NOVEDADES MAYO 2013: IRPF 2012

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1 NOVEDADES MAYO 2013: IRPF 2012 INDICE I. ANÁLISIS NORMATIVO. A. Declaración de Renta y Patrimni Nvedades en la Renta Nvedades en la Legislación estatal. 2. Nvedades Autnómicas 2. Alguns aspects a tener en cuenta. 3. Gestión del Impuest. 1. Obligación de declarar. 2. El brradr. 3. La declaración. 4. Impuest sbre el Patrimni. 5. Asignación Tributaria. 4. Nvedades. 1. Estatales. 5. Impuest sbre el Patrimni. II. DOCTRINA ADMINISTRATIVA Y JURISPRUDENCIA.NOVEDADES. Inversión del sujet pasiv en las entregas de inmuebles efectuadas en ejecución de garantía cnstituida sbre ls bienes inmuebles. D.G.T. Nº V , 24 de abril de Existencia de simulación cuand se prestan servicis a través de sciedades interpuestas. T.E.A.C, Reslución Nº 3867/2010, de 21 de marz de Presunción de la existencia de rentas n declaradas pr haber sid registradas deudas inexistentes. T.E.A.C, Reslución Nº 7722/2012, de 21 de marz de Impsibilidad de gravar, en el Impuest sbre Sciedades, las plusvalías latentes a las sciedades que trasladan su residencia fuera de España. Tribunal de Justicia de la Unión Eurpea, Asunt C-64/11, de 25 abril de Imprcedencia de tributar ds veces pr un mism bien en el Impuest sbre el Patrimni. Tribunal Suprem, Sentencia Nª 553/2013, de 12 de febrer de

2 I. ANÁLISIS NORMATIVO. A) Declaración de Renta y Patrimni Nvedades en la Renta Nvedades en la legislación estatal. Muchas sn las nvedades a las que tendrems que prestar atención en esta declaración, siend la mayr parte de ellas cnsecuencia del prces pr el que se pretende que dejen de disminuir ls ingress tributaris en esta épca de crisis, prces al que se ha denminad de cnslidación de las finanzas públicas. Pdems destacar las siguientes nvedades: Exención pr despid imprcedente: La última refrma labral, aprbada finalmente pr la Ley 3/2012, cn rigen en el Real Decret-Ley 3/2012, vuelve a hacer imprescindible el act de cnciliación para que quede exenta la indemnización pr despid imprcedente, y ell a partir de 8 de juli de Recrdems que hasta dicha fecha, pr aplicación de la nrmativa anterir pr el régimen transitri establecid pr la Ley 3/2012 desde la publicación del Real Decret-ley, para que la indemnización estuviera exenta, sl era precis que el empresari recnciese la imprcedencia del despid y que n se trate de extincines de cntrat de mutu acuerd en el marc de planes sistemas clectivs de bajas incentivadas. Nuev imprte exent del despid imprcedente. Después de la refrma labral la indemnización exenta será la siguiente (en este punt la legislación fiscal sigue a la labral): Cntrats frmalizads a partir del 12 de febrer de 2012: 33 días pr añ trabajad, cn un máxim de 24 mensualidades. Cntrats frmalizads antes de dicha fecha: 33 días pr añ trabajad a partir del y 45 días pr añ trabajad antes, cn un máxim de 720 días, except que dich límite se supere pr el cómput de ls añs trabajads hasta el 11 de febrer pasad, en cuy cas sí se puede exceder de aquél, sin sbrepasar el límite de 42 mensualidades. Imprte exent de ls despids clectivs: Si se trata de un ERE aprbad iniciad antes del la indemnización exenta será de 45 días pr añ trabajad, cn un máxim de 42 mensualidades (en ERE s anterires a sl está exenta la indemnización de 20 días/añ cn máxim de 12 mensualidades). 2

3 Despids clectivs a partir de : la que hubiera crrespndid si el despid hubiera sid imprcedente a partir de dicha fecha. Exención del 50% de las ganancias patrimniales puestas de manifiest cn casión de la transmisión de inmuebles urbans adquirids desde el a : Si se trata de la transmisión de una vivienda habitual y se reinvierte parte de l btenid pr la misma, de la parte de la ganancia que n quede exenta pr reinversión, se dejará exenta el 50%. N se aplica si se adquiere transmite el inmueble al cónyuge, a parientes hasta segund grad a una entidad ligada al cntribuyente a ls familiares citads anterirmente, respect de la que se prduzca alguna de las circunstancias establecidas en el artícul 42 del Códig de Cmerci. Exención en dacines en pag efectuads pr deudres hiptecaris sin recurss, según l previst en el Real Decret-Ley 6/2012: es aplicable a ls deudres hiptecaris situads en el umbral de exclusión, est es, en ls que cncurren tdas las circunstancias siguientes: tds ls miembrs de la unidad familiar carecen de rentas del trabaj de actividades ecnómicas, la cuta hiptecaria supera el 60% de ls ingress nets, carecen de trs bienes derechs para hacer frente a la deuda y se trata de préstam hiptecari sbre la única vivienda prpiedad del deudr. Exención de la renta en especie btenida pr trabajadres a ls que la empresa entrega cede el us de equips infrmátics ( la ayuda percibida para que ls adquieran) cm incentiv para habituar a ls empleads al us de las nuevas tecnlgías si se usan sl fuera del lugar de trabaj. En realidad se trata de una prórrga del incentiv cuya aplicación finalizaba en Reducción del 20% del rendimient net de actividades ecnómicas pr mantenimient creación de emple (se prrrga el incentiv en 2012): La pueden aplicar ls cntribuyentes que realicen actividades ecnómicas en 2012, en las que mantengan incrementen la plantilla en dich añ cn respect a la que tuvieran en La reducción del 20% viene limitada al 50% de las retribucines al persnal satisfechas en el ejercici. Es requisit imprescindible para aplicar este incentiv que la empresa se pueda calificar cm micrpyme: imprte net de la cifra de negcis inferir a 5 millnes de eurs y plantilla menr de 25 empleads. Para cmputar la plantilla media sl se tienen en cuenta ls trabajadres cn cntrat labral, en régimen de dependencia y pr cuenta ajena. A 3

4 ests efects n se cnsidera que se reduce la plantilla cuand algun de ls empleads se encuentre dad de baja pr enfermedad pr maternidad y, si algun tiene reducción de jrnada pr cuidad de hijs, esta circunstancia n se tiene en cuenta. Libertad de amrtización: recrdams que en 2009 y 2010 se pdía aplicar este incentiv para elements nuevs del inmvilizad material y de las inversines inmbiliarias a cndición de que, al mens, se mantuviera emple. También se pueden amrtizar libremente ess misms elements si se adquiriern en 2011 y hasta , sin que ell se cndicine al mantenimient de plantilla, ahra bien, teniend en cuenta que el imprte del exces de amrtización estará limitad al rendimient net psitiv de la actividad ecnómica a la que están afects ls bienes previ a la amrtización y a la deducción de gasts de difícil justificación. Nvedad: se suprime el incentiv a partir de Nvedad: si se ha realizad la inversión antes y aún n se ha aplicad el incentiv en su ttalidad, en 2012 y 2013, se limita la psibilidad de aplicar el sald restante de amrtización en cas de que la empresa n sea de reducida dimensión. El límite es el 40 ó el 20% del rendimient net de la actividad según se trate de libertad cndicinada al mantenimient de emple n. Nvedad: en la transmisión del bien que haya gzad de este incentiv habrá que aplicar una regla especial de cálcul de la ganancia pérdida patrimnial, cm verems en el apartad de ganancias y pérdidas patrimniales. Reducción en 2012 y 2013 del gast fiscal crrespndiente al valr de adquisición del fnd de cmerci: del 5 al 1% anual, per sl para cntribuyentes cuya negci n sea de reducida dimensión. Reducción del gast fiscal, en 2012 y 2013, crrespndiente a intangibles de vida útil indefinida, del 10 al 2% anual, per también sl para cntribuyentes que n tengan la cndición de empresa de reducida dimensión. Cntribuyentes que determinan el rendimient net de sus actividades ecnómicas pr el régimen de estimación bjetiva: se mantiene la reducción general del 5% del rendimient net, se rebajan ls móduls de determinads sectres agríclas y se reducen ls de actividades desarrlladas en el términ municipal de Lrca. Transmisión de un element que ha estad afect a actividades ecnómicas y que se ha amrtizad libremente: para el cálcul de la ganancia pérdida patrimnial n se reducirá el valr de adquisición en el imprte amrtizad que 4

5 exceda de la amrtización que se hubiera deducid sin aplicar este incentiv. El exces de amrtización tributará cm rendimient íntegr de la actividad ecnómica. Nueva presunción de ganancia n justificada de patrimni: en cas de que se incumpla la bligación de infrmar en plaz de determinads bienes y derechs situads en el extranjer, ests tendrán la cnsideración de ganancias n justificadas de patrimni, sin que se pueda invcar la prescripción. N se aplica la nrma si se demuestra que se adquiriern cn renta Base liquidable Cuta íntegra Rest base liquidable Tip aplicable declarada en un ejercici en el que n se era cntribuyente pr este impuest. Además de que la ganancia tributará cn la base liquidable general, se establece una sanción del 150% de la cuta resultante de la liquidación. Participacines de un Fnd de Activs Bancaris: a ls partícipes cntribuyentes del IRPF se les aplica un régimen cm al de scis y partícipes de IIC, a excepción del régimen de traspass. Mdificación de la tributación de pérdidas del jueg: las pérdidas en el jueg, salv las prducidas en ls juegs gravads pr el gravamen especial a las lterías y apuestas ficiales (rganizads pr LAE, CCAA, Cruz Rja, ONCE y rganisms equivalentes de UE y del EEE), se pueden cmpensar cn las ganancias hasta el imprte de éstas. Hasta 2012 se tributaba pr las ganancias en ests juegs y n se cmputaban las pérdidas. Tarifas cmplementarias: Se establece, transitriamente en 2012 y 2013, una tarifa cmplementaria a la estatal: se aplica a la base liquidable general y, cm la tarifa general, también separadamente al imprte de las anualidades pr aliments. Si agregams la tarifa cmplementaria a la estatal resulta la siguiente: Se establece también transitriamente, en 2012 y 2013, una escala cmplementaria del ahrr. Si agregams esta tarifa cmplementaria a la que existía, resulta la siguiente: 5

6 Hasta eurs Eurs Hasta eurs Prcentaje ,2 12, , , , , , ,00 21, , , ,00 25, , , ,00 27, , , ,00 29, , ,88 en adelante 30,5 Base Liquidable del ahrr - Hasta eurs Increment en cuta íntegra estatal - Eurs Rest base liquidable del ahrr - Hasta eurs Tip aplicable - Prcentaje En adelante 27 Supresión de la cmpensación pr adquisición de vivienda: se suprime la cmpensación que pdían aplicar, hasta 2011, ls cntribuyentes que hubieran adquirid vivienda antes del 20 de ener de 2006 utilizand financiación ajena. Deduccines pr creación de emple cnsecuencia de la refrma labral: eurs pr cntrat del primer trabajadr cn cntrat de trabaj pr tiemp indefinid de apy a ls emprendedres que sea menr de 30 añs. Independientemente de la anterir, el 50% de la prestación pr desemple que el nuev trabajadr tuviera pendiente en el mment de la cntratación del imprte de 12 mensualidades de la prestación pr desemple que tuviera recncida, cuand se cntraten trabajadres desempleads cn cntrat de trabaj pr tiemp indefinid de apy a ls emprendedres, siempre que la empresa, en el mment de la cntratación, tenga mens de 50 trabajadres. Estas deduccines se aplican en la cuta del ejercici en el que termine el perid de prueba del trabajadr (un añ), siempre que se mantenga la relación labral al mens 3 añs. Flexibilidad de la utilización del brradr: en 2012 pdrán utilizar el brradr para declarar, además de ls perceptres de rentas del trabaj, del capital mbiliari sujets a retención, de Letras del Tesr, ganancias patrimniales 6

7 smetidas a retención e imputación de rentas inmbiliarias cn un máxim de ds inmuebles, cm en 2011, también ls cntribuyentes que btengan las siguientes rentas: La renta básica de emancipación. Subvencines para la adquisición de vivienda habitual. Otras subvencines, except las que cnstituyan rendimients de actividades ecnómicas. Pérdidas patrimniales derivadas de la transmisión reembls a títul ners de accines participacines de IIC. La imputación de rentas inmbiliarias cn un máxim de 8 inmuebles (antes 2). Rendimients del capital mbiliari btenids pr entidades en régimen de atribución de rentas cuand hayan sid atribuids a ls cntribuyentes. Nvedades en la gestión: La cnfirmación suscripción del brradr pr vía telemática puede hacerse desde el 2 de abril hasta el 1 de juli. Si el resultad es a ingresar pdrá dmiciliarse el primer plaz tda la cuta sl hasta el 26 de juni. Las declaracines del IRPF pueden presentarse del 24 de abril al 1 de juli si se hace pr vía telemática, y desde el 6 de may al 1 de juli si se presenta de tra frma. Las declaracines del Impuest sbre el Patrimni, que bligatriamente se presentan pr vía telemática, tienen un plaz de presentación desde el 24 de abril hasta el 1 de juli. Si se dmicilia el pag del Impuest sbre el Patrimni y si se dmicilia la ttalidad el primer plaz del IRPF, el plaz de presentación termina el 26 de juni. Actualización de balances: Pueden actualizar ls cntribuyentes del IRPF que realicen actividades ecnómicas que lleven cntabilidad cnfrme al Códig de Cmerci librs registrs de su actividad ecnómica. 7

8 Si se pta pr esta psibilidad, en el mism plaz de presentación del IRPF habrá que presentar el mdel 108 de gravamen únic de actualización. El cste mnetari de esa pción es satisfacer el 5% del increment net de valr de ls elements patrimniales actualizads. Se pueden actualizar ls elements del inmvilizad material y de las inversines inmbiliarias que figuren en el balance cerrad a Si se decide actualizar, habrá que hacerl respect de tds ls elements cn la excepción de ls inmuebles, en ls que se puede ptar un a un. El mecanism de actualización cnsiste en multiplicar el valr de adquisición y las mejras pr ls ceficientes de actualización, crrespndientes al añ en que se adquiriern, que prevé la nrma, y restarle las amrtizacines cntables, fiscalmente deducibles, multiplicadas pr sus ceficientes. Dich imprte se minra en el net cntable del element, y la diferencia es el imprte pr el que se actualiza el mism, siempre cn el límite del valr de mercad del element. En general ls efects de la actualización se prducen en 2013, así la amrtización cntable del valr actualizad empieza a aplicarse en 2013, per la nueva amrtización cntable n puede deducirse hasta 2015 y siguientes. Pr simplificar, un empresari prfesinal l más prbable es que sl pueda actualizar inmuebles, debid a que el rest de bienes tendrán un valr de mercad inferir al resultante de la actualización. Pr tra parte, cm factres a favr de la actualización habrá que cnsiderar la previsión de ls rendimients psitivs futurs, que interese pder presentar un balance sanead para una mejr financiación, que n se piensen vender ls inmuebles actualizads en much tiemp, que el valr del negci esté exent en el Impuest sbre el Patrimni y que se tribute a un marginal elevad en el IRPF Nvedades autnómicas. Andalucía Aprueba la escala autnómica: Base liquidable Cuta íntegra Rest Base liquidable Tip aplicable Hasta Eurs Eurs Hasta Eurs Prcentaje ,20 12,00 8

9 17.707, , ,00 14, , , ,00 18, , , ,80 21, , , ,00 23, , ,31 en adelante 25,50 Deducción de 100 para ls cntribuyentes cn cónyuges, parejas de hech, que n sean declarantes del impuest en el ejercici y que tengan la cnsideración de discapacitads cn un grad de minusvalía igual superir al 65%, siempre que la suma de las bases impnibles general y del ahrr n supere ls , en tributación individual en cnjunta. Incmpatible cn la anterir. Deducción, hasta un límite de 200, de ls gasts cntraíds pr ls trabajadres casinads pr la defensa jurídica en prcedimients judiciales de despid, extinción de cntrat reclamación de cantidades. Deducción del 5 pr 100 de las cantidades satisfechas pr ls cntribuyentes desde el 1 de ener de 2012 hasta el 31 de diciembre de 2012 pr las bras realizadas durante dich períd en cualquier vivienda de su prpiedad situada en Andalucía en el edifici en el que esta se encuentre, siempre que tengan pr bjet la mejra de la eficiencia energética, la higiene, la salud y la prtección del medi ambiente, la utilización de energías renvables, la seguridad y la estanqueidad, y en particular la sustitución de las instalacines de electricidad, agua, gas u trs suministrs. Deducción de 400 para ls cntribuyentes que causen alta en el Cens de Empresaris, Prfesinales y Retenedres a l larg del ejercici La deducción será de 600 cuand el cntribuyente, en la fecha de deveng del impuest, sea mayr de 45 añs. 2. Alguns aspects a tener en cuenta. Percepcines que n cnstituyen renta: Indemnizacines pr despid: además de l cmentad en el apartad de nvedades sbre ls nuevs límites exents (determinads pr ls cambis en la legislación labral) y el hech de que haya desaparecid el despid exprés, pr l que, a partir del para que esté exenta la indemnización pr despid imprcedente esté exenta es precis pasar pr el act de cnciliación, hay que recrdar que sigue estand plenamente smetida al Impuest la indemnización que recibe el persnal de alta dirección, según DGT N.º V

10 Cantidades derivadas de la aplicación de instruments de cbertura cuand cubran exclusivamente el riesg de increment del tip de interés variable de ls préstams destinads a la adquisición de vivienda habitual. Las ganancias de patrimni puestas de manifiest en la transmisión, nersa lucrativa, de la vivienda habitual pr mayres de 65 añs. Las ganancias puestas de manifiest si se dnan bienes a entidades sin ánim de lucr cuand se satisfacen deudas tributarias cn bienes del Patrimni Históric Artístic Españl. N existe ganancia patrimnial cuand se dnan empresas participacines en empresas familiares a las que se refiere el artícul 20.6 de la Ley del Impuest sbre Sucesines y Dnacines. A este respect, según la cnsulta DGT Nº V , para n smeter a tributación la plusvalía en el IRPF, es precis que se cumplan ls requisits establecids en el mencinad artícul del Impuest que grava las transmisines lucrativas (cm la exención de la empresa las participacines en el Impuest sbre el Patrimni) cn independencia de que el dnatari haya aplicad la reducción del 95% n, siend irrelevante a ests efects ls requisits que establezca la nrmativa autnómica para aplicar la reducción prpia mejrada. También están exentas las ganancias patrimniales prducidas a la salida del capital semilla, cuand la inversión se hubiera realizad a partir del 7 de juli de Las participacines tienen que permanecer en el patrimni del cntribuyente un mínim de 3 añs y un máxim de 10, pr l que en 2012 aún n se puede disfrutar de este incentiv. Están exentas una serie de prestacines cm las siguientes: las recncidas al cntribuyente pr la Seguridad Scial entidades que la sustituyan pr incapacidad permanente absluta gran invalidez, las recncidas a ls autónms pr mutualidades de previsión scial que actúen cm alternativas al régimen especial de la Seguridad Scial, las prestacines ecnómicas percibidas de institucines públicas cn mtiv del acgimient de persnas cn discapacidad, las prestacines y ayudas familiares percibidas de cualquiera de las Administracines Públicas vinculadas al nacimient, adpción, acgimient cuidad de hijs menres. N se puede entender que el cntribuyente btiene una renta cuand ls servicis recibids van destinads a la restauración de su salud, pues n sn demstrativs de una capacidad ecnómica susceptible de impsición en el IRPF. Pr ejempl, n se cnsidera renta una ayuda pública para adquirir una silla de ruedas, siempre que la silla esté incluida en la cartera de servicis cmunes de la prestación rtprtésica del catálg de prestacines del Sistema Nacinal de Salud, según DGT Nº

11 Exención de trabajs realizads en el extranjer hasta un límite máxim de eurs/añ: Requisits: se realicen para una empresa n residente en España y que en el territri en el que se realizan ls trabajs se aplique un impuest de naturaleza idéntica similar al IRPF, y n se trate de un país calificad cm paraís fiscal (se entiende que se cumple este últim requisit si el país tiene cnveni cn España cn cláusula de intercambi de infrmación). Incmpatibilidad: cn el régimen de dietas exentas para ls excess que perciba el trabajadr cn respect a l que recibiría si trabajase aquí. Sí es cmpatible cn dietas y asignacines pr gasts de viaje. Precisines: n se aplica a rentas del trabaj n labrales, cm las de administradres. Se aplica a cperantes desplazads pr una fundación en un pryect de cperación en el extranjer a trabajadres transfrnterizs. Para calcular la renta exenta se aplica un criteri prprcinal a ls días de estancia en el extranjer. Retribucines en especie que n tributan: entrega de accines de la empresa de frma gratuita a preci rebajad (cn requisits); cantidades dedicadas a la frmación el reciclaje prfesinal cuand viene exigid para el desarrll del trabaj; cmedr de empresa, tarjetas-cmedr valesrestaurante; servici de guardería; primas de segur de enfermedad del trabajadr, cónyuge e hijs pagadas pr la empresa, cn un máxim de 500 eurs/persna y añ; gasts para habituar al persnal en el us de las nuevas tecnlgías; las tarjetas de transprte (cmpatible cn la entrega dineraria del plus de transprte según DGT Nº V ), entendiend pr transprte el que sea públic, regular, permanente y de us general. Siempre hay que tener en cuenta que deben ser verdaderas retribucines en especie, est es, que la empresa n realice una simple mediación en el pag, en cuy cas se calificaría cm retribución dineraria y, pr l tant, estaría plenamente smetida al Impuest. Tampc han de tributar ls administradres de entidades sin fines lucrativs pr las retribucines percibidas pr representar a estas entidades en sciedades mercantiles en las que participa las retribucines de funcinaris de la ONU. Reglas de imputación: Reglas generales: ls rendimients del trabaj y del capital se imputan pr exigibilidad; ls de actividades ecnómicas cnfrme a la nrmativa del Impuest sbre Sciedades; y las ganancias y pérdidas patrimniales en el períd en el que tenga lugar la alteración patrimnial. Así pr ejempl el alquiler de un mes que se ha de satisfacer pr el inquilin en ls cinc primers días del mes siguiente, se imputará en este últim mes (según exigibilidad), y la ganancia riginada pr una transmisión smetida a 11

12 cndición suspensiva n habrá que imputarla hasta el añ en el que se cumpla dicha cndición, ya que hasta dich mment n se prduce la transmisión. Reglas especiales: Actividades ecnómicas: a pesar de la regla general expuesta (cnfrme al Impuest sbre Sciedades que, en general, es pr criteri de deveng) y que se aplica a ls cntribuyentes que lleven cntabilidad de acuerd al Códig de Cmerci, ls que están autrizads a n llevar la cntabilidad de esa frma pueden ptar pr el criteri de caja (cbrs y pags) manifestándl en la crrespndiente casilla en el mdel de declaración del Impuest, si bien la pción bliga a mantenerse en ese criteri durante tres añs. Atrass en rentas del trabaj: estas rentas, excepcinalmente, cuand el atras es pr causas justificadas n imputables al cntribuyente deben declararse en el añ en el que se perciban, per mediante declaración cmplementaria del añ al que crrespndan (sin sanción ni recarg). Rentas pendientes de reslución judicial: se imputan al perid impsitiv en el que la reslución judicial adquiere firmeza (n cuand se prduzca efectivamente el cbr) aplicándse sl cuand el litigi verse sbre el derech a la percepción de la renta la cuantía de la misma. Operacines a plaz cn preci aplazad: sn aquellas en las que el preci se percibe, ttal parcialmente, mediante pags sucesivs, siempre que el períd transcurrid entre la entrega puesta a dispsición y el vencimient del últim plaz sea superir al añ y, en ests cass, la ganancia patrimnial se imputa a medida en que sn exigibles ls cbrs. Pr l tant, aunque se pacte un nuev aplazamient de un de ls plazs, la imputación se realizará en el añ en el que era exigible en principi (DGT Nº V ). Es frecuente que este criteri se pueda aplicar en exprpiacines frzsas, cuand se realizan pr el prcedimient de urgencia, ya que en este mment se prcede a la cupación y, más adelante, se satisface el justipreci, si entre la cupación y dich cbr media más de un añ. Si se recurre a ls tribunales para aumentar el justipreci, se aplica la regla especial de rentas pendientes de reslución judicial, imputand este últim cbr al mment en el que la reslución judicial adquiere firmeza (DGT Nº V ). Derechs de autr: ls anticips de ests rendimients pr la cesión de dichs derechs, cuand se devengan en varis añs, pueden imputarse a medida que se vayan devengand. Ayudas para vivienda: tant las ayudas públicas para cmpensar defects estructurales de cnstrucción de la vivienda habitual, destinadas a la reparación de la misma, cm las ayudas de ls planes estatales para el acces pr primera vez a la vivienda percibidas en pag únic cm ayuda Estatal Directa a la Entrada, pueden imputarse 12

13 pr cuartas partes en el períd en el que se btengan y en ls tres siguientes. Rendimients del trabaj: L serán tdas las cntraprestacines y utilidades, cualquiera que sea su denminación naturaleza, dinerarias en especie, que deriven, directa indirectamente, del trabaj persnal de la relación labral estatutaria y n tengan el carácter de actividades ecnómicas. En ls rendimients del trabaj se incluyen ls suelds y salaris, las prestacines pr desemple, ls gasts de representación, las dietas y asignacines para gasts de viaje (except ls de lcmción, manutención y estancia dentr de ls límites reglamentaris), las cntribucines del empleadr a ls sistemas de previsión scial y las que satisfaga para hacer frente a ls cmprmiss pr pensines, cuand se imputen a las persnas a quienes se vinculen las prestacines. Una serie de prestacines que la LIRPF decide calificar cm rendimients del trabaj: pensines de la Seguridad Scial, prestacines percibidas de ls beneficiaris de mutualidades bligatrias de funcinaris, las percibidas de ls sistemas de previsión scial, ls rendimients de impartir curss, cnferencias, clquis seminaris, ls derivads de elabrar bras literarias, artísticas científicas cuand se cede el derech a su expltación, las retribucines de administradres y miembrs de Cnsejs de Administración, las pensines cmpensatrias percibidas del cónyuge, las becas n exentas las aprtacines realizadas al patrimni prtegid de las persnas cn discapacidad. A ests rendimients del trabaj cuand prceden de relacines labrales se les practica retención según su cuantía y las circunstancias persnales y familiares del preceptr. Sin embarg, el prcentaje de retención es fij (en 2012 y 2013 el 21%) cuand se trate de rendimients derivads de curss, cnferencias, seminaris de elabración de bras artísticas, literarias científicas. Asimism se retienen al 42% las retribucines de ls administradres de sciedades. Este tip de retención, unid al hech de que, entre ls requisits para que las participacines en empresas familiares n tributen en el Impuest sbre el Patrimni y disfruten de una reducción del 95% en el Impuest sbre Sucesines y Dnacines, se exige que alguien del grup familiar btenga la mayr parte de sus rentas de la sciedad y pr un carg directiv en la misma, está creand prblemas. Sin duda este tip de retención, inclus en 2012 y 2013 cn las tarifas cmplementarias, es excesiv para las remuneracines que perciben habitualmente ls administradres de pequeñas y medianas empresas. 13

14 Pr l que se refiere a la calificación de ls rendimients, puede existir algún prblema en el cas de scis de sciedades, en l que se refiere a distinguir si ls servicis que prestan ess scis a la entidad en la que participan sn rendimients del trabaj de actividades ecnómicas. Después de la Nta 1/2012 de la AEAT sbre el asunt, el criteri administrativ es que, si la sciedad tiene actividad prfesinal, el sci prfesinal calificará ls rendimients btenids pr sus servicis, en td cas, cm actividades ecnómicas si su participación es superir al 50% y, si fuera inferir, dependerá de la cncurrencia n de las ntas de dependencia y ajenidad. Si cncurren dichas ntas, la calificación será cm rentas del trabaj. En el cas de sciedades que tienen actividad empresarial, cm, nrmalmente el sci n cuenta cn factres prductivs para desarrllar una actividad ecnómica, se calificarán ls rendimients cm prcedentes del trabaj. Cuand el administradr de la sciedad, además desempeña un puest de alta dirección, cm puede ser el de gerente, las remuneracines que perciba pr dicha función se califican cm rentas del trabaj, per la dctrina administrativa (DGT V ) las asimila a las percibidas pr ls administradres, pr ser funcines cincidentes cn las del administradr, entendiend que el víncul es mercantil. Est tiene varias cnsecuencias: primera, la retención que se debe aplicar es, en 2012, el 42%; segunda, si ls estatuts de la sciedad estipulan que el carg de administradr es gratuit, n sn deducibles en la sciedad ls imprtes pagads, per el administradr-gerente sí debe de tributar en el IRPF pr ellas; y tercera, a este cntribuyente n le sn aplicables una serie de precepts del impuest prevists para relacines labrales, cm el régimen de dietas exceptuadas de gravamen, la exención pr trabajs realizads en el extranjer que n tributen determinadas retribucines en especie que perciban. Gasts deducibles: sl pueden deducirse las ctizacines a la Seguridad Scial, derechs pasivs, ctizacines a clegis de huérfans institucines similares, cutas satisfechas a sindicats, cutas a clegis prfesinales (si la clegiación es bligatria) cn el límite de 500 eurs/añ y gasts de defensa jurídica, cn el límite de 300 eurs/añ. En determinads cass, cntribuyentes que ya n trabajan suscriben un cnveni cn la Seguridad Scial a la que siguen pagand imprtes para generar derechs a prestacines; las aprtacines realizadas también sn deducibles, inclus si n se devengan ingress del trabaj. En determinads trabajs pr cuenta ajena cm cmisinistas, en ls que la empresa n les resarce pr ls gasts de desplazamient, manutención y estancia cn un imprte específic, también ests empleads pueden deducir de sus ingress, cn ls límites establecids para ests cncepts cn carácter general para el rest de trabajadres, siempre que ls justifiquen. En td cas debe tratarse de relacines labrales de carácter especial y que se acredite la realidad de ls desplazamients. 14

15 Reducción sbre ls rendimients íntegrs: pr la percepción en frma de capital de prestacines de la Seguridad Scial de mutualidades bligatrias de funcinaris, rendimients distints de ls anterires cn perid de generación superir a ds añs calificads reglamentariamente cm irregulares y pr determinadas prestacines de sistemas de previsión pr el régimen transitri cuand se perciben en frma de capital. Entre ls rendimients que se califican cm btenids de frma ntriamente irregular en el tiemp se encuentran las cmpensacines a tant alzad pr traslad a un nuev centr de trabaj que superen las cuantías de las dietas y gasts de viaje exceptuads de gravamen. Según DGT Nº V , se puede aplicar el 40% de reducción aún cuand el traslad de puest de trabaj n implique necesariamente un cambi de residencia del trabajadr. Reduccines sbre el rendimient net: pr rendimients del trabaj, pr prlngación de la actividad labral, pr mvilidad gegráfica y pr discapacidad de trabajadres activs. Rendimients del capital inmbiliari, imputación de rentas inmbiliarias: Tienen esa cnsideración ls que prceden del arrendamient de bienes inmuebles rústics urbans de derechs reales que recaigan sbre ells, tds ls que se deriven del arrendamient de la cnstitución cesión de derechs facultades de us disfrute sbre aquélls, cualquiera que sea su denminación naturaleza. Es precis distinguir ests rendimients de ls prcedentes de actividades ecnómicas. El arrendamient de inmuebles, para que se cnsidere cm actividad ecnómica, es precis que se realice cntand, al mens, cn un lcal y una persna empleada cn cntrat labral y a jrnada cmpleta. Si bien ests requisits se había entendid que eran necesaris y suficientes, el TEAC en Reslución de 20 de diciembre de 2012, citand una sentencia del Tribunal Suprem de 2 de febrer de 2012, cnsidera que la persna y el lcal sn un instrument para la calificación, per n el únic, pudiend llegar a esa calificación pr medis indirects y que inclus se pdría calificar de actividad ecnómica el arrendamient de inmuebles sin lcal y emplead si se rdenan medis. Antes el TEAC ya había entendid que ess requisits pudieran ser necesaris per n suficientes si el lcal y la persna n tuvieran una carga mínima de trabaj. También es imprtante distinguir ests rendimients de las ganancias y pérdidas patrimniales. Pr ejempl, cntribuyente que es titular de la plena prpiedad de un inmueble, y cnstituye un usufruct u tr derech tempral sbre dich inmueble, l percibid pr ell se califica cm rendimient del capital inmbiliari. Sin embarg, si la persna que adquirió dich usufruct l transmite a un tercer, btendrá una ganancia pérdida patrimnial. 15

16 También la parte del traspas de un lcal crrespndiente al prpietari se califica cm rendimient del capital inmbiliari, per el traspas cbrad pr el inquilin se califica cm ganancia patrimnial. Y cuand se indemniza a un prpietari de inmueble alquilad pr ls desperfects en dich inmueble estarems ante un rendimient del capital inmbiliari, per si la indemnización bedece a la pérdida parcial del element patrimnial, estarems ante una ganancia pérdida patrimnial. Rendimient net del capital inmbiliari: se calcula pr diferencia entre ls ingress íntegrs y ls gasts necesaris para la btención de ls rendimients. Entre ls gasts necesaris pdems relacinar ls siguientes: Intereses de capitales ajens invertids en la adquisición mejra de ls bienes derechs y demás gasts de financiación. Ests gasts, junt cn ls siguientes, ls de reparación y cnservación, sn ls únics que tienen un límite, el imprte de ls ingress íntegrs. El exces sbre el límite puede deducirse en ls siguientes cuatr ejercicis. Gasts de reparación y cnservación: entre ests gasts se incluyen ls de sustitución de elements e instalacines que tenía el inmueble, siend imprtante distinguirls de ls de ampliación y mejra que n sn deducibles en el añ, sin durante la vida útil a través de la amrtización. Tributs y recargs n estatales, tasas y recargs estatales que estén relacinads cn ls ingress y que n tengan carácter sancinadr. Gasts de frmalización del cntrat de arrendamient de servicis prfesinales para recuperar imprtes n cbrads, exigir la indemnización pr desperfects desahuciar al inquilin. Salds de duds cbr: para la deducción de impagads tienen que haber transcurrid seis meses entre la primera gestión de cbr y el 31 de diciembre de 2012 que el arrendatari haya entrad en cncurs. En cas de cbrarse algún imprte que se hubiera deducid pr este cncept, se cmputará de nuev cm ingres el añ del cbr. Según el criteri administrativ, si n se incluyen cm gast en el añ en el que se prducen, cn psteriridad sl queda el camin de instar la rectificación de la autliquidación del ejercici en el que se pudiern deducir (DGT N.º V ). Primas de segurs, tales cm el cmbinad de hgar, el de respnsabilidad civil el de cbr. Suministrs y servicis pagads pr el prpietari. Amrtización: se permite el 3% del valr de la cnstrucción, aplicad sbre el mayr de ds, el de adquisición el catastral. Si se alquila un pis un lcal amueblads, se pdrá deducir la amrtización del mbiliari y enseres, cn un prcentaje máxim del 10%, según la tabla de amrtización prevista para el régimen de estimación directa simplificada, aprbada pr la Orden ministerial de 27 de marz de En cntrats de arrendamient anterires a 9 de may de 1985 sin 16

17 derech a revisión de la renta, se permite, cm deducción adicinal, el equivalente a la amrtización del inmueble. Siempre habrá que tener en cuenta que sl sn deducibles ls gasts que se prduzcan mientras el inmueble esté alquilad. Así, pr ejempl, n serán deducibles ls gasts de cmunidad pagads en ls períds en ls que el inmueble esté vací, ls tributs gasts financiers prprcinales a dich plaz. Sin embarg, sí pdrán deducirse ls gasts de reparación prducids para pder vlver a alquilar el inmueble. Rendimient net en cas de alquiler de vivienda: en general, si se trata de alquiler de vivienda (n se cnsidera cm tal el arrendamient a persnas jurídicas para que vivan sus empleads, de una casa rural, el arrendamient de temprada pr vacacines) se puede aplicar una reducción del 60% y, si el inquilin es jven (cn edad entre 18 y 30 añs y btiene rendimients del trabaj de actividades ecnómicas superir al IPREM ,14 eurs-), la reducción es del 100%. Si el cntrat se firmó antes del , la reducción del 100% se pdrá aplicar hasta que el arrendatari cumpla 35 añs. Es imprtante que el prpietari btenga una cmunicación del inquilin jven en la que se exprese que cumple ls requisits apuntads. Reducción pr irregularidad: cuand el perid de generación sea superir a ds añs, cuand ls rendimients se califiquen cm ntriamente irregulares, se pdrá aplicar una reducción del 40%, est últim siempre es así cuand el prpietari recibe imprtes pr el traspas de un lcal arrendad, cuand se perciban indemnizacines del arrendatari pr dañs en el inmueble y cuand se cbran imprtes pr la cnstitución cesión de derechs reales de us y disfrute de carácter vitalici. Imputación de rentas inmbiliarias: pr ls inmuebles urbans y pr ls inmuebles rústics cn cnstruccines que n sean indispensables para las expltacines agríclas ganaderas, n afects a actividades ecnómicas, ni generadres de rentas del capital y que tampc cnstituyan la vivienda habitual, habrá que imputar el 1,1% del valr catastral el 2% si se trata de inmuebles que n se hubieran revisad a partir del Rendimients del capital mbiliari: Clases de rendimients del capital mbiliari: Ls btenids pr la participación en fnds prpis de cualquier tip de entidad: dividends primas de asistencia a juntas; ls rendimients de cualquier clase de activs, except la entrega de accines liberadas, que facultan para participar en beneficis, ventas, ingress cncepts análgs de una entidad y n prvengan del trabaj persnal; ls rendimients derivads de la cnstitución cesión de derechs de us 17

18 disfrute sbre valres participacines que representen partes de ls fnds prpis de una entidad; la distribución de la prima de emisión de accines participacines en el imprte que supere el valr de adquisición de las mismas; y cualquier tra utilidad, distinta de las anterires, que se derive de la cndición de sci, accinista, asciad partícipe. Ls btenids pr la cesión a tercers de capitales prpis: tienen esta cnsideración tds las cntraprestacines, cm ls intereses y cualquier tra frma de retribución pactada pr tal cesión, así cm ls derivads de la transmisión, reembls, amrtización, canje cnversión de cualquier clase de activs representativs de la captación y utilización de capitales ajens. Así, pr ejempl, ls rendimients de participacines preferentes se encuadran dentr de este tip de rendimients del capital mbiliari y, si la entidad emisra, cuand las recmpra entrega un imprte inferir al nminal, se prducirán rendimients negativs. Si después, al reclamar el cntribuyente, la entidad le entregase una cantidad adicinal, ese imprte ya n frmará parte del valr de transmisión y se calificaría cm rendimient del capital mbiliari que estará smetid a retención (DGT Nº V ). Ls prcedentes de peracines de capitalización y de cntrats de segur de vida invalidez, except cuand deben tributar cm rendimients del trabaj, y ls prcedentes de rentas derivadas de la impsición de capitales. Otrs rendimients del capital mbiliari: rendimients de prpiedad intelectual, de prestación de asistencia técnica, del arrendamient de bienes muebles, negcis minas y ls prcedentes de la cesión del derech a la expltación de la imagen, salv que se btengan ejerciend una actividad ecnómica. Este tip de rendimients del capital mbiliari, al cntrari de ls anterires, tributan junt cn ls rendimients del trabaj, ls de actividades ecnómicas, ls del capital inmbiliari la imputación de rentas inmbiliarias, dentr de la base general, en la tarifa más prgresiva. Rendimients en especie del capital mbiliari: es frecuente que las entidades bancarias, pr efectuar un depósit en las mismas, entreguen regals. Pr ells deberems tributar, cnsignand en nuestra declaración el valr nrmal en el mercad del regal más el ingres a cuenta que, pr el mism, haya realizad la entidad. Cmpensacines a cntribuyentes que hubieran cedid capitales a tercers cntratad peracines de segur que pudieran tributar más pr la nrmativa actual que pr la aplicable hasta 2006: se trata de una nrma transitria cuy sentid estriba en dar seguridad jurídica a ls cntribuyentes que firmarn un cntrat de este tip antes del 20 de ener de En definitiva se trata de cmpensar, sbre td, al cntribuyente que en 2012 haya btenid rendimients del capital mbiliari prcedentes de un cntrat 18

19 de segur, cn antigüedad superir a 5 añs, que hubiera tributad, cn la nrmativa anterir, a tarifa general y cn reducción del 75%, mientras que, cn la actual, se integrarán en la base del ahrr y se gravarán al 21, 25 ó 27%, según su cuantía per cmputándse íntegramente. Gasts deducibles: De ls ingress atípics de ls rendimients del capital mbiliari, cuales sn ls derivads de la prestación de asistencia técnica, del arrendamient de negcis, bienes muebles minas, del subarrendamient, sn deducibles ls gasts necesaris para su btención y, en su cas, el deterir que hayan sufrid ls bienes derechs de ls que prcedan ls ingress. Del rest de ls rendimients del capital mbiliari, cm dividends intereses, sl se pdrán deducir ls gasts de administración y depósit cn valres negciables: en este cncept se cmprenden ls gasts que las empresas de servicis de inversión, las entidades de crédit u tras entidades financieras cargan pr el servici de depósit de valres (pr ls títuls-valres depsitads) pr el servici de administración (si sn valres representads en antacines en cuenta). En ningún cas se cnsideran deducibles ls imprtes satisfechs pr una gestión discrecinal e individualizada de carteras de inversión que impliquen la dispsición de las inversines efectuadas pr cuenta de ls titulares cn arregl a ls mandats cnferids pr ests. En el cas de separación de la nuda prpiedad y el usufruct, será el usufructuari, que es a quien le crrespnden las rentas de ests activs, el que puede deducir ests gasts. Rendimients de actividades ecnómicas: Cncept: tienen esta cnsideración ls que prcediend del trabaj persnal y del capital cnjuntamente, de un sl de ests factres, supnen pr parte del cntribuyente la rdenación pr cuenta prpia de ls medis de prducción y recurss humans, de un de ambs, cn la finalidad de intervenir en la prducción distribución de bienes servicis. Delimitación entre actividades empresariales y prfesinales: la distinción se realiza a prpósit de las retencines y el Reglament del Impuest remite a las tarifas del IAE para hacer la distinción. En cncret se cnsideran rendimients de actividades prfesinales ls derivads de la prpiedad intelectual industrial (de elabración de bras literarias, artísticas científicas, siempre que ls autres rdenen pr cuenta prpia medis de prducción y de recurss humans para intervenir en la prducción distribución de bienes servicis, per cediend la expltación a un tercer). También se cnsideran prfesinales ls cmisinistas y agentes cmerciales y ls prfesres. N l sn, naturalmente, ls que prestan sus servicis mediante una relación labral dependiente. 19

20 Determinación del rendimient net de actividades ecnómicas en estimación directa nrmal: se trata del métd aplicable cuand se renuncia se sale del ámbit de la estimación bjetiva (si fuera psible aplicar ese métd) y de la estimación directa simplificada. Ls ingress y gasts fiscales sn ls misms que rigen en el Impuest sbre Sciedades. Pr l que se refiere a las bligacines frmales, ls cntribuyentes habrán de llevar cntabilidad de acuerd a l dispuest en el Códig de Cmerci, salv que se trate de actividades n mercantiles cm las prfesinales, la agricultura la ganadería en las que pdrán llevar librs registrs fiscales. Determinación del rendimient net de actividades ecnómicas en estimación directa simplificada: si n se puede aplicar la estimación bjetiva se renuncia a ese métd, se aplicará la estimación directa simplificada, a la que también se puede renunciar, tributand en ese cas pr la mdalidad nrmal. Asimism se expulsará al cntribuyente de esta mdalidad cuand el imprte net de la cifra de negcis del añ anterir alcanzó eurs. En esta mdalidad, en la que se aplican también las nrmas del Impuest sbre Sciedades, las bligacines frmales se pueden cumplir llevand librs registrs fiscales y tiene alguna especialidad en gasts deducibles: las amrtizacines n se calculan cm en el Impuest sbre Sciedades, sin de manera lineal a partir de una tabla simplificada; y las prvisines deducibles y ls gasts de difícil justificación se cifran en un 5% del rendimient net previ al cómput de ests gasts. Estimación bjetiva: este métd se puede aplicar sl en unas determinadas actividades (si se realiza una en la que n se permite, n se aplica en ninguna actividad) y siempre que n se superen uns límites determinads: respect a ingress, eurs para tdas las actividades, eurs para las agríclas, ganaderas y frestales y, desde 2013, ls límites que verems en el apartad de nvedades para ese añ; y respect al vlumen de cmpras en bienes y servicis n se pueden superar ls eurs. En este métd se llega al rendimient net pr un cmplicad prces que puede resumirse de la siguiente frma: se halla un rendimient net previ pr la suma de ls móduls crrespndientes, si se le restan ls imprtes de ls incentivs al emple y a la inversión (amrtizacines) se btiene el rendimient net minrad. Sbre el anterir se aplican, en su cas, determinads índices crrectres para algunas actividades, llegand al rendimient net de móduls, pasand al rendimient net de móduls reducid al practicar la reducción general del 5%. Sbre el anterir, en su cas, se restarán las reduccines extrardinarias y se le sumarán las subvencines crrientes y de capital, así cm determinadas indemnizacines, llegand finalmente al rendimient net de la actividad. 20

21 En las mdalidades de la estimación directa se cnsideran deducibles las cantidades abnadas pr el empresari prfesinal pr primas de segur de enfermedad en la parte de su prpia cbertura y en la de su cónyuge e hijs (menres de 25 añs), cn un límite máxim de 500 eurs pr persna al añ. Si el cónyuge hijs menres prestan servicis en la actividad ecnómica trabajand, las retribucines satisfechas serán gast deducible de ls ingress de actividades ecnómicas, cnstituyend rendimient del trabaj para el cónyuge hij. Si el cónyuge hijs menres realizan cesines de bienes derechs que se utilizan en la actividad, la retribución estipulada puede deducirse de ls ingress y, en su defect, el valr de mercad de la misma, cmputándse en el familiar cm rendimient del capital mbiliari inmbiliari, según prceda. Si ls bienes afects sn gananciales, n se cmputa ni gast en la actividad ni ingres en el cónyuge que cede el bien derech. Entidades en régimen de atribución de rentas: las sciedades civiles, cmunidades de bienes herencias yacentes, que cnstituyan un patrimni separad pueden ser vehículs para desarrllar actividades ecnómicas. La renta se determina en sede de la entidad, pr cualquiera de ls métds que hems vist, si bien para aplicar estimación directa simplificada estimación bjetiva es precis que tds ls miembrs que frman parte del ente sean cntribuyentes pr el IRPF. En ests cass, las bligacines cntables y registrales se cumplen pr la entidad en régimen de atribución, atribuyend el rendimient net a ls miembrs, scis partícipes según su cuta de participación. Dichas entidades, pr ests rendimients y pr trs que pueden btener, están bligadas a presentar declaración infrmativa mdel 184. Reducción pr irregularidad: se reduce el 40% del rendimient net que tenga un perid de generación superir a ds añs que se encuentre entre ls que se califican reglamentariamente cm btenids de frma ntriamente irregular cuand se imputen (ests últims) en un sl períd impsitiv. Es el cas de las subvencines de capital para adquirir elements n amrtizables, de las indemnizacines y ayudas pr cese de actividades ecnómicas de las indemnizacines que sustituyan a derechs ecnómics cn duración indefinida. Cm ya hems recgid en el apartad de nvedades 2012, el rendimient net de actividades ecnómicas puede reducirse pr mantenimient creación de emple en un 20%. Ganancias y pérdidas patrimniales: 21

22 Cncept: las variacines en el valr del patrimni del cntribuyente que se pngan de manifiest cn casión de cualquier alteración en la cmpsición de aquél, salv que legalmente se califiquen cm rendimients. Cálcul de la ganancia pérdida: Transmisines nersas: pr diferencia entre el valr de transmisión (el de venta, el de mercad si fuera superir, mens ls gasts pagads pr el transmitente) y el valr de adquisición (el real de adquisición el fijad en Sucesines y Dnacines, más inversines y mejras, más gasts inherentes a la adquisición, mens las amrtizacines fiscalmente deducibles). Tratándse de inmuebles, se restará el imprte de la depreciación mnetaria calculada según ls ceficientes aprbads en la crrespndiente Ley de Presupuests. Si ls inmuebles se encuentran afects a actividades ecnómicas, se aplican ls ceficientes de crrección mnetaria que se aprueban también en la Ley de Presupuests para cuand sn transmitids pr sujets pasivs del Impuest sbre Sciedades. Dnacines: el valr de adquisición es el mism que en las transmisines nersas y el de transmisión el fijad a efects del Impuest sbre Sucesines y Dnacines. Sucesines: n se grava la llamada plusvalía del muert. Bienes adquirids antes de : la parte de ganancia btenida linealmente hasta el 19 de ener de 2006 se reduce pr ls ceficientes de abatimient, 11,11% si se trata de inmuebles, 25% si se trata de accines admitidas a ctización y 14,28% en el rest de bienes y derechs. Dichs ceficientes se aplican sbre el númer de añs, redndeads pr exces, que ls bienes y derechs hayan permanecid en el patrimni del cntribuyente desde su adquisición hasta el La parte de ganancia btenida prprcinalmente a partir del 20 de ener de 2006 n se reduce. Nrmas específicas de valración: Transmisión de valres representativs de la participación en fnds prpis de entidades que ctizan: la ganancia la pérdida será la diferencia entre ls valres de ctización en la fecha de enajenación ( el preci pactad si fuera superir) y en la de adquisición, deduciend del valr de adquisición el imprte recibid pr la transmisión de ls derechs de suscripción (si hubiera superad el valr de adquisición, el exces habrá tributad cm ganancia patrimnial). Transmisión de valres que n ctizan: el valr de transmisión, salv prueba en cntrari, n puede ser inferir al mayr de ds: el teóric resultante del balance crrespndiente al últim ejercici cerrad antes de la fecha de deveng del impuest y el que resulte de capitalizar al 20% el prmedi de resultads de ls tres ejercicis cerrads antes de la fecha de deveng. Pr resultads hay que entender tant ls psitivs 22