Mercedes Ruiz Garijo Profesora Ayudante Doctora de Derecho Financiero y Tributario, UCM.

Transcripción

1 STJCE Staatssecretaris van Financiën/Arthur Andersen & Co. Accountants c.s.,as. C-472/03. Exención en el IVA de las prestaciones de servicios relativas a operaciones de seguro efectuadas por corredores y agentes de seguros. Su aplicación a las actividades de back office. Mercedes Ruiz Garijo Profesora Ayudante Doctora de Derecho Financiero y Tributario, UCM. I. DOCTRINA DEL TRIBUNAL El artículo 13.B).a) de la Sexta Directiva debe interpretarse en el sentido de que las actividades de «back office», que consisten en prestar servicios, a cambio de una retribución, a una compañía de seguros, no constituyen prestaciones de servicios relativas a operaciones de seguro efectuadas por un corredor o un agente de seguros en el sentido de la citada disposición. II.º ANTECEDENTES JURISPRUDENCIALES Concepto de operaciones de seguro, STJCE de , Skandia, C 240/99. Concepto de «agente designado»: STJCE de , Taksatorringen, C-8/01. Concepto de subcontrata. Rasgos definitorios. STJCE de , CSC Financial Services, C 235/00. III. SUPUESTO DE HECHO Royal Nederland Verzekeringsgroep NV (en lo sucesivo, «UL»), sociedad que opera en el mercado de los seguros de vida por medio de agentes de seguros, celebró un contrato de colaboración con Andersen Consulting Management Consultants (a partir de ahora ACMC). En dicho contrato se estipulaba que esta última efectuaría, por cuenta de UL, diversas actividades calificadas, en dicho contrato, de actividades de «back office». ACMC confió la ejecución de tales actividades a su división Accenture Insurance Services (en lo sucesivo, «AIS»), con domicilio en el mismo edificio que UL. Las actividades de «back office» eran: aceptación de solicitudes de seguro, tramitación de modificaciones contractuales y tarifarias, emisión, gestión y rescisión de pólizas, gestión de siniestros, determinación y pago de las comisiones a los agentes de seguros, organización y gestión de las tecnologías de la información, suministro de información a UL y a los agentes de seguros, elaboración de informes destinados a los tomadores de seguros y a terceros como el Fiscale Inlichtingen-en Opsporingsdienst (servicio tributario de información e inspección). Para estas actividades de «back office» se estipulaba una retribución que se calcula en función de la cartera de seguros y de los ingresos por primas, así como una retribución mínima. En su declaración relativa al mes de septiembre de 1998, ACMC señaló que había pagado un importe de NLG en concepto de impuesto sobre el volumen de negocios. No obstante, al estimar que las actividades de «back office» efectuadas para UL no estaban sujetas al impuesto sobre el volumen de negocios, solicitó el reembolso de los NLG al inspector competente, que se lo denegó. 1

2 Contra esta decisión denegatoria interpuso un recurso ante el Gerechtshof te s- Gravenhage (Países Bajos), que le dio la razón en su sentencia de 23 de octubre de Dicho órgano jurisdiccional declaró que las actividades realizadas por ACMC para UL no podrían considerarse prestaciones de servicios económicos sujetas al impuesto sobre el volumen de negocios. Se entendió que al colaborar, UL y ACMC tenían la intención de poner en común la experiencia de cada una al servicio de un mismo objetivo, a saber, la explotación conjunta de una compañía de seguros. Posteriormente, el secretario de Estado de Hacienda neerlandés interpuso un recurso de casación contra dicha sentencia ante el Hoge Raad der Nederlanden que consideró que las actividades controvertidas no podían beneficiarse de la exención del IVA como operaciones de seguro dado que UL asumía sola los riesgos inherentes al ejercicio de actividades de seguros. Además, los contratos se suscribían en nombre de ella y no de ACMC. Sea como fuere, el Hoge Raad der Nederlanden constata que las actividades controvertidas constituyen servicios relativos a operaciones de seguro en los que ACMC interviene, en gran medida, como intermediario. Por este motivo, alega dudas en cuanto al concepto de «prestaciones de servicios efectuadas por agentes de seguros» en el sentido del artículo 13.B.a), de la Sexta Directiva. Este precepto dispone que: Sin perjuicio de lo establecido en otras disposiciones comunitarias, los Estados miembros eximirán, en las condiciones por ellos fijadas y a fin de asegurar la aplicación correcta y simple de las exenciones previstas a continuación y de evitar todo posible fraude, evasión o abusos: a) las operaciones de seguro y reaseguro, incluidas las prestaciones de servicios relativas a las mismas efectuadas por corredores y agentes de seguros. Este precepto fue incorporado por el artículo 11 de la Wet op de omzetbelasting 1968 (Ley de 1968 relativa al impuesto sobre el volumen de negocios): «1. Están exentos del impuesto en las condiciones fijadas mediante una disposición general de la administración: [ ] k) los seguros y las prestaciones de servicios efectuadas por los agentes de seguros» En estas circunstancias, el Hoge Raad der Nederlanden decidió suspender el procedimiento y plantear al Tribunal de Justicia una cuestión prejudicial. IV. TIPO DE PROCEDIMIENTO El TJCE resuelve una cuestión prejudicial planteada por el Hoge Raad der Nederlanden con arreglo al artículo 234 CE en la que se plantean las siguientes interrogantes: 2

3 - Están comprendidas dentro del concepto de operaciones de seguro y reaseguro» del artículo 13.B.a) de la Sexta Directiva las prestaciones de servicios efectuadas en el marco de un contrato en el que se estipula que un sujeto realizará, a cambio de una determinada retribución y con ayuda de personal cualificado en el sector de los seguros, la mayor parte de las actividades burocráticas relacionadas con la tramitación de los seguros (incluida la toma regular de decisiones vinculantes para la compañía de seguros de cara a la suscripción de contratos de seguros y el mantenimiento de los contactos con los agentes de seguros y, en su caso, con los asegurados)? - Es importante para contestar a esta pregunta el hecho de que los contratos de seguro se celebren en nombre de la compañía de seguros y sea ésta la que soporte el riesgo de seguro? V. FUNDAMENTOS JURÍDICOS El Tribunal desestima determinadas alegaciones. En primer lugar, que ACMC esté vinculada a UL por una relación de subordinación. No existe relación laboral alguna. En el mismo sentido, ACMC no tiene relación contractual alguna con los tomadores del seguro. Estos contratos se suscriben en nombre de UL. Quiere ello decir que las actividades de ACMC no constituyen operaciones de seguro del artículo 13.B.a), de la Sexta Directiva. Desechada dicha interpretación, queda por determinar si las actividades de ACMC pueden incluirse dentro del concepto de «prestaciones de servicios relativas a operaciones de seguro efectuadas por corredores y agentes de seguros» reguladas en el mismo precepto (recordemos que se declaran exentas no solo las operaciones de seguro y reaseguro, sino también las prestaciones de servicios relativas a las mismas efectuadas por corredores y agentes de seguros). Para proceder a ello, al Tribunal no le basta con la afirmación de que el personal de AIS, al que ACMC encomendó las actividades controvertidas, tiene experiencia en seguros de vida y que tales actividades se refieren a operaciones de seguro. De este modo, pasa a verificar si las actividades se corresponden con las de un agente o corredor de seguros. Basándose en los datos aportados, concluye que no. En primer término, porque un corredor de seguros debe tener libertad de elegir al asegurador. ACMC, sin embargo, está vinculada por una cláusula de exclusividad a favor de UL. Ni siquiera cabe considerarla como gevolmachtigd agent (agente designado) dado que esta actividad profesional (descrita en el artículo 2.1.b) de la Directiva 77/92) implica la facultad de comprometer al asegurador con el asegurado que haya sufrido un siniestro. En segundo lugar, los servicios que presta ACMC a UL no son ni operaciones de seguro ni prestaciones características de un agente de seguros. Las actividades de ACMC consisten en recibir las solicitudes de seguro, evaluar los riesgos que van a asegurarse, apreciar la necesidad de un reconocimiento médico, decidir si se acepta el 3

4 riesgo cuando dicho reconocimiento no sea necesario, proceder a la emisión, gestión y resolución de las pólizas de seguro. También se encarga de realizar las modificaciones tarifarias y contractuales, cobrar las primas, gestionar los siniestros, determinar y pagar las comisiones a los agentes de seguros y garantizar el seguimiento de los contactos con éstos, ocuparse de los aspectos relativos al reaseguro y suministrar información a los tomadores, así como a los agentes de seguros y a otros sujetos interesados, como las autoridades fiscales. Otros aspectos esenciales de la función del agente de seguros que no cumple ACMC es buscar clientes o poner a éstos en relación con el asegurador. Con todo ello, el Tribunal considera, en buena lógica, que el contrato de colaboración celebrado entre ACMC y UL debe considerarse una subcontrata. ACMC pone a disposición de UL los recursos humanos y administrativos de los que ésta carece y le suministra una serie de servicios de asistencia en las tareas inherentes a sus actividades de asegurador. Esta actividad está sujeta y no exenta. VI. COMENTARIO CRÍTICO La doctrina del TJCE nos parece oportuna. El hecho de que para realizar las operaciones de seguro y reaseguro se utilice a un tercero cuyas tareas son, simplemente, de asistencia, no debe conllevar la extensión de la exención que estudiamos. En efecto, ACMC es una empresa de consultoría y no de seguros. Las operaciones que realiza se realizan dentro de este ámbito: la asistencia (evaluación de riesgos; emisión, gestión y resolución de las pólizas de seguro; realización de modificaciones tarifarias y contractuales; cobro de las primas; gestión de siniestros y del pago de las comisiones a los agentes de seguros, suministro de información, etc.). A nuestro juicio, todos estos servicios se realizan en el ámbito de los seguros pero no son operaciones de seguro. Este dato no debe ser indiferente. Si extendiésemos este beneficio fiscal a todos los sujetos que colaboran con las empresas de seguro, nos podríamos encontrar con una amplia cadena de subcontratas solicitando la aplicación de la exención. No parece ser esto, sin embargo, lo que se ha querido hacer en la Sexta Directiva. VII. RELEVANCIA PARA ESPAÑA La sentencia que comentamos es muy importante para el ordenamiento jurídico español ya que se ratifica el criterio establecido por la Administración Tributaria en relación con lo dispuesto en la LIVA. El art º de la LIVA dispone que están exentas las operaciones de seguro, reaseguro y capitalización. Por lo que nos interesa, también se incluye en la exención las prestaciones de servicios relativas a las mismas realizadas por agentes, subagentes, corredores y demás intermediarios de seguros y reaseguros. Es necesario que la empresa sea un agente de seguros? En nuestra opinión, sí. Este hecho ha sido recordado por la DGT en numerosas ocasiones: 4

5 - No están exentos los servicios de asesoramiento en previsión social y en seguros de vida efectuados por quienes no sean agentes o corredores de seguros o reaseguros (Consulta de 23 de octubre de 1986). - No están exenta la gestión de cobros de recibos ni la captación de clientes (Consulta de 2 y de 18 de diciembre de diciembre de 1987). - Por el contrario, sí están exentos los servicios de agentes, corredores y subagentes por la promoción y mediación de seguros (Consultas de 30 de diciembre de 1986 y de 1 de agosto de 1995). Últimamente, se ha afirmado que los servicios consistentes en la distribución de seguros y el pago de comisiones a los agentes de seguros, prestados por una empresa de seguros a otra están exentos del Impuesto sobre el Valor Añadido «en la medida en que consistan en la realización de las actuaciones propias de la actividad mercantil de mediación en seguros privados descritas de la Ley 9/1992, retribuidas mediante las comisiones especificadas en los contratos, es decir, la mediación en la venta o colocación de los seguros, la promoción y asesoramiento preparatorios de la formalización de contratos de seguro y posterior asistencia al tomador del seguro contratado, al asegurado o al beneficiario, y la percepción en depósito del importe de las primas de los seguros en cuya venta, colocación o contratación se haya mediado» (Consulta de 30 de octubre de 2000, núm ). VIII. BIBLIOGRAFÍA BANACLOCHE PÉREZ ROLDÁN, J.: Ley 37/1992, de 28 de diciembre, del impuesto sobre el valor añadido, Edersa, CHECA GONZALEZ, C.: Impuesto sobre el valor añadido, Lex Nova, 1992; GARCÍA CALVENTE, Y.; LÓPEZ DÍAZ, A.; PLAZA VÁZQUEZ, A.; y RUIZ GARIJO, M.: Tributación del automóvil y otros medios de transporte, Aranzadi, 2005; IBÁÑEZ GARCÍA, I.: Las exenciones en el IVA. Pecado original del impuesto comunitario, Noticias de la Unión Europea, nº 226, 2003; RAMÍREZ GÓMEZ, S.: El impuesto sobre el valor añadido, Civitas, RAMÍREZ GÓMEZ, S. y GARCÍA AÑOVEROS, J.: Jurisprudencia del Tribunal de Justicia de las Comunidades Europeas en materia de Impuesto sobre el Valor Añadido: Estudio sistemático e incidencia en la regulación española del impuesto, Aranzadi, 1997; RODRÍGUEZ MÁRQUEZ, J.: El impuesto sobre el valor añadido en las operaciones inmobiliarias, Cuadernos Jurisprudencia Tributaria Aranzadi,