Nº de Consulta: 6 Nº de BOICAC: 79/SEPTIEMBRE 2009 Contenido: Instrumentos financieros NRV 9ª. Préstamo a tipo de interés cero formalizado entre una

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1 Nº de Consulta: 6 Nº de BOICAC: 79/SEPTIEMBRE 2009 Contenido: Instrumentos financieros NRV 9ª. Préstamo a tipo de interés cero formalizado entre una sociedad y sus socios personas físicas o jurídicas. Consulta: Sobre la valoración y tratamiento contable de operaciones de préstamo a tipo de interés cero, formalizadas entre una sociedad y sus socios personas físicas o jurídicas. En concreto se pregunta por las siguientes cuestiones: 1º. Registro de préstamo a tipo de interés cero donde la sociedad A, propietaria al cien por cien de la sociedad B, actúa como prestamista. 2º. Registro de préstamo a tipo de interés cero donde la sociedad A, propietaria al cien por cien de la sociedad B, actúa como prestataria. 3º. Valoración al descuento o por sistema de capitalización de préstamo a tipo de interés cero donde la sociedad A, propietaria al cien por cien de la sociedad B, actúa como prestamista. 4º. Consideraciones a los casos anteriores si la sociedad A es propietaria de un porcentaje inferior al cien por cien de la sociedad B. 5º. Consideraciones a los casos anteriores cuando se pacte un tipo de interés, pero diferente al de mercado, bien por encima o por debajo del mismo. 6º. Consideraciones a los casos anteriores si el socio es una persona física. Respuesta: 1º. Registro de préstamo a tipo interés cero donde la sociedad A, propietaria al cien por cien de la sociedad B, actúa como prestamista. De acuerdo con los apartados 2.1 y 3.1 de la norma de registro y valoración 9ª. Instrumentos financieros del Plan General de Contabilidad (PGC 2007), aprobado por Real Decreto 1514/2007, de 16 de noviembre, los créditos y deudas con terceros clasificados respectivamente como préstamos y partidas a cobrar y débitos y partidas a pagar se valorarán inicialmente por su valor razonable, que salvo evidencia en contrario será el precio de la transacción, que equivaldrá al valor razonable de la contraprestación entregada o recibida más los costes de transacción que les sean directamente atribuibles. La norma por tanto parte del supuesto general de que las transacciones en las que se generan y transmiten este tipo de instrumentos financieros se realizan entre partes interesadas y debidamente informadas, como corresponde a una economía de mercado, que realizan dicha transacción en condiciones de independencia mutua.

2 En el caso que nos ocupa la ausencia de un tipo de interés, evidencia una situación carente en principio de la racionalidad económica que se exigiría a cualquier operación realizada entre partes informadas e independientes. Este tipo de transacción puede cobrar su sentido en el contexto de existencia de vinculación entre las partes intervinientes en la operación, como sería el caso de las empresas del grupo. Es más, dada la relevancia que tienen las transacciones entre este tipo de empresas, el PGC 2007 dedica la NRV 21ª a su tratamiento. En ella se señala que las operaciones del grupo se contabilizarán de acuerdo con las normas generales, En consecuencia, con carácter general, [ ] los elementos objeto de la transacción se contabilizarán en el momento inicial por su valor razonable. En su caso, si el precio acordado en una operación difiriese de su valor razonable, la diferencia deberá registrarse atendiendo a la realidad económica de la operación. En base a las consideraciones anteriores, los débitos y créditos se contabilizarán inicialmente por su valor razonable, que no tiene por que coincidir con el precio acordado en la transacción, equivalente al valor razonable de la contraprestación entregada. Para el registro de la diferencia entre ambos importes resulta por tanto necesario realizar un análisis del fondo económico y jurídico de la operación, de tal suerte que su contabilización responda y muestre la sustancia económica de la misma. La contestación a la primera pregunta y las posteriores parte de la hipótesis de que la transferencia de recursos que se pone de manifiesto a la vista de los hechos descritos en la consulta se realiza sin contraprestación. Es decir, es una transferencia realizada a título gratuito. En caso contrario, tal y como se ha indicado, la diferencia entre ambos importes debería contabilizarse en sintonía con el fondo económico y jurídico de la operación. Si la sociedad A aporta recursos a la sociedad B de forma gratuita, esta aportación que realiza el socio a su sociedad no puede tener la consideración de gasto e ingreso respectivamente, ya que el apartado 2 de la NRV 18ª, en consonancia con la definición de ingreso del Marco Conceptual de la Contabilidad (MCC) recogido en la parte primera del PGC 2007, rechaza la posibilidad de que entre socio y sociedad pueda existir como causa del negocio la mera liberalidad. Por el contrario, la solución que recoge la norma para estas transacciones guarda sintonía con la causa mercantil que ampara las ampliaciones de capital. Desde una perspectiva estrictamente contable, la sociedad donataria experimenta un aumento de sus

3 fondos propios clasificado en el epígrafe A1.VI Otras aportaciones de socios del balance y la donante, en sintonía con el criterio recogido en la consulta 7 del BOICAC nº 75 contabilizará, con carácter general, un mayor valor de su participación salvo que, como se expone el apartado 4º posterior, existiendo otros socios, los donantes realicen una aportación en una proporción superior a la que les correspondería por su participación efectiva. 2º. Registro de préstamo a tipo interés cero donde la sociedad A, propietaria al cien por cien de la sociedad B, actúa como prestataria. El razonamiento expuesto en el apartado 1º anterior resulta de aplicación a este segundo supuesto, excepto por lo referente al análisis de la realidad económica de la operación, ya que es ahora la sociedad dependiente la que presta los fondos a tipo de interés cero a la sociedad dominante. En este caso es la filial la que transfiere recursos gratuitamente a la matriz, por lo que la diferencia entre el valor razonable del crédito y el débito y el importe transferido, debe registrarse por la sociedad donante directamente en los fondos propios, con cargo a una cuenta de reservas. En sintonía con dicho tratamiento, la sociedad donataria reconocerá un ingreso, o dará de baja la inversión en la sociedad dependiente, según proceda. Sin embargo, en el supuesto de que existiendo otros socios de las sociedades dependientes, la distribución se realice en una proporción superior a la que le correspondería a la sociedad dominante por su participación efectiva, el exceso sobre dicha participación se contabilizará de acuerdo con los criterios generales. Es decir, un gasto para la sociedad donante y un ingreso para la donataria. 3º. Posibilidad de valorar la operación de préstamo por un sistema de capitalización hasta vencimiento, donde la sociedad A, propietaria al cien por cien de la sociedad B, actúa como prestamista. Los intereses devengados, tanto los que constituyan ingresos para la sociedad A como gastos para la sociedad B, se calcularán aplicando el método del tipo de interés efectivo a partir del importe inicialmente reconocido que, como ya se ha señalado, según los apartados 2.1 y 3.1 de la NRV 9ª del PGC 2007, corresponderá al valor razonable del instrumento financiero.

4 El PGC 2007 no se manifiesta en ningún caso sobre el método o técnica de valoración específica que debe aplicarse a instrumentos financieros concretos para la determinación de su valor razonable, si bien el MCC en su definición si establece que se podrán aplicar modelos y técnicas de valoración entre las que se incluyen los métodos de descuento de flujos de efectivo futuros estimados. Por otra parte, la NRV 9ª en los apartados 2.1 y 3.1 admite que el valor razonable inicial de un derecho de cobro y obligación de pago no sea igual a la contraprestación transferida, y en el apartado 5.6. Fianzas entregadas y recibidas considera el caso concreto de un importe efectivo entregado o recibido con devolución a largo plazo sin que se hayan pactado intereses. En este caso la norma considera que el valor razonable del instrumento financiero es menor que el importe desembolsado, tratando la diferencia entre ambos importes de acuerdo con la naturaleza económica de la operación de arrendamiento operativo o de prestación de servicios. Este tratamiento contable para las fianzas no remuneradas puede ser aplicado por analogía a los préstamos a tipo de interés cero, con la consideración específica de que la diferencia que surja debe ser tratada conforme a la naturaleza económica de la operación entre socios y sociedad. También, como ya se ha mencionado en la respuesta a la pregunta primera, la NRV 21ª establece que en el reconocimiento inicial de los elementos objeto de una transacción entre empresas del grupo puede surgir una diferencia entre el precio de la operación y su valor razonable. De esta forma parece quedar claro que conforme al PGC 2007 es en el momento de reconocimiento inicial cuando surge una diferencia, ya que según se establece en distintos apartados y normas, la valoración inicial de un derecho de cobro u obligación de pago en ciertos casos como el que nos ocupa, se hará por un importe inferior al valor razonable de la contraprestación. En consecuencia, debe aplicarse el descuento para la determinación del valor razonable inicial del instrumento financiero, por lo que el cálculo de los intereses devengados según el tipo de interés efectivo no se hará inicialmente sobre el importe monetario transferido, sino sobre el menor importe resultante del descuento. 4º. Consideraciones a los casos anteriores si la sociedad A es propietaria de un porcentaje inferior al cien por cien de la sociedad B.

5 Las justificaciones para la contabilización de la operación de la cuestión primera teniendo en cuenta la existencia de una aportación de los socios, para el registro de una operación similar a un reparto de dividendos en la cuestión segunda, y para la utilización del descuento en el cálculo del valor razonable inicial de la cuenta a cobrar y pagar, son válidos en este apartado, con las salvedades ya anticipadas en los apartados 1º y 2º. Así pues, en el caso de que la sociedad A no sea la única accionista de la sociedad B, se deberá proceder en sintonía con el criterio de este Instituto manifestado en la consulta 7 del BOICAC nº 75. Si la sociedad A es el único socio que presta a la filial de forma no remunerada, estará aportando a la sociedad B una mayor cantidad de la que le correspondería en función de su participación en B, ya que está realizando el cien por cien de la aportación. En este caso, y de nuevo de acuerdo con el criterio de la consulta 7 del BOICAC nº 75, la sociedad A deberá proceder a contabilizar una mayor aportación en B por la parte que le corresponda en función de su participación, mientras que el resto tendrá la consideración de gasto del ejercicio (con la naturaleza económica de donación). 5º. Consideraciones a los casos anteriores cuando se pacte un tipo de interés, pero diferente al de mercado, bien por encima o por debajo del mismo. Tal y como se ha señalado en la cuestión primera, si el préstamo no es remunerado, hay una evidencia determinante de que la operación se está realizando en condiciones fuera de mercado. En los otros casos en los que sí se pacte un tipo de interés, se entenderá que éste es de mercado si la operación se ha llevado a cabo entre partes interesadas, informadas y en condiciones de independencia mutua. El análisis acerca de si el tipo de interés es o no de mercado puede estar sujeto en ciertas ocasiones, por ejemplo cuando no exista simultáneamente financiación ajena de partes no vinculadas, a apreciaciones subjetivas ya que los tipos de interés no son únicos, variando estos en función del plazo, garantías otorgadas o riesgo de crédito del deudor, entre otras variables. Si existiera una evidencia clara de que el tipo de interés es apreciablemente inferior al de mercado, estaríamos ante una operación con un componente de donación otorgada por los socios, si el prestamista es la empresa dominante, o de operación asimilable a la distribución de fondos propios (en sintonía con lo indicado en el apartado 2 de la presente contestación) si el prestamista es la sociedad

6 dependiente. Si por el contrario el tipo de interés fuera superior al de mercado la conclusión del análisis de la realidad económica de la operación se invertiría, con un componente de distribución de fondos propios en caso de que la sociedad dominante fuera el prestamista, y de aportación de los socios si lo fuera la dependiente. En conclusión, resulta de aplicación lo establecido en los apartados anteriores, si bien la donación o distribución de fondos propios se considerará por la parte del tipo de interés que efectivamente supere o no llegue a alcanzar el tipo de interés de mercado. 6º. Consideraciones a los casos anteriores si el socio es una persona física. Las consideraciones hechas en los apartados anteriores respecto a la contabilización y valoración de las operaciones en la sociedad B se mantienen para el caso en que el socio sea una persona física. Caso práctico (1ª situación) Registro de préstamo a tipo interés cero donde la sociedad A, propietaria al cien por cien de la sociedad B, actúa como prestamista. La sociedad A, que posee el 100% de B, concede a ésta el 1/1/09 un préstamo de u.m. a tipo de interés 0 a devolver el 31/12/10 mediante reembolso único. Tipo de interés de mercado para operaciones similares: 5% anual. Contabilizar las operaciones anteriores en ambas sociedades. Solución A El 1/1/09 por la concesión del crédito Valor actual del préstamo (al tipo de interés de mercado) = *(1+0,05) -2 = ,47 u.m ,47 (242) Créditos a l/pl a partes vinculadas 4.648,53 (240) Participaciones a l/pl en partes vinculadas a Bancos c/c (572) ,00 El crédito con la sociedad dependiente aparece por su valor razonable tal y como establece el nuevo Plan General Contable. La diferencia entre dicho importe y el importe concedido se registrará como mayor valor de la participación de la dominante en la dependiente. El 31/12/09 por los intereses devengados en el año 09 y la reclasificación del crédito 2.267,57 (242) Créditos a l/pl a partes vinculadas a Ingresos de créditos {[45.351,47*(1+0,05)] ,47} (762) 2.267,57

7 47.619,04 (532) Créditos a c/pl a partes vinculadas a Créditos a l/pl a partes vinculadas (242) ,04 El 31/12/10 por los intereses devengados en el año 10 y la devolución del crédito 2.380,95 (532) Créditos a c/pl a partes vinculadas a Ingresos de créditos {[47.619,04*(1+0,05)] ,04} (762) 2.380, ,00 (572) Bancos c/c a Créditos a c/pl a partes vinculadas (532) ,00 Solución B El 1/1/09 por la obtención del préstamo ,00 (572) Bancos c/c a Deudas a l/pl con partes vinculadas (160) ,47 a Aportación de socios (118) 4.648,53 La deuda con la sociedad dominante figura por su valor razonable, de acuerdo a lo establecido en el nuevo Plan General Contable. Por la diferencia entre dicho importe y el importe concedido la sociedad donataria experimenta un aumento de sus fondos propios. El 31/12/09 por los intereses devengados en el año 09 y la reclasificación del préstamo 2.267,57 (662) Intereses de deudas a Deudas a l/pl con partes vinculadas (160) 2.267, ,04 (160) Deudas a l/pl con partes vinculadas a Deudas a c/pl con partes vinculadas (510) ,04

8 El 31/12/10 por los intereses devengados en el año 10 y la devolución del préstamo 2.380,95 (662) Intereses de deudas a Deudas a c/pl con partes vinculadas (510) 2.380, ,00 (510) Deudas a c/pl con partes vinculadas a Bancos c7c (572) ,00 Caso práctico (2ª situación) Registro de préstamo a tipo interés cero donde la sociedad A, propietaria al cien por cien de la sociedad B, actúa como prestataria. La sociedad B, dominada al 100% por A, concede a ésta el 1/1/09 un préstamo de u.m. amortizable en tres cuotas iguales de u.m. pagaderas a final de cada año y a un tipo de interés cero. Tipo de interés de mercado para operaciones similares: 5%. Contabilizar la información anterior en ambas sociedades. Solución B Valor actual del préstamo (al tipo de interés de mercado) = *a 3/0,05 = ,48 u.m. Cuadro de intereses del préstamo PERIODO I. EFECTIVO I. IMPLICITO COSTE AMORTIZADO (t.i.*coste amort año anterior) (t.i.*coste amort año anterior) (coste amort anterior+i.i.-cuota amort) , , , , ,70 929, , ,19 476,19 0,00 El 1/1/09 por la concesión del crédito 8.638,38 (532) Créditos a c/pl a partes vinculadas (27.232, ,10) ,10 (242) Créditos a l/pl a partes vinculadas 2.767,52 (113) Reservas voluntarias (por la diferencia) a Bancos c/c (572) ,00

9 El crédito con la sociedad dominante aparece por su valor razonable tal y como establece el nuevo Plan General Contable. Según la presente consulta, la diferencia entre el valor razonable del crédito y el importe transferido debe registrarse por la sociedad donante directamente en los fondos propios, con cargo a una cuenta de reservas. A 31/12/09 por la imputación de los intereses implícitos, cobro de la primera cuota y reclasificación del crédito 1.361,62 (532) Créditos a c/pl a partes vinculadas a Ingresos de créditos (762) 1.361, ,00 (572) Bancos c/c a Créditos a c/pl a partes vinculadas (532) , ,30 (532) Créditos a c/pl a partes vinculadas (18.594, ,80) a Créditos a l/pl a partes vinculadas (242) 9.070,30 Solución A El 1/1/09 por la obtención del préstamo ,00 (572) Bancos c/c a Deudas a c/pl con partes vinculadas (510) 8.638,38 a Deudas a l/pl con partes vinculadas (160) ,10 a Participaciones en partes vinculadas o Ingresos excepc. (240) ó (778) 2.767,52 El préstamo de la sociedad dependiente aparece por su valor razonable tal y como establece el nuevo Plan General Contable. Según lo dispuesto en la presente consulta, la sociedad donataria registrará por la diferencia un ingreso o dará de baja la inversión en la sociedad dependiente. A 31/12/09 por la imputación de los intereses implícitos, el pago de la cuota y la reclasificación del préstamo 1.361,62 (662) Intereses de deudas

10 a Deudas a c/pl con partes vinculadas (510) 1.361, ,00 (510) Deudas a c/pl con partes vinculadas a Bancos c/c (572) , ,30 (160) Deudas a l/pl con partes vinculadas a Deudas a c/pl con partes vinculadas (510) 9.070,30 Caso práctico (3ª situación.1) Consideraciones a los casos anteriores si la sociedad A es propietaria de un porcentaje inferior al cien por cien de la sociedad B. La sociedad A, que posee el 80% de B, concede a ésta el 1/1/09 un préstamo de u.m. amortizable en u.m. al final del primer año, en u.m. al final del segundo, y en u.m. al final del tercero, a un tipo de interés nulo. Tipo de interés de mercado para operaciones similares: 5%. Contabilizar las operaciones derivadas de la información anterior en ambas sociedades. Solución A Valor actual del préstamo (al tipo de interés de mercado) = *(1+0,05) *(1+0,05) *(1+0,05) -3 = ,03 u.m. Cuadro de intereses del préstamo PERIODO I. EFECTIVO I. IMPLICITO COSTE AMORTIZADO (t.i.*coste amort año anterior) (t.i.*coste amort año anterior) (coste amort anterior+i.i.-cuota amort) , , , , ,83 752, , ,47 190,47 0,00 El 1/1/09 por la concesión del crédito ,34 (532) Créditos a c/pl a partes vinculadas (27.673, ,69) ,69 (242) Créditos a l/pl a partes vinculadas 1.861,57 (240) Participaciones a l/pl en partes vinculadas 465,39 (676X) Donaciones efectuadas

11 a Bancos c/c (572) ,00 El crédito se valora por su valor razonable, conforme al nuevo Plan General Contable. De acuerdo a la presente consulta, la sociedad donante registrará la diferencia entre dicho importe y el importe concedido como una mayor aportación en B por la parte que corresponda en función de su aportación (80%), mientras que el resto (20%) tendrá la consideración de gasto del ejercicio (donación). A 31/12/09 por la imputación de los intereses implícitos, el cobro de la primera cuota y la reclasificación del crédito 1.383,65 (532) Créditos a c/pl a partes vinculadas a Ingresos de créditos (762) 1.383, ,00 (572) Bancos c/c a Créditos a c/pl a partes vinculadas (532) , ,17 (532) Créditos a c/pl a partes vinculadas (15.056, ,52) a Créditos a l/pl a partes vinculadas (242) ,17 Solución B El 1/1/09 por la obtención del préstamo ,00 (572) Bancos c/c a Deudas a c/pl con partes vinculadas (510) ,34 a Deudas a l/pl con partes vinculadas (160) ,69 a Aportaciones de socios (118) 1.861,57 a Ingresos excepcionales (778) 465,39 El préstamo se valora por su valor razonable, según el nuevo Plan General Contable. En cuanto a la diferencia entre dicho importe y el importe recibido, conforme a esta consulta, la sociedad donataria experimenta un aumento de sus fondos propios por el porcentaje de participación (80%) y por el resto (20%) un ingreso. El 31/12/09 por la imputación de los intereses implícitos, el pago de la primera cuota y la reclasificación del préstamo

12 1.383,65 (662) Intereses de deudas a Deudas a c/pl con partes vinculadas (510) 1.383, ,00 (510) Deudas a c/pl con partes vinculadas a Bancos c/c (572) , ,17 (160) Deudas a l/pl con partes vinculadas a Deudas a c/pl con partes vinculadas (510) ,17 Caso práctico (3ª situación.2) Consideraciones a los casos anteriores si la sociedad A es propietaria de un porcentaje inferior al cien por cien de la sociedad B. La sociedad B, dominada en un 80% por A, concede a ésta el 1/1/09 un préstamo de u.m. amortizable en u.m. al final del primer año, en u.m. al final del segundo, y en u.m. al final del tercero, a un tipo de interés nulo. Tipo de interés de mercado para operaciones similares: 5%. Contabilizar las operaciones derivadas de la información anterior en ambas sociedades. Solución B El 1/1/09 por la concesión del crédito ,34 (532) Créditos a c/pl a partes vinculadas (27.673, ,69) ,69 (242) Créditos a l/pl a partes vinculadas 1.861,57 (113) Reservas voluntarias 465,39 (676X) Donaciones efectuadas a Bancos c/c (572) ,00 El crédito se valora por su valor razonable, conforme al nuevo Plan General Contable. De acuerdo a la presente consulta, la sociedad donante registrará la diferencia entre dicho importe y el importe concedido directamente en los fondos propios, con cargo a una cuenta de reservas por el porcentaje de participación (80%) y el resto (20%), como un gasto. A 31/12/09 por la imputación de los intereses implícitos, el cobro de la primera cuota y la reclasificación del crédito

13 1.383,65 (532) Créditos a c/pl a partes vinculadas a Ingresos de créditos (762) 1.383, ,00 (572) Bancos c/c a Créditos a c/pl a partes vinculadas (532) , ,17 (532) Créditos a c/pl a partes vinculadas (15.056, ,52) a Créditos a l/pl a partes vinculadas (242) ,17 Solución A El 1/1/09 por la obtención del préstamo ,00 (572) Bancos c/c a Deudas a c/pl con partes vinculadas (510) ,34 a Deudas a l/pl con partes vinculadas (160) ,69 a Participaciones a l/pl en partes vinculadas (240) 1.861,57 a Ingresos excepcionales (778) 465,39 El préstamo se valora por su valor razonable, según el nuevo Plan General Contable. En cuanto a la diferencia entre dicho importe y el importe recibido, conforme a esta consulta, la sociedad donataria experimenta una disminución en el valor de su participación por el porcentaje de participación (80%) y por el resto (20%) un ingreso. El 31/12/09 por la imputación de los intereses implícitos, el pago de la primera cuota y la reclasificación del préstamo 1.383,65 (662) Intereses de deudas a Deudas a c/pl con partes vinculadas (510) 1.383, ,00 (510) Deudas a c/pl con partes vinculadas a Bancos c/c (572) ,00

14 11.247,17 (160) Deudas a l/pl con partes vinculadas a Deudas a c/pl con partes vinculadas (510) ,17 Caso práctico (4ª situación.1) Consideraciones a los casos anteriores cuando se pacte un tipo de interés, pero diferente al de mercado, bien por encima o por debajo del mismo. La sociedad dominante A concede el 1/1/09 un préstamo a su filial B de u.m. amortizable en tres anualidades constantes a pagar a finales de cada año a un tipo de interés del 20% anual. Tipo de interés de mercado para operaciones similares: 6%. Contabilizar las operaciones anteriores. Solución A =x*a 3/0,2 ; x = ,75 u.m. Cuadro de amortización del préstamo al tipo de interés pactado PERIODO ANUALIDAD CUOTA INTERES CUOTA AMORT CAPITAL PDTE AMORT (t.i.*capital pdte amort año anterior) (anualidad-cuota interés) (capital pdte amort anterior-cuota amort) , , , , , , , , , , , ,15 0,00 Valor actual del préstamo (al tipo de interés de mercado) = ,75*a 3/0,06 = ,37 u.m. Cuadro de amortización del préstamo al tipo de interés de mercado PERIODO ANUALIDAD CUOTA INTERES CUOTA AMORT CAPITAL PDTE AMORT (t.i.*capital pdte amort año anterior) (anualidad-cuota interés) (capital pdte amort anterior-cuota amort) , , , , , , , , , ,75 806, ,62 0,00 El 1/1/09 por la concesión del crédito ,65 (532) Créditos a c/pl a partes vinculadas (38.068, ,72) ,72 (242) Créditos a l/pl a partes vinculadas a Dividendo activo a cuenta (por la diferencia) (557) 8.068,37

15 a Bancos c/c (572) ,00 El crédito se contabiliza por su valor razonable, según el nuevo Plan General Contable. Como el tipo de interés pactado (20%) supera al de mercado (6%), la diferencia de los intereses al 20% y al 6% se registra como un componente de distribución de fondos propios, según la presente consulta. A 31/12/09 por la imputación de los intereses implícitos, el cobro de la primera cuota y la reclasificación del crédito 2.284,10 (532) Créditos a c/pl a partes vinculadas a Ingresos de créditos (762) 2.284, ,75 (572) Bancos c/c a Créditos a c/pl a partes vinculadas (532) , ,90 (557) Dividendo activo a cuenta a Reservas voluntarias ( ,10) (113) 3.715, ,10 (532) Créditos a c/pl a partes vinculadas (26.110, ,62) a Créditos a l/pl a partes vinculadas (242) ,10 Solución B El 1/1/09 por la obtención del préstamo ,00 (572) Bancos c/c 8.068,37 (113) Reservas voluntarias (por la diferencia) a Deudas a c/pl con partes vinculadas (510) ,65 a Deudas a l/pl con partes vinculadas (160) ,72 El 31/12/09 por la imputación de intereses implícitos, el pago de la primera cuota y la reclasificación del crédito

16 2.284,10 (662) Intereses de deudas a Deudas a c/pl con partes vinculadas (510) 2.284, ,75 (510) Deudas a c/pl con partes vinculadas a Bancos c/c (572) , ,10 (160) Deudas a l/pl con partes vinculadas a Deudas a c/pl con partes vinculadas (510) ,10 Caso práctico (4ª situación.2) Consideraciones a los casos anteriores cuando se pacte un tipo de interés, pero diferente al de mercado, bien por encima o por debajo del mismo. La sociedad dominante A concede el 1/1/09 un préstamo a su filial B de u.m. amortizable en tres anualidades constantes a pagar a finales de cada año a un tipo de interés del 1% anual. Tipo de interés de mercado para operaciones similares: 6%. Contabilizar las operaciones anteriores. Solución A =x*a 3/0,01 ; x = ,66 u.m. Cuadro de amortización del préstamo al tipo de interés pactado PERIODO ANUALIDAD CUOTA INTERES CUOTA AMORT CAPITAL PDTE AMORT (t.i.*capital pdte amort año anterior) (anualidad-cuota interés) (capital pdte amort anterior-cuota amort) , ,66 300, , , ,66 200, , , ,66 100, ,66 0,00 Valor actual del préstamo al tipo de interés de mercado = ,66*a 3/0,06 = ,49 u.m. Cuadro de amortización del préstamo al tipo de interés de mercado

17 PERIODO ANUALIDAD CUOTA INTERES CUOTA AMORT CAPITAL PDTE AMORT (t.i.*capital pdte amort año anterior) (anualidad-cuota interés) (capital pdte amort anterior-cuota amort) , , , , , , , , , ,66 577, ,26 0,00 El 1/1/09 por la concesión del crédito 8.564,67 (532) Créditos a c/pl a partes vinculadas (27.266, ,82) ,82 (242) Créditos a l/pl a partes vinculadas 2.733,51 (676X) Donaciones efectuadas (por la diferencia) a Bancos c/c (572) ,00 El 31/12/09 por la imputación de los intereses implícitos, el cobro de la primera cuota y la reclasificación del crédito 1.635,99 (532) Créditos a c/pl a partes vinculadas a Ingresos de créditos (762) 1.635, ,66 (572) Bancos c/c a Créditos a c/pl a partes vinculadas (532) , ,55 (532) Créditos a c/pl a partes vinculadas (18.701, ,27) a Créditos a l/pl a partes vinculadas (242) 9.078,55 Solución B El 1/1/09 por la obtención del préstamo ,00 (572) Bancos c/c a Deudas a c/pl con partes vinculadas (510) 8.564,67

18 a Deudas a l/pl con partes vinculadas (160) ,82 a Ingresos excepcionales (778) 2.733,51 El 31/12/09 por la imputación de los intereses implícitos, el pago de la primera cuota y la reclasificación del préstamo 1.635,99 (662) Intereses de deudas a Deudas a c/pl con partes vinculadas (510) 1.635, ,66 (510) Deudas a c/pl con partes vinculadas a Bancos c/c (572) , ,55 (160) Deudas a l/pl con partes vinculadas a Deudas a c/pl con partes vinculadas (510) 9.078,55 Caso práctico (5ª situación) Posibilidad de valorar la operación de préstamo por un sistema de capitalización hasta vencimiento, donde la sociedad A, propietaria al cien por cien de la sociedad B, actúa como prestamista. La sociedad A, que posee el 100% de B, concede a ésta el 1/1/09 un préstamo de u.m. amortizable en tres cuotas de u.m., u.m. y u.m. a pagar al final de cada uno de los tres años respectivamente a un tipo de interés 0. Tipo de interés del mercado para operaciones similares: 5%. Contabilizar las operaciones derivadas de la información anterior. Solución A Valor actual del préstamo al tipo de interés de mercado = *(1+0,05) *(1+0,05) *(1+0,05) -3 = , , ,35 = ,03 u.m. Cuadro de la operación financiera PERIODO COBROS AMORTIZACIÓN INTERÉS (cobros actualizados al t.i. mercado) (cobros-amortización) , ,33 666, , , , , ,35 544,65

19 El 1/1/09 por la concesión del crédito ,33 (532) Créditos a c/pl a partes vinculadas ,70 (242) Créditos a l/pl a partes vinculadas (10.884, ,35) 2.326,97 (240) Participaciones a l/pl en partes vinculadas (por la diferencia) a Bancos c/c (572) ,00 La diferencia entre el valor razonable del préstamo y el importe concedido se registrará, conforme a la presente consulta, como una mayor aportación en B por la parte que le corresponda en función de su aportación. El 31/12/09 por la imputación de los intereses implícitos, el cobro de la primera cuota y la reclasificación del crédito ,00 (572) Bancos c/c 716,98 (547) Intereses a c/pl de créditos a Créditos a c/pl a partes vinculadas (532) ,33 a Ingresos de créditos (13.333,33*0, ,35*0, ,35*0,05) (762) 1.383, ,35 (532) Créditos a c/pl a partes vinculadas a Créditos a l/pl a partes vinculadas (242) ,35 Solución B El 1/1/09 por la obtención del préstamo ,00 (572) Bancos c/c a Deudas a c/pl con partes vinculadas (510) ,33 a Deudas a l/pl con partes vinculadas (160) ,70 a Aportaciones de socios (118) 2.326,97 La diferencia entre el valor razonable del préstamo y el importe recibido, según esta consulta, se contabilizará como un aumento de los fondos propios de la sociedad donataria por el porcentaje de participación. El 31/12/09 por la imputación de los intereses implícitos, el pago de la primera cuota y la reclasificación del préstamo ,33 (510) Deudas a c/pl con partes vinculadas

20 1.383,65 (662) Intereses de deudas a Bancos c/c (572) ,00 a Intereses a c/pl de deudas (527) 716, ,35 (160) Deudas a l/pl con partes vinculadas a Deudas a c/pl con partes vinculadas (510) ,35