Qué hacer con las Sociedades Civiles tras la reforma del IRPF

Transcripción

1 Qué hacer con las Sociedades Civiles tras la reforma del IRPF Cómo quedan Entidades en régimen r de atribución de rentas Ponente. Cesar Parra Burón 1

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4 Entidades artº 35.4 LGT Artículo 35. Obligados tributarios. 1. Son obligados tributarios las personas físicas o jurídicas y las entidades a las que la normativa tributaria impone el cumplimiento de obligaciones tributarias.. 4. Tendrán la consideración de obligados tributarios, en las leyes en que así se establezca, las herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades que, carentes de personalidad jurídica, constituyan una unidad económica o un patrimonio separado susceptibles de imposición. 4

5 Entidades en atribución de rentas Comunidad de bienes (E) Sociedades civiles (J) Entidades de titularidad compartida de explotaciones agrarias (E) Comunidad de propietarios en régimen de propiedad horizontal (H) Herencia yacente (E) 5

6 Entidades en atribución de rentas Comunidad de bienes (E) Sociedades civiles (J) Documentación: Original y fotocopia del contrato privado de constitución, o escritura pública, en la que figure la identificación de todos los socios o comuneros, su cuota de participación, y el objeto de la comunidad, firmado por todos los comuneros. En definitiva siempre se debe aportar el documento en el que se manifieste el acuerdo de voluntades (artº 24 RGAT). La sociedad civil habrá de constituirse en escritura pública cuando se aporten a ella bienes inmuebles o derechos reales. 6

7 Entidades en atribución de rentas Comunidad de bienes (E) y Sociedades civiles (J) Documentación: Fotocopia del NIF de la persona que firme la declaración censal, y que ha de ser uno de los socios, comuneros o partícipes, o su representante, en cuyo caso deberán acompañar fotocopia del documento que lo acredite. Si es el propio interesado el que comparece ante la Administración Tributaria, no será precisa la aportación de fotocopia del NIF, siempre que autorice a los órganos de la AEAT a efectuar la verificación de sus datos de identidad. 7

8 Entidades en atribución de rentas Comunidad de bienes (E) y Sociedades civiles (J) Documentación: Liquidación por el Impuesto sobre Transmisiones Patrimoniales y Actos Jurídicos Documentados, en los casos en que proceda. En el caso de sociedades profesionales (ley 2/2007) que adopten la forma jurídica de sociedad civil, será obligatoria su inscripción en el Registro Mercantil. 8

9 Entidades en atribución de rentas Normativa a considerar: Artículos 392 al 406 de Código Civil para Comunidades de bienes Artículos 1665 y siguientes del Código Civil para sociedades civiles Ley 2/2007 de 15 de marzo de sociedades profesionales 9

10 SC modificación IRPF Artículo 8. Contribuyentes. 1. Son contribuyentes por este impuesto:. 3. No tendrán la consideración de contribuyente las sociedades civiles no sujetas al Impuesto sobre Sociedades, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. Las rentas correspondientes a las mismas se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la Sección 2.ª del Título X de esta Ley. Esta modificación entra en vigor el 1 de enero de 2016, según establece la disposición final 6ª b). 10

11 SC modificación IRPF Artículo 7. Contribuyentes. 1. Serán contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español: a) Las personas jurídicas, excluidas las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil. A sensu contrario, son contribuyentes del IS las SSCC con objeto mercantil. 11

12 SC personalidad jurídica 12

13 SC personalidad jurídica Artículo Las sociedades civiles, por el objeto a que se consagren, pueden revestir todas las formas reconocidas por el Código de Comercio. En tal caso, les serán aplicables sus disposiciones en cuanto no se opongan a las del presente Código. Ver CV , de 08/06/15, sobre exención de las SC respecto a la Tasa Judicial. 13

14 Definición de SC y definición de CB El artículo 1665 del C.c establece que la sociedad es un contrato por el que dos o más personas se obligan a poner en común dinero bienes o industria con ánimo de partir entre sí las ganancias. El artículo 392 del C.c indica que hay comunidad de bienes, cuando la propiedad de una cosa o de un derecho pertenece pro indiviso a varias personas. 14

15 Distinción entre SC y CB Diversos informes de los SSJJ se expresan sobre la cuestión en los siguientes términos: En el caso que analiza, que consiste en la aportación de un dinero inicial para la explotación de un negocio, establece que, ( ) es una sociedad civil, porque no hay, previamente a la decisión de explotar el negocio del bar, ningún patrimonio poseído en común. Pero es que, aunque lo hubiera, la decisión de emplear los bienes comunes en la explotación de ese negocio transformaría ipso iure la previa comunidad en una sociedad. Siempre que exista intención de asociarse para realizar una actividad estamos ante una sociedad, y no una comunidad de bienes. Ipso iure: "De pleno derecho" o "de pleno derecho, por poder, potestad o ministerio de la ley". Estas locuciones se emplean cuando para que los efectos jurídicos se produzcan no se requiere de declaración judicial, pues así el Derecho, la ley, lo tienen establecido 15

16 Distinción entre SC y CB Diversos informes del SSJJ se expresan sobre la cuestión en los siguientes términos : se considera que una mera distinción formal, basada en la denominación de comunidad de bienes o sociedad civil, no es suficiente para la aceptación de lo manifestado por los interesados, debiendo ser objeto de la debida calificación, máxime cuando las normas aplicables son de carácter imperativo y con consecuencias tributarias importantes para los constituyentes de las distintas entidades, régimen de tributación que no puede quedar al arbitrio de los asociados, sino que deberá ajustarse a la correcta naturaleza de la entidad y actividad desarrollada. 16

17 Distinción entre SC y CB Diversos informes del SSJJ se expresan sobre la cuestión en los siguientes términos: En conclusión y, de acuerdo con lo expuesto, en el caso de comunidades de bienes que se constituyan para poner en común dinero, bienes, o industria con el ánimo de obtener ganancias y lucros comunes estaremos en presencia de una sociedad civil. 17

18 SC con objeto mercantil Qué se entiende por objeto mercantil. La realización de una actividad económica de producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil. Por tanto son ajenas al ámbito mercantil, las actividades agrícolas, ganaderas, forestales, mineras y de carácter profesional. Artículo 326 Código de Comercio Ley 2/2007, de 15 de marzo de sociedades profesionales 18

19 SC con objeto mercantil Ahora bien, es conocido que existe un anteproyecto de Ley de Código Mercantil, en el que está planteada la modificación del concepto de actividad mercantil, pasando a tener tal calificación las actividades agrarias, las artesanales y las profesionales, que ahora no lo están. 19

20 Entrada en vigor El nuevo régimen de sujeción al IS de las SC con personalidad jurídica y objeto mercantil es de aplicación para los periodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2016, y como señala la DT 34ª a) LIS, con un triple régimen transitorio. 20

21 Régimen transitorio Este cambio de régimen de tributación nos plantea los siguientes supuestos de hecho: Socios personas físicas o jurídicas de SC que se extinguen. Socios personas físicas o jurídicas de SC que pasan a ser contribuyentes por el IS. 21

22 Régimen transitorio Normativa que regula el régimen transitorio DT 19ª LIRPF, supuesto de disolución y liquidación de las SSCC, con personalidad jurídica y objeto mercantil que tributaban en IRPF. DT 30ª LIRPF, que regula la aplicación de aquellas deducciones que se vinieran aplicando por las personas físicas, socios de SC que pasan a IS. DT 32ª LIS, para las SSCC que pasan a ser contribuyentes del IS. 22

23 Disolución y liquidación de SC Requisitos: Que vinieran tributando por imputación en IRPF Que desde 01/01/2016 cumplan los requisitos para ser considerados sujetos pasivos del IS Que en los 6 primeros meses de 2016 adopten válidamente el acuerdo de disolución con liquidación. Que posterioridad al acuerdo, dentro del plazo de los 6 meses siguientes a su adopción, realicen todos los actos y negocios jurídicos necesarios para la extinción de la SC. 23

24 Disolución y liquidación de SC Régimen fiscal especial: Exención en el ITP y AJD y en el IIVTNU A efectos de IRPF, IS e IRNR de los socios, se establece la regla para determinar el valor fiscal de los activos adquiridos, distintos de los créditos y la tesorería. Hasta la finalización del proceso de extinción de la SC, cuando hubiera tenido lugar durante 2016, ésta tributará por el IRPF, sin llegar a adquirir la condición de contribuyente del IS. Si no se respetan los plazos establecidos, la SC pasará a tributar por IS y no podrá aplicar el régimen de disolución. 24

25 SC que pasan a tributar en IS Régimen fiscal especial: Las rentas devengadas en p.i. en los que se tributó en AR, no integradas en BI a 01/01/16, se integrarán en la BI del IS. Cambios de criterios de imputación no determinarán que algún gasto o ingreso quede sin computar, ni que se compute doblemente. En canto al tratamiento de beneficios distribuidos, rentas obtenidas en la transmisión de participaciones y otras cuestiones, se debe distinguir si la SC, hubiera tenido obligación de llevar contabilidad ajustada al C Co en 2014 y 2015, o no. 25

26 SC e IVA (recargo de equivalencia) 26

27 Resumen de obligaciones formales SC con PJ y objeto mercantil Libros imposición directa Libros IVA Tributación IRPF socios Tributación Sociedades Pago fraccionado Tributación IVA Modelo 184 Contabilidad ajustada al código de comercio Régimen general F emitidas F recibidas Bs de inversión Determinadas operaciones intracomunitarias No Desde 1/1/16 no tributan en IRPF SÍ Modelo 200 Modelo 202 Régimen general NO 27

28 CONSULTAS DE TRIBUTOS Análisis de las consultas emitidas en el año 2015, consecuencia de la modificación en el IS y en el IRPF, en cuanto a la calificación de contribuyente en ambos impuestos 28

29 Análisis de las Consultas de 2015 De la lectura de las consultas, se observa que existe en todas un bloque común, que nos da respuesta a las cuestiones fundamentales, para con ello saber cómo aplicar el cambio normativo, así da respuesta a: Cuándo la SC tiene personalidad jurídica? Qué se entiende por objeto mercantil? Si la modificación afecta a las CB? 29

30 CV de 28/07/15 Hechos La entidad consultante es una SC particular profesional, que desarrolla la actividad profesional prevista en el epígrafe 731 de Sección 2ª IAE. Pregunta: Si la entidad consultante debe tributar por IS. En caso afirmativo, qué tratamiento fiscal corresponde a las cantidades que los socios de la entidad consultante retiran mensualmente a cuenta de los beneficios de la entidad 30

31 CV de 28/07/15 En primer lugar reproduce el artº 7.1 a) de la LIS. Serán contribuyentes del Impuesto, cuando tengan su residencia en territorio español: a) Las personas jurídicas, excepto las sociedades civiles que no tengan objeto mercantil. Hasta 1 de enero de 2016 toda SC tributa en IRPF en régimen de atribución. 31

32 CV de 28/07/15 Al margen de la discusión doctrinal que pueda plantear esta cuestión, lo cierto es que en el tráfico jurídico existen sociedades civiles que actúan como tales frente a terceros y también frente a la Hacienda Pública, no siendo pocos los casos en que la jurisprudencia ha admitido esta realidad en los distintos ámbitos jurídicos. 32

33 CV de 28/07/15 El artículo 7.1.a) de la LIS al configurar la figura del contribuyente del Impuesto sobre Sociedades está aludiendo a esta realidad, haciendo abstracción de la dogmática doctrinal suscitada en torno a la personalidad jurídica de este tipo de entidades. 33

34 CV de 28/07/15 Cabe indicarse, por tanto, que, a los efectos del IS, se admite la existencia de sociedades civiles con objeto mercantil y con personalidad jurídica, por cuanto, de otra manera, no cabría hablar de persona jurídica. 34

35 CV de 28/07/15 Por qué de esta modificación: La inclusión de las sociedades civiles con personalidad jurídica y objeto mercantil como contribuyentes del Impuesto sobre Sociedades trae causa en la necesidad de homogeneizar la tributación de todas las figuras jurídicas, cualquiera que sea la forma societaria elegida. 35

36 CV de 28/07/15 Cuándo tiene personalidad jurídica : De conformidad con lo dispuesto en el artículo 1669 del Cc., la SC tiene personalidad jurídica siempre que los pactos entre sus socios no sean secretos. La SC requiere, por tanto, una voluntad de sus socios de actuar frente a terceros como una entidad. 36

37 CV de 28/07/15 Para su constitución no se requiere una solemnidad determinada, pero resulta necesario que los pactos no sean secretos. Trasladando lo anterior al ámbito tributario, cabe concluir que para considerarse contribuyente del IS, es necesario que la SC se haya manifestado como tal frente a la Administración tributaria. 37

38 CV de 28/07/15 38

39 CV de 28/07/15 Qué se entiende por objeto mercantil: La realización de una actividad económica de producción, intercambio o prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil. Quedarán, así, excluidas de ser contribuyentes del IS las entidades que se dediquen a actividades agrícolas, ganaderas, forestales, mineras y de carácter profesional, por cuanto dichas actividades son ajenas al ámbito mercantil. 39

40 CV de 28/07/15 Por otro lado, el artículo 8.3 (LIRPF) indica, con efectos 1 de enero de 2016, que No tendrán la consideración de contribuyente las SC no sujetas al IS, herencias yacentes, comunidades de bienes y demás entidades a que se refiere el artículo 35.4 de la Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. Antes decía: SC tengan o no personalidad jurídica 40

41 CV de 28/07/15 Las rentas correspondientes a las mismas se atribuirán a los socios, herederos, comuneros o partícipes, respectivamente, de acuerdo con lo establecido en la Sección 2.ª del Título X de esta Ley. 41

42 CV de 28/07/15 Respuesta al caso: La entidad es una SC que desarrolla una actividad de carácter profesional. Puesto que las actividades profesionales están excluidas del ámbito mercantil, la entidad consultante no tendrá la consideración de contribuyente del IS por no cumplir los requisitos establecidos en el artículo 7.1.a) de la LIS. Consecuentemente, seguirá tributando como entidad en atribución de rentas conforme al régimen especial regulado en la Sección 2ª del Título X de la LIRPF 42

43 Relación de CV de 2015 sobre SC Nº de CV CASO SP de IS 2377 SC ABOGADOS EPIGRAFE 731 NO 2378 SC VTA MENOR SI 2379 SC FABRICACIÓN EPIGRAFE SI 2380 SC AGRICOLA NO 2381 SC GANADERIA NO 2392 SC AGENTES PROPIEDAD IMOBILIARIA SI 2412 SC ASESORIA VARIOS EPIGRAFES SI 2431 SC TENENCIA DE BIENES NO 2777 SC ASESORAMIENTO LABORAL NO 2764 SC AGRICOLA NO 2775 SC AGRICOLA Y SC ASESORIA LABORAL NO 2810 SC ASESORIA COMPLETA EPIGRAFE 842 SECC. 1ª SI 43

44 CV de 30/07/15 Analizamos la diferencia entre la consulta, cuyo número consta en el encabezamiento, planteada por una SC de asesoría con varios epígrafes, y la anteriormente expuesta, CV , de una SC dedicada a la abogacía, ya que la respuesta vemos que es distinta, pues concluye que pasará, salvo disolución a tributar por el IS. 44

45 CV de 30/07/15 Hechos La entidad consultante es una SC particular, cuya actividad principal consiste en el asesoramiento fiscal y contable, prevista en el epígrafe 842 IAE. Con el paso de los años, la entidad consultante también ha desarrollado otras actividades complementarias, tales como la administración de fincas (epígrafe 834) y confección de nóminas y seguros sociales de los clientes (epígrafe 849.9). Pregunta: Si debe tributar en IS 45

46 CV de 30/07/15 Respuesta: El núcleo es el común a todas las consultas Primera cuestión, cuando se tiene personalidad jurídica Segunda cuestión, cuando se tiene objeto mercantil. La diferencia la encontramos en la segunda cuestión, así: Actividades desarrolladas actividad principal de asesoramiento fiscal y contable que tiene dada de alta en el epígrafe 842 de la sección primera del IAE otras actividades complementarias de administración de fincas y confección de nóminas y seguros sociales de los clientes, encuadradas en los epígrafes 834 y 849.9, respectivamente, del IAE 46

47 CV de 30/07/15 Respuesta: Puesto que las actividades desarrolladas por la entidad consultante consisten en la prestación de servicios para el mercado en un sector no excluido del ámbito mercantil, las mismas son constitutivas de un objeto mercantil. Consecuentemente, la entidad consultante, con efectos para los períodos impositivos iniciados a partir de 1 de enero de 2016, tendrá la consideración de contribuyente del IS, puesto que cumple los requisitos establecidos en el artículo 7.1.a) de la 47

48 CV de 28/09/15 Ahora analizamos reciente consulta, se septiembre pasado, en la que se concreta más sobre la consideración de actividad profesional y su consecuencia en la consideración o no como contribuyente del IS, respecto a la que acabamos de comentar, la CV

49 CV de 28/09/15 Respuesta: El núcleo es el común a todas las consultas Primera cuestión, cuando se tiene personalidad jurídica Segunda cuestión, cuando se tiene objeto mercantil. Actividades desarrolladas La entidad consultante desarrolla una actividad de asesoría fiscal que tiene dada de alta en el epígrafe 842 de la sección 1ª de IAE. Puesto que la sección 1ª de las tarifas del IAE se refiere a actividades empresariales, encontrándose las actividades profesionales en la sección segunda, la actividad desarrollada por la entidad consultante no se encuentra excluida del ámbito mercantil y por tanto es constitutiva de un objeto mercantil. 49

50 Calificación de AE Empresarial o Profesional Analizando los criterios manifestados por la DGT a efectos de IAE para distinguir entre, cuándo estamos ante una actividad empresarial o una actividad profesional, se puede concluir con las siguientes notas: Realización de actividad que requiera título académico o reconocimiento profesional, este será un indicio, pero por si no implica dicho carácter, ni a la inversa. En la actividad profesional predomina el factor humano, frente a medios materiales propios de las empresariales. 50

51 Calificación de AE Empresarial o Profesional En las profesionales tiene importancia fundamental el trabajo del propio contribuyente, frente a la empresarial, donde destaca la propia organización. Para calificarla como profesional deberá estar especificada e la Sección 2ª tarifas de IAE, y de no estar calificada, deberá no estarlo en la Sección 1ª. 51

52 SC en IS obligaciones contables La CV se pregunta: Si la entidad consultante debe tributar por el IS En caso afirmativo, si debe llevar su contabilidad conforme al Plan General de Contabilidad Si está obligada a presentar cuentas anuales ante el Registro Mercantil. 52

53 SC en IS obligaciones contables Respuestas Sí está obligada a tributar por el IS Como contribuyente del IS, deberá llevar su contabilidad en los términos dispuestos en el artículo de la LIS: 1. Los contribuyentes de este Impuesto deberán llevar su contabilidad de acuerdo con lo previsto en el Código de Comercio o con lo establecido en las normas por las que se rigen. Este Centro Directivo no es competente para pronunciarse sobre la obligación de la entidad consultante de presentar cuentas anuales ante el Registro Mercantil. 53

54 SC en IS obligaciones contables Presentación de cuentas anuales Comentario: Si las SC no tienen acceso a Registro Mercantil, por tanto no cabrá hablar de presentación de cuentas. 54

55 Relación de CV de 2015 sobre CB Nº de CV CASO SP de IS 2382 CB OTROS CAFES Y BARES NO 2383 CB COMERCIO AL MAYOR NO 2385 CB REPARACIÓN NO 2386 CB OPTICA NO 2387 CB EXPLOTACION PANELES SOLARES NO 2388 CB INSTALACIONES ELECTRICAS NO 2389 CB EXPOSICIÓN Y VENTA DE LAMPARAS NO 2390 CB VTA MENOR BOLLERIA NO 2391 CB HOSTELERÍA NO 2393 CB PESCA NO 2394 CB COMERCIO AL MAYOR NO 2395 CB ABOGADOS NO 2430 CB FARMACIA NO 2729 CB FOTOVOLTAICAS NO 2730 CB HOSTELERÍA NO 2768 CB CREADA A FINALES DE 2015 NO 55

56 Consultas de CB Es suficiente con comentar la conclusión de todas ellas, ya que todas son iguales, y responden al mismo esquema argumental que las de SC, que dice: Por tanto, puesto que el único contribuyente que se incorpora al IS son las SC con objeto mercantil, la entidad consultante, comunidad de bienes, seguirá tributando como entidad en atribución de rentas conforme al régimen especial regulado en la Sección 2ª del Título X de la LIRPF. 56

57 Consulta de CB CV Hechos: La persona física consultante pretende constituir, junto con otra persona, una entidad para desarrollar la actividad de mediadores de comercio (agentes comerciales) y venta en establecimiento al público de semillas y productos fitosanitarios. En la constitución, aportarían material informático, de comunicación, mercancías para la venta y dinero en efectivo Pregunta: Si se podrían constituir como comunidad de bienes y si la comunidad de bienes tributaría por el Impuesto sobre Sociedades a partir de

58 Consulta de CB CV Repite al igual que las anteriores el bloque general de SC, pero añade una importante premisa, y algunas matizaciones respecto del tema de las CB que desarrollan AE. En la medida en que, en cumplimiento de la normativa civil aplicable, fuera posible la constitución de una comunidad de bienes que desarrollara la actividad descrita en los hechos de la consulta, y puesto que el único contribuyente que se incorpora al IS son las SC con objeto mercantil, la comunidad de bienes tributaría como entidad en atribución de rentas conforme al régimen especial regulado en la Sección 2ª del Título X de la LIRPF. 58

59 Consulta de CB CV Añade además los siguientes matices Supone que en el supuesto de una ERAR que desarrolle una actividad económica los rendimientos atribuidos mantendrán ese mismo carácter de rendimientos de actividades económicas. Es decir, que la ordenación por cuenta propia de medios de producción y (o) de recursos humanos con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios - elementos definitorios de una actividad económicacorresponda a la EAR. 59

60 Consulta de CB CV Con ello se quiere decir que todos los socios, herederos, comuneros o partícipes deben asumir el riesgo del ejercicio empresarial, esto es, que los efectos jurídicos y económicos de la actividad recaigan sobre todos ellos. La aplicación del régimen de atribución de rentas exige que en el supuesto de existencia de normas específicas que regulen el ejercicio de determinada actividad, tales normas permitan su ejercicio por la entidad. Estos criterios ya se viene exponiendo por la DGT en anteriores consultas, por ellas CV

61 Consideraciones finales Ahora la reforma afecta a las SC con objeto mercantil. Habrá un segundo momento, que será cuando se redefina la actividad mercantil, caso de que se produzca la modificación del código mercantil, en los términos que constan en el proyecto, en cuyo caso todas las SC, con actividades ahora excepcionadas, pasarían a considerarse con actividad mercantil. Existen en la actualidad actividades desarrolladas por SC, idénticas a otras desarrolladas por entidades denominadas CB, si las primeras pasan a tributar por el IS, lo lógico sería pensar que haya un tratamiento igual para las CB. 61

62 Consideraciones finales Para saber si mi entidad es una SC o una CB tendré que acudir a la norma que las define, el Código Civil. Nuevas altas bajo formulas asociativas, con la finalidad de intervenir en la producción o distribución de bienes o servicios, elementos definitorios de una actividad económica, tributarán por IS. Por tanto, las SC afectadas que no quiera pasar a IS, que obre en consecuencia, y proceda a su disolución. También es posible plantearse que ya que se pasa a tributar por IS, optar por disolver SC para crear una SM. 62

63 Gracias por su atención 63