COLEGIO DE CONTADORES PÚBLICOS DE LIMA INCIDENCIA CONTABLE Y TRIBUTARIA SOBRE RECONOCIMIENTO DE INGRESOS DE ACTIVIDADES ORDINARIAS NIC 18 CPCC Jorge Rivera Jiménez Gerente de Impuestos Perú, Ecuador y Bolivia Kraft Foods Perú S.A. Lima, Perú Abril 19, 2012
Marco legal 1. NIC 18 (revisada) 2. SIC 31 3. Ley del Impuesto a la renta 4. Ley del Impuesto general a las ventas
Marco legal Vigencia La NIC 18 (revisada) se emitió en marzo de 2004 y tiene vigencia a partir del 1 de enero de 2006. La NIC 18 (revisada) deja sin efecto a la NIC 18, aprobada en 1982.
Objetivo Establecer el tratamiento contable de los ingresos ordinarios que surgen de diferentes tipos de transacciones y otros eventos. Determinar cuándo y cómo deben ser reconocidos los ingresos ordinarios en los estados financieros. Identificar las circunstancias en que se cumplen los criterios de reconocimiento sobre la probabilidad que beneficios económicos futuros fluyan a la Compañía y puedan ser medidos con fiabilidad. Establecer el tratamiento tributario aplicable a los ingresos ordinarios que surgen de diferentes tipos de transacciones y otros eventos.
Definición Ingreso de actividades ordinarias, es definido como el ingreso bruto de beneficios económicos durante el período, surgidos en el curso de las actividades ordinarias de una Compañía. Este ingreso debe dar como resultado el aumento del patrimonio neto y no debe de relacionarse con aumentos de capital producto de aportes de socios y/o accionistas. Valor razonable, es el importe por el cual puede ser intercambiado un activo o cancelado un pasivo, entre un comprador y un vendedor interesado y debidamente informado, que realizan una transacción libre.
Tipos de ingresos Ingresos de actividades ordinarias Ingresos en el curso de la actividad ordinaria Venta de bienes Prestación de servicios Uso de activos, rendimiento: intereses regalías dividendos NIC18 - Ingresos IFRIC 13 Programas de fidelidad de clientes IFRIC 15 Acuerdos para la construcción de inmuebles Ingresos procedentes de contratos de construcción NIC 11 - Contratos de Construcción IFRIC 15 Acuerdos para la construcción de Inmuebles. Otros tipos de ingresos (ganancias) Marco conceptual, otras normas e Interpretaciones IFRS 4 IFRIC 4 / IAS 17 IFRIC 12 IAS 39 IAS 41 IAS 28 IAS 16 IAS 40
Reconocimiento de ingresos en la venta de bienes Cuando se cumplen todas y cada una de las siguientes condiciones: La Compañía ha transferido al comprador los beneficios y riesgos significativos asociados a la propiedad del bien; La Compañía no conserva ninguna relación en la gestión o control sobre los bienes vendidos; El importe de los ingresos ordinarios pueden ser medidos confiablemente; Es probable que la Compañía reciba beneficios económicos asociados con la venta; y Los costos incurridos o por incurrir relacionados con la venta pueden ser medidos confiablemente.
Riesgos y beneficios en la venta de bienes La transferencia de riesgos y beneficios significativos usualmente ocurre cuando el título legal o posesión es transferida al comprador. Esto puede, sin embargo, ocurrir antes o tal vez después, de la entrega física del bien. Aspectos a tener en consideración: Quién tiene el riesgo de precios? Quién tiene el riesgo de obsolescencia? Quién tiene el riesgo del seguro? Quién tiene el riesgo de la operatividad del bien? Quién tiene el riesgo de la devolución del inventario? La venta puede ser cancelada?
Venta de bienes Ejemplos El vendedor garantiza la adecuada operatividad del producto excediendo las garantías normales. La instalación es compleja, con un significativo impacto en la habilidad del comprador para utilizar el producto tal como fue diseñado. Los bienes son entregados pero el vendedor retiene el título como una forma de protección del crédito concedido.
Venta de bienes Ejemplo N 1 El vendedor garantiza la adecuada operatividad del producto excediendo las garantías normales. Aspectos a considerar: El vendedor transfirió los riesgos y beneficios? El vendedor dejó de tener el control o gestión? Los ingresos deben ser reconocidos: Cuando el vendedor no este más expuesto a riesgos significativos y ya no tiene más obligaciones de la operatividad.
Venta de bienes Ejemplo N 2 La instalación es compleja, con un significativo impacto en la habilidad del comprador para utilizar el producto tal como fue diseñado. Aspectos a considerar: El vendedor transfirió los riesgos y beneficios? El vendedor dejó de tener el control o gestión? Los ingresos deben ser reconocidos: Sólo cuando se termine la instalación del producto.
Venta de bienes Ejemplo N 3 Los bienes son entregados pero el vendedor retiene el título como una forma de protección del crédito concedido. Aspectos a considerar: El vendedor transfirió los riesgos y beneficios? El vendedor dejó de tener el control o gestión? Los ingresos deben ser reconocidos: Al momento de la transferencia del bien. El riesgo de crédito no es un riesgo significativo de la propiedad.
Venta de bienes Impuesto a la renta Las rentas que provengan del capital, del trabajo y de la aplicación conjunta de ambos factores, entendiéndose como tales aquellas que provengan de una fuente durable y susceptible de generar ingresos periódicos. Las rentas de la tercera categoría se considerarán producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen.
Venta de bienes Impuesto a las ventas El Impuesto general a las ventas grava la venta en el país de bienes muebles. Se considera venta a todo acto por el que se transfieren bienes a título oneroso, independientemente de la designación que se dé a los contratos o negociaciones que originen esa transferencia y de las condiciones pactadas por las partes. La venta en el país de bienes muebles ubicados en el territorio nacional, que se realice en cualquiera de las etapas del ciclo de producción y distribución, sean éstos nuevos o usados, independientemente del lugar en que se celebre el contrato, o del lugar en que se realice el pago.
Venta de bienes Bienes muebles Los corporales que pueden llevarse de un lugar a otro, los derechos referentes a los mismos, los signos distintivos, invenciones, derechos de autor, derechos de llave y similares, las naves y aeronaves, así como los documentos y títulos cuya transferencia implique la de cualquiera de los mencionados bienes.
Venta de bienes Nacimiento de la obligación tributaria En la venta de bienes, en la fecha en que se emita el comprobante de pago o en la fecha en que se entregue el bien, lo que ocurra primero. En el retiro de bienes, en la fecha del retiro o en la fecha en que se emita el comprobante de pago, lo que ocurra primero.
Venta de bienes Oportunidad de entrega de comprobantes de pago En la transferencia de bienes muebles, en el momento en que se entregue el bien o en el momento en que se efectúe el pago, lo que ocurra primero. En el caso de retiro de bienes muebles, en la fecha del retiro. En la transferencia de bienes, por los pagos parciales recibidos anticipadamente a la entrega del bien o puesta a disposición del mismo, en la fecha y por el monto percibido.
Reconocimiento de ingresos en la prestación de servicios Cuando la prestación de servicios pueda ser estimada con fiabilidad, los ingresos ordinarios deberán ser reconocidos considerando el grado de terminación de la prestación. Asimismo este puede ser estimado con fiabilidad cuando se cumple todas y cada una de las siguientes condiciones: Los ingresos ordinarios pueden medirse con fiabilidad. La Compañía recibirá beneficios económicos derivados de la prestación del servicio. El grado de terminación del servicio pueda ser medido confiablemente. El reconocimiento de ingresos ordinarios por grado de terminación se denomina método de porcentaje de terminación. Los costos incurridos o por incurrir pueden ser medidos confiablemente
Reconocimiento de ingresos en la prestación de servicios Qué son beneficios económicos futuros? En qué período se prestarán los servicios? Hay una estimación fiable del resultado de la prestación del servicio?
Reconocimiento de ingresos en la prestación de servicios La estimación del resultado es fiable? Si No Utilidad? Gastos son recuperables? Si No Si No Reconocer el ingreso en función al grado de terminación Reconocer la pérdida estimada en forma inmediata Reconocer el ingreso hasta el nivel de recuperar los costos y gastos (no se reconoce ninguna utilidad) No se reconoce el ingreso (los costos incurridos son reconocidos como gastos)
Prestación de servicios Impuesto a la renta Las rentas que provengan del capital, del trabajo y de la aplicación conjunta de ambos factores, entendiéndose como tales aquellas que provengan de una fuente durable y susceptible de generar ingresos periódicos. Las rentas de la tercera categoría se considerarán producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen.
Prestación de servicios Impuesto general a las ventas El Impuesto General a las Ventas grava la prestación de servicios en el país. Se entiende por servicios a toda prestación que una persona realiza para otra y, por la cual, percibe una retribución o ingreso que se considere renta de tercera categoría para los efectos del Impuesto a la Renta, aún cuando no esté afecto a este último impuesto; incluidos el arrendamiento de bienes muebles e inmuebles y el arrendamiento financiero. Los servicios prestados o utilizados en el país, independientemente del lugar en que se pague o se perciba la contraprestación, y del lugar donde se celebre el contrato.
Prestación de servicios Nacimiento de la obligación tributaria En la fecha en que se emita el comprobante de pago de acuerdo a lo que establezca el Reglamento, o en la fecha en que se percibe la retribución, lo que ocurra primero. En los casos de prestación o utilización de servicios la obligación tributaria nace en el momento y por el monto que se percibe.
Prestación de servicios Oportunidad de entrega de comprobantes de pago En la prestación de servicios, incluyendo el arrendamiento y arrendamiento financiero, cuando alguno de los siguientes supuestos ocurra primero: La culminación del servicio. La percepción de la retribución, parcial o total, debiéndose emitir el comprobante de pago por el monto percibido. El vencimiento del plazo o de cada uno de los plazos fijados o convenidos para el pago del servicio, debiéndose emitir el comprobante de pago por el monto que corresponda a cada vencimiento..
Medición de los ingresos La medición de los ingresos ordinarios debe hacerse utilizando el valor razonable de la contrapartida, recibida o por recibir, derivada de los mismos. El importe de los ingresos derivados de una transacción se determina, normalmente, por acuerdo entre la entidad y el vendedor o usuario del activo. Se medirán al valor razonable de la contrapartida, recibida o por recibir, teniendo en cuenta el importe de cualquier descuento, bonificación o rebaja comercial que la entidad puede otorgar.
Prestación de servicios - Ejemplo Servicio de protección contra incendio (empresa privada) que atiende cuando ocurren los incendios No se sabe cuántos incendios habrá en el año hay un número indeterminado de actos. En ese sentido se debe reconocer el ingreso en forma lineal a lo largo del tiempo.
Prestación de servicios - Ejemplo Un agente es requerido por un escritor para encontrar una casa editorial. Una vez que el contrato entre el escritor y la casa editorial haya sido firmado, el agente es beneficiario de la mayor parte de su comisión (sino es por el total). En ese sentido, el agente deberá reconocer el ingreso una vez que este acto significativo haya sido logrado.
Prestación de servicios - Ejemplo BTR proporciona servicios de call center a entidades quienes compran un determinado software. BTR es compensado mediante el número de llamadas de servicios que son atendidos durante el período. En ese sentido, BTR debe reconocer sus ingresos sobre la base del número de llamadas que son procesadas (método de resultados).
Prestación de servicios - Ejemplo Alfa & Beta suscribió un acuerdo con Aristocat para llevar a cabo un estudio sobre la eficiencia del área de marketing de Aristocat. La retribución de Alfa & Beta será un honorario fijo a ser pagado en varias cuotas mensuales. El honorario fue determinado basado en la estimación del número de horas incurridas en la revisión. En ese sentido, Alfa & Beta debe reconocer sus ingresos basado en el número de horas incurridas en su acuerdo de consultoría (método de consumo de horas).
Intereses, regalías y dividendos Corresponden a ingresos ordinarios derivados del uso de activos de la Compañía por parte de terceros, siempre que: La Compañía reciba beneficios económicos asociados con los bienes o servicios. El importe de los ingresos ordinarios pueda ser medido de forma fiable. En ese sentido, éstos deben de reconocerse de acuerdo a: Intereses, por el método de tipo de interés efectivo (NIC 39). Regalías, reconocidas utilizando la base de acumulación o devengo. Dividendos, cuando se establezca el derecho a recibirlos por parte de los accionistas.
Intereses, regalías y dividendos Impuesto a la renta Las rentas que provengan del capital, del trabajo y de la aplicación conjunta de ambos factores, entendiéndose como tales aquellas que provengan de una fuente durable y susceptible de generar ingresos periódicos. Las rentas de la tercera categoría se considerarán producidas en el ejercicio comercial en que se devenguen.
Reconocimiento de ingresos Múltiples elementos Principios claves NIC 18 NIC 11 Venta de bienes Prestación de servicios False, however Uso de activos Acuerdo de múltiples elementos Contractos de construcción Otros temas
Reconocimiento de ingresos Múltiples elementos El reconocimiento de ingresos de actividades ordinarias se aplicará por separado a cada transacción. No obstante, en determinadas circunstancias, es necesario aplicar el criterio de reconocimiento, por separado, a los componentes identificables de una única transacción con el fin de reflejar la sustancia de la operación. Por ejemplo, cuando el precio de venta de un producto incluye una cantidad identificable a cambio de algún servicio futuro, tal importe se diferirá y se reconocerá como ingreso en el período en el que el servicio será ejecutado.
Reconocimiento de ingresos Múltiples elementos Un contrato múltiples elementos Valor separado al cliente? VR es objetivo por los items no despachados? Despacho de items no entregados es probable y están bajo control del vendedor? Si Si Si No No No Reconocimiento de ingresos SEPARADO por componentes Única transacción
Reconocimiento de ingresos Múltiples elementos Transacciones ingresadas continuamente o como parte de una secuencia. Parte de un solo acuerdo con un efecto comercial. Transacciones separadas que no tienen un sentido comercial. La ocurrencia de una transacción depende de la ocurrencia de otras. Transacciones Relacionadas
Reconocimiento de ingresos Múltiples elementos Los factores que indican que las transacciones deben ser combinadas en un acuerdo son: Están en el mismo orden o en el mismo contrato?. Entered into within a short time frame. Negociados con el cliente como un sólo acuerdo. Las partes están tecnológicamente vinculados. Los términos de una transacción se refieren a otra transacción. Factor clave Sustancia comercial
Reconocimiento de ingresos Múltiples elementos Los factores que indican que dos o mas elementos no pueden ser separados son: Los elementos no tienen un valor específico o no pueden ser separados den una transacción única. El envío del elemento futuro no esta dentro del control del proveedor o no es probable. El valor razonable no puede ser establecido para cada elemento Otros elementos son insignificantes Factor clave Sustancia comercial
Reconocimiento de ingresos Múltiples elementos BMW vende un carro a un cliente quien también adquiere el reciente programa de mantenimiento preventivo por 5 años. Es un acuerdo con múltiples elementos que contiene elementos separables
Reconocimiento de ingresos Múltiples elementos BMW vende un carro a un cliente. El cliente declina comprar el programa de mantenimiento preventivo. Un año después la transmisión del carro se avería (el cual no estaba cubierto por la garantía) y el cliente solicita que el carro sea reparado. Elemento separado, acuerdos separados
Reconocimiento de ingresos Temas a considerar Un principal tiene: la responsabilidad principal de proveer bienes y servicios. el riesgo del inventario (incluyendo durante el transporte). la discrecionalidad de establecer los precios directamente o proporcionado bienes y servicios adicionales. el riesgo del crédito.
Reconocimiento de ingresos Temas a considerar Un agente: No tiene la responsabilidad principal directos por los costos Tiene poca o ninguna discrecionalidad en establecer los precios. Es poco probable que tenga un riesgo significativo sobre los inventarios. Sólo puede reconocer una comisión la que es obtenida sobre una transacción específica.
Reconocimiento de ingresos Apéndice El Apéndice no forma parte de la NIC 18; sin embargo, brindan ejemplos de aspectos particulares que deben ser entendidos en el contexto de las leyes en los países donde pueda tener lugar la transacción. Venta facturada y no entregada: la entrega se pospone a voluntad del comprador que; sin embargo, acepta la titularidad del bien y la facturación. Probable que se efectué la entrega y el bien está disponible. Comprador reconozca las condiciones de entrega diferida y se aplique las condiciones usuales de pago.
Reconocimiento de ingresos Apéndice Venta de bienes sujetos a condición; se reconocen los ingresos ordinarios cuando el bien se ha instalado e inspeccionado y el comprador acepta la entrega. Ventas en consignación, se reconoce cuando los productos son vendidos a un tercero. Ventas en custodia; se entrega el bien cuando el comprador paga el total del bien. Contratos de venta y recompra posterior, el ingreso se reconoce cuando los riesgos y beneficios han sido transferidos. Ventas a distribuidores, concesionarios u otros para reventa.
Reconocimiento de ingresos Apéndice Suscripciones a publicaciones, el ingreso se reconoce en el periodo que cubre la suscripción. Ventas a plazo, donde la contraprestación se recibe fraccionada en varios pagos. Venta de bienes inmuebles, cuando pasa al comprador. la titularidad legal Honorarios por instalaciones, se reconocen de acuerdo al avance de terminación de la instalación. Comisiones de publicidad, el ingreso ordinario se reconoce cuando la publicidad es trasmitida al público. Agentes de seguro, honorarios de admisión, honorarios de enseñanza.
Reconocimiento de ingresos Revelaciones Las políticas contables adoptadas para el reconocimiento de los ingresos ordinarios, incluyendo los métodos para determinar el porcentaje de terminación de las operaciones de prestación de servicios. El monto de cada tipo de ingreso ordinario reconocidos en el periodo, tales como venta de bienes, prestación de servicios, intereses, regalías y dividendos. Monto de los ingresos ordinarios generados por intercambio de bienes y servicios.
Reconocimiento de ingresos Caso práctico 1 Probabilidad que los beneficios económicos fluyan a la Compañía ABC Inc. tiene como cliente a la Empresa Todo Poderoso, quien recientemente había anunciado que espera reestructurar sus deudas con todos sus acreedores (entre este grupo se encuentra ABC Inc.) a fin de garantizar la suficiente liquidez para sus operaciones y evitar la quiebra. Tras el anuncio, ABC Inc. ha iniciado el proceso de despacho marítimo de una orden de compra recibida días antes del anuncio de reestructuración.
Reconocimiento de ingresos Solución caso práctico 1 Probabilidad que los beneficios económicos fluyan a la Compañía ABC Inc. no debe de reconocer los ingresos provenientes del último despacho realizado a la Empresa Todo Poderoso, debido a que no es probable que los beneficios económicos fluyan hacia ella. ABC Inc. recién deberá de reconocer los ingresos cuando la Empresa Todo Poderoso realice el pago total del despacho; es decir, cuando los beneficios fluyan a ella y cuando ésta pueda medirlo confiablemente.
Reconocimiento de ingresos Caso práctico 2 Bienes asegurados durante la entrega Cable Energía produce y vende transformadores. Los transformadores son embarcados por vía marítima; sin embargo, ella ha adquirido un seguro por el total de los bienes mientras estos se encuentren en tránsito desde su fábrica hasta las oficinas del cliente. La características del seguro indican que todos los bienes están cubiertos por el total de su valor en caso de pérdida o destrucción desde el momento en son embarcados hasta que llegue a las oficinas del cliente. Asimismo, el título legal de los bienes pasarán al comprador un mes después de haber sido entregados en sus oficinas.
Reconocimiento de ingresos Solución caso práctico 2 Bienes asegurados durante la entrega El vendedor debe de reconocer los ingresos ordinarios por la venta cuando los bienes lleguen a los almacenes del cliente. Esto debido a que los bienes no pueden ser considerados del comprador por el periodo en que se encuentra en camino al local del cliente debido a que si sucediera algún daño o destrucción el vendedor tendría que repararlo.
Reconocimiento de ingresos Caso práctico 3 Acuerdos financieros La gerencia de XMen Ltda. está considerando dos opciones de venta de su mercadería: Venta de mercadería a una institución financiera por US$500,000, con una obligación de recompra a largo tiempo. Venta de mercadería a una institución financiera por US$500,000, con una obligación de recompra dentro de los primeros 12 meses a partir de la fecha de venta. El precio de recompra en ambos casos es de US$500,000 más los gastos financieros relacionados con la operación.
Reconocimiento de ingresos Caso práctico 3 Acuerdos financieros La gerencia de XMen Ltda. está considerando dos opciones de venta de su mercadería: Asimismo, la institución financiera está obligada a entregar mercadería con las mismas características de calidad y cantidad que le fue vendida. El valor de mercado del inventario vendido al banco es de US$1,000,000.
Reconocimiento de ingresos Solución caso práctico 3 Acuerdos financieros XMen Ltda. no debe de reconocer el ingreso ordinario por la operación de transferencia de las mercaderías. Incluso si el inventario fuera comprado nuevamente a la institución financiera, debido a que los riesgos y beneficios no han sido transferido a la entidad bancaria. XMen Ltda. no debe reconocer los ingresos ordinarios por la operación al menos o hasta que la opción de compra no pueda ser ejecutada pasado los 12 meses.
Reconocimiento de ingresos en otros países de América CONCEPTO BOLIVIA COLOMBIA ECUADOR Tratamiento contable Se aplican Si, progresivo a partir del 2012 Si, a partir del 2011 Aplicación de NIIFS principios locales Obligatorio desde 2014 Tratamiento impuesto Ingreso según Ingreso según Ingreso según a la renta principio de devengado principio de devengado principio de devengado Tratamiento IVA Emisión de factura y Emisión de factura y entrega Emisión de factura y entrega del bien del bien, lo que ocurra primero entrega del bien
MUCHAS GRACIAS 54