ANÁLISIS Y OPINIÓN Partes relacionadas: Cómo identificarlas? 82 Se da por hecho considerar que hay partes relacionadas cuando dos sociedades efectúan una operación comercial o de servicios y tienen dueños en común. Pero además de esa situación, existen otros orígenes, los cuales conocerá en este trabajo C.P.C. Juan Carlos Cubas Chávez, integrante de la Comisión de Desarrollo- Bosques, de Apoyo al Ejercicio Independiente del Colegio de Contadores Públicos de México
INTRODUCCIÓN En los últimos años ha cobrado relevancia, en la legislación fiscal, el modo para regular el mecanismo conocido como Precios de Transferencia. Se han hecho numerosas investigaciones en relación a este tema y poco se ha comentado respecto a las partes relacionadas. La idea generalizada nos indica que existen partes relacionadas cuando se tiene una transacción entre compañías vinculadas con los mismos accionistas, y desde ahí se aplican los mecanismos normativos basados en los lineamientos de la Organización para la Cooperación y el Desarrollo Económico (OCDE). En este punto, es importante hacer dos cuestionamientos: 1. Realmente se está identificando correctamente la existencia de una parte relacionada?, y una vez identificada, 2. Se está en posibilidad de definir la existencia de una operación entre partes relacionadas? Se da por hecho considerar que hay partes relacionadas cuando dos sociedades efectúan una operación comercial o de servicios y tienen dueños en común. Pero además de esa situación, existen otros orígenes, los cuales plantearé a continuación. ASPECTO FINANCIERO El concepto de partes relacionadas se vincula al reconocimiento histórico, en el cual la Contabilidad ha tenido que unificar los criterios sobre cómo preparar y revelar la información financiera de una entidad económica. Actualmente, en México estamos sujetos a las Normas de Información Financiera (NIF), las cuales fijan criterios que debe cumplir la persona que prepara esa información en relación con el concepto de partes relacionadas. A continuación se señalan algunas NIF que se deben considerar cuando se quiere identificar desde el punto de vista financiero a las partes relacionadas, que para estos fines se denomina Único Centro de Control, y se presentan las referencias para consultas con mayor detalle. Norma NIF Normatividad contable a considerar Postulados Básicos NIF A-2, párrafo 20 y NIF A-3, párrafo 5 Cumplimiento de fines específicos Concepto de entidad lucrativa y entidad con propósitos no lucrativos 83 Postulados Básicos NIF A-2, párrafo 21 a 23 Personalidad de la entidad económica La entidad es independiente a los socios, propietarios o patrocinadores, y puede operar comercialmente o prestar un servicio como una persona física o persona moral Postulados Básicos NIF A-2, párrafo 19 Único Centro de Control Ayuda a entender en quién recae la responsabilidad de tomar decisiones, que al final siempre es una persona física Necesidad de los usuarios y objetivos de los estados financieros Estados Financieros Consolidados NIF A-3, párrafos 5 al 16 NIF B-8, párrafos 4 al 9 Usuarios Se delimita quiénes serán los usuarios de la información financiera, en consecuencia se deberá ajustar a las reglas de revelación y presentación para las necesidades que el usuario demande Presunción por la existencia de un Único Centro de Control Se establecen las consideraciones para el entendimiento del concepto de Control, tal como se define en la NIF A-2
Norma NIF Normatividad contable a considerar Adquisición de negocios NIF B-7, párrafo 7 Otro caso de Único Centro de Control Se definen los supuestos en los cuales existen dueños que no tienen la obligación de consolidar estados financieros conforme a las NIF, pero se presume la existencia del concepto de Control Estados Financieros Consolidados NIF B-8, párrafos 10 a 14 Identificando el Único Centro de Control y momento de aplicar la norma de la NIF B-7 Se delimita en qué fecha se deben consolidar estados financieros según las NIF Las referencias anteriores proporcionan elementos para identificar el concepto Único Centro de Control, equivalente a las partes relacionadas. La finalidad es llegar a concluir e identificar quién es la persona que tiene el único centro de control, la cual, al tomar alguna decisión, tiene el poder de afectar el valor económico de la entidad. ASPECTO FISCAL Con la referencia financiera se facilitan los conceptos fiscales. La reglamentación del concepto partes relacionadas se encuentra en la Ley del Impuesto sobre la Renta (LISR), no obstante que por disposiciones del Título IV aplicable a las personas físicas, se amplía ese concepto para incluir los que establecen la Ley Aduanera y su Reglamento. A continuación se señala el criterio vinculativo como sigue: 84 Artículo Criterio vinculativo Descripción del texto de ley Tratándose de persona moral 215, quinto y sexto párrafos de la LISR Artículo 212, décimo cuarto y décimo quinto párrafos de la LISR Artículo 106, décimo párrafo de la LISR Tratándose de ingresos obtenidos de regímenes fiscales preferentes Tratándose de persona física Se considera que dos o más personas son partes relacionadas cuando una participa de manera directa o indirecta en la administración, control o capital de la otra, o cuando una o un grupo de personas participa directa o indirectamente en la administración, control o capital de esos individuos. Tratándose de asociaciones en participación, se consideran partes relacionadas sus integrantes, así como la gente que conforme a este párrafo sea parte relacionada de tal integrante. Asimismo, se suponen partes relacionadas de un establecimiento permanente, la casa matriz u otros establecimientos permanentes de la misma, así como las personas señaladas en el párrafo anterior y sus establecimientos permanentes... Para estos efectos, se presume, salvo prueba en contrario, que el contribuyente tiene control de las entidades o figuras jurídicas extranjeras que generan los ingresos sujetos a regímenes fiscales preferentes se considerará que existe vinculación entre personas, si una de ellas ocupa cargos de dirección o de responsabilidad en una empresa de la otra, si están legalmente reconocidos como asociadas en negocios o si se trata del cónyuge o la persona con quien viva en concubinato o son familiares consanguíneos en línea recta ascendente o descendente, colaterales o por afinidad, hasta el cuarto grado Se considera que dos o más personas son partes relacionadas, cuando una participa de manera directa o indirecta en la administración, control o capital de la otra, o cuando una o un grupo de personas participe, directa o indirectamente en la administración, control o en el capital de esa gente, o cuando exista vinculación entre ellas de acuerdo con la legislación aduanera
Artículo Criterio vinculativo Descripción del texto de ley Artículo 68 de Ley Aduanera Artículo 109 del Reglamento de la Ley Aduanera Artículo 110 del Reglamento de la Ley Aduanera En atención de la Ley Aduanera Por personas consideradas Asociadas en Negocios Por parentesco Se considera que existe vinculación entre personas para los efectos de esta ley, en los siguientes casos: I. Si una de ellas ocupa cargos de dirección o responsabilidad en una empresa de la otra. II. Si están legalmente reconocidas como asociadas en negocios. (ver personas asociadas en negocios). III. Si tienen una relación de patrón y trabajador. IV. Si una persona tiene directa o indirectamente la propiedad, el control o la posesión del 5% o más de las acciones, partes sociales, aportaciones o títulos en circulación y con derecho a voto en ambas. V. Si una de ellas controla directa o indirectamente a la otra. VI. Si ambas personas están controladas directa o indirectamente por una tercera persona. VII. Si juntas controlan directa o indirectamente a una tercera persona. VIll. Si son de la misma familia. (Ver vinculación por parentesco) Son personas que están asociadas en negocios por ser una el agente, distribuidor o concesionario exclusivo de la otra, cualquiera que sea la denominación utilizada; se considerarán vinculadas solamente si se encuentran dentro de alguno de los supuestos previstos en las demás fracciones del artículo 68 de la Ley Aduanera Se considera que existe vinculación entre personas de la misma familia, si existe parentesco civil; por consanguinidad legítima o natural sin limitación de grado en línea recta, en la colateral o transversal dentro del cuarto grado; por afinidad en línea recta o transversal hasta el segundo grado, así como entre cónyuges ALCANCE DE LAS PARTES RELACIONADAS NORMALMENTE NO CONSIDERADO Como se puede observar, una parte relacionada puede llegar a tener un alcance amplio, sobre todo cuando una de las partes es una persona física donde la disposición fiscal llega al extremo de no establecer un límite de grado de parentesco. O bien, se puede ir al otro extremo, como es el caso en el cual un trabajador trata de buscar un legítimo beneficio extra, y le dan autorización para que comercialice los desperdicios. El análisis de una parte relacionada no necesariamente se limita a que una de las partes actúe como persona física con actividad empresarial. Se debe analizar si una de las partes cae en la definición de empresa en los términos del Código Fiscal de la Federación (CFF) y si la otra parte actúa como persona física, realice o no una actividad empresarial. Asimismo, es importante no descuidar la atención de las operaciones cuando interviene un residente en el extranjero y radica en un país de baja imposición fiscal. 85 NECESIDAD DE IDENTIFICAR LAS PARTES RELACIONADAS En México, como en otros países insertados dentro de la economía global, los administradores de las entidades económicas tienen la encomienda de mantener e incrementar el valor de éstas, recurriendo a las siguientes actividades: 1. Reducir los costos y gastos Bajo ese supuesto, se busca transferir un producto intermedio o un servicio intermedio a otra entidad económica, y si es de la misma organización, mejor. En algunos casos, se transfieren productos o servicios para que se terminen y se vendan a un cliente externo de la organización. En ambos casos, el mercado permite obtener ahorros que generan mayores utilidades.
2. Incrementar los ingresos Se fijan proyectos para desarrollar nuevos productos, penetración de mercados o monopolizar un mercado. El objetivo es desplazar a la competencia con precios, calidades, garantías, etcétera. En ese caso, se busca que el mercado aporte un ingreso adicional al ya existente. Cuando esas actividades no pueden ser controladas por las fuerzas del mercado, estamos en presencia de una operación con parte relacionada. Dicho de otro modo, debemos identificar una parte relacionada si las fuerzas del mercado no determinan en condiciones de libertad las relaciones comerciales, financieras, precios de los bienes o los servicios prestados y formas de pago. En este caso, estaremos en presencia de la existencia de un vínculo de partes relacionadas, y en tal circunstancia se debe justificar que las actividades fueron pactadas bajo el criterio de entidad económica separada. CONCLUSIÓN Nuestras autoridades tributarias se vieron en la necesidad de involucrarse en este proceso, no sólo por las actividades que realizan las entidades económicas nacionales, sino también por la presencia de grupos multinacionales. Dado el problema que afrontan las autoridades tributarias se han tenido que establecer y ligar distintas disposiciones, como la Ley Aduanera. Por lo anteriormente expuesto, se sugiere abandonar el mito urbano de considerar una parte relacionada sólo cuando dos sociedades efectúan una operación comercial o de servicios y tienen dueños en común. Por consiguiente, se sugiere hacer un análisis integral considerando la regulación establecida a la luz de qué personas intervienen: si son morales, físicas o residentes en el extranjero. De esa manera se pueden evitar problemas fiscales en el futuro. 86