PREGUNTAS Y RESPUESTAS DEL PERSONAL. Comprometidos con el desarrollo de normas internacionales de interés público

Transcripción

1 IA A SB PREGUNTAS Y RESPUESTAS DEL PERSONAL International Auditing and Assurance Standards Board AGOSTO 2009 Comprometidos con el desarrollo de normas internacionales de interés público APLICACIÓN DE LAS NIAS EN FORMA PROPORCIONAL AL TAMAÑO Y A LA COMPLEJIDAD DE LA ENTIDAD El presente documento de Preguntas y Respuestas (P&R) es emitido por los miembros del International Auditing and Assurance Standards Board (IAASB) para resaltar la forma en que el diseño de las Normas Internacionales de Auditoría (NIAs), emitidas por el IAASB en virtud del Proyecto Claridad les permite aplicarlas de forma consistente con el tamaño y la complejidad de una entidad. En especial, mientras que las NIAs se aplican a auditorías de entidades de todos los tamaños y complejidades, el presente documento de preguntas y respuestas se enfoca en asuntos que pueden ser relevantes para su aplicación en el contexto de auditorías de pequeñas y medianas empresas (PYMES). Las prácticas en pequeñas y medianas empresas (PYMEs), los otros auditores de PYMEs y otras personas responsables por las auditorías de estados contables pueden considerar este documento útil para implementar, en forma efectiva, las NIAs clarificadas. La presente publicación no modifica ni anula las NIAs 1 sus textos son, por sí mismos, imperativos. La lectura del presente documento no reemplaza la lectura de las NIAs. El presente documento fue confeccionado a mero título enunciativo y siempre se debe recurrir a las NIAs. La presente publicación no constituye un anuncio público o imperativo del IAASB. Antecedentes En marzo de 2009, el IAASB concluyó el Proyecto Claridad como resultado del cual, se diseñaron 36 NIAs con nuevas disposiciones para mejorar su lectura y comprensión general. Otras mejoras incluyeron la especificación más clara de objetivos del auditor y los requisitos con los que éste debe cumplir para realizar una auditoría en virtud de las NIAs. Es de interés público que los usuarios de estados contables auditados confíen que las auditorías de las entidades, sean grandes o pequeñas, simples o complejas, han sido realizadas con la misma importancia. Al clarificar las NIAs, el IAASB se enfocó particularmente en dicho objetivo general. Sin embargo, estaba al tanto también de las necesidades de aquellos que auditan la sobrecarga de PYMES un importante sector de la economía nacional y especialmente sensible a las normas. De hecho, el IAASB se enfocó en la importancia de fijar requisitos que serían aplicables en todos los trabajos prácticamente. Una comprensión del diseño y del objetivo de las NIAs ayudará a los auditores de PYMES aplicarlas de forma efectiva. Preguntas y respuestas P1. De qué forma las NIAs abordan el hecho de que las características de una PYME son significativamente diferentes a los de una entidad más grande y compleja? Los objetivos del auditor son los mismos para auditorías de entidades de tamaño y complejidad diferentes. Sin embargo, esto no significa que cada auditoría será planificada y ejecutada de la misma 1 Todas las referencias a las NIAs son referencias, en esta publicación a las NIAs clarificadas aplicables a auditorías de estados contables de ejercicios que comienzan el 15 de diciembre de 2009 o con posterioridad a dicha fecha.

2 forma. Las NIAs reconocen que los procedimientos específicos de auditoría a aplicar para lograr los objetivos del auditor y cumplir con los requisitos de las NIAs pueden variar considerablemente, de acuerdo al tamaño y a la complejidad de la entidad auditada. Los requisitos de las NIAs se enfocan, por lo tanto, en asuntos que el auditor necesita abarcar en una auditoría y no suelen detallar los procedimientos específicos a aplicar por el auditor. 2 Las NIAs también explican que el enfoque de auditoría adecuado para diseñar y ejecutar otros procedimientos depende de la valuación de riesgo por parte del auditor. Por ejemplo, y en base a un conocimiento de la entidad y su ámbito, incluso de su control interno y de los riesgos de afirmaciones erróneas valuadas, el auditor podrá determinar que un enfoque combinado con el uso de pruebas de control y procedimientos sustantivos es un enfoque efectivo, de acuerdo a las circunstancias, para responder a riesgos valuados. 3 En otros casos, por ejemplo, en el contexto de una auditoría de una PYME donde no hay tantas actividades de control que el auditor puede identificar, éste podrá considerar necesaria la ejecución de otros procedimientos de auditoría que son, principalmente, procedimientos sustantivos. 4 También es importante resaltar que las NIAs certifican que un ejercicio adecuado del criterio profesional es fundamental para la ejecución de una auditoría. El criterio profesional es necesario, especialmente, respecto de la toma de decisiones sobre la naturaleza, plazo y extensión de los procedimientos de auditoría utilizados para cumplir con los requisitos de las NIAs y obtener pruebas de auditoría. 5 Sin embargo, el hecho de que el auditor de una PYME necesita aplicar criterio profesional, no significa que el auditor puede optar por no aplicar un requisito de una NIA excepto en circunstancias especiales y siempre que aplique procedimientos de auditoría alternativos para cumplir con el objetivo del requisito. 6 P2. De qué forma el esfuerzo que se aplica en un trabajo de auditoria en una PYME difiere del esfuerzo puesto en la auditoría de una entidad más grande? Generalmente, las PYMEs se involucran en operaciones comerciales relativamente simples. Esto significa que sus auditorías, en virtud de las NIAs, serán generalmente más directas. A modo ejemplificativo, consideren el requisito de la NIA 315 en virtud del cual se le exige al auditor tener conocimiento de la entidad y su ámbito. 7 Las consideraciones de la auditoría subyacentes a este requisito serán igual de importantes para pequeñas y grandes empresas. Igualmente la estructura y los procesos más simples de una PYME implican que el auditor puede tener un conocimiento de la entidad y de su ámbito en forma más simple y documentar ello de manera más directa. Lo mismo sucede con el control interno de una PYME. Puede ser más simple. Se enfatiza en las NIAs. Por ejemplo: Las entidades más pequeñas utilizan medios menos estructurados y procesos y procedimientos más simples para lograr sus objetivos. 8 2 La NIA 200, Objetivos generales del Auditor Independiente y la Ejecución de una Auditoría de conformidad con las Normas Internacionales de Auditoría, en su párrafo 19 exige que el auditor tenga un conocimiento del texto completo de una NIA para comprender sus objetivos y aplicar sus requisitos adecuadamente. NIA 200, párrafo A59 3 NIA 330, Las respuestas del Auditor a los Riesgos valuados, párrafo A4. 4 NIA 330, párrafo A18. 5 NIA 200, párrafo A23 6 NIA 200, párrafo 23 7 NIA 315, Identificación y valuación de los riesgos de afirmaciones erróneas a través del conocimiento que se tiene de la entidad y de su ámbito, párrafo 11 8 NIA 315, párrafo A45

3 Los sistemas de información y procesos comerciales relacionados relevantes para la información financiera en entidades pequeñas serán menos sofisticados que los aplicados en grandes firmas " 9 Explica que cuando resulta necesario, la aplicación y otro material explicativo dan mayor explicación de los requisitos una NIA y las pautas para aplicarlos. En especial podrá: Explicar de manera precisa el significado u objetivo de un requisito. Incluir ejemplos de procedimientos que pueden ser adecuados según las circunstancias. Mientras que dichas pautas no imponen, por sí mismos, un requisito, es importante la correcta aplicación del requisito de una NIA. La aplicación y otro material explicativo pueden proveer información sobre los asuntos que se abarcan en una NIA. La comunicación puede ser menos estructurada y más simple en entidades pequeñas que grandes " 10 Los conceptos subyacentes a las actividades de control en pequeñas entidades suelen ser similares a las de entidades más grandes, pero la formalidad con la que operan varía." 11 Por lo tanto, el conocimiento del control interno de una entidad relevante para la auditoría es igual de importante en la auditoría de una PYME y el auditor podrá tener el conocimiento necesario y documentarlo de manera directa. P3 De qué forma las NIAs ayudan a guiar al auditor en la aplicación de éstas para auditorías de PYMEs? Las NIAs especialmente prevén su aplicación en las auditorías de PYMES. Por ejemplo, en relación con los requisitos: Especifican procedimientos alternativos respecto del conocimiento del proceso de valuación de riesgos de la entidad cuando la entidad no estableció dicho procedimiento o cuenta con un procedimiento ad hoc (algo que suele suceder en una PYME). 12 Especifican una selección de los procedimientos de auditoria en base a circunstancias especiales (por ejemplo, una selección de respuestas a los riesgos valuados para las estimaciones contables, en virtud de la NIA 540, donde la opción de utilizar pruebas que surgen de hechos ocurridos con posterioridad a la fecha de los estados contables suele ser una respuesta efectiva en la auditoría de una PYME, cuando dicha prueba es relevante para la estimación contable y existe un largo período entre la fecha de los estados contables y la fecha del informe del auditor) 13 Indican si un requisito es condicional cuando el órgano director y la gerencia recaen en un mismo órgano (común en PYMES) 14 Es relevante para el auditor de una PYME el hecho de que las NIAs también incluyen pautas útiles para asesorar al auditor en la comprensión y aplicación de requisitos específicos en las NIAs dentro del 9 NIA 315, párrafo A85 10 NIA 315, párrafo A87 11 NIA 315, párrafo A93 12 NIA 315, párrafo h NIA 540, Estimaciones Contables de Auditoría, que incluyen Estimaciones contables del valor razonable y Divulgaciones relacionadas, párrafo NIA 260, Comunicación con el Órgano director, párrafo 13

4 contexto de una auditoria de PYME. Estas pautas están incluidas, cuando corresponda, en secciones de aplicación en las NIAs con el subtítulo Consideraciones específicas para Pequeñas Empresas 15. Ejemplos de este tipo de pautas son los siguientes: Programas de auditoria estándar o listas de verificación confeccionadas sobre el supuesto de que algunas actividades de control pueden ser utilizadas para el plan de auditoría de una PYME siempre que estén adaptadas a las circunstancias del trabajo. 16 Dado que la información financiera interina o mensual puede no estar disponible en una PYME para los fines de los procedimientos analíticos con el objeto de identificar y valuar riesgos de afirmaciones erróneas, el auditor necesitará planificar la aplicación de procedimientos analíticos cuando está disponible un borrador de los estados contables. 17 Las pruebas de auditoria para elementos del ámbito de control en las PYMES pueden no estar disponibles en documentos. Por lo tanto, las actitudes, cuidados, y acciones de la gerencia o del dueño gerente son importantes para la comprensión, por parte del auditor, del ámbito de control de la PYME. 18 Las consideraciones específicas de las PYMEs también abarcan la forma de aplicación de las NIAs cuando el equipo está compuesto por una sola persona, por ejemplo, en relación con el requisito de un socio de trabajo para que asuma responsabilidad de dirección y supervisión del equipo de trabajo. 19 Asimismo, otras pautas indican que los aspectos específicos de la auditoria varían según el tamaño, la naturaleza, y complejidad de la entidad, por ejemplo, en relación con: La naturaleza y extensión de las actividades de planificación de la auditoría. 20 La consideración por parte del auditor de los factores de riesgo de fraude relevantes 21 El proceso de comunicación entre el auditor y el órgano director, y la forma de comunicación. 22 El nivel de detalle con el cual se notifican las deficiencias significativas en el control interno. 23 El criterio de si el control es relevante para la auditoría 24 P4. El auditor debe cumplir con todas las NIAs en la ejecución de una auditoria de una PYME? Las obligaciones básicas en las NIAs son las siguientes: El auditor debe cumplir con todas las NIAs relevantes para una auditoría. Una NIA es relevante cuando está vigente y las circunstancias que abarca existen Las pautas han sido desarrolladas, en primer lugar, para entidades que cotizan en bolsa, pero algunas consideraciones pueden ser útiles para pequeñas entidades que cotizan en bolsa 16 NIA 300, Planificación de la Auditoría de Estados Contables, párrafo A19 17 NIA 315, párrafo A10 18 NIA 315, párrafos A77-A78 19 NIA 220, Control de calidad para auditoria de estados contables, párrafo 15 y NIA 300, párrafo A15 20 NIA 300, párrafo Al 21 NIA 240, Las responsabilidades del auditor en relación con la auditoría de los estados contables, párrafo A26 22 NIA 260, párrafo A30 y A38 23 NIA 265, Comunicación de las deficiencias en el control interno al órgano director, párrafo A15 24 NIA 315, párrafo A61 25 NIA 200, párrafo 18

5 El auditor no deberá garantizar el cumplimiento de las NIAs en el informe del auditor salvo que haya cumplido con los requisitos de la presente NIA (NIA 200) y todas las otras NIAs relevantes para la auditoría. 26 Es importante esclarecer, sin embargo, que no todas las NIAs son relevantes para todas las auditorías es decir, las circunstancias en las que una NIA se aplica pueden ser inexistentes en el trabajo. Es más, para una auditoría de una PYME, muchas NIAs pueden no ser relevantes por esa razón. Por ejemplo, algunas NIAs que no serían relevantes en una auditoría de una PYME incluyen: NIA 402, 27 si la PYME no utiliza una empresa de servicios. NIA 510, 28, si la auditoria de una PYME es continua y no se trata de un trabajo inicial. NIA 600, 29 si la auditoria de una PYME no es una auditoría de grupo. NIA 610, 30 si la PYME carece de auditoría interna. NIAs 800, 805, y Si el trabajo de auditoria de una PYME es informar sobre los estados contables con objeto general. Asimismo, algunas NIAs, como ser la NIA que abarca las modificaciones del dictamen del auditor, pueden no ser relevantes en las circunstancias. El auditor no necesita estar preocupado por NIAs que no son relevantes para la auditoría. Igualmente, es necesario que el auditor comprenda el alcance de cada NIA para determinar si es relevante o no, según las circunstancias. p5. El auditor debe cumplir con todos los requisitos de cada NIA relevante al momento de efectuar la auditoría de una PYME? Aún cuando una NIA es relevante, no todos sus requisitos pueden ser importantes en las circunstancias especiales de una auditoria. Si un requisito es condicional y la condición no existe, no es necesario para el auditor cumplir con dicho requisito. 33 Suele ser evidente, de las circunstancias del trabajo, si una condición que determina la importancia de un requisito condicional existe. Algunos ejemplos de requisitos que no necesitan aplicación en condiciones inexistentes incluyen: Realización de un debate del equipo de trabajo como parte de las actividades de valuación de riesgos si el equipo está compuesto por una sola persona. 34 La aplicación de procedimientos sustantivos específicos y otros procedimientos de seguimiento si 26 NIA 200, párrafo NIA 402, Consideraciones de auditoria relacionadas con una entidad que utiliza una empresa de servicios 28 NIA 510, Trabajos de auditoria iniciales Saldos de inicio 29 NIA 600, Consideraciones especiales Auditorías de estados contables de grupo (incluyen el trabajo de otros auditores) 30 NIA 610, Utilizacion del trabajo de auditors internos 31 NIA 800, Consideraciones especiales Auditorías de Estados contables confeccionados de acuerdo con marcos especiales NIA 805, Conaideraciones especiales 32 NIA 705, Modificaciones a la opinión en el informe del auditor independiente 33 NIA 200, párrafo NIA 315, párrafo 10

6 el auditor no ha identificado partes relacionadas no divulgadas o no identificadas con anterioridad u operaciones significativas entre partes relacionadas. 35 La obtención de pruebas de auditoria suficientes para determinar si existe incertidumbre significativa en caso de que el auditor no haya identificado un hecho o condición que genera dudas sobre la capacidad de la entidad de continuar en marcha. 36 Existe un requisito específico de documentación en circunstancias excepcionales en las que el auditor considera necesario apartarse de un requisito específico. Este requisito de documentación sólo aplica a requisitos que son relevantes según las circunstancias. Esta NIA no exige cumplimiento de un requisito que no es relevante, según las circunstancias. 37 P6. De qué forma la documentación de auditoria ayuda al auditor en la auditoría de una PYME? Básicamente, la documentación de auditoria en la auditoria de una PYME ayuda al auditor a planificar y ejecutar la auditoría. Facilita la supervisión y revisión del trabajo llevado a cabo por los asistentes y la evaluación de la prueba de auditoría obtenida y las conclusiones alcanzadas antes de la conclusión del informe del auditor. Asimismo, mediante un registro de asuntos de importancia continua que pueden adaptarse fácilmente, la documentación provee un punto de partida para la auditoría del ejercicio siguiente. Sin embargo, es importante destacar que la documentación de auditoria puede ayudar a mejorar la calidad de la auditoría en términos de calidad de los criterios del auditor. La importancia de las decisiones suele ser mayor cuando el auditor se toma el tiempo para documentar los hechos de un asunto significativo y el fundamento para las conclusiones; se mejoran la lógica y la claridad en el pensamiento. Auditorías de Estados contables simples y elementos específicos, cuentas o partidas de un estado contable, y NIA 810, Trabajos para informar sobre Estados contables resumidos. La documentación de auditoria provee ayuda al proceso general de auditoría a la vez que provee un registro que puede ayudar a las autoridades de control de auditoría y otros encargados de revisar los archivos de auditoría. P7. De qué forma las NIAs guían al auditor en la planificación de los requisitos de documentación de forma eficiente y efectiva? La documentación adecuada de auditoria no debe ser agobiante. Las NIAs incentivan al auditor a confeccionar documentación de auditoría significativa a la vez que ayuda al auditor a buscar un enfoque eficiente y efectivo. En primer lugar, los requisitos de documentación en las NIAs, que establecen qué se espera del auditor, están diseñados para confeccionar la documentación de auditoría adecuada y suficiente para el informe del auditor y prueba de que la auditoría fue planificada y ejecutada de conformidad con las 35 NIA 550, Partes relacionadas, párrafo NIA 570, Puesta en marcha, párrafo NIA 200, párrafo A74; y NIA 230, Documentación de auditoría, párrafo A19

7 NIAs y los requisitos legales y regulatorios. 38 Para ello, la NIA 230 exige que el auditor confeccione la documentación de auditoría para permitirle a un auditor experimentado, sin conexión previa con la auditoría, comprender asuntos específicos. Establece el punto de referencia para guiar al auditor en la determinación del contenido y extensión de la documentación de auditoría. En este contexto, la NIA 230 exige que la documentación incluya asuntos significativos que surgieron durante la auditoría y los criterios profesionales significativos tomados por el auditor para llegar a conclusiones sobre dichos asuntos. 39 El énfasis está puesto en los asuntos significativos y en los criterios profesionales significativos. La NIA explica que un factor importante para la determinación del formato, el contenido y la extensión de la documentación de auditoría de asuntos significativos es la medida del criterio profesional ejercitado en la ejecución del trabajo y en la evaluación de los resultados. 40 En segundo lugar, las NIAs reconocen que no es real esperar que se documente cada aspecto de una auditoría. De hecho, la NIA 230 aclara lo siguiente: no es ni necesario ni practicable para el auditor documentar cada asunto considerado, o criterio profesional tomado en una auditoría tampoco es necesario para el auditor documentar en forma separada cumplimiento de asuntos en relación a los cuales el cumplimiento se verifica mediante documentos incluidos en el archivo de auditoría por ejemplo, la existencia de un plan de auditoría correctamente documentado demuestra que el auditor ha planificado la auditoria 41 En tercer lugar, las NIAs explícitamente incentivan al auditor a ejercer el criterio profesional para determinar el formato y la extensión de la documentación. También reconocen que la extensión de la documentación de la auditoría puede variar de acuerdo con las circunstancias. Los ejemplos se incluyen en varias partes de la NIA 230 y de otras NIAs: La forma en que los requisitos específicos de la NIA 315 están documentados le permiten al auditor utilizar el criterio profesional. 42 El formato, el contenido y la extensión de la documentación dependen de varios factores que incluyen el tamaño y la complejidad de la entidad, 43 y la metodología y tecnología utilizada para ella. La documentación para la auditoria de una pequeña empresa es generalmente menos extensa que aquella exigida para auditorías de entidades más grandes. 44 La documentación puede ser más simple y relativamente breve. 45 Finalmente, para ayudar al auditor, las NIAs incluyen ejemplos de la forma en que la documentación en la auditoría de una NIA puede ser enfocada de forma eficiente y efectiva. 38 NIA 230, párrafo A6 establece: en principio, el cumplimiento de los requisitos de la presente NIA resultarán en la suficiencia y adecuación de la documentación de auditoría, según las circunstancias. Otras NIAs incluyen requisitos específicos de documentación que tienen como objeto clarificar la aplicación de la NIA en circunstancias especiales diferentes a las de las NIAs. Los requisitos específicos de documentación de otras NIAs no restringen la aplicación de la presente NIA. Asimismo, la ausencia de un requisito de documentación en una NIA en especial no tiene como objeto sugerir que no hay documentación que será confeccionada como resultado del cumplimiento de dicha NIA 39 NIA 230, párrafo 8 40 NIA 230, párrafo A9 41 NIA 230, párrafo A7 42 NIA 315, párrafo A NIA 230 párrafo A2; ISA 315, párrafo A NIA 230, párrafo Al7 45 NIA 230, párrafo A17; ISA 315, párrafo A132

8 Puede ser de ayuda y eficiente registrar varios aspectos de la auditoría en un solo documento, con referencias cruzadas a los papeles de trabajo de respaldo, según corresponda. 46 La documentación sobre la comprensión de la entidad puede incluirse en la documentación sobre la estrategia general del auditor y el plan de auditoría. Asimismo, los resultados de la valuación de riesgo puede documentarse como parte de la documentación de otros procedimientos 47 No es necesario documentar todo el conocimiento que el auditor tiene de una PYME y los asuntos relacionados a ésta. 48 Un informe breve puede ser utilizado como la estrategia de auditoria documentada. Al cierre de la auditoría, se puede confeccionar un informe breve y luego actualizado para ser utilizado como estrategia de auditoría documentada para el trabajo de auditoría del ejercicio siguiente. 49 El presente documento ha sido confeccionado por los miembros del IAASB. No es un documento imperativo y se emitió con fines informativos solamente. Copyright August 2009 by the Internatiorial Federation of Accountants (IFAC). All rights reserved. Permission is granted to make copies of this work provided that each copy bears the following credit line: Copyright August 2009 by the International Federation of Accountants (IFAC). All rights reserved. Used with permission of IFAC. Permission is granted to make copies of this work to achieve máximum exposure. International Federation of Accountants 545 Fífth Avenue, 14th Floor, New York, NY USA Tel +1 (212) Fax +1 (212) emaíl: pr@ifac.org 46 NIA 230, párrafo A17 47 NIA 315, párrafo A NIA 315, párrafo A NIA 300, párrafo s All y A19