el trabajador 3

4 Antecedentes Legislativos : Ley de Política Habitacional o Aportes o Remuneración mensual básica: cantidad fija que como cuota mensual o diaria percibían los trabajadores a cambio de su labor ordinaria, sin pago extra de alguna naturaleza (Salario Normal) : Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social Integral o Los aportes al Fondo de Ahorro Habitacional se reconocían propiedad de los trabajadores o El patrimonio del administrador del Fondo se asumía como distinto de la cuenta respecto de cuyos fondos tenía la titularidad el trabajador 4

5 Antecedentes Legislativos : Ley de Reforma de la Ley de Política Habitacional o Aportes o Remuneración o Depositado en la cuenta única del Fondo Mutual Habitacional a nombre de cada trabajador : Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat o Aportes o Ingreso total mensual 5

6 Antecedentes Legislativos : Ley de Reforma Parcial de la Ley Orgánica del Sistema de Seguridad Social o Se excluye a los aportes correspondientes al Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat del Sistema Tributario y a diferencia de los aportes contemplados en las otras leyes reguladoras de los demás subsistemas no se les califica de Contribuciones Especiales : Ley del Régimen Prestacional de Vivienda y Hábitat o Aportes o Fondo de Ahorro Obligatorio o Salario integral 6

7 Antecedentes Jurisprudenciales Ante el cambio de la base de cálculo del aporte en el año 2005 pasando a serlo toda la remuneración percibida por el trabajador, se presentó como tema de controversia a ser decidido por los tribunales de la República, la supuesta colisión entre normas de las leyes reguladoras del aporte y el Artículo 133, Parágrafo Cuarto de la Ley Orgánica del Trabajo (LOT)- Salario Normal- Esa polémica se acentúa cuando en el año 2008 la Ley adopta como base de cálculo del aporte al Salario Integral, supuestamente al margen de lo establecido en la LOT y de los señalado en la Sentencia N 301 de la SC del TSJ del 27/02/07 7

8 Antecedentes Jurisprudenciales Inversiones Mukaren, C.A. (2006); Vehicle Security Resources de Venezuela, C.A. (2009); Estructuras Nacionales, S.A. (2009); Alimentos Kellogg, S.A. (2010); Transporte Premex, C.A. (2010); Festejos Mar, C.A. (2010) Resalta que se trata de un importe de dinero, impuesto por una Ley, de carácter obligatorio y exigido por un ente público, cuya finalidad es de interés colectivo Lo recaudado entra a formar parte del patrimonio del Consejo Nacional de la Vivienda Deben considerarse de naturaleza tributaria y más concretamente formar parte de las llamadas contribuciones parafiscales El aporte exigido por la Ley tiene carácter tributario, perteneciendo a una de las especies de dicho género, denominada contribuciones especiales 8

9 Antecedentes Jurisprudenciales Tribunal Superior Segundo de lo Contencioso Tributario el acto impugnado (BANAVIH) luce ilegal por ser exigida, dicha diferencia, sobre una base de cálculo que incluye los conceptos por pago de vacaciones, comisiones, bonificaciones, utilidades y horas extras, las cuales no forman parte del salario normal. 9

10 Recientes pronunciamientos de La Sala Constitucional Sentencia del 28 de noviembre de 2011 (Revisión de sentencia de la SPA) Ahorro obligatorio Excluye de la categoría de Contribuciones parafiscales Derecho imprescriptible Revisión de sentencias contrarias 10

11 Recientes pronunciamientos de La Sala Constitucional Sentencia del 28 de noviembre de 2011 No forman parte del patrimonio de un ente público, por lo que no financian el desarrollo de su objeto Pertenecen a cada trabajador o trabajadora, para lo cual se abren cuentas bancarias individuales a nombre de cada uno de ellos Aunque limitados en su destino, pueden ser dispuestos por sus titulares para el pago total o parcial de la adquisición, construcción, ampliación, sustitución, restitución y mejora para la reparación o remodelación de vivienda principal, refinanciamiento o pago de créditos hipotecarios; y como derechos que son, pueden ser cedidos, igualmente, bajo ciertas condiciones El Legislador los calificó de ahorro obligatorio, no siendo posible a futuro cambiar esa directriz, más aun cuando respecto de ellos aplican los principios de progresividad e irrenunciabilidad de los derechos laborales, dada su vinculación con el Derecho al Trabajo 11

12 Recientes pronunciamientos de La Sala Constitucional Sentencia del 22 de febrero de 2012 (Recurso de Colisión) LOT (Art ) - salario normal vs. LRPVH (Art. 30.1) salario integral LRPVH (Especial - Seguridad Social Vivienda y Hábitat) vs. LOT (General no indica el propósito) Obligaciones tributarias derivadas de la relación de trabajo (LOT) vs. Ahorro Obligatorio (LRPVH) No hay colisión 12

13 Recientes pronunciamientos de La Sala Constitucional Sentencia del 28 de noviembre de 2011 No pasa inadvertido para esta Sala que la interpretación hasta ahora hecha, podría hacerse para todo el sistema de recaudación fiscal, ya que con fundamento en el deber de coadyuvar a los gastos públicos mediante el pago de impuestos, tasas y contribuciones que establezca la ley (artículo 133 de la Constitución), en ese ejercicio de solidaridad social que debe caracterizar este mecanismo, el Estado obtiene un conjunto de recursos que en definitiva deben ser gestionados en pro de la búsqueda de mayor felicidad y del buen vivir de la sociedad en su conjunto. Sin embargo, quedará de parte del legislador establecer en qué casos las recaudaciones hechas en el marco del sistema de seguridad social tendrán o no el carácter de tributos a los efectos de que sea aplicable la normativa tributaria, ellos con fundamento en el artículo 12 del Código Orgánico Tributario que señala que los tributos recaudados en el marco del sistema de seguridad social, se regirán por esta norma de carácter tributario. 13

14 Naturaleza jurídica de los aportes Sentencia N 301 de la SC-TSJ del 27 de febrero de 2007 El impuesto sobre la renta a los asalariados, entonces, se aleja en demasía de la progresividad propia de esta clase de tributos, sobre todo si se toma en cuenta que aquella fuente de enriquecimiento se encuentra también incidida por una serie de contribuciones parafiscales (Seguro Social, Política Habitacional, INCE). Además, quizás con un impacto mayor, en cuanto consumidor final, el trabajador se ve obligado a soportar el traslado del gravamen al consumo (IVA), que acaso consulta su capacidad contributiva en forma mediata. Estas afirmaciones, ponen en evidencia una elevada presión fiscal claramente regresiva sobre las fuentes de enriquecimiento de los trabajadores asalariados. Ello no sólo se aparta de la potestad tributaria que acuerda al Poder Nacional el artículo de la Constitución, sino que lesiona la protección especial que a este estrato social confiere el artículo 83 del Texto Fundamental, en la medida produce una merma en el valor del salario como instrumento de dignificación de la calidad de vida de la clase trabajadora. 14

15 Naturaleza jurídica de los aportes Sentencia de la SPA del TSJ N 1928 del la doctrina ha desarrollado el concepto de tributo como el medio o instrumento por el cual los entes públicos obtienen ingresos Son debidos a un ente público es la prestación en dinero que la Administración exige en virtud de una ley, para cubrir los gastos que demanda el cumplimiento de sus fines 3/20/2012 GO HEADER & FOOTER TO 15

16 Naturaleza jurídica de los aportes La clasificación y conceptuación del tributo y de sus especies son producto de la doctrina Susceptibles de evolución según se desenvuelva la sociedad ejercicio de la solidaridad social - (variantes y nuevas categorías) Respeto de los principios rectores de la tributación y de la Hacienda Pública en general 16

17 Naturaleza jurídica de los aportes Doctrina Tributo el concepto de tributo debe prescindir de la tradicional referencia al objetivo fiscal y, en su lugar, involucra, en términos más amplios, los fines del estado. De esta manera, resulta posible comprender dentro del género tributo, tanto los tributos primordialmente fiscales como los fundamentalmente extrafiscales. la presencia indiscutible de los objetivos extrafiscales en el contexto de la tributación necesariamente conduce a reconocer que el viejo paradigma de los fines exclusivamente financieros de los tributos ha sido superado. Mauricio Plazas Vega (2004) 17

18 Naturaleza jurídica de los aportes Doctrina Parafiscalidad Sainz de Bujanda, Valdés Costa, Giuliani Fonrouge, Casás y Ataliva, prescinden del ingreso al erario como elemento esencial o integrante del núcleo del concepto de tributo La designación contribución parafiscal no quita a un tributo su carácter tributario. Cualquiera que sea el nombre con que se bautice. Toda obligación pecuniaria ex lege en beneficio de una persona pública o con finalidad de utilidad pública es tributo y se somete al régimen tributario. (Ataliva) 18

19 Naturaleza jurídica de los aportes Doctrina Parafiscalidad Es un tributo toda prestación real o detracción de riqueza, desprovista de carácter sancionatorio, establecida por el poder de imperio del Estado a cargo de los ciudadanos, con el objeto de satisfacer fines públicos, aunque el producto de la recaudación no ingrese al fisco o al patrimonio de algún organismo oficial, ni sea administrado por un ente público. (Carlos Giulliani Fonrouge) 19

20 Naturaleza jurídica de los aportes Doctrina Parafiscalidad Los riesgos y la inseguridad de la Sociedad contemporánea no pueden ser eliminados, pero deben ser aliviados por mecanismos de seguridad social, económica y ambiental. La solidaridad social y la solidaridad de grupo pasan a fundamentar a las exacciones necesarias para el financiamiento de las garantías de la seguridad social. (Ricardo Lobo Torres) 20

21 Naturaleza jurídica de los aportes Referencia a la reciente postura de la SC del TSJ Calificación de Ahorro Obligatorio y exclusión de la tributación Exposición de Motivos y articulado de la Ley 1/3 ahorro obligatorio del trabajador vs. 2/3 aportes obligatorios de los patronos Agente de retención del ahorro obligatorio del trabajador (Arts. 30 y 31) No puede ser ahorro lo que no proviene de lo propio 21

22 Naturaleza jurídica de los aportes Titularidad de los fondos: LOCTI LOSEP Art. 96 LOCTISEP Aportes dirigidos a proyectos ejecutados por el sector privado (LODEFAF LOCTI) Base de cálculo (Villegas y Somers): Respecto del trabajador (impuesto directo = proporcional a sus ingresos) contribución especial Respecto del patrono (impuesto indirecto = salarios pagados) impuesto 22

23 Naturaleza jurídica de los aportes Destino de los fondos: Restringido: Pago total o parcial de la adquisición, construcción, ampliación, sustitución restitución y mejora para la reparación o remodelación de vivienda principal, refinanciamiento o pago de créditos hipotecarios Derechos susceptibles de ser cedidos Fin extrafiscal o dirigista del tributo: Ingreso al erario Satisfacción de necesidad colectiva 23

24 Naturaleza jurídica de los aportes Calificación de los aportes como tributo Sentencia N 1928 del 27 de julio de 2006 La doctrina ha clasificado a los tributos en tres (3) grupos, a saber: impuestos, tasas y contribuciones especiales Impuesto: Exigido sin contraprestación. La materia gravada resulta independiente de toda actividad del Estado respecto del contribuyente Hecho generador está constituido por negocios, actos o supuestos de naturaleza jurídica o económica que ponen de manifiesto la capacidad contributiva 24

25 Naturaleza jurídica de los aportes Calificación de los aportes como tributos Sentencia N 1928 del 27 de julio de 2006 Tasas: Hecho imponible consiste en la prestación de servicios o la realización de actividades en régimen de Derecho Público que se refieran, afecten o beneficien a los sujetos pasivos cuando concurran las siguientes circunstancias: i) que sean de solicitud o recepción obligatoria por los administrados; y ii) que no puedan prestarse o realizarse por el sector privado, en tanto impliquen intervención del ejercicio de autoridad, o porque con relación a dichos servicios esté establecida su reserva a favor del sector público conforme a la normativa vigente Origina el derecho de los particulares a una contraprestación que equivale a la obtención de un servicio por parte del 25 Estado

26 Naturaleza jurídica de los aportes Calificación de los aportes como tributos Sentencia N 1928 del 27 de julio de 2006 Contribuciones especiales: Hecho imponible consiste en la obtención, por el sujeto pasivo, de un beneficio o de un aumento de valor de sus bienes, como consecuencia de la realización de obras públicas o del establecimiento o ampliación de servicios públicos Dos (2) grupos: Contribuciones por mejoras: cuyo presupuesto de hecho contiene una mejora, un aumento de valor de determinados bienes inmuebles, como consecuencia de obras, servicios o instalaciones realizadas por los entes públicos; y Contribuciones parafiscales o también llamadas por gastos especiales del ente público, que son aquéllas en las que el gasto público se provoca de modo especial por personas o clases 26 determinadas

27 Naturaleza jurídica de los aportes Calificación de los aportes como tributos Sentencia N 1928 del 27 de julio de 2006 Contribuciones especiales: Parafiscales: son recabadas por ciertos entes públicos para asegurar su financiamiento autónomo, y tienen como características primordiales que: a) No se incluye su producto en los presupuestos estatales; b) No son recaudadas por los organismos específicamente fiscales del Estado; c) No ingresan a las tesorerías estatales, sino directamente en los entes recaudadores y administradores de los fondos 27

28 Aportes al FAOV vs. especies tributarias Impuestos: Respecto del patrono: ausencia de beneficio directo e individualizable ( ) Respecto del trabajador: si existe ese beneficio directo e individualizable (x) Respecto del patrono: salario es una referencia indirecta de capacidad contributiva ( ) Respecto del trabajador: salario es una referencia directa de capacidad contributiva ( ) Ajenidad de lo recaudado con el hecho imponible: relación laboral derecho a la vivienda. ( ) 28

29 Aportes al FAOV vs. especies tributarias Tasas: Hecho imponible no involucra la prestación de un servicio o la realización de actividades de Derecho Público Relación de Trabajo Habitación (x) 29

30 Aportes al FAOV vs. especies tributarias Contribuciones Especiales: Por mejora: Hecho imponible supone un beneficio o aumento en el valor de bienes (x) Contribuciones Parafiscales: forman parte del patrimonio o financian a un ente público (x). Discusión sobre este elemento 30

31 Conclusiones 1) La conceptualización y la clasificación del tributo y de sus especies, son fundamentalmente producto de la doctrina y jurisprudencia; siendo institutos susceptibles de evolución según lo demande la sociedad, sin perjuicio del respeto a los principios rectores de la tributación y a la hacienda pública. 2) El concepto de tributo podría llegar a prescindir de la tradicional referencia al objetivo fiscal, y en su lugar, involucrar en términos más amplios, los fines del Estado. De allí que como ha sido sostenido por buena parte de la doctrina internacional, no sea necesario su ingreso al erario público para calificar de tributo. 3) La parafiscalidad, sin embargo, como también lo ha reconocido la doctrina mundial, debe ser un recurso de excepción, racionalmente empleado, ya que atenta contra principios hacendísticos fundamentales, como el de la unidad del Tesoro y su consecuencia de la no afectación, de igual o mayor importancia que el logro por esa vía y no por otros, del fin extrafiscal involucrado. 31

32 Conclusiones 4) Los aportes al FAOV, ciertamente, aun como figura parafiscal, registran notas propias y exclusivas, que dificultan su calificación, más sin embargo, bajo una concepción moderna del tributo, encuentran cabida perfectamente en esta categoría: Exigidos por la ley Son una detracción de riqueza para el patrono y para el trabajador, una limitación en el ejercicio de la propiedad de su salario Están desprovistos de carácter sancionatorio Dirigidos a satisfacer un fin público (Derecho a la Vivienda) Toman en cuenta de manera directa (trabajador) o indirecta (patrono) la capacidad contributiva de los sujetos pasivos La polémica en cuanto a su calificación tributaria, se centra entonces, únicamente, en el hecho de que no ingresa al erario público, y no financien el funcionamiento de un ente público 32

33 Conclusiones 5) Para buena parte de la doctrina, no es obstáculo para calificarlo de tributo, el que los aportes no ingresen al erario público; ni siquiera al de entes descentralizados funcionalmente. Por muchos años ese no fue un elemento señalado por la jurisprudencia, incluso de la SC del TSJ, al calificar a un instituto de tributario. 6) En los VIII Jornadas Venezolanas de Derecho Tributario (2006) ya asomábamos la idea de revisar la clasificación tridivencional del tributo; ya que figuras como los aportes que en aquel momento eran incipientes (LOCTI y LOCSTISEP), parecían calificar como tributos, más no plenamente dentro de algunos de las especies tradicionales: impuestos, tasas y contribuciones especiales. 7) Una postura al respecto podría ser la seguida por HOYOS y RUAN, según la cual aquellos no son más que impuestos, tasas o contribuciones especiales, manejadas parafiscalmente, otros, consideramos que pudieran llegar a tener entidad propia, en una cuarta categoría. Siendo la doctrina y la jurisprudencia las que marcan la pauta al respecto, éstas tendrían que asumir a esta materia como objeto de su estudio prioritario y llegar a una firme conclusión. 33

34 Intersección de las Avenidas Francisco de Miranda y Libertador, Torre KPMG, piso 7. Chacao, Caracas, A, Venezuela jcarmona@kpmg.com