LOS AUXILIARES DELEGADOS EN EL CONCURSO DE ACREEDORES

Transcripción

1 LOS AUXILIARES DELEGADOS EN EL CONCURSO DE ACREEDORES Fernando Gómez Martín Auditor y Censor Jurado de Cuentas Profesor de Derecho concursal de la Universidad de Deusto Mario Pifarré Riera, catedrático, ha sido un referente para la profesión contable y su magisterio nos ha proporcionado la luminaria orientada al conocimiento de esta disciplina de las ciencias económicas y financieras. No podré olvidar aquel 20 de noviembre de 1997, día en que me recibió en la Real Academia de Ciencias Económicas y Financieras, como Presidente de dicha Institución, con la autoritas y solemnidad que le caracterizaron, así como la humanidad que contagiaba, probablemente por su cultivo del Kantismo, a cuya escuela filosófica dedicó su vocación y de la que hizo gala en sus frecuentes alocuciones públicas, propias del intelectual a quien rendimos merecido homenaje. Introducción Los auditores de cuentas han sido auxiliares profesionales exclusivos del juez de la suspensión de pagos, durante quince años (1988/2004). Sin embargo, en el nuevo concurso de acreedores 1, concurrirán con otros profesionales de las ciencias económicas y financieras (economistas y titulados mercantiles) y con abogados 2, para su nombramiento de administradores concursales. Al margen de las importantes funciones que la referida Ley encomienda a la administración concursal, los auditores y censores jurados de cuentas pueden ofrecer su asesoramiento al deudor, en estado de insolvencia actual o inminente 3, así como 1. LEY 22/2003, de 9 de julio, Concursal. BOE núm. 164, de 10 julio 2003, en vigor desde el 1 de septiembre de «Artículo 27. Condiciones subjetivas para el nombramiento de administradores concursales. 1. La administración concursal estará integrada por los siguientes miembros: 1º Un abogado con experiencia profesional de, al menos, cinco años de ejercicio efectivo. 2º Un auditor de cuentas, economista o titulado mercantil colegiados, con una experiencia profesional de, al menos, cinco años de ejercicio efectivo...» 3. «Artículo 2. Presupuesto objetivo. 1. La declaración de concurso procederá en caso de insolvencia del deudor común. 2. Se encuentra en estado de insolvencia el deudor que no puede cumplir regularmente 305

2 prestar su colaboración en sede concursal, como auxiliares delegados, si la administración concursal los necesita y el juez los nombra 4. Me propongo, a continuación, seleccionar aquellas tareas relacionadas con el concurso de acreedores, en las que puede ser útil la contratación de auditores y censores jurados de cuentas. 1. Preparación de la solicitud de concurso Del presupuesto objetivo del concurso se infiere que para conocer y justificar 5 si el deudor se encuentra en estado de insolvencia, actual o inminente, es preciso analizar los estados financieros, particularmente el balance, a fin de verificar si no puede cumplir regularmente sus obligaciones exigibles, y la cuenta de pérdidas y ganancias, para diagnosticar si se prevé que no podrá cumplir regular y puntualmente sus obligaciones, para lo que pueden servir los modelos de Goxens y Gay 6, así como el estado de flujos de tesorería 7, documentos necesarios para conocer la situación y desarrollo de financiero de la empresa. El adecuado asesoramiento de los auditores y censores jurados de cuentas permitirá al deudor insolvente, en su caso, el cumplimiento del deber de solicitar a tiempo la declaración de concurso 8, cuyo incumplimiento anuda la declaración de concurso culpable 9. sus obligaciones exigibles. 3. Si la solicitud de declaración de concurso la presenta el deudor, deberá justificar su endeudamiento y su estado de insolvencia, que podrá ser actual o inminente. Se encuentra en estado de insolvencia inminente el deudor que prevea que no podrá cumplir regular y puntualmente sus obligaciones». 4. «Artículo 32. Auxiliares delegados. 1. Cuando la complejidad del concurso así lo exija, la administración concursal podrá solicitar la autorización del juez para delegar determinadas funciones, incluidas las relativas a la continuación de la actividad del deudor, en los auxiliares que aquélla proponga, con indicación de criterios para el establecimiento de su retribución». 5. «Artículo Si la solicitud de declaración de concurso la presenta el deudor, deberá justificar su endeudamiento y su estado de insolvencia, que podrá ser actual o inminente. Se encuentra en estado de insolvencia inminente el deudor que prevea que no podrá cumplir regular y puntualmente sus obligaciones». 6. GOXENS ORENSANZ, M.ª Ángeles y GAY SALUDAS, José M.ª, Análisis de los Estados Contables (Diagnóstico económico-financiero), Madrid, Prentice Hall Iberia, GONZÁLEZ PASCUAL, Julián, Análisis de la empresa a través de su información económicofinanciera, Madrid, Ediciones Pirámide, «Artículo El deudor deberá solicitar la declaración de concurso dentro de los dos meses siguientes a la fecha en que hubiera conocido o debido conocer su estado de insolvencia.». 9. «Artículo 165. Presunciones de dolo o culpa grave. Se presume la existencia de dolo o culpa grave, salvo prueba en contrario, cuando el deudor o, en su caso, sus representantes legales, administradores o liquidadores: 1º Hubieran incumplido el deber de solicitar la declaración del concurso». 306

3 Si se adoptase la decisión de solicitar la declaración de concurso y el deudor estuviese obligado al cumplimiento de deberes contables, es decir, cuando fuese empresario (art. 25 y siguientes del C. de comercio y concordantes de las leyes de sociedades y demás entidades jurídicas 10 ), la observancia de los requisitos del artículo 6 11 hace aconsejable contratar los servicios de auditores y censores jurados de cuentas, para la preparación de los documentos contables que deben acompañarse a la mentada solicitud, con la debida postulación procesal (procurador y dirección letrada), o resultará indispensable, en el supuesto de que las cuentas anuales deban ser auditadas 12, y cuyo nombramiento de auditores de cuentas dispone el 204 del TRLSA. 2. Auxiliares delegados Iniciado el proceso concursal, los apartados 1 y 2 del artículo 32 facultan a la administración concursal, cuando la complejidad del concurso así lo exija, para solicitar la autorización del Juez y delegar determinadas funciones, incluidas las relativas a la continuación de la actividad del deudor, en los auxiliares que proponga, con la indicación de los criterios para el establecimiento de su retribución, a su 10. Las comanditarias y las regulares colectivas se rigen, en materia contable, por las mencionadas disposiciones del Código de Comercio, con la excepción indicada en el art. 41, y las demás mercantiles, es decir, las sociedades anónimas, de responsabilidad limitada y comanditarias por acciones, están sometidas a lo dispuesto en el capítulo VII del referido TRLSA, así como las Sociedades Laborales (Ley 4/1997, de 24 marzo) y las Sociedades Cooperativas (Ley 27/1999, de 16 de julio). La Ley 50/2002, de 26 de diciembre, de Fundaciones, dedica el art. 25 a la contabilidad, auditoría y plan de actuación. La LEY ORGÁNICA 1/2002, de 22 de marzo, reguladora del derecho de asociación, dedica el art. 14 a Obligaciones documentales y contables. 1. Las asociaciones han de disponer de una relación actualizada de sus asociados, llevar una contabilidad que permita obtener la imagen fiel del patrimonio, del resultado y de la situación 11. «Artículo 6. Solicitud del deudor 2. A la solicitud se acompañarán los documentos siguientes: 3. Si el deudor estuviera legalmente obligado a llevar contabilidad, acompañará además: 1º Cuentas anuales y, en su caso, informes de gestión o informes de auditoria correspondientes a los tres últimos ejercicios 4º En el caso de que el deudor forme parte de un grupo de empresas, como sociedad dominante o como sociedad dominada, acompañará también las cuentas anuales y el informe de gestión consolidados correspondientes a los tres últimos ejercicios sociales y el informe de auditoría emitido en relación con dichas cuentas, así como una memoria expresiva de las operaciones realizadas con otras sociedades del grupo durante ese mismo período». 12. Artículo 203. Auditores de cuentas. 1. Las cuentas anuales y el informe de gestión deberán ser revisados por auditores de cuentas. 2. Se exceptúa de esta obligación a las sociedades que puedan presentar balance abreviado. Artículo Podrán formular balance abreviado las sociedades que durante dos ejercicios consecutivos reúnan, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, al menos, dos de las circunstancias siguientes: a) Que el total de las partidas del activo no supere los trescientos noventa y cinco millones de pesetas, es decir, ,81 euros 12. b) Que el importe neto de su cifra anual de negocios no supere los setecientos noventa millones de pesetas, es decir, ,62 euros 12. c) Que el número medio de trabajadores empleados durante el ejercicio no sea superior a cincuenta 307

4 exclusivo cargo y en proporción a la retribución correspondiente a cada administrador concursal, salvo que el Juez en el nombramiento, expresamente, acuerde otra cosa, y cuya asunción de tales gastos puede desincentivar la propuesta de nombramiento de auxiliares delegados por la administración concursal. Se previene la posibilidad de delegar, entre otras, las funciones relativas a la continuación de la actividad del deudor, sin perjuicio de la colaboración con los administradores concursales del personal a su servicio o de los dependientes del deudor. Me imagino que se ha pensado en actividades empresariales o profesionales, también artesanales o artísticas, etc. Pero cuál será la relación contractual de estos auxiliares delegados con los administradores concursales? laboral o profesional? Me inclino por la prestación de servicios profesionales, con las obligaciones inherentes de la Seguridad Social y Hacienda Pública. Es aplicable a los auxiliares delegados, según el apartado 3, el régimen establecido en los arts. 28, 33 y 36, sobre incapacidades, incompatibilidades, prohibiciones, recusación y responsabilidad de los administradores concursales y sus representantes, aunque no me parece que pueda afectarles la prohibición del apartado 2 13 del citado artículo 28. Conviene recordar, según el art. 36.3, que los administradores concursales responderán solidariamente con los auxiliares delegados de los actos y omisiones de éstos, salvo que prueben haber empleado la diligencia debida para prevenir o evitar los daños. El apartado 4 se incorpora al Proyecto de Ley, durante la tramitación Parlamentaria, fruto de la enmienda núm. 453 del Grupo Parlamentario Catalán (Convergència i Unió), que hace compatible la ayuda de los auxiliares delegados con otros apoyos personales, y me parece acertado para superar posibles reticencias del deudor, respecto de sus propios dependientes y de los colaboradores particulares de los administradores concursales. No creo deban relacionarse estas funciones auxiliares, ejercidas por delegación de la administración concursal y sujetas, por tanto, a su fiscalización (responsabilidad in vigilando), con el asesoramiento de expertos independientes ex art , para evaluar bienes y derechos o estimar la viabilidad de acciones 13. «2. En el caso de que existan suficientes personas disponibles en el listado correspondiente, no podrán ser nombrados administradores concursales los abogados, auditores, economistas o titulados mercantiles que hubieran sido designados para dicho cargo por el mismo juzgado en tres concursos dentro de los tres años anteriores. A estos efectos, los nombramientos efectuados en concursos de sociedades pertenecientes al mismo grupo de empresas se computarán como uno solo. Tampoco podrán ser nombrados administradores concursales quienes hubieran sido separados de este cargo dentro de los dos años anteriores, ni quienes se encuentren inhabilitados, conforme al artículo 181, por sentencia firme de desaprobación de cuentas en concurso anterior». 14. «1.Si la administración concursal considera necesario el asesoramiento de expertos independientes para la estimación de los valores de bienes y derechos o de la viabilidad de las acciones a que se refiere el artículo anterior, propondrá al Juez su nombramiento y los términos del encargo». 308

5 judiciales, así como para cumplir con lo previsto en el inciso final del art. 82.4, sobre litigios que puedan afectar a la masa activa, y cuyo nombramiento también efectuará el juez, a propuesta de la administración concursal, pero cuyos honorarios serán con cargo a la masa. Intentaré, seguidamente, seleccionar aquellos trabajos que pueden ser encomendados por la administración concursal a los auditores y censores jurados de cuentas, en calidad de auxiliares delegados. 2.1 Cuentas anuales del deudor En el art , se mantiene el deber de formular las cuentas anuales, que implica el cumplimiento de lo dispuesto en los arts. 25 a 30 y 34 a 39 del Código de Comercio, sobre llevanza contable, y demás concordantes del Texto Refundido de la Ley de Sociedades Anónimas (arts. 171 a 201), así como en otras Leyes especiales (Cooperativas. Fundaciones, etc.) y en la más reciente Ley 7/2003, de 1 de abril, de la Sociedad Limitada Nueva Empresa, que instaura la simplificación de los registros contables (art. 141 Ley de Sociedades de Responsabilidad Limitada), objeto de desarrollo reglamentario por RD 296/2004, de 20 de febrero, que aprueba el régimen simplificado de contabilidad, incluyendo a otros sujetos contables que las SRL, al amparo de la autorización legal recibida 16. También subsiste el deber de auditar las cuentas anuales, aunque se exime a las primeras que se preparen después de la declaración de concurso, excepto para sociedades cotizadas y otras sometidas a supervisión pública. 15. «Artículo 46. Cuentas anuales del deudor. 1. Declarado el concurso, subsistirá la obligación de formular y la de auditar las cuentas anuales. No obstante, se exime a la sociedad concursada de realizar la auditoría de las primeras cuentas anuales que se preparen mientras esté en funciones la administración concursal, excepto que esta sociedad tenga sus valores admitidos a negociación en mercados secundarios de valores o esté sometida a supervisión pública por el Banco de España, la Dirección General de Seguros y Fondos de Pensiones o la Comisión Nacional del Mercado de Valores. 2. La formulación de las cuentas anuales durante la tramitación del concurso corresponderá al deudor bajo la supervisión de los administradores concursales, en caso de intervención, y a estos últimos en caso de suspensión». 16. LEY 62/2003, de 30 de diciembre, de medidas fiscales, administrativas y del orden social. Artículo 105. Modificación de la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada. Se añade una nueva disposición adicional, decimocuarta, a la Ley 2/1995, de 23 de marzo, de Sociedades de Responsabilidad Limitada, con la siguiente redacción: «Decimocuarta. Régimen simplificado de la contabilidad. El régimen simplificado de la contabilidad consistirá en la posibilidad de formular las cuentas anuales en modelos específicos, así como de aplicar criterios de registro contable simplificado. En particular, respecto a las operaciones de arrendamiento financiero y del gasto por impuesto sobre sociedades, siempre que en la memoria de las cuentas anuales se incluya información suficiente. En los términos que reglamentariamente se apruebe, en cualquier caso, al amparo de la reducida dimensión económica de sus destinatarios, podrá ser aplicado por todas las entidades, cualquiera que sea su forma jurídica, que debiendo llevar contabilidad ajustada al Código de Comercio, o a las normas por las que se rigen, durante dos ejercicios consecutivos reúnan, a la fecha de cierre de cada uno de ellos, al menos dos de las circunstancias que se establezcan en relación con el total de las partidas del activo, el importe neto de la cifra anual de negocios y el número medio de trabajadores empleados.». 309

6 Pues bien, se observa que los administradores concursales, en supuesto de intervención, actuarán como lo vienen haciendo los interventores de la suspensión de pagos 17 y, caso de sustitución del deudor, cuando fuese empresario mercantil, se ocuparán de la llevanza contable y de la formulación de las cuentas anuales, como debieran hacerlo ahora los administradores de la quiebra (depositario y síndicos). Insisto en la excepción al principio general de auditar las cuentas anuales, que exime a las sociedades declaradas en concurso de la obligada auditoría de las primeras cuentas anuales que se preparen mientras esté en funciones la administración concursal, aunque los administradores concursales debieran mantener vigente el contrato de auditoría sobre las cuentas anuales pendientes de aprobación, en su caso, y sería aconsejable que solicitasen informe a los auditores nombrados, sobre los estados financieros intermedios, referidos a la fecha del auto de declaración de concurso, cuando concurra la circunstancia temporal de no coincidir con la de cierre del ejercicio económico, que será lo habitual. 2.2 Acciones de responsabilidad El art. 48 dispone: «2. Sin perjuicio del ejercicio de las acciones de responsabilidad que, conforme a lo establecido en otras leyes, asistan a la persona jurídica deudora contra sus administradores, auditores [se abre un nuevo frente] o liquidadores, estarán también legitimados para ejercitar esas acciones los administradores concursales sin necesidad de previo acuerdo de la junta o asamblea de socios. Corresponderá al Juez del concurso la competencia para conocer de las acciones a que se refiere el párrafo anterior. La formación de la Sección de calificación [art ] no afectará a las acciones de responsabilidad que se hubieran ejercitado». Se refiere a las acciones de responsabilidad previstas en los arts , y del TRLSA, así como en el art. 69 y concordantes de la LSRL. «3. Desde la declaración de concurso de persona jurídica, el Juez del concurso, de oficio o a solicitud razonada de la administración concursal, podrá ordenar el embargo de bienes y derechos de sus administradores o liquidadores de derecho o de hecho, y de quienes hubieran tenido esta condición dentro de los dos años anteriores a la fecha de aquella declaración, cuando de lo actuado resulte fundada la posibilidad de que el concurso se califique como culpable y de que la masa activa sea insuficiente para satisfacer todas las deudas. El embargo se 17. Artículos 5 y 6 de la Ley de 26 de julio de «Artículo 133. Responsabilidad. 1. Los administradores responderán frente a la sociedad, frente a los accionistas y frente a los acreedores sociales del daño que causen por actos u omisiones contrarios a la ley o a los estatutos o por los realizados incumpliendo los deberes inherentes al desempeño del cargo...». 19. «Artículo 211. Acción de responsabilidad. La legitimación para exigir responsabilidades frente a la sociedad a los auditores de cuentas se regirá por lo dispuesto para los administradores de la sociedad». 20. «Artículo 279. Responsabilidad de los liquidadores. 1. Los liquidadores son responsables ante los accionistas y los acreedores de cualquier perjuicio que les hubiesen causado con fraude o negligencia grave en el desempeño de su cargo. 2. Esta responsabilidad se exigirá en procedimiento ordinario». 310

7 acordará por la cuantía que el Juez estime bastante y podrá ser sustituida, a solicitud del interesado, por aval de entidad de crédito». Dos requisitos se establecen para que el Juez pueda ordenar estos embargos, a saber: fundada posibilidad de que el concurso se califique de culpable y de que la masa activa sea insuficiente para satisfacer todas las deudas. El conocimiento de ambos hechos, por parte del Juez, sólo será fundado una vez disponga del informe de los administradores concursales ex art. 75. «4. Corresponderá exclusivamente a la administración concursal la reclamación, en el momento y cuantía que estime conveniente, del desembolso de las aportaciones sociales que hubiesen sido diferidas, cualquiera que fuera el plazo fijado en la escritura o en los estatutos, y de las prestaciones accesorias pendientes de cumplimiento». No parece vano que la administración concursal proponga al juez el nombramiento de auditores y censores jurados de cuentas para que le auxilie en las delicadas y transcendentales iniciativas reguladas en el anterior precepto. 2.3 Informes de la administración concursal La administración concursal emitirá los informes previstos en la Ley, durante la tramitación del concurso. Algunos son imprescindibles en todo concurso, pero otros sólo pueden ser exigibles en determinados supuestos procesales. Para estas funciones informativas, que siguen, puede contratarse a los auditores y censores jurados de cuentas como auxiliares delegados Informe ordinario El artículo 74 dispone: «1. El plazo para la presentación del informe de los administradores concursales será de dos meses, contados a partir de la fecha en que se produzca la aceptación de dos de ellos. 2. Este plazo podrá ser prorrogado por el juez, por tiempo no superior a un mes, a solicitud de la administración concursal, presentada antes de su expiración y fundada en circunstancias extraordinarias». El profesor González Pascual 21 califica este informe de ordinario y considera que su emisión constituye la pieza clave y más importante de la actuación de este órgano en el concurso, importancia que radica en la transcendencia de su contenido, de marcado carácter patrimonial y financiero (determinación de la masa activa y pasiva del concurso). 21. GONZÁLEZ PASCUAL, Julián, «La información contable y los informes de la administración judicial en el Anteproyecto de Ley Concursal», Revista Técnica del Instituto de Auditores-Censores Jurados de Cuentas de España, 3ª Época, núm , págs

8 Memoria El art º señala: «Análisis de los datos y circunstancias del deudor expresados en la memoria 22 a que se refiere el número 2.º, del apartado 2 del artículo 6». La administración concursal, además de ratificar, completar o rectificar la memoria expresiva de la historia económica y jurídica del deudor, debe hacerlo, igualmente, respecto de la actividad o actividades a que se haya dedicado, durante los tres últimos años, y de los establecimientos, oficinas y explotaciones de que sea titular, así como tiene que manifestar su opinión sobre las causas de la insolvencia, para finalizar, esta primera parte de su informe, analizando las valoraciones y propuestas presentadas respecto de su viabilidad patrimonial. El estudio pormenorizado de algunas de las cuestiones expuestas, sometidas a la opinión de la administración concursal, requiere una preparación específica, que va mas allá, a mi entender, de la que es exigible a las profesiones llamadas a nombramiento para dicho cargo, por lo que se verán en la necesidad de acudir a auxiliares delegados, cuando se trate de una mediana o gran empresa, particularmente para dictaminar sobre las causas de la crisis económica y las propuestas sobre su viabilidad patrimonial. En particular, la administración concursal puede atender las siguientes consideraciones: a) Sobre la memoria expresiva de la historia económica y jurídica del deudor, se guarda silencio respecto de los datos históricos a relatar y puede ser una larga historia, tanto si el deudor es persona física como jurídica y no digamos nada si del concurso de la herencia se tratase, pues habrá que contemplar y narrar la historia del causante, así como de la herencia, que pueden tener su particular historia económica y jurídica. b) Respecto de la actividad o actividades a que se haya dedicado durante los tres últimos años, puede no resultar tarea fácil su investigación, en los distintos presupuestos subjetivos, particularmente cuando el deudor sea empresario, pues exigirá acudir a la contabilidad, entre otras fuentes, para conocer las actividades realizadas. c) De los establecimientos, oficinas y explotaciones de que sea titular, parece que se acota para los supuestos de deudor que ejerce o ha ejercido actividades profesionales o empresariales. 22. «Memoria expresiva de la historia económica y jurídica del deudor, de la actividad o actividades a que se haya dedicado durante los tres últimos años y de los establecimientos, oficinas y explotaciones de que sea titular, así como de las causas del estado en que se encuentre y de las valoraciones y propuestas sobre la viabilidad patrimonial». 312

9 d) Sobre las causas de la insolvencia (estado en que se encuentre), nunca ha sido fácil decir sí o no (como Cristo nos enseña) a las causas alegadas por el deudor y seguirá siendo una tarea comprometida, en determinados casos, debiendo recordar que es causa de calificación de concurso culpable «la inexactitud grave en... los documentos acompañados a la solicitud...» (art º). Si el deudor fuere empresario, debe informarse con el conocimiento de los antecedentes que proporciona la auditoría realizada, si se contrata, a veces remontándose varios ejercicios, y no suele ser suficiente el examen de las causas alegadas en la memoria, pues debe investigarse si hubieren sido o habido otras. e) Para informar sobre las valoraciones y propuestas presentadas respecto de la viabilidad patrimonial de la empresa deudora palabras mayores!, se requerirá el nombramiento de auxiliares delegados (art. 32), pues los administradores concursales, tal como está configuradas sus respectivas profesiones, no tienen por qué saber lo suficiente, me parece, para opinar en estas materias, particularmente si el procedimiento es abreviado y ha sido nombrado un solo administrador concursal abogado Contabilidad El primer inciso del apartado 1.2º del art. 75 establece: «Estado de la contabilidad del deudor y, en su caso, juicio sobre las cuentas, estados financieros, informes y memoria a que se refiere el apartado 3 del artículo 6». El informe sobre este apartado puede concretarse en una exposición sobre los registros contables, el plan de cuentas utilizado, las cuentas anuales y los estados financieros presentados, así como de la memoria de los cambios significativos operados en el patrimonio, etc., después de efectuar el análisis sobre el grado de observancia de los requisitos que deben cumplir el sistema contable, y de los principios de contabilidad generalmente aceptados, según previene el C. de C. (art. 38), el TRLSA (arts. 171 a 222), en su caso, y el Plan General de Contabilidad, aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre, considerando lo dispuesto en el art. 5 del citado RD 296/2004. Sobre este particular, conviene aplicar los siguientes procedimientos, antes de emitir el juicio profesional, a saber: a) Anomalías en los libros y documentos contables, observadas del conjunto contable, con referencia a los seis años que debe conservarse la contabilidad (arts. 25 al 30, 35 y 37 del C. de C.). Si a la empresa deudora le resulta aplicable el art. 41 del C. de C. (sociedades anónimas, de responsabilidad limitada y en comandita por acciones, así como las regulares colectivas y comanditarias simples, que incurran en el supuesto previsto en el apartado 2 del citado art. 41), deberá analizarse el grado de cumplimiento de lo dispuesto en el capítulo VII del TRLSA (arts. 171 a 222) y, particularmente, el art. 218 sobre depósito de las cuentas anuales en el Registro Mercantil. Cuando se trate de sujetos contables incluidos en el art. 2 o en la disposición adicional primera del mencionado RD 296/2004, deberán considerarse las disposiciones de los arts. 3 a 6 de dicho RD. 313

10 b) Cumplimiento de los requisitos de la información contable, según la Asociación Española de Contabilidad y Administración de Empresas (AECA), en su documento 1 sobre Principios y Normas de Contabilidad en España (edición revisada en 1991), a saber: identificabilidad; oportunidad; claridad; relevancia; razonabilidad; economicidad; imparcialidad; objetividad; y, verificabilidad. c) Grado de observancia de los principios de contabilidad generalmente aceptados y criterios de valoración (art. 38 del C. de C. y Primera y Quita Parte del PGC, así como el art. 5 del citado RD 296/2004), para la valoración de los elementos integrantes de las distintas partidas que figuren en los estados financieros, bajo la presunción de empresa en funcionamiento, respeto de las siguientes reglas: precio de adquisición; devengo; no compensación; uniformidad; prudencia valorativa; registro; correlación de ingresos y gastos; e importancia relativa. d) Práctica de amortizaciones y correcciones valorativas, en su caso, así como tratamiento del fondo de comercio, si figurase activado, para respetar lo establecido en el art. 39 del C. de C. y disposiciones concordantes del PGC. e) Procede, igualmente, atender a las previsiones del art. 163 y siguientes, del Título VI de la Ley concursal, por si se hubiere de formarse la pieza de calificación del concurso y de la revisión contable pudieran deducirse algunos de los supuestos contemplados en los arts. 164 y 165, a los que me referiré en el epígrafe f) Si la forma jurídica de la empresa obliga a la llevanza del libro de actas, según el art. 26 del C. de C., pese a tratarse de un libro corporativo, debe ser objeto de examen, para comprobar si se cumplen los requisitos de los arts. 97 a 100 del Reglamento del Registro Mercantil, en cuanto a documentación de los acuerdos sociales, y 106 del citado Reglamento. Cuando se trate de sociedades anónimas, es de observar el art. 142 del TRLSA, respecto del libro de actas sobre acuerdos del consejo de administración. Para las sociedades anónimas, según los arts. 53, 54 y 55 del TRLSA, las acciones representadas por medio de títulos, sean nominativas o al portador, estarán numeradas correlativamente y se extenderán en libros talonarios. Los resguardos provisionales de las acciones revestirán necesariamente forma nominativa. Las acciones nominativas figurarán en el libro registro de acciones nominativas que llevará la sociedad, en el que se inscribirán las sucesivas transferencias. Las sociedades de responsabilidad limitada llevarán un libro registro de socios, en el que se harán constar la titularidad originaria y las sucesivas transmisiones de las participaciones sociales, voluntarias o forzosas, así como la constitución de derechos reales y otros gravámenes sobre las mismas. En cada anotación se indicará la identidad y domicilio del titular de la participación o del derecho o gravamen constituido sobre aquélla (art. 27 LSRL, de ). Estos libros deberán ser legalizados en el Registro Mercantil, según ordenan los arts. 27 del C. de C. y 293 del RRM. En relación con el juicio que se pide a los administradores concursales sobre las cuentas, estados financieros, informes y memoria, a que se refiere el apartado 3 del artículo 6, conviene mencionar la Resolución de 19 de enero de 1991, del 314

11 Presidente del Instituto de Contabilidad y Auditoría de Cuentas, por la que se publican las Normas Técnicas de Auditoría y las modificaciones introducidas por la Resolución de 1 de diciembre de 1994, del ICAC, en los apartados , b) y (BOICAC-19), en particular de la sección 2.5. «Criterios y normas de obtención de evidencia por el auditor sobre la información contenida en las cuentas anuales objeto de auditoría», en concreto, el apartado 2.5.1: «Debe obtenerse evidencia suficiente y adecuada, mediante la realización y evaluación de las pruebas de auditoría que se consideren necesarias, al objeto de obtener una base de juicio razonable sobre los datos contenidos en las cuentas anuales que se examinan y poder expresar una opinión respecto de las mismas», que ha sido objeto de desarrollo en la Resolución de 19 de septiembre de 2003, del ICAC, que publica la Norma Técnica de Auditoría sobre «Evidencia de auditoría. Consideraciones adicionales en determinadas áreas», a la posteriormente me referiré. No obstante, por si fuese de utilidad, conviene recordar la consulta publicada en el núm. 15 del BOICAC (diciembre 1993): «... los interventores [de la suspensión de pagos] podrán basar parte de sus conclusiones en el trabajo efectuado por los auditores de las cuentas anuales, siguiendo al efecto los procedimientos previstos en la Norma Técnica de Auditoría sobre relación entre auditores». Si el deudor formase parte de un grupo de empresas, el informe anterior deberá ampliarse con la opinión sobre las cuentas anuales, el informe de gestión consolidados y el informe de auditoría, correspondientes a los tres últimos ejercicios económicos, así como sobre la memoria de las operaciones realizadas con otras sociedades del grupo, durante ese mismo período. El segundo inciso del apartado 1.2º del art. 75 dispone: «Si el deudor no hubiese presentado las cuentas anuales correspondientes al ejercicio anterior a la declaración de concurso, serán formuladas por la administración concursal, con los datos que pueda obtener de los libros y documentos del deudor, de la información que éste le facilite y de cuanta otra obtenga en un plazo no superior a quince días». Creo debe interpretarse que este plazo de quince días será complementario del que disponen los administradores concursales para rendir su informe, es decir, de los dos meses concedidos en el art. 74, aunque también escaso para formular las cuentas anuales, que requiere actualizar los registros contables a la fecha de cierre del ejercicio inmediato anterior, llevar a cabo el corte de operaciones, efectuar inventarios y practicar la regularización contable. Reitero la conveniencia de acudir a los auditores y censores jurados de cuentas, para el nombramiento de auxiliares delegados (art. 32), que será necesario cuando, en procedimiento abreviado, haya sido designado un abogado como administrador concursal único Masa activa El art ordena: «Al informe se unirán los documentos siguientes: 1º. Inventario de la masa activa». El art dispone: «Constituyen la masa activa del 315

12 concurso los bienes y derechos integrados en el patrimonio del deudor a la fecha de la declaración de concurso y los que se reintegren al mismo o adquiera hasta la conclusión del procedimiento». El art. 82 regula la formación de la masa pasiva: «Al inventario se añadirá una relación de todos los litigios cuyo resultado pueda afectar a su contenido y otra comprensiva de cuantas acciones debieran promoverse, a juicio de la administración concursal, para la reintegración de la masa activa. En ambas relaciones se informará sobre viabilidad, riesgos, costes y posibilidades de financiación de las correspondientes actuaciones judiciales». Recuerdo la citada Resolución de 19 de septiembre de 2003, del ICAC, que publica la NTA sobre Evidencia de auditoría. Consideraciones adicionales en determinadas áreas, y en la que se ha considerado conveniente complementar dichas normas y los criterios sobre obtención de evidencia, entre otros, para los siguientes aspectos concretos: A) Existencias y B) Inmovilizaciones financieras. Puede servir de referencia y ayuda, para conocer la composición de la masa activa de las empresas, el balance, regulado en la Cuarta Parte del PGC, aprobado por Real Decreto 1643/1990, de 20 de diciembre. Para las sociedades anónimas, dicho balance responderá al esquema del art. 175 del Texto Refundido, aprobado por Real Decreto Legislativo 1564/1989, de 22 de diciembre, cuyo desglose se presenta en los arts. 176 a 188, siendo de aplicación a las sociedades de responsabilidad limitada, por remisión del art. 84 de la LSRL, de 23 de marzo de 1995, y a las sociedades comanditarias por acciones, por remisión del art. 152 del C. de C., así como a las sociedades colectivas y a las comanditarias simples, cuando todos los socios sean sociedades españolas o extranjeras, según establece el art del C. de C., y también a las sociedades laborales, por la Disposición final primera de la Ley 4/1997, de 24 de marzo. A la vista del modelo de balance, incluido en dicho PGC, es más fácil la selección de partidas susceptibles de integrar la masa activa. La naturaleza de los bienes incluidos en la masa activa resulta implícita en los modelos contables del PGC y del TRLSA (arts. 175 a 178), que permiten detallar lo establecido en el C. de C. (art ), compatible con la clasificación dada por el Código civil (arts. 333 a 337). 23. «1. El balance comprenderá, con la debida separación, los bienes y derechos que constituyen el activo de la empresa y las obligaciones que forman el pasivo de la misma, especificando los fondos propios. El balance de apertura de un ejercicio debe corresponder con el balance de cierre del ejercicio anterior. 2. La cuenta de pérdidas y ganancias comprenderá, también con la debida separación, los ingresos y los gastos del ejercicio y, por diferencias, el resultado del mismo. Distinguirá los resultados ordinarios propios de la explotación, de los que no lo sean o de los que se originen en circunstancias de carácter extraordinario. 3. La memoria completará, ampliará y comentará la información contenida en el balance y en la cuenta de pérdidas y ganancias. Cuando lo imponga una disposición legal, la memoria incluirá el cuadro de financiación, en el que se inscribirá los recursos obtenidos en el ejercicio y sus diferentes orígenes, así como la aplicación o el empleo de los mismos en inmovilizado o en circulante». 316

13 Con referencia a los deudores declarados en concurso (personas naturales), quedan excluidas de la masa activa todas aquellas cosas corporales que no puedan ser objeto de embargo, a tenor de lo establecido en los arts. 605 y 606 de la Ley de Enjuiciamiento Civil, así como todos los derechos del deudor inseparables de su personalidad y los derechos patrimoniales que no sean aptos para ser convertidos en dinero, ya que los acreedores sólo pueden participar en la división del haber común por contribución o dividendo. Entran en esta categoría ciertos derechos, como el lecho y la habitación, los usufructos legales, el salario mínimo interprofesional, etc., propios del deudor persona física o socio colectivo. Al respecto, el AAP de Sevilla, de Sobre el ejercicio del comercio por persona casada y posible afección de bienes interesan los arts. 6 a del Código de Comercio y sobre bienes privativos y comunes de los cónyuges se estará a lo dispuesto en los arts a 1361 del Código Civil. Sobre bienes futuros (los que se reintegren al mismo o adquiera hasta la conclusión del procedimiento), me referiré a aquellos bienes que adquiera el deudor (empresario mercantil individual o socio de sociedades regulares colectivas o socio colectivo de comanditarias), con posterioridad a su declaración de concurso, con causa en su trabajo por cuenta propia o ajena, o reciba por donación, herencia, legado y cualquier otro título. Tales bienes, a medida que lleguen al deudor, integrarán la masa activa, para responder de las obligaciones contraídas con sus acreedores (art del Código Civil), al igual que cualquier clase de ingreso, por subvenciones, indemnizaciones, etc., en cualquier tipo de empresario mercantil. Si fuese por herencia del deudor, entrarán en juego los arts. 988 a 1003 del Código Civil, debiendo aceptarse la herencia a beneficio de inventario. Cuando el concursado heredero repudiase la herencia, podrán los administradores concursales aceptarla en nombre de aquél, según 24. «Artículo 6. En caso de ejercicio del comercio por persona casada, quedarán obligados a las resultas del mismo los bienes propios del cónyuge que lo ejerza y los adquiridos por esas resultas, pudiendo enajenar e hipotecar los unos y los otros. Para que los demás bienes comunes queden obligados será necesario el consentimiento de ambos cónyuges». «Artículo 7. Se presumirá otorgado el consentimiento a que se refiere el artículo anterior cuando se ejerza el comercio con conocimiento y sin oposición expresa del cónyuge que deba prestarlo». «Artículo 8. También se presumirá prestado el consentimiento a que se refiere el artículo 6 cuando al contraer matrimonio se hallare uno de los cónyuges ejerciendo el comercio y lo continuare sin oposición del otro». «Artículo 9. El consentimiento para obligar los bienes propios del cónyuge del comerciante habrá de ser expreso en cada caso». «Artículo 10. El cónyuge del comerciante podrá revocar libremente el consentimiento expreso o presunto a que se refieren los artículos anteriores». «Artículo 11. Los actos de consentimiento, oposición y revocación a que se refieren los artículos 7, 9 y 10 habrán de constar, a los efectos de tercero, en escritura pública inscrita en el Registro Mercantil. Los de revocación no podrán, en ningún caso, perjudicar derechos adquiridos con anterioridad». 25. «Del cumplimiento de las obligaciones responde el deudor con todos sus bienes, presentes y futuros». 317

14 previene los arts y 1005 del CC (STS de ). Además, se incorporarán a la masa activa aquellos que procedan de las acciones de reintegración, mediante rescisión de actos perjudiciales para la masa activa, realizados por el deudor dentro de los dos años anteriores a la declaración de concurso. Se presume perjuicio: a) donaciones; b) transmisiones a favor de personas especialmente relacionadas con el deudor (art. 93); c) constitución de garantías reales a favor de obligaciones preexistentes; y, d) favorecimiento de acreedores (art. 71 a 73). Sobre litigios, que se mencionan en el primer inciso del art. 82.5, conviene volver sobre la Resolución de 19 de septiembre de 2003, del ICAC, por la que se publica la NTA sobre Evidencia de auditoría. Consideraciones adicionales en determinadas áreas, y prestar atención a los criterios que establece en la obtención de evidencia adecuada de auditoría para la indagación sobre litigios y reclamaciones. Se mencionan las ya citadas acciones de reintegración, al final del citado primer inciso del apartado 4 del art. 82, objeto de este comentario, al igual que en el mentado art. 76.1, referido a la masa activa, incluye los bienes que se reintegren al concurso. Dicha reintegración de bienes y derechos a la masa activa del concurso, que formarán parte del inventario, en su caso, se intentará por los administradores concursales mediante el ejercicio de las acciones de rescisión de actos perjudiciales para la masa activa, realizados por el deudor dentro de los dos años anteriores a la declaración de concurso. Se presume perjuicio: 1) iuris et de iure: a) donaciones; b) favorecimiento de acreedores. 2) iuris tantum: a) transmisiones a favor de personas especialmente relacionadas con el deudor, según el art. 93; b) constitución de garantías reales a favor de obligaciones preexistentes (arts. 71). En resumen, el inventario de persona natural no casada y de persona jurídica consistirá en una relación con siete columnas: 1) Descripción de bienes y derechos; 2) Naturaleza; 3) Características; 4) Lugar en que se encuentran; 5) Datos de identificación registral; 6) Gravámenes, trabas y cargas; y, 7) Valoración. Cuando el deudor fuese persona casada, dicho inventario incluirá, además, la relación de los bienes y derechos gananciales o comunes, con los mismos datos que los anteriores. A dicho inventario se añadirán dos relaciones, a saber: a) Una, con los litigios cuyo resultado pueda afectar a los bienes y derechos incluidos en el mismo; b) Y otra, con las acciones que debieran promoverse para la reintegración de la masa activa (art. 71). En estas dos relaciones se informará sobre viabilidad, riesgos, costes y posibilidades de financiación de las correspondientes actuaciones judiciales. Además, cuando la administración concursal haya acudido a expertos independientes para la valoración de los bienes y derechos inventariados, unirán al inventario los informes emitidos por tales expertos y el detalle de los honorarios devengados con cargo a la masa, según dispone el art La prolija exposición sobre la determinación de la masa activa del concurso justificará, en muchos casos, que la administración concursal proponga el nombramiento de auditores y censores jurados de cuentas como auxiliares delegados. 318

15 Masa pasiva A la administración concursal corresponde incluir o excluir los créditos en la lista de acreedores, es decir, debe adoptar dicha decisión respecto de cada uno de los créditos comunicados por los acreedores y de los que resultasen de los libros y documentos del deudor o constaren en el concurso (art. 86.1). El art obliga a la administración concursal a incluir en la lista de acreedores: a) aquellos créditos que hayan sido reconocidos por laudo o por sentencia, aunque no fueran firmes; b) los que consten en documento con fuerza ejecutiva; c) los reconocidos por certificación administrativa; d) los asegurados con garantía real inscrita en registro público; y, e) los créditos de los trabajadores, cuya existencia y cuantía resulten de los libros y documentos del deudor o por cualquier otra razón consten en el concurso. Faculta a la administración concursal para impugnar en juicio ordinario y dentro del plazo para emitir su informe, los convenios o procedimientos arbitrales en caso de fraude, conforme a lo previsto en el 53 26, y la existencia y validez de los créditos consignados en título ejecutivo o asegurados con garantía real, así como, a través de los cauces admitidos al efecto por su legislación específica 27, los actos administrativos. El apartado 3 de dicho art. 86 se refiere a concursado persona casada, en régimen de gananciales o cualquier otro de comunidad de bienes, y ordena a la administración concursal que haga constar en la lista de acreedores (art. 94), respecto de cada uno de los créditos incluidos, si sólo pueden hacerse efectivos sobre su patrimonio privativo [arts y 1373 del C. Civil] o también sobre el patrimonio común [arts y 1363, 1365 y 1366, y 1367 a 1369]. El reconocimiento de créditos corresponde, en principio, a la administración concursal y se concreta en la lista de acreedores, que debe acompañar a su informe ex art º, aunque las cuestiones que se susciten sobre tales créditos se tramitarán como incidente concursal, según el párrafo segundo del mencionado art. 86.1, que se repite en el primer inciso del art. 96.4, incidente regulado en los arts. 192 a 196, consecuencia de las posibles impugnaciones sobre la masa pasiva, en particular, a que se refiere el art «1. Las sentencias y los laudos firmes dictados antes o después de la declaración de concurso vinculan al juez de éste, el cual dará a las resoluciones pronunciadas el tratamiento concursal que corresponda. 2. Lo dispuesto en este artículo se entiende sin perjuicio de la acción que asiste a la administración concursal para impugnar los convenios y procedimientos arbitrales en caso de fraude». 27. Ley 30/92, de 26 de noviembre, de Régimen Jurídico de las Administraciones Públicas y del Procedimiento Administrativo Común. Ley 58/2003, de 17 de diciembre, General Tributaria. Ley 1/1998, de 26 de febrero, de Derechos y Garantías del Contribuyente. 28. «La impugnación de la lista de acreedores podrá referirse a la inclusión o a la exclusión de créditos, así como a la cuantía o a la clasificación de los reconocidos». 319

16 Lo expuesto, sobre reconocimiento de créditos por los administradores concursales, cuando el deudor sea empresario mercantil, mas bien en todo caso, requiere servirse de los procedimientos de revisión y verificación contable, que utiliza métodos de los prácticos, además de las NTA del ICAC, para obtener evidencia pertinente, suficiente y adecuada, mediante la realización de las pruebas que se consideren necesarias, al objeto de obtener una base de juicio razonable sobre las deudas del concursado, entre las que se encuentra la circularización a los acreedores conocidos, también indispensable para la posterior clasificación de créditos, y que ha sido objeto de atención en la Resolución de 24 de junio de 2003, del ICAC, que publica la NTA sobre «Confirmaciones de terceros». De igual modo, los administradores concursales deberán aplicar procedimientos para averiguar la existencia de litigios y reclamaciones contra el concursado con efectos patrimoniales, a los que se refiere la NTA sobre «Evidencia de auditoría. Consideraciones adicionales en determinadas áreas», aprobada por resolución del ICAC, de 19 de septiembre de 2003, en particular para la indagación sobre litigios y reclamaciones. El artículo 87 contempla determinados supuestos especiales de reconocimiento de créditos, particularmente aquellos sometidos a condición, resolutoria o suspensiva, los litigiosos y los afianzados. El apartado 1 del art. 87 dispone que los créditos sometidos a condición resolutoria se reconocerán como condicionales y disfrutarán de los derechos concursales que correspondan a su cuantía y calificación, en tanto no se cumpla la condición [art del Código Civil]. Cumplida ésta, podrán anularse, a petición de parte, las actuaciones y decisiones en las que el acto, la adhesión o el voto del acreedor condicional hubiese sido decisivo. Todas las demás actuaciones se mantendrán, sin perjuicio del deber de devolución a la masa, en su caso, de las cantidades cobradas por el acreedor condicional, y de la responsabilidad en que dicho acreedor hubiere podido incurrir frente a la masa o frente a los acreedores. Los créditos sometidos a condición suspensiva 30 y los litigiosos 31 serán reconocidos en el concurso como créditos contingentes sin cuantía propia y con la 29. «También será exigible toda obligación que contenga condición resolutoria, sin perjuicio de los efectos de la resolución». 30. «La condición es suspensiva cuando de su cumplimiento depende la existencia de la obligación. La obligación bajo condición suspensiva es la que debe existir o no existir, según que un acontecimiento futuro e incierto suceda o no suceda». 31. STS (Sala de lo Civil) Fundamentos de Derecho. Sexto.- En efecto, la estructura del «crédito litigioso», presupone la existencia de una relación jurídica de naturaleza obligacional y la pendencia del cumplimiento exacto de la prestación, finalidad de aquélla, sea porque el pago, aún no se puede exigir, sea porque el pago no se ha efectuado voluntariamente, y un debate judicial iniciado y no resuelto acerca de la existencia, naturaleza, extensión, cuantía, modalidades, condiciones, o vicisitudes de la expresada relación, pero ha de hacerse constar que nunca cabe referir el concepto a una relación jurídica ya agotada o consumida 320

17 calificación que corresponda, admitiéndose a sus titulares como acreedores legitimados en el juicio sin más limitaciones que la suspensión de los derechos de adhesión, de voto y de cobro. En todo caso, la confirmación del crédito contingente o su reconocimiento en sentencia firme o susceptible de ejecución provisional, otorgará a su titular la totalidad de los derechos concursales que correspondan a su cuantía y calificación (art. 87.3). Llama la atención que a los créditos de derecho público de la Administración, recurridos en vía administrativa o jurisdiccional, claramente litigiosos, se les trate como créditos sometidos a condición resolutoria, objeto de reconocimiento provisional, y no como a los sometidos a condición suspensiva [art del Código Civil] y a los litigiosos [arts y 1536 del C. civil], es decir, contingentes sin cuantía, ambos con la calificación jurídica que les corresponda, quizá debido a la presunción de legalidad de los actos administrativos (art. 87.2). Sin embargo, considero que cuando la deuda tributaria se encuentre recurrida y concedida la suspensión de su ingreso, en vía administrativa o jurisdiccional, procederá considerar este crédito tributario como sujeto a condición suspensiva, es decir, sin cuantía y con la limitación establecida respecto a la suspensión de los derechos de adhesión y de voto [en el convenio], así como de cobro [en convenio o liquidación]. Si el juez del concurso estimase probable el cumplimiento de la condición resolutoria, es decir, que el derecho de crédito pueda extinguirse, o la confirmación del crédito contingente, a petición de parte, podrá el juez acordar las siguientes medidas cautelares: a) la constitución de provisiones con cargo a la masa, que no sé muy bien lo que quiere decir, aunque interpreto que la administración concursal deberá provisionar, o sea, anotar como contingencia entre las obligaciones presuntas el importe de dichas obligaciones litigiosas o sujetas a condición suspensiva; b) prestación de fianza; c) cualesquiera otras (art. 87.4). Los créditos que no puedan ser hechos efectivos contra el concursado, sin la previa excusión del patrimonio del deudor principal, se reconocerán como créditos contingentes, mientras el acreedor no justifique cumplidamente a la administración concursal haber agotado la excusión [arts a 1837 del Código Civil], confirmándose, en tal caso, el reconocimiento del crédito en el concurso por el saldo subsistente. Se ofrece solución jurídica, me parece, cuando el acreedor, garantizado por el concursado, pretenda insinuar su crédito en el concurso, pues será reconocido como crédito contingente, con la limitación establecida respecto a la suspensión de los derechos de adhesión y de voto [en el convenio], así como de cobro [en convenio o liquidación], salvo que pruebe la ejecución sobre los bienes del deudor principal, 32. «En las obligaciones condicionales la adquisición de los derechos, así como la resolución o pérdida de los ya adquiridos, dependerán del acontecimiento que constituya la condición». 33. «El fiador no puede ser compelido a pagar al acreedor sin hacerse antes excusión de todos los bienes del deudor». 321

18 en cuyo caso será reconocido como crédito concursal por el todo o la parte que no hubiera sido satisfecho (art. 87.5). Los créditos en los que el acreedor disfrute de fianza de tercero se reconocerán por su importe, sin limitación alguna y sin perjuicio de la sustitución del titular del crédito en caso de pago por el fiador, como consecuencia natural de la facultad del acreedor afianzado de reclamar o no al fiador. En la calificación de estos créditos se optará, en todo caso, por la que resulte menos gravosa para el concurso entre las que correspondan al acreedor y al fiador (art. 87.6). Se refiere a la clasificación que les corresponda ex arts. 89 a 92. A solicitud del acreedor que hubiese cobrado parte de su crédito de un avalista, fiador o deudor solidario del concursado, podrán incluirse a su favor en la lista de acreedores tanto el resto de su crédito no satisfecho como la totalidad del que, por reembolso o por cuota de solidaridad, corresponda a quien hubiere hecho el pago parcial, aunque éste no hubiere comunicado su crédito o hubiere hecho remisión de la deuda (art. 87.7). Se trata de que se reconozca en el concurso íntegramente el crédito del que responda un tercero. El artículo 94, sobre estructura y contenido, dispone: «1. Al informe de la administración concursal se acompañará la lista de acreedores, referida a la fecha de solicitud de concurso, que comprenderá una relación de los incluidos y otra de los excluidos, ambas ordenadas alfabéticamente». Conviene recordar el referido art. 86.1, sobre facultades de la administración concursal relativas a la adopción de decisiones, sobre reconocimiento o no de créditos, que en el apartado 1 de este art. 94 se plasma en la lista de acreedores, compuesta de dos relaciones: una de los créditos incluidos (reconocidos) y otra de los excluidos (no reconocidos), referida a la fecha de la solicitud del concurso. Este requisito de la lista de acreedores «referida a la fecha de la solicitud del concurso» será causa de confusión y desconcierto, pues lo razonable es que incluya los derechos de crédito, que integran la masa pasiva, a la fecha de la declaración del concurso, para respetar lo dispuesto en el art. 49, que ordena la integración de todos los acreedores en la masa pasiva, una vez declarado el concurso, así como respecto de la valoración de créditos en moneda extranjera (art ), a la valoración de prestaciones no dinerarias (art ), y a las prestaciones dinerarias futuras (art ), que se refieren a la fecha de la declaración del concurso, como se dispone para la masa activa en el 34. «Los créditos que tuvieran por objeto prestaciones no dinerarias o prestaciones dinerarias determinadas por referencia a un bien distinto del dinero se computarán por el valor de las prestaciones o del bien en la fecha de la declaración de concurso». 35. «Los créditos que tuvieran por objeto prestaciones no dinerarias o prestaciones dinerarias determinadas por referencia a un bien distinto del dinero se computarán por el valor de las prestaciones o del bien en la fecha de la declaración de concurso». 36. «Los créditos que tuvieran por objeto prestaciones dinerarias futuras se computarán por su valor a la fecha de la declaración de concurso, efectuándose la actualización conforme al tipo de interés legal vigente en ese momento». 322

19 anteriormente citado art Además, responde a la lógica de los requerimientos que se hacen a los acreedores, para que pongan en conocimiento de la administración concursal la existencia de sus créditos (art º y 21.4) y de la comunicación de créditos (art. 85). Concretamente, lo que interesa es conocer las deudas del concursado a la fecha de la declaración del concurso, que pueden ser diferentes a las habidas a la fecha de la solicitud, pues la Ley no obliga al deudor a estarse quieto, desde que prepara y luego presenta su solicitud de declaración de concurso voluntario (arts. 6 y 40.1), y menos desde que es solicitada por un acreedor la declaración de concurso necesario (arts. 7 y 40.2); por el contrario, prima la continuidad de actividades empresariales o profesionales (art ). Pero aunque así fuera, es decir, si el deudor quedase paralizado, si se le prohibiese realizar actos de disposición o gravamen desde la presentación de la solicitud de declaración de concurso, desde ese día hasta la fecha del auto de declaración de concurso pueden devengarse intereses legales o convencionales (art ), además de otras obligaciones de tracto sucesivo (servicios de telecomunicaciones, suministros de energía, arrendamientos, salarios, etc.), luego los saldos acreedores, de los créditos que devenguen intereses, por ejemplo, serán distintos, a la fecha de la solicitud de los resultantes a la fecha de la declaración de concurso, y así los demás enumerados. Incluso pueden surgir créditos no conocidos a la fecha de la solicitud ni a la fecha de la declaración del concurso, pero que deben integrar la masa pasiva y figurar en la lista de acreedores. Me refiero a los que se pongan de manifiesto como consecuencia de la imposibilidad de separación de bienes o derechos ex art. 81. La relación de créditos incluidos, ordenada en el apartado 2 del art. 94, se presentará a quince columnas, a saber: 1) identidad; 2) la causa; 3) principal comunicado; 4) intereses comunicados; 5) principal reconocido; 6) intereses reconocidos; 7) fechas de origen; 8) fechas de vencimiento; 9) garantías personales; 10) garantías reales; 11) calificación jurídica; 12) carácter de litigioso; 13) condicionales; 14) pendiente de excusión; 15) falta de comunicación oportuna; o, dieciséis, si se incluye la dirección de los acreedores, aunque no se menciona, salvo que se considere implícita en la identidad. Si el deudor fuese persona casada, en régimen de gananciales o de comunidad de bienes (art. 86.3), serán dos relaciones de acreedores más, es decir, los créditos que sólo puedan hacerse efectivos sobre su patrimonio privado y los que puedan hacerse efectivos sobre el patrimonio común. La prolija explicación requerida, sobre cada uno de los créditos relacionados, es concordante con lo previsto en los artículos 87 (causa, condicionales, litigiosos, etc.); 92 (intereses, morosos, por 37. «La declaración de concurso no interrumpirá la continuación de la actividad profesional o empresarial que viniera ejerciendo el deudor». 38. «Desde la declaración de concurso quedará suspendido el devengo de los intereses, legales o convencionales, salvo los correspondientes a los créditos con garantía real, que serán exigibles hasta donde alcance la respectiva garantía». 323

20 incumplimiento de lo establecido en el art. 85 sobre comunicación de créditos; etc.); 89 a 92 (clasificación jurídica); y, 159 (vencimiento). La relación de los excluidos, a que se refiere el apartado 3, expresará la identidad de cada uno de ellos y los motivos de la exclusión, es decir, no presenta importes, al parecer, sólo la identidad del acreedor y la causa de su exclusión, aunque lo considero una omisión inexplicable. Merece elogiarse que se incluya información sobre las deudas «de la masa», mencionada en el apartado 4, que exige otra relación separada, sobre el detalle y cuantía de los créditos contra la masa devengados y pendientes de pago, que en el Derecho derogado son ajenas al proceso concursal y ostentan derecho de ejecución separada, pues resultará indispensable para los acreedores «en la masa», es decir, los concursales, para conocer la posible «viabilidad» del concursado y con vistas al convenio o liquidación, respectivamente. Además, es necesaria esta información, a los fines previstos en el art (pago), aunque echo en falta datos sobre el vencimiento, devengo de intereses, garantías, etc., así como a qué fecha se referirá esta relación separada, que imagino será la del informe ex arts. 74 y 75 o a la víspera, en armonía con la fecha del inventario de la masa activa (art. 82.1). No parece desproporcionado que la administración concursal, para la determinación de la masa pasiva, solicite la ayuda de auxiliares delegados auditores y censores jurados de cuentas, que resultará inevitable cuando en procedimiento abreviado el administrador concursal único fuese abogado Convenio Vuelvo al artículo 75. «Estructura del informe Al informe se unirán los documentos siguientes:... 3.º En su caso, el escrito de evaluación de las propuestas de convenio que se hubiesen presentado». Para cumplimentar esta parte del informe, la administración concursal deberá verificar e informar la administración concursal: 39. «1. Antes de proceder al pago de los créditos concursales, la administración concursal deducirá de la masa activa los bienes y derechos necesarios para satisfacer los créditos contra ésta. 2. Los créditos contra la masa, cualquiera que sea su naturaleza, habrán de satisfacerse a sus respectivos vencimientos, cualquiera que sea el estado del concurso. Los créditos del artículo ose pagarán de forma inmediata. Las acciones relativas a la calificación o al pago de estos créditos se ejercitarán ante el juez del concurso por los trámites del incidente concursal, pero no podrán iniciarse ejecuciones para hacerlos efectivos hasta que se apruebe un convenio, se abra la liquidación o transcurra un año desde la declaración de concurso sin que se hubiere producido ninguno de estos actos. 3. Las deducciones para atender al pago de los créditos contra la masa se harán con cargo a los bienes y derechos no afectos al pago de créditos con privilegio especial. En caso de resultar insuficientes, lo obtenido se distribuirá entre todos los acreedores de la masa por el orden de sus vencimientos». 324