LOS PRECIOS DE TRANSFERENCIA (*)

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1 RESOLUCIONES INTERNACIONALES LOS PRECIOS DE TRANSFERENCIA (*) MINISTERIO DE ECONOMÍA Y HACIENDA DE ESPAÑA CONSULTAS NO VINCULANTES 1 Nº. CONSULTA : ORGANO : SG de Impuestos sobre las Personas Jurídicas FECHA SALIDA : 03/03/2004 NORMATIVA : Ley 43/1995 art y 16 DESCRIPCION La entidad consultante forma parte de un grupo multinacional que se está planteando una reestructuración para optimizar la eficiencia económica de sus actividades de fabricación y comercialización, lo cual quedará materializado en la creación de una empresa europea única capaz de actuar en los mercados de forma integrada como lo hace actualmente su competidor. La consultante es filial de una entidad francesa y miembro de una Agrupación Europea de Interés Económico. Como parte de esta reestructuración, se han iniciado los trámites para obtener un acuerdo previo de precios de transferencia (APA) con la Administración tributaria española y las Administraciones de otros tres Estados, para la determinación de los precios de transferencia entre las entidades del grupo, lo que implicará un nuevo método de imputación de la base imponible de la actividad del Grupo entre los cuatro Estados.Como paso previo a la reestructuración mencionada, que va a llevarse a cabo en Francia, se va a realizar una venta por los miembros de la Agrupación señalada, entre los que se encuentra la consultante, de sus derechos en la misma a la matriz francesa. El precio de mercado convenido para la transmisión es de 1 euro. CUESTION Se plantea si el precio convenido para la transmisión descrita es el que habrá de tomarse como valor de transmisión, a efectos de determinar la renta obtenida en dicha operación, renta a incluir en la declaración del Impuesto sobre Sociedades del consultante. CONTESTACION El artículo 10.3 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades, LIS, establece que en el régimen de estimación directa la base imponible se calculará corrigiendo, mediante la aplicación de los preceptos establecidos en la presente Ley, el resultado contable determinado de acuerdo con las normas previstas en el Código de Comercio, en las demás leyes relativas a dicha determinación y en las disposiciones que se dicten en desarrollo de las citadas normas. (*) En: Revista Peruana de Derecho Tributario, Universidad de San Martín de Porres Tax Law Review. Editada por el Centro de Estudios Tributarios de la Facultad de Derecho de la Universidad de San Martín de Porres. Año 2 / Número 8 / Lima - Perú. Copyright 1 Fuente: Ministerio de Economía y Hacienda de España.

2 De acuerdo con lo anterior, al producirse en el supuesto objeto de consulta una transmisión onerosa de unos derechos, efectivamente el valor de transmisión que hay que tener en cuenta para determinar la renta a integrar en la base imponible del Impuesto sobre Sociedades será el precio convenido entre las partes. Por otra parte, dado que en este caso existe vinculación entre las partes al formar parte de un mismo grupo, si la consultante valora la operación con la entidad vinculada por el importe por el que efectivamente se haya realizado y esa valoración se corresponde con el valor normal de mercado, no procederá la aplicación del artículo 16 de la LIS relativo a las reglas de valoración en operaciones vinculadas. *** 2

3 Nº. CONSULTA : ORGANO : SG de Relaciones Fiscales Internacionales FECHA SALIDA : 24/11/1997 NORMATIVA : CDI - ESTADOS UNIDOS, Art. 5 DESCRIPCION Una empresa residente en Estados Unidos suscribe un contrato de comisión con su filial española para que ésta venda en su propio nombre y por cuenta de la entidad americana. A tal efecto, la empresa estadounidense va a arrendar unos locales para almacenar la mercancía. CUESTION Existencia de establecimiento permanente. CONTESTACION El artículo 5.1. del Convenio de doble imposición celebrado entre España y Estados Unidos, de 22 de febrero de 1990 (BOE de 22de diciembre de 1990 define al establecimiento permanente como "un lugar fijo de negocios en el que una empresa realiza toda o parte de su actividad". El artículo 5.4 del citado tratado excluye de dicho concepto,en su letra b), "el mantenimiento de un depósito de bienes o mercancías pertenecientes a la empresa con el único fin de almacenarlas, exponerlas o entregarlas". La interpretación de este precepto nos lleva a considerar que no hay establecimiento permanente sólo en el caso de que la utilización por la entidad americana de instalaciones o depósitos sea para almacenar, exponer o entregar bienes o mercancías. En el artículo 5.5 se dispone que "cuando una persona... actúe por cuenta de una empresa y ostente y ejerza habitualmente en un Estado contratante poderes que le faculten para concluir contratas en nombre de la empresa, se considerará que esa empresa tiene un establecimiento permanente en ese Estado respecto de todas las actividades que esa persona realice para la empresa, a menos que las actividades de esa persona se limiten a las mencionadas en el apartado 4 y que, de haber sido realizadas por medio de un lugar fijo de negocios, no hubieran determinado la consideración de este lugar fijo como establecimiento permanente con arreglo a las disposiciones de ese apartado". Los Comentarios al Modelo OCDE de Convenio Fiscal interpretan la referencia a la facultad para concluir contratos en nombre de la empresa en el sentido de referirla no sólo a los casos en que un agente concluya literalmente contratos en nombre de la empresa, sino que este precepto es también aplicable a un agente que concluya contratos que vinculen a la empresa, incluso si estos contratos no se finalizan efectivamente en nombre de la empresa. Además, una interpretación literal podría plantear dudas acerca de la existencia de establecimiento permanente pues los contratos efectuados por la entidad residente en España lo son en su propio nombre. Sin embargo, una interpretación teleológica podría conducir a la conclusión de la existencia de establecimiento permanente en la medida en que esta entidad española tuviese encomendada la negociación y ejecución de los contratos de venta derivados del contrato de comisión mercantil suscrito entre las partes. Este precepto, el artículo 5.5 subscrito, excluye expresamente del concepto de establecimiento permanente los supuestos en que el mediador sea un agente independiente. El párrafo sexto del mismo artículo hace mención a éstos, incluyendo a corredores, comisionistas generales o cualquier otro agente que goce de un estatuto independiente. Para una mejor comprensión de estos términos los Comentarios al Modelo de Convenio de la OCDE en relación a este extremo señalan que una persona se hallaría dentro del ámbito de este párrafo y, por tanto, no constituiría un establecimiento permanente si cumple, simultáneamente, los dos requisitos siguientes: 3

4 a) Es independiente de la empresa, legal y económicamente. b) Actúa en el marco ordinario de su actividad cuando obra por cuenta de la empresa. En este caso, la entidad española sólo cumple parcialmente el primer requisito, pues si bien es independiente de su matriz americana desde un punto de vista jurídico, no puede afirmarse lo mismo atendiendo al criterio económico. Si bien la condición de filial no implica por sí misma la falta de independencia respecto de su matriz no residente, en este caso la actuación de la primera se produce por cuenta de la segunda. Esta actuación por cuenta de la matriz pone de manifiesto la vinculación económica y la falta de independencia en el ejercicio de actuaciones guiadas por el fin de servir a los intereses de ésta. Lo que comunico a Vd. con el alcance y efectos previstos en el apartado 2 del artículo 107 de la Ley General Tributaria. *** 4

5 Nº. CONSULTA ORGANO SG de Impuestos sobre la Renta de las Personas Físicas FECHA SALIDA 21/01/2002 NORMATIVA Ley 40/1998, Arts. 27, 35-1-b), 35-1-e), DT 9ª; Ley 43/1995, Art. 15 DESCRIPCION La entidad SAT XXX, de la que es socio el consultante, fue constituida el 6 de Abril de 1990 con un Capital Social de 5 millones de pesetas, dividido entre cuatro socios, cada socio con un 25 por 100 de las participaciones sociales, lo que representa un valor nominal de pesetas. Los Estatutos configuran como causa de baja de los socios la separación voluntaria de los mismos. Ante la intención de dos de los socios de causar baja voluntaria, se plantean la posibilidad de proceder a la devolución de las aportaciones en efectivo o bien de adquirir los resguardos por la propia entidad para su autocartera y reducir posteriormente capital. CUESTION Tratamiento fiscal para el socio y para la sociedad, tanto en el supuesto de devolución de aportaciones, como en el de adquisición de las participaciones sociales para su posterior amortización. CONTESTACION I. Repercusión fiscal para el socio. I.1. En el primer supuesto planteado en el escrito de consulta, separación de los socios con devolución de aportaciones, el artículo 35.1 e) de la Ley 40/1998, de 9 de diciembre, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas y otras Normas Tributarias (BOE de 10 de diciembre) dispone lo siguiente: En los casos de separación de los socios o disolución de sociedades, se considerará ganancia o pérdida patrimonial, sin perjuicio de las correspondientes a la sociedad, la diferencia entre el valor de la cuota de liquidación social o el valor de mercado de los bienes recibidos y el valor de adquisición del título o participación de capital que corresponda. Una vez calculada la ganancia patrimonial de acuerdo con lo dispuesto anteriormente procede aplicar los coeficientes reductores, tal y como preceptúa la Disposición Transitoria novena: Las ganancias patrimoniales derivadas de la transmisión de elementos patrimoniales no afectos a actividades económicas, adquiridos antes de 31 de diciembre de 1994, se reducirán de acuerdo con lo establecido en las reglas 2ª y 4ª del apartado 2 de la disposición transitoria octava de la Ley 18/1991, de 6 de junio, del Impuesto sobre la Renta de las Personas Físicas. Para determinar que elementos patrimoniales se encuentran afectos, se debe estar a lo dispuesto en el artículo 27 de la Ley del Impuesto, según el cual: En ningún caso tendrán esta consideración los activos representativos de la participación en fondos propios de una entidad y de la cesión de capitales a terceros Por tanto, procede la aplicación del coeficiente reductor 14,28 por 100, por cada año de permanencia de la participación que exceda de dos, contando estos como el número de años que medie entre la fecha de adquisición de la misma y el 31 de diciembre de 1996, redondeado por exceso. I.2. En el segundo de los supuestos planteados, adquisición de las participaciones por la sociedad para posteriormente proceder a su amortización, la ganancia patrimonial se determinará de acuerdo con lo establecido en el artículo 35.1 b) de la Ley del Impuesto que establece que: la ganancia o perdida patrimonial se computará por la diferencia entre el valor de adquisición y el de transmisión. Salvo prueba de que el importe efectivamente satisfecho se corresponde con el que habrían convenido partes independientes en condiciones normales de mercado, el valor de transmisión no podrá ser inferior al mayor de los dos siguientes: 5

6 - El teórico resultante del balance correspondiente al último ejercicio cerrado con anterioridad a la fecha de devengo del Impuesto. - El que resulte de capitalizar al tipo del 20 por 100 el promedio de los resultados de los tres ejercicios sociales cerrados con anterioridad a la fecha de devengo del Impuesto. A este último efecto, se computarán como beneficios los dividendos distribuidos y las asignaciones a reservas, excluidas las de regularización o de actualización de balances. En este segundo supuesto una vez determinada la ganancia patrimonial, de acuerdo con el artículo anteriormente mencionado, se podrá aplicar un coeficiente corrector del 14,28 por 100 por cada año que exceda de dos, tal y como dispone la Disposición Transitoria novena de la Ley 40/1998. II. Repercusión fiscal en el ámbito de la Sociedad. En relación a la primera de las alternativas planteadas por el consultante, separación de socios con devolución de aportaciones en efectivo, se comunica lo siguiente: El artículo 15 de la Ley 43/1995, de 27 de diciembre, del Impuesto sobre Sociedades (BOE de 28 de diciembre), LIS en adelante, establece en la letra c) de su apartado 2, que se valorará por su valor normal de mercado los elementos patrimoniales transmitidos a los socios por causa de disolución, separación de los mismos, reducción de capital con devolución de aportaciones, reparto de la prima de emisión y distribución de beneficios. Se entenderá por valor normal de mercado el que hubiera sido acordado en condiciones normales de mercado entre partes independientes. Por su parte, el apartado 3 del citado artículo dispone que: En los supuestos previstos en las letras a), b), c), y d), la entidad transmitente integrará en su base imponible la diferencia entre el valor normal de mercado de los elementos transmitidos y su valor contable. En la medida en que en el supuesto planteado la devolución se hace íntegramente en efectivo, tal operación no determinará para la XXX rentas positivas o negativas. En consecuencia, la separación de los socios con devolución de aportaciones en efectivo no determina la integración de renta alguna en la base imponible de la sociedad que lleva a cabo dicha operación. En relación con la segunda de las alternativas planteadas por el consultante, adquisición por la SAT de las participaciones y posterior reducción de capital por amortización de las mismas, el artículo de la LIS establece que la adquisición y amortización de acciones y participaciones propias no determinará, para el adquirente, rentas positivas o negativas. En consecuencia, la reducción de capital mediante amortización de participaciones propias tampoco determina la integración de renta alguna en la base imponible de la sociedad que lleva a cabo dicha operación. Todo lo cual, con el alcance previsto en el apartado 2 del artículo 107 de la L4ey General Tributaria, según redacción dada por la Ley 25/1995, de 20 de julio, comunico a Vd. para su conocimiento. *** 6

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