I. EFECTOS FISCALES DE LA LEY 1393 DE 2010 INDICE:

Febrero de 2011 I. EFECTOS FISCALES DE LA LEY 1393 DE 2010 INDICE: a. Pagos a Contratistas Independientes. A raíz del Estado de Emergencia Social declarado por el gobierno nacional a principios del año 2010, el artículo 3 del Decreto 129 de 2010 adicionó un parágrafo al artículo 108 del Estatuto Tributario, relacionado con el pago de los aportes parafiscales como requisito para la procedencia de la deducción por salarios, consignando la exigencia de que el contratante verifique la afiliación y el pago de las cotizaciones y aportes a la protección social que corresponden según la ley, en el caso de los trabajadores independientes. El Decreto 129 fue declarado inexequible por la honorable Corte Constitucional, mediante sentencia que fue comunicada el 21 de abril de 2010. En razón de lo anterior, y con el ánimo de revivir la norma sobre el control a la evasión y elusión de cotizaciones y aportes, el texto del parágrafo que le había sido adicionado al artículo 108 del Estatuto Tributario fue restablecido en el artículo 27 de la Ley 1393 del 12 de julio de 2010. Según esta última disposición, para efectos de la deducción por salarios los aportes parafiscales deben efectuarse de acuerdo con lo establecido en las normas vigentes y para la procedencia de la deducción por pagos a trabajadores independientes, el contratante deberá verificar la afiliación y el pago de las cotizaciones y aportes a la protección social que le corresponden al contratista según la ley. La DIAN se refirió al tema en el Concepto 051535 del 22 de julio de 2010. Dijo la mencionada entidad que, de conformidad con lo dispuesto en el artículo 215 de la Constitución Política3, todas la medidas adoptadas durante el estado de emergencia económica y social son de aplicación inmediata; así las cosas, debe entenderse que la exigencia contenida en el Decreto 129 fue aplicable en el lapso comprendido entre el 21 de enero de 2010 y el 21 de abril del mismo año, fecha en que fue declarada inexequible por la Corte Constitucional. En relación con la aplicabilidad del artículo 27 de la Ley 1393 de 2010 que revivió la exigencia de la verificación por parte del contratante, de la afiliación y el pago de las cotizaciones y aportes a la protección social de los trabajadores independientes, por tratarse de una norma referida a un impuesto de periodo, según lo dispone el inciso tercero del artículo 338 de la Constitución Política rige para el período siguiente al de su expedición, es decir, para el año gravable 2011. b. Proporcionalidad entre los pagos salariales y no salariales para efectos de aportes a seguridad social. De acuerdo con el artículo 30 de la Ley 1393 de 2010, para los efectos de los artículos 18 y 204 de la Ley 100 de 1993 relacionados con la cotización al sistema general de pensiones y la cotización al sistema de salud, los pagos laborales no constitutivos de salario de los trabajadores particulares no podrán ser superiores al 40% del total de la remuneración. II. II. III. IV. EFECTOS FISCALES DE LA LEY 1393 DE 2010. DOCTRINA. EL IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO ES APLICABLE A LOS CONTRIBUYENTES QUE SE ACOGIERON AL RÉGIMEN ESPECIAL DE ESTABILIDAD JURIDICA. DOCTRINA. INSINUACIÓN YA NO ES REQUISITO PARA LA PROCEDENCIA DE LA DEDUCCIÓN POR DONACIONES. JURISPRUDENCIA. DEDUCCION DE LAS BONIFICACIONES POR RETIRO DEFINITIVO. V. JURISPRUDENCIA. BAJA DE CARTERA. EXISTE LIBERTAD PROBATORIA. VI. JURISPRUDENCIA. AMORTIZACIÓN DE INVERSIONES. EL CONTRIBUYENTE PUEDE DETERMINAR EL TERMINO DE AMORTIZACIÓN SEGÚN SU CONVENIENCIA. VII. DOCTRINA. LOS INGRESOS DE CUENTAS EN PARTICIPACION DEBEN SER CONTABILIZADOS Y DECLARADOS POR EL SOCIO GESTOR. David Aguirre Mejía, Presidente Juan Pablo Murcia Fajardo, Socio Carlos Alberto Bernal, Socio Myriam Stella Gutiérrez A., Socia Vicente Javier Torres, Socio Oswaldo Pérez Quiñones, Socio María Consuelo Torres, Socia Jorge Alberto Sanabria, Director Maritza Sarmiento, Directora Doris Gutiérrez, Directora Orlando Rocha, Gerente Senior Alexander Castrillón, Gerente Senior Elsy Alexandra López, Gerente Jessica Ximena Massy, Gerente Hugo Marulanda Otálvaro, Gerente María Isabel Espinel, Gerente Myriam Zoraida Correa, Gerente Nayibe Lamk, Gerente Sandra Pineda, Gerente

2 Boletín Legal Significa lo anterior que la sumatoria de los pagos laborales que empleador y trabajador particular han acordado como no constitutivos de salario y aquellos que lo son por disposición legal, los cuales no hacen parte de la base para el cálculo de los aportes a la protección social, no podrá ser superior al 40% del total de la remuneración para efectos de calcular el ingreso base de cotización en los aportes a la seguridad social en salud y pensión. Por tanto, antes de pactar los valores no constitutivos de salario con sus empleados, las empresas deben efectuar este cálculo considerando también las bonificaciones acostumbradas, para no sobrepasar el tope legal del 40%, porque de hacerlo deberán efectuar mayores aportes a la protección social, así la ley permita seguir considerándolos no salariales para otros efectos, entre ellos la liquidación de prestaciones sociales y los aportes parafiscales. Según lo expuesto, los aportes a salud y pensión deben realizarse sobre mínimo el 60% de la remuneración del trabajador. Ahora bien, para efectos de determinar el alcance del referente a que alude la norma en cuestión, es decir, respecto de la palabra remuneración, consideramos que esta debe ser entendida como el total de los pagos salariales y no salariales que reciba el trabajador de manera tal que retribuyan su servicio. Cabe recordar que los pagos salariales según lo establece el artículo 127 del Código Sustantivo del Trabajo (CST)- son los siguientes: 1) La remuneración ordinaria, fija o variable; 2) Todo lo que recibe el trabajador en dinero o especie como contraprestación directa del servicio sea cualquiera la forma de denominación, como primas, sobresueldos, bonificaciones habituales; 3) El valor del trabajo suplementario o de las horas extras; 4) El valor del trabajo en días de descanso obligatorio y 5) Los porcentajes sobre ventas y comisiones. De acuerdo con el artículo 128 del CST no constituyen salario: 1) Las sumas que ocasionalmente y por mera liberalidad recibe el trabajador del empleador, como primas, bonificaciones o gratificaciones ocasionales; 2) Participación de utilidades; 3) Excedentes de las empresas de economía solidaria; 4) Lo que recibe el trabajador en dinero o en especie no para su beneficio, ni para enriquecer su patrimonio, sino para desempeñar a cabalidad sus funciones, como gastos de representación, medios de transporte, elementos de trabajo y otros semejantes. 5) Las prestaciones sociales, y 6) Los beneficios o auxilios habituales u ocasionales acordados convencional o contractualmente u otorgados en forma extralegal por el empleador, cuando las partes hayan dispuesto expresamente que no constituyen salario en dinero o en especie, tales como la alimentación, habitación, o vestuario, las primas extralegales (v. gr. Prima de vacaciones, etc.). Cabe advertir que es necesario distinguir sobre los conceptos no constitutivos de salario cuales no remuneran el servicio, con el fin de establecer sobre cuales valores deberán ser tenidos en cuenta para el cálculo de la proporción del 60%-40%: Las prestaciones sociales: Dentro de las prestaciones sociales encontramos los siguientes conceptos: Cesantías, Intereses de las cesantías y Prima de servicios. Cesantías: Las cesantías son un pago obligatorio que debe realizar el empleador a su trabajador equivalente a un mes de salario por año de servicio o proporcional por fracción de año, al terminar el contrato de trabajo. El interés de la cesantía: Los intereses de las cesantías se causan y pagan a mas tardar el 31 de enero de cada año, con base en el saldo de cesantías que tuviere el trabajador acumulado a su favor. Estos intereses se le pagan directamente al trabajador y no tiene destinación específica. Prima de servicios: Toda empresa está obligada a pagar a sus trabajadores como prestación especial una prima de servicios equivalente a un salario, que se pagará, 15 días en junio y 15 días en diciembre. Respecto de la naturaleza jurídica de las prestaciones sociales, la honorable Corte Suprema de Justicia ha manifestado que las mismas no retribuyen propiamente la actividad del trabajador, sino que por el contrario, tienen una finalidad diferente que consiste en cubrir los riesgos o infortunios que se puede ver enfrentado, tales como la desocupación, la pérdida parcial o total de la capacidad laboral, la vejez, la muerte, entre otros. Frente a la prima de servicios, en la misma jurisprudencia, la honorable Corte Suprema de Justicia estableció que ese pago tampoco tiene como finalidad retribuir el servicio del trabajador, sino hacerlo partícipe de las utilidades del empleador. Los argumentos utilizados por esta Alta Corporación fueron los siguientes: ( ) La circunstancia innegable de que nuestro estatuto laboral también comprenda dentro del título que regula las prestaciones sociales los beneficios correspondientes a la prima de servicios ( ) -de los cuales podría decirse que cubren riesgos- no alcanza a invalidar la argumentación que se viene exponiendo. 1. Corte Suprema de Justicia, Sala De Casación Laboral, Sección Segunda. Santafé de Bogotá, D. C., del 12 de febrero de mil novecientos noventa y tres. Magistrado ponente: Doctor Hugo Suescún Pujols. Radicación número 5481. b) La prestación social, al igual que el salario, nace indudablemente de los servicios subordinados que se proporcionan al empleador, pero a diferencia de aquél -y en esto quizá estriba la distinción esencial entre ambos conceptos- no retribuye propiamente la actividad desplegada por el trabajador sino que más bien cubre los riesgos o infortunios a que se puede ver enfrentado: La desocupación, la pérdida ocasional o permanente, parcial o total, de su capacidad laboral por enfermedad, accidente. vejez, etc. y la muerte, con la natural secuela de desamparo para el propio trabajador y para aquellos que dependen de su capacidad productiva. Que el propósito primordial del legislador al estatuir las denominadas "prestaciones sociales", fue el de amparar el trabajo humano frente a los riesgos que le son inherentes y no otro, resulta del hecho, relativamente inadvertido, de que la Ley 90 de 1946 y luego los decretos legislativos que constituyen la base de nuestro Código Sustantivo del Trabajo, hayan establecido la temporalidad de las prestaciones sociales a cargo directo del empleador, con miras a que fueran asumiéndose por entidades de seguridad o previsión social (arts. 193 y 259 del C. S. del T.). (...) El criterio según el cual las "prestaciones sociales" son aquellas que cubren riesgos inherentes al trabajo, permite deslindar nítidamente la que el trabajador recibe por dicho concepto - directamente del empleador o por intermedio de las entidades de seguridad o previsión social- de la que se le paga o reconoce por el empleador como contraprestación a los servicios que el trabajador realiza, o sea, a la actividad que éste despliega en cumplimiento, a su vez, de su principal obligación emanada de la relación de trabajo. Entendiéndose las "prestaciones sociales" como el mecanismo de seguridad social ideado por el legislador nacional para cubrir los riesgos que afectan el desempleo, la salud y la vida del trabajador, resulta apenas lógico que cualquier otro régimen, legal o convencional, orientado a amparar estas contingencias constituirá igualmente una prestación social, en la misma forma que la son las sumas de dinero o los beneficios que se reconocen por razón del accidente de trabajo, la enfermedad profesional o común, la maternidad, los gastos de entierro, el auxilio de cesantía, las pensiones de jubilación o vejez, las pensiones de viudez, orfandad e invalidez, garantías todas que no obstante su distinta finalidad específica se agrupan dentro del género de las "prestaciones sociales" porque están dirigidas a cubrir riesgos laborales.

Boletín Legal 3 En efecto, la referida prima de servicios, bajo la reglamentación anterior a la Ley 50 de 1990, sustituyó la participación de utilidades ( ) razón por la cual tuvo que disponerse, para guardar armonía con el artículo 128 que no era salario y que no se computaría como salario en ningún caso (art. 307). Calzado y vestido de labor: Es un derecho creado para los trabajadores que devenguen hasta dos (2) salarios mensuales legales mínimos vigentes (smlmv) y tienen por finalidad permitir el uso de vestidos de labor y calzado al trabajador, con el fin de disminuir los gastos en que los trabajadores incurren para adquirir la indumentaria apropiada para la labor. En cuanto a este pago, la honorable Corte Suprema de Justicia, en Sentencia del 12 de febrero de 1993, estableció que el mismo no retribuía el servicio del trabajador, sino que era una ayuda para logar un mejor desempeño del servicio. A continuación allegamos el aparte en el que se puede observar lo mencionado: ( ) en cuanto al suministro del calzado y vestido de labor es bien sabido que no corresponde propiamente a una retribución del servicio sino a la dotación de elementos de trabajo para un mejor desempeño de la función, que tuvo su origen en un claro propósito de seguridad industrial. Subsidio de transporte: El subsidio de transporte es una suma mensual que debe reconocer el empleador a aquellos trabajadores que devengan hasta dos (2) smlmv. Respecto de la naturaleza jurídica del auxilio de transporte, la Corte Suprema de Justicia, Sala de Casación Laboral, en Sentencia del 30 de junio 30 de 1989, indicó que: "(...) si el auxilio de transporte solo se causa por los días trabajados (Ley 15 de 1959, artículo 2, par.) y puede ser sustituido por el servicio gratuito del transporte que directamente establezca el patrono (artículo 4 cuarto ídem) es incontrovertible que su naturaleza jurídica no es, precisamente, la retribución de servicios, sino, evidentemente, un medio de transporte en dinero o en servicio que se le da al trabajador para que desempeñe cabalmente sus funciones (...)" (Subrayas por fuera del texto) Los viáticos accidentales y los viáticos permanentes en aquella parte que tienen como finalidad proporcionar los medios de transporte o los gastos de representación: Estos pagos que realiza el empleador son con el fin de que el empleado lo represente y pueda realizar un buen desempeño de sus labores. Estos viáticos no tiene como finalidad retribuir la actividad del trabajador sino por el contrario facilitarle la prestación de sus servicios. Debe aclararse que según el artículo 130 del CST- los viáticos permanentes constituyen salario en aquella parte destinada a proporcionar al trabajador manutención y alojamiento. En consecuencia, estos viáticos sí tiene como finalidad retribuir la labor del trabajador. Indemnizaciones: La honorable Corte Suprema de Justicia, respecto del la naturaleza jurídica de las indemnizaciones, estableció en Sentencia del 12 de febrero de 1993 que: ( ) corresponden a reparaciones de daños, en su doble modalidad de compensatorias y moratorias, resarcen los perjuicios que el trabajador llegue a sufrir como consecuencia del incumplimiento de las obligaciones legales o convencionales del empleador, o por el desconocimiento de los precisos deberes legales que la ley le impone al empleador en determinadas circunstancias (...) Por lo tanto, consideramos que este rubro (indemnizaciones) no tiene por finalidad retribuir al trabajador. Teniendo en consideración lo anterior, las prestaciones sociales, el subsidio de transporte, el vestido y calzado de labor, los viáticos (con la precisión arriba efectuada) o los gastos de representación y las indemnizaciones no tienen como finalidad la retribución del servicio prestado por el trabajador, sino mejorar el desempeño de la función del trabajador, o facilitar la prestación de su servicio o simplemente cubrir los riesgos o infortunios a que se puede ver enfrentado. Toda vez que estos emolumentos no retribuyen el servicio del trabajador, no podrán ser tenidos en cuenta como remuneración y por tal motivo no deberán ser tenidos en cuenta al momento de realizar el cálculo de la proporción del 60%-40%: Así las cosas, los conceptos que deberán incluirse para el cálculo de la proporción antes citada serán los siguientes: Pagos laborales constitutivos de salario Remuneración ordinaria, fija o variable Todo lo que recibe el trabajador en dinero o especie como contraprestación directa del servicio sea cualquiera la forma de denominación, como primas, sobre-sueldos o bonificaciones habituales. El valor del trabajo suplementario o de las horas extras El valor del trabajo en días de descanso obligatorio. Los porcentajes sobre ventas y comisiones. Los viáticos permanentes en aquella parte destinada a proporcionar al trabajador manutención y alojamiento. Pagos laborales no constitutivos de salario Participación de utilidades Los beneficios o auxilios habituales u ocasionales acordados convencional o contractualmente u otorgados en forma extralegal por el empleador, cuando las partes hayan dispuesto expresamente que no constituyen salario en dinero o en especie como las primas extralegales (i.e. vacaciones). Excedentes de las empresas de economía solidaria. Las sumas que ocasionalmente y por mera liberalidad recibe el trabajador del empleador, como primas, bonificaciones o gratificaciones ocasionales

4 Boletín Legal La norma en cuestión estableció la proporcionalidad que debía existir entre el salario y los pagos no salariales exclusivamente para los efectos de las contribuciones a la Seguridad Social (salud y pensión), al señalar que: Sin perjuicio de lo previsto para otros fines, para los efectos relacionados con los Artículos 18 y 204 de la Ley 100 de 1993, los pagos laborales no constitutivos de salario de los trabajadores particulares no podrán ser superiores al 40% del total de la remuneración. Por lo tanto, la proporción en cuestión no deberá tenerse en cuenta al momento de realizar los aportes parafiscales, o de liquidar las prestaciones sociales, las vacaciones o para cualquier otro tema diferente al de cotizaciones al Sistema de Seguridad Social en pensiones, salud y riesgos profesionales. II. DOCTRINA. EL IMPUESTO SOBRE EL PATRIMONIO ES APLICABLE A LOS CONTRIBUYENTES QUE SE ACOGIERON AL RÉGIMEN ESPECIAL DE ESTABILIDAD TRIBUTARIA. En el Concepto 98797 del 28 de diciembre de 2010, la DIAN analizó si es aplicable a los contribuyentes que se acogieron al régimen especial de estabilidad tributaria por los periodos 2001 a 2010, el impuesto sobre el patrimonio para el año 2011. El artículo 240-1 del E.T. (adicionado por el artículo 169 de la Ley 223 de 1995), que creó el régimen especial de estabilidad tributaria, dispuso que no le sería aplicable a los contribuyentes sometidos a este régimen especial cualquier tributo o contribución del orden nacional o cualquier incremento a las tarifas del impuesto de renta y complementarios. Ante demandas instauradas por los contribuyentes contra la decisión de la DIAN de suscribir los referidos contratos por el término de un año solamente, el honorable Consejo de Estado decidió que los contribuyentes que se acogieron a la estabilidad tributaria quedaron amparados por dicho régimen durante los diez años por los cuales lo solicitaron: 2001 a 2010; en consecuencia, ordenó la devolución de los impuestos que se crearon durante ese lapso, tales como el gravamen a los movimientos financieros de que trata la Ley 633 de 2000 y el impuesto sobre el patrimonio creado por la Ley 1111 de 2006. Por medio de la Ley 1370 del 30 de diciembre de 2009 se creó un nuevo impuesto sobre el patrimonio por el año 2011, distinto del que venía aplicándose en virtud de la Ley 1111 de 2006; no se trata de la prórroga de un gravamen ya establecido, del cual quedaron definitivamente exonerados los contribuyentes a quienes se les reconoció la estabilidad por 10 años, a partir del año 2001, sino de un nuevo tributo cuyos elementos surgen después del año 2010, de vigencia de la estabilidad. Teniendo en cuenta que el nuevo impuesto al patrimonio se estableció por el año gravable 2011 y sólo es exigible a partir de su causación, el 1 de enero de 2011, los periodos objeto de la estabilidad tributaria no se afectan con un nuevo gravamen que se causa a partir de un momento posterior. El objetivo de no tener que soportar mayores cargas tributarias por el término de 10 años desde el año 2001, que perseguían los contribuyentes al solicitar la estabilidad, se cumplió sin que jurídicamente puedan extenderse sus efectos a impuestos o períodos gravables aplicables por fuera de su vigencia. En la sentencia en cuestión se enfatiza que el propósito de la ley de estabilidad tributaria consistía en que los contribuyentes que se acogieran a esta figura no estarían sometidos a las variaciones ocasionadas por las continuas reformas tributarias. La formalidad de la fecha de la ley que creó el nuevo impuesto sobre el patrimonio, 30 de diciembre de 2009, es irrelevante frente al objetivo que persigue la norma, esto es, que el impuesto se cause sólo el 1 de enero de 2011. Así las cosas, se concluye que los contribuyentes que de conformidad con la jurisprudencia del Consejo de Estado- resultaron beneficiados con la estabilidad tributaria por los periodos gravables 2001 a 2010, están obligados a pagar el nuevo impuesto sobre el patrimonio que se causa el 1 de enero de 2011. III. DOCTRINA. LA INSINUACIÓN YA NO ES REQUISITO PARA LA PROCEDENCIA DE LA DEDUCCIÓN POR DONACIONES. En reciente pronunciamiento la DIAN modificó lo expuesto en el Oficio N 003358 del 24 de enero de 2005, en el cual concluyó que una donación es deducible si, además de los requisitos señalados en los artículos 125-1 a 125-4 del Estatuto Tributario, se cumple con el previsto en el artículo 1 del Decreto 1712 de 1989, esto es, la insinuación de la misma ante notario. Según lo expuesto en el Concepto Nº 000520 del 6 de enero de 2011, los requisitos, condiciones y limitaciones de la deducción por las donaciones efectuadas por los contribuyentes, declarantes del impuesto sobre la renta y complementarios, están previstos en los artículos 125-1 y siguientes del Estatuto Tributario. Las normas citadas establecen los requisitos que deben cumplir los beneficiarios de las donaciones, las modalidades de las donaciones que dan derecho a la deducción y los requisitos para el reconocimiento de dicha deducción: una certificación de la entidad donataria, firmada por revisor fiscal o contador, en donde conste la forma y el monto de la donación, así como el cumplimiento de los demás requisitos previstos por la ley tributaria para su procedencia, antes relacionados. Siendo claro que los requisitos exigidos para la procedencia de la deducción por donaciones no son otros que los

Boletín Legal 5 señalados en las normas tributarias ya mencionadas, esto es, los artículos 125-1 a 125-4 del Estatuto Tributario, es pertinente reiterar lo expuesto en el Concepto Nº 020799 del 10 de marzo de 1997, en cuanto señaló que para efectos fiscales no está prevista como requisito para la deducción por donaciones, la insinuación de la misma ante notario. Como consecuencia de lo anterior, revoca el Oficio Nº 003358 del 24 de enero de 2005, en lo relativo a la insinuación notarial como requisito para la procedencia de la deducción por donaciones. No obstante lo manifestado en el concepto reciente de la DIAN, consideramos que, haciendo una interpretación sistemática de las normas, en este caso debe darse aplicación a la legislación complementaria, contenida en el artículo 1458 del Código Civil, que consagra la insinuación ante notario como requisito en el evento de las donaciones. IV. JURISPRUDENCIA. DEDUCCIÓN DE LAS BONIFICACIONES POR RETIRO DEFINITIVO. El honorable Consejo de Estado se pronunció sobre la deducibilidad de las bonificaciones por retiro definitivo del trabajador, en la Sentencia 16750 de agosto de 2010. De conformidad con el artículo 108 del Estatuto Tributario los salarios son deducibles siempre que se acredite el pago de los aportes parafiscales; por su parte, según el artículo 128 del Código Sustantivo de Trabajo, no constituyen salario los beneficios o auxilios habituales u ocasionales, cuando las partes así lo hayan acordado expresamente. El artículo 17 de la Ley 344 de 1996 señala que por efecto de lo dispuesto en el artículo 128 del C.S.T., se entiende que los acuerdos entre empleadores y trabajadores sobre los pagos que no constituyen salario y los pagos por auxilio de transporte no hacen parte de la base para liquidar los aportes parafiscales ni las contribuciones a la seguridad social establecidas por la Ley 100 de 1993. Por lo tanto, de acuerdo con los artículos 127 y 128 del Código Sustantivo de Trabajo, en concordancia con el 17 de la Ley 344 de 1996, los pagos que se hagan por mera liberalidad o por convención y sobre los cuales se haya acordado su carácter no salarial, no constituyen base para calcular los aportes parafiscales y para la procedencia de su deducción no es necesario acreditar el pago de tales aportes. Sin embargo, al verificar algunas Actas de Conciliación celebradas entre los ex trabajadores y la sociedad se observó que tales bonificaciones tenían por naturaleza y finalidad cubrir cualquier posible concepto salarial que hubiere quedado pendiente o surgiera eventualmente; aunado a lo anterior, el ex trabajador declara a la compañía a paz y salvo por prestaciones sociales de origen, legal y extralegal, primas, vacaciones, horas extras, salarios, incapacidades, indemnizaciones y demás conceptos que se pudieron generar durante la vigencia del contrato y a su terminación, desde el momento de ingreso hasta la fecha de retiro. Teniendo en cuenta que en materia laboral debe primar la realidad sobre las formalidades establecidas por los sujetos de las relaciones laborales, aun cuando se hubiera pactado en el Acuerdo Conciliatorio que era una concesión especial no constitutiva de salario, y se hubiera denominado bonificación, lo cierto es que su finalidad era cobijar todos aquellos pagos laborales, incluidos los salarios, que por alguna eventualidad pudieran causarse a favor del trabajador. En consecuencia, como parte de la bonificación por retiro sí tenía carácter salarial, para tener derecho a la deducción por salarios, concluye esa Corporación que debió acreditarse el pago de los aportes parafiscales, según el artículo 108 del Estatuto Tributario. V. JURISPRUDENCIA. BAJA DE CARTERA: EXISTE LIBERTAD PROBATORIA. En la Sentencia 16448 de 2010, el Consejo de Estado examinó la procedencia de la deducción por este concepto, según las disposiciones legales que establecen las condiciones requeridas para ello. El artículo 146 del Estatuto Tributario señala que son deducibles para los contribuyentes que lleven contabilidad por el sistema de causación, las deudas manifiestamente perdidas o sin valor que se hayan descargado durante el año o período gravable, siempre que se demuestre la realidad de la deuda, se justifique su descargo y se pruebe que se ha originado en operaciones productoras de renta. Cuando la norma se refiere a deudas manifiestamente perdidas o sin valor, hace alusión a aquellas cuyo cobro no es posible hacer efectivo por insolvencia de los deudores o fiadores, por falta de garantías reales o por cualquier otra causa que permita considerarlas como actualmente perdidas, de acuerdo con una sana práctica comercial. Para que proceda la deducción de las deudas mencionadas, según lo señala el artículo 80 del Decreto Reglamentario 187 de 1975, debe tratarse de una obligación que se haya contraído con justa causa y a título oneroso; que se haya tomado en cuenta al computar la renta declarada en años anteriores; que se descargue en el período gravable; que exista en el momento en que se efectuó el descargo y que existan razones para considerarla como perdida o sin valor, es decir, que se hayan hecho las diligencias orientadas a su recuperación. Debido al amplio margen de apreciación que otorga la norma, puede acudirse, entre otros, a los informes de los abogados en los que se aconseje la baja de la obligación por no ser viable su cobro, a la demostración de la insolvencia de los deudores o acreditar la especificidad de las gestiones realizadas para lograr el cobro de las obligaciones. Dado que el contribuyente demostró las circunstancias particulares relacionadas con cada grupo de deudas y deudores, así como las gestiones realizadas para el cobro, además de aportar las copias de las facturas que las soportan, resulta suficiente para demostrar en el proceso el cumplimiento del requisito de existencia de razones para considerar las deudas como perdidas o sin valor, al tenor de los artículos 146 del E.T. y 79 y

6 Boletín Legal 80 del Decreto 187 de 1995, dado que el artículo 79 prevé varias circunstancias que permiten considerarlas como tal y establece, a la vez, un amplio margen de apreciación al decir: "o por cualquier otra causa que permita considerarlas como actualmente perdidas, de acuerdo con una sana práctica comercial." No es viable limitar el derecho a la deducción con el argumento de que la única prueba contundente para considerar una deuda como manifiestamente perdida o sin valor eran los fallos judiciales proferidos por la jurisdicción competente; si la norma otorga la posibilidad de aducir y probar cualquier causa justificable dentro de una sana práctica comercial, necesariamente se deben valorar esas circunstancias y las pruebas que las respalden. No sobra recordar que si en un futuro el contribuyente recupera total o parcialmente las deudas cuya deducción solicitó por considerarlas perdidas o sin valor, la recuperación de cartera constituye renta líquida para el contribuyente en el año en que se produzca la recuperación. VI. JURISPRUDENCIA. AMORTIZACIÓN DE INVERSIONES: EL CONTRIBUYENTE PUEDE DETERMINAR EL TERMINO DE AMORTIZACIÓN SEGÚN SU CONVENIENCIA. En la Sentencia 17010 de 2010, el Consejo de Estado se pronunció sobre la facultad del contribuyente de determinar el término y porcentaje de amortización. En los artículos 142 y 143 del Estatuto Tributario se regula el procedimiento tributario aplicable a la amortización de inversiones realizadas para fines del negocio; en la primera disposición se define el concepto de inversión amortizable aclarando que para que dichas erogaciones sean deducibles, de acuerdo con la técnica contable, deben registrarse como activos para ser amortizados en más de un año, o tratarse como diferidos. Lo anterior no quiere decir que la norma adjudique a la técnica contable toda la regulación referente a la amortización, incluida la forma, término y procedimiento para efectuarla; se hace alusión a ella, solamente para señalar que la inversión es amortizable cuando se registre contablemente como activo, diferido o costo, pero no se remite a la contabilidad en cuanto a las condiciones requeridas para su amortización, las cuales señala puntualmente el artículo 143 ya mencionado. Y ello es así porque existiendo dentro de la normatividad tributaria una reglamentación exacta sobre la forma y exigencias requeridas para que sea procedente la deducción de la amortización de inversiones, no es razonable la aplicación de normas contables, más si se tiene en cuenta que, como lo expresa el artículo 136 del Decreto 2649 de 1993, las disposiciones tributarias se aplican de preferencia frente a las disposiciones contables, así como en aplicación de la especialidad normativa frente a las normas generales. Tampoco es exigible la aplicación de un método legal específico para la amortización, ni autorización de la DIAN, ya que el artículo 143 del E.T. contiene, en forma independiente y separada, los requisitos para la amortización de cada uno de los eventos descritos, señalando en el primer inciso, en relación con las inversiones descritas en el artículo 142, que pueden amortizarse en un término no inferior a cinco (5) años, salvo que se demuestre que, por la naturaleza o duración del negocio, la amortización deba hacerse en un plazo inferior. Del tenor de la norma no puede inferirse que las exigencias requeridas para los casos especiales contenidos en los incisos segundo y tercero, sean aplicables también a las inversiones generales efectuadas para los fines del negocio de que trata el inciso primero, el cual no exige la aplicación de un método específico, ni tampoco la utilización de una alícuota de amortización uniforme durante el término amortizable. Así las cosas, es razonable efectuar la amortización en el término de cinco (5) años establecido por la Ley, pero sin aplicar para cada período una alícuota porcentual igual, por no existir norma alguna que estableciera dicha condición para su procedencia fiscal. De otra parte, el Concepto N 24002 del 15 de marzo de 1996, expedido por la DIAN, vigente para la época de los hechos, expone que de conformidad con los artículos 142 y 143 del Estatuto Tributario, la amortización de inversiones puede hacerse en un término no inferior a cinco (5) años salvo que por la duración o la naturaleza del negocio, deba hacerse en un plazo inferior. Puede inferirse entonces que corresponde al contribuyente determinar la forma y el término para amortizar las inversiones susceptibles de dicho beneficio; de esta modo, la norma permite que el contribuyente tome esta deducción según sus conveniencias fiscales, sin necesidad de acudir a autorización de la DIAN; podrá hacerlo en un término inferior sin requerir previamente autorización de dicha entidad, si demuestra que por la naturaleza o duración del negocio así debe hacerse. Teniendo en cuenta que en el caso objeto de estudio, la amortización que se solicitaba como deducible en el año gravable 2001, no estaba representada en acciones, sino en una Plataforma Tecnológica (Software), adquirida para los fines del objeto social que desarrolla la actora (demandante), el sistema de amortización no vulnera ninguna de las normas que regulan la deducción por amortización de inversiones, vale decir, los artículos 142 y 143 E.T, los cuales no disponen ninguna distribución proporcional para la deducción, sino que se limitan a establecer un mínimo de cinco años para amortizar lo invertido.

Boletín Legal 7 VII. DOCTRINA. LOS INGRESOS DE CUENTAS EN PARTICIPACIÓN DEBEN SER CONTABILIZADOS Y DECLARADOS POR EL SOCIO GESTOR. En el Oficio Nº 099275 del 30 de diciembre de 2010, la DIAN confirmó la doctrina anterior contenida en el Oficio 077256 de 2006 y en el Concepto 003653 de 2008, por existir disposiciones tributarias especiales que tratan el tema del contrato de cuentas en participación, y que se encuentran vigentes. Por considerar que el Concepto 003653 de 2008 contiene un muy completo estudio del contrato en referencia, que sirvió de fundamento a la doctrina más reciente, a continuación presentamos un resumen del mismo. El contrato privado de cuentas en participación se encuentra regulado en los artículos 507 y siguientes del Código de Comercio y está definido como el contrato por el cual dos o más personas que tienen la calidad de comerciantes toman interés en una o varias operaciones mercantiles determinadas, que deberá ejecutar uno de ellos en su solo nombre y bajo su crédito personal, con cargo de rendir cuenta y dividir con sus partícipes las ganancias o pérdidas en la proporción convenida. El gestor debe ser siempre uno de los socios; es quien maneja los aportes, administra los bienes que adquiera en desarrollo del objeto social, celebra y ejecuta el negocio u operaciones para los cuales se ha formado, en su solo nombre y bajo su crédito personal y en las relaciones con terceros se reputa único dueño del negocio. Los derechos adquiridos en su favor y las obligaciones las contrae a su cargo exclusivamente; su responsabilidad es ilimitada y los terceros adquieren derechos y asumen obligaciones sólo respecto de él. Los socios inactivos aportan dinero u otros bienes apreciables en dinero y limitan su riesgo al valor de la respectiva aportación no administran ni actúan ante terceros, participan en las ganancias o pérdidas en la proporción convenida y en cualquier tiempo pueden ejercer el derecho de inspección sobre los papeles y documentos, así como exigirle al gestor que les rinda cuentas de su gestión. Se trata de un contrato de colaboración en el que no se configura el nacimiento de un patrimonio común, ni de un contribuyente para efectos fiscales; por ser el socio gestor quien realiza a su nombre y por su cuenta y riesgo el negocio convenido, es decir, quien adquiere la calidad de sujeto pasivo de las obligaciones tributarias derivadas de tales hechos, es el responsable frente a la Administración Tributaria por las consecuencias de tal naturaleza que del contrato se deriven, toda vez que es el único legalmente habilitado para ejecutarlo frente terceros. Es esa la razón para reiterar la imposibilidad de permitir que los partícipes ocultos del contrato, entren a reflejar directamente en sus obligaciones tributarias individualmente consideradas, la proporción de ingresos y gastos que le corresponden por el contrato de cuentas en participación y hacer uso proporcional de las retenciones que en razón del mismo se practiquen. De acuerdo con la limitación legal de su responsabilidad frente a terceros, solamente les es posible declarar los ingresos que perciben por las utilidades convenidas, bajo los presupuestos generales de tributación. No se presenta la existencia de una doble tributación porque se efectúen retenciones en la fuente tanto a nivel de los pagos o abonos en cuenta de las operaciones que se realizan en desarrollo del objeto del contrato, como al momento de pagar o abonar las utilidades al socio oculto, ya que no se trata de gravámenes, sino de mecanismos anticipados de su recaudo que pueden ser descontados por el afectado y además, porque se trata de conceptos y sujetos de retención distintos. De otra parte, el tratamiento de la distribución de utilidades como costo para el gestor encuentra asidero en el mandato legal de exclusividad en la ejecución del contrato para todos los efectos y su obligación de reconocer el resultado del negocio que corresponde al socio oculto, por lo cual la Administración Tributaria no puede desconocer la realidad económica que por disposición legal acompaña al convenio privado y que obliga a que así se refleje.

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