COSTOS Licenciatura en Tecnología de los Alimentos _ UNICEN Cátedra Organización y Gestión de Empresas CPN Gabriel A. Rodríguez cpnrodri@vet.unicen.edu.ar 1.- EL CONCEPTO DE COSTOS Si bien existen múltiples definiciones de costos, la siguiente formulada por el profesor Ricardo Billene, sintetiza fielmente el concepto y sus elementos componentes: Son los recursos económicos que han sido, deben o deberían sacrificarse en el desarrollo de las actividades tendientes a alcanzar un fin determinado. Las palabras clave a analizar y comprender son: - Recursos económicos: se refiere a las materias primas, insumos, mano de obra, recursos financieros, máquinas, tiempo de trabajo de personas, entre otros. - Sacrificio: en el caso de insumos y materias primas, se refiere a la extinción que se produce en su primer uso (consumo); en el caso de bienes de uso (máquinas, por ejemplo) se refiere al desgaste o agotamiento que sufren; si nos referimos a la mano de obra, se hace referencia a la imposibilidad de utilizar las horas para otro fin (costo de oportunidad). - Actividades: el acto de consumir o utilizar, se realiza a través de actividades, sean estas productivas, comerciales, administrativas, financieras u otras. - Fin determinado: es el objetivo de los costos; todas las actividades se hacen en función de un fin u objetivo final, y una vez seleccionado el objetivo, se acumularán todos los recursos económicos que se sacrificaron para obtener tal fín. Por ejemplo, si el objetivo es producir un 100 kilogramos de miel, deberán acumularse todos los recursos que se sacrificaron (se perdieron ) para dicha obtención. De todas formas, si hubiera que definir a los costos en solo 2 palabras, diríamos: SACRIFICIO ECONOMICO El sacrificio tiene que ver con las unidades (x cantidades de materias primas); lo económico tiene que ver con la unidad monetaria, es decir la valorización de las unidades físicas sacrificadas. 1
2. - ALGUNAS GENERALIDADES. ACLARACIONES a. La clara separación de los costos del proyecto de los gastos personales. Es elemental, pero la experiencia demuestra múltiples errores en este sentido. Los costos del proyecto, son solo aquellos recursos económicos que se sacrificaron o se sacrificarán en él. Nada tienen que ver los gastos personales del o los dueños (comida, indumentaria, esparcimiento, etc.), realizados en su vida privada, gastos que de todas formas existirían, aún si el proyecto no existiese. La única vinculación entre el proyecto y los gastos personales, es que estos últimos podrán financiarse con las ganancias de aquel. Recuerde, separe los costos del proyecto de los gastos de su vida personal. b. Los retiros y sueldos de los propietarios. Si el dueño retira dinero del negocio, debo computar dichos retiros en el flujo de fondos para calcular el VPN o la TIR?. La respuesta depende del concepto del retiro: Si el retiro no tiene aparejado ningún trabajo dentro de la empresa, es decir si es solo un retiro a cuenta de ganancias, el retiro NO SE DEBE COMPUTAR, dado que NO HAY SACRIFICIO, y por tanto NO HAY COSTO. Por otra parte, se estaría reduciendo incorrectamente el flujo de fondos neto, y en consecuencia el VPN y la TIR. Si el retiro es en concepto de sueldo por el propio trabajo que realiza el dueño en el proyecto (ejemplo, trabaja en la producción o en las ventas), SI DEBE COMPUTARSE, dado que se sacrificaron horas propias, que de otra forma debieron pagarse a un tercero. Es decir que este NO ES CONCEPTUALMENTE UN RETIRO, SINO UNA REMUNERACION. c. La diferencia conceptual entre costo y gasto. Si bien en ambos casos hay sacrificio económico, los gastos van directamente al cuadro de resultados, es decir no se activan. A nadie se le ocurriría computar dentro del rubro bienes de cambio, los gastos administrativos; directamente se mandan a pérdida. En cambio los costos, pasan primero por el Activo (en el rubro bienes de cambio, ya como productos terminados, o materia primas o en proceso); finalmente, al vender los bienes de cambio (que para eso están), irán a formar parte del cuadro de resultados (dentro del costo de producción). Sin embargo, tanto unos como otros son sacrificios económicos computables en un proyecto. d. Los costos incrementales Los costos de un proyecto son solo los incrementales, es decir solo los costos adicionales que surgen como consecuencia del mismo. Si la empresa es nueva, TODOS los costos serán incrementales, pues 2
partimos de cero. Si la empresa ya existe, lo serán solo los adicionales o marginales. 3.- CLASIFICACIONES DE COSTOS Podemos hacer tantas clasificaciones de costos como objetivos tengamos, pero existen 3 de ellas que son de suma utilidad para la formulación y evaluación de proyectos: a. Según su función: en este caso agrupamos los costos y gastos de acuerdo a la función que cumplen; de esta forma los clasificamos en: - Productivos o de producción: son costos vinculados directa o indirectamente a la producción de bienes o servicios. Sus elementos componentes se detallan en el punto 4. - Comerciales: son gastos que surgen como consecuencia de la actividad comercial o de ventas de la empresa, como por ejemplo: sueldos de vendedores, fletes de entrega, comisiones por ventas, publicidad y propagandas de todo tipo, investigaciones de mercado, gastos de visitas a clientes, amortizaciones y gastos de vehículos destinados a la venta y reparto, etc. - Administrativos: son gastos originados en la administración del negocio, es decir a la función de conducción del negocio en general. Ejemplo: sueldos de personal de oficina, teléfono, papelería administrativa, gastos bancarios salvo intereses-, honorarios de contadores, entre otros. - Financieros: son gastos surgidos a los efectos de obtener fondos (dinero) para financiar el negocio. Básicamente, los intereses y comisiones pagados en un banco (o a cualquier otra empresa o persona) por un préstamo destinado al negocio. - Tributarios: son los impuestos, tasas y contribuciones que se originan como consecuencia del proyecto y que se pagan al Estado, ya sea Nacional, Provincial o Municipal. b. Según su variabilidad: de acuerdo a si se modifican al cambiar el nivel de actividad del negocio; entonces tenemos: - Fijos (no varían al modificar el nivel de actividad) Ejemplo: el alquiler del local, un seguro. - Variables (varían al modificar el nivel de actividad) Ejemplo: la materia prima, una comisión sobre ventas 3
Sin embargo, es necesario aclarar, que aún los costos fijos, no lo son eternamente, sino que solo se mantienen constantes dentro de un RANGO DE ACTIVIDAD; si quiero superar ese rango de producción, dicho costo fijo se elevará a otro nivel. Por ello se dice que tienen un comportamiento de a escalones, y algunos les llaman COSTOS ESCALONADOS. Son fijos, pero varían de escalón a escalón. Una de las utilidades que brinda esta clasificación es el cálculo de un indicador denominado PUNTO DE EQUILIBRIO. Este es aquel nivel de producción y ventas que me permite absorver la totalidad de los costos fijos y variables, sin obtener utilidades ni sufrir pérdidas. La fórmula es: Punto de equilibrio (en unidades) = CF / (PV u CV u) En donde: CF = Costos Fijos PV u = Precio Venta unitario CV u = Costo Variable unitario Si los costos fijos computados son por ejemplo mensuales, el punto de equilibrio calculado será el de las unidades mensuales que se necesitan vender para no ganar ni perder. Esto es un piso de venta para no entrar en zona de pérdidas. Ejemplo: si lo costos fijos mensuales de un proyecto son de $ 2.000 al mes; el precio de venta de cada producto es $ 6,20 y el costo variable total de cada unidad es $ 4,20, el punto de equilibrio es: Pto. Eq. en unidades = $ 2000 / (6,20 4,20) = 1000 unidades Significa que vendiendo 1000 unidades, logro cubrir todos los costos del proyecto, los fijos y los variables. c. Según su erogabilidad: los agrupamos teniendo en cuenta solamente si generarán o no desembolsos. - Vivos (generan desembolsos) - Extinguidos (no generan desembolsos, pues ya lo generaron) Esta clasificación combinada con la de fijos y variables, permite el cálculo del PUNTO DE CIERRE. Es similar al punto de equilibrio, pero solo se computan los costos (ya sea fijos o variables) de la categoría vivos, es decir los que generan desembolsos. Esta variante, dará como resultado un punto menor al punto de equilibrio, y su significado es hasta que nivel mínimo de ventas se puede soportar financieramente, aunque no se cubran todos los costos. Es decir que aquí sí estamos en zona de pérdidas, pero podemos cubrir la totalidad de los costos erogables (que generan desembolsos). Por ejemplo, 4
no se cubren las amortizaciones de máquinas, cuyo costo ya se pagó. La fórmula es: Punto de cierre (en unidades) = CFV / (PV u CVV u) En donde: CFV = Costos Fijos Vivos PV u = Precio Venta unitario CVV u = Costo Variable Vivo unitario Siguiendo con el ejemplo del caso del punto de equilibrio, si del total de costos fijos, existen $ 1.800 que son vivos y $ 200 que son extinguidos, y suponiendo, como ocurre frecuentemente, que todos los costos variables son vivos, el cálculo del punto cierre, será: Pto. cierre en unidades = $ 1.800 / (6,20 4,20) = 900 unidades Significa que vendiendo 900 unidades por mes, si bien estamos en zona de pérdida, podemos solventar la totalidad de los costos vivos, y si se me permite la expresión, no entrar en default. 4.- LOS COSTOS DE PRODUCCIÓN. SUS ELEMENTOS COMPONENTES Los costos de producción, tienen 3 componentes, cualquiera sea el rubro del cual estemos analizando, a saber: - Materias Primas e insumos: es decir los elementos físicos que se sacrifican en la producción. También se incluye a los envases. - Mano de Obra Directa: es el costo de la fuerza de trabajo que se sacrifica directamente en la producción. No solo incluye los salarios pagados sino también las cargas sociales o impuestos laborales que se deben pagar por ley. - Carga Fabril o Costos indirectos de fabricación: se compone de todos el resto de costos productivos no incluidos en los items anteriores, como por ejemplo: energía eléctrica, gas, seguros de producción, salarios de personal no directamente productivo (capataz, sereno, mantenimiento), costos de materiales o servicios de reparaciones y mantenimiento de maquinarias o instalaciones, amortizaciones de maquinarias y equipos, alquileres de planta, honorarios a profesionales por asesoramiento de producción, etc. 5.- LOS ESTADOS PROYECTADOS De acuerdo a la clasificación de costos realizada podremos armar diferentes modelos de cuadros. En el caso de proyectos, siempre se trata de cuadros proyectados, es decir con datos futuros, aunque luego podrán realizarse con los datos realmente ocurridos, y así controlar los desvíos. 5
Es importante aclarar que hay 2 tipos de cuadros. # Estado de Resultados Proyectados # Flujo de Fondos Proyectados (o Estado de Fuentes y usos de fondos) En el Estado de Resultados se utiliza el principio contable de lo devengado (los ingresos y gastos se asignan al período al cual pertenecen independientemente de la entrada o salida de fondos). En el Flujo de Fondos se utiliza el principio de lo percibido (los ingresos y gastos se asignan al período en el cual se estima se producirán las entradas y salidas de fondos). Estos cuadros tienen diferentes objetivos y usos: Estado de Resultados Proyectados El objetivo es proyectar el resultado del negocio (pérdida o ganancia), de forma abierta, es decir detallando como se llega al mismo. Puede adoptar diversos formatos. Permite analizar la rentabilidad del negocio. Incluye conceptos como las amortizaciones. Flujo de Fondos Proyectado El objetivo es proyectar entrada y salida de efectivo. Permite obtener indicadores como el Valor Presente Neto, Tasa Interna de Retorno o Período de Recupero de la Inversión. Puede llegarse a él a partir del Estado de Resultados Proyectado, efectuando ciertos ajustes. Hecha esta aclaración, podemos utilizar las clasificaciones de costos vistas, para confeccionar cualquiera de los 2 tipos de cuadros, respetando el principio correspondiente (devengado o percibido). Me referiré a 2 modelos diferentes de Estados de Resultados, (que también pueden ser utilizados para Flujos de Fondos): MODELO 1 Estado de Resultados funcional o tradicional (Se prepara con la clasificación de costos funcional) Ventas Costo (de ventas, producción u operativo) Resultado Bruto Gastos comerciales Gastos administrativos Gastos tributarios Resultado neto antes de financiación Gastos financieros 6
MODELO 2 Resultado final (ganancia o pérdida del ejercicio) Estado de Resultados para toma de decisiones (Se prepara con la clasificación de costos según variabilidad). Ventas Costos y gastos variables Margen de contribución Costos y gastos fijos Resultado final (ganancia o pérdida) Importante: la denominación del estado modelo 2, no implica que con el 1 no se puedan tomar decisiones; ambos tienen como destino la toma de decisiones. 6.- LAS AMORTIZACIONES Uno de los conceptos mencionados en costos son las denominadas amortizaciones. Cuando hablamos de costos, hablamos de sacrificio económico, y está claro que dicho sacrificio puede darse por consumo de bienes o servicios, o bien por desgaste, obsolescencia o agotamiento de bienes durables. Dichos bienes durables tienen el nombre de bienes de uso. No se consumen con el primer uso, sino que tienen una VIDA UTIL determinada mayor a un año, y van perdiendo valor en su transcurso. Ejemplo: las maquinarias, las instalaciones o los vehículos, entre otros. Dicha pérdida de valor es precisamente el sacrificio que estamos realizando y que debemos medir e incorporar a los costos. Al concepto contable que permite reflejar esa pérdida de valor (sacrificio) se lo denomina AMORTIZACIÓN. Existen diferentes métodos de amortización, pero el mas simple y utilizado es el lineal; consiste en dividir el valor de incorporación del bien de uso por su vida útil, y amortizar año tras año dicho resultado. Ejemplo: una máquina que cuesta $ 10.000, y se le asigna una vida útil de 5 años, deberá tener una amortización de $ 2.000 cada año ($ 10000 / 10). La función de la amortización es entonces permitir computar el costo que representa la pérdida de valor de los bienes de uso, a la vez que mediante un mecanismo contable permite actualizar el valor de dichos bienes. Pero debe quedar claro que es un concepto contable y que no implica salida de fondos, por lo que las amortizaciones se computan en los estados de resultados pero NUNCA en los flujos de fondos. 7