Conoce usted las sanciones tributarias más frecuentes aplicadas por la Sunat? (Parte final)

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1 Contenido nforme Tributario Conoce usted las sanciones tributarias más frecuentes aplicadas por la SUNAT? (Parte final) - 1 Tratamiento contable y tributario de los costos de desmantelamiento de activos - 8 Las empresas de construcción y su aplicación para el reconocimiento de ingresos -12 actualidad y Requerimientos de información de la Sunat: nformación prohibida de solicitar aplicación práctica la reserva tributaria y el secreto bancario -15 Evite contingencias: Formalidades que se deben observar en el llenado de las -18 guías de remisión remitente y transportista Nos preguntan y contestamos Régimen de retenciones del impuesto general a las ventas -21 Análisis Jurisprudencial mplicancias de los préstamos de persona natural y Formulario Nº 820 como -23 comprobante válido para sustentar dicha operación JURSPRUDENCA AL DÍA La recuperación de capital invertido en la venta de bienes por parte de los -25 sujetos no domiciliados GLOSARO TRBUTARO -25 NDCADORES TRBUTAROS -26 Área Tributaria Conoce usted las sanciones tributarias más frecuentes aplicadas por la Sunat? (Parte final) Ficha Técnica Autores : Dr. Mario Alva Matteucci Dr. Jorge Raúl Flores Gallegos Título : Conoce usted las sanciones tributarias más frecuentes aplicadas por la Sunat? (Parte final) Fuente : Actualidad Empresarial Nº Primera Quincena de Setiembre nfracciones más frecuentes relacionadas con la obligación de permitir el control de la administración, informar y comparecer ante la misma: artículo 177 del Código Tributario Estas infracciones se encuentran detalladas en el texto del artículo 177º del Código Tributario. Dentro de las más frecuentes que cometen los propios contribuyentes tenemos a aquellas señaladas en los numerales 1 y 7, las cuales detallaremos a continuación: 8.1. No exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración tributaria solicite Esta infracción se encuentra tipificada en el numeral 1) el artículo 177º del Código Tributario y sanciona el hecho de no exhibir los libros, registros u otros documentos que la Administración Tributaria solicite. Cómo se configura la infracción tributaria? Es pertinente indicar que para que se configure la infracción es necesario que se cumpla con dos condiciones: (i) Que el administrado se encuentre obligado a llevar la documentación solicitada por la SUNAT. (ii) Que el administrado cuente físicamente con la documentación solicitada y a pesar de ello, no cumpla con exhibirla dentro del plazo otorgado por la SUNAT 1. Cómo se determina la sanción? Una vez que se ha configurado la infracción, se debe revisar las Tablas de infracciones y sanciones del Código Tributario, con la finalidad de verificar la sanción que le corresponde. 1 VLLANUEVA BARRÍN, Clara; PEÑA CASTLLO, Jenny; GONZALES PEÑA, Edson Martín; LAGUNA TOLENTNO, Víctor. Manual de infracciones y sanciones tributarias Pacífico Editores. 1. a - mayo Lima, Perú. Página 268. Artículo Numeral Descripción Sanción No exhibir los libros, Tabla Tabla Tabla registros u otros 0.3 % documentos que la 0.3 % 0.3 % de de los o Administración Tributaria solicite. (10) (10) de los N los N cierre (2) (3) La sanción puede estar representada por una multa que toma en cuenta un determinado porcentaje correspondiente a los ingresos netos, que será equivalente al 0.6 % en el caso de que se trate de un contribuyente infractor que se encuentre ubicado en el Régimen General del mpuesto a la Renta (Tabla ) como también al contribuyente infractor que sea persona natural sin negocio que genera rentas de cuarta categoría, al igual que aquella que ejerce rentas bajo el RER o que no se encuentre dentro de los alcances de la Tabla o la Tabla, les corresponderá las infracciones de la Tabla la cual determina la misma sanción que la consignada en la Tabla antes indicada. La Nota 10 de la Tabla y la Tabla indica que cuando la sanción aplicada se calcule en función de los N anuales no podrá ser menor a 10 % de la UT ni mayor a 25 UT. Si el infractor se encuentra dentro del Régimen Único Simplificado Nuevo RUS, le corresponderá la aplicación de la Tabla de infracciones y sanciones, la cual indica que la multa será el equivalente al 0.6 % de los ingresos o cierre. En esta infracción, aparecen la Nota 2 y la Nota 3, las cuales indican lo siguiente: Nota 2: La multa que sustituye al cierre señalada en el inciso a) del cuarto párrafo del artículo 183 no podrá ser menor a 50 % de la UT. Nota 3: Para las infracciones sancionadas con multa o cierre, excepto las del artículo 174, se aplicará la sanción de cierre, salvo que el contribuyente efectúe el pago de la multa correspondiente antes de la notificación de la resolución de cierre. Cómo se aplica el régimen de gradualidad? Al efectuar una revisión del régimen de gradualidad aplicable, en este caso debemos mencionar que se toman como criterios de subsanación el de la infracción el hecho de exhibir los libros, registros informes u otros documentos que sean requeridos por la SUNAT. Cabe indicar que no resulta aplicable en este tipo de infracción la subsanación de tipo voluntaria, toda vez que solo se determinaría que el infractor ha subsanado la misma cuando sea requerido por el fisco, lo cual determina que si resulta aplicable la denominada subsanación inducida. nforme Tributario Actualidad Empresarial -1

2 nforme Tributario Cómo opera la subsanación de tipo inducida? Al revisar el Anexo de la Resolución de Superintendencia Nº / SUNAT, apreciamos que dentro del mecanismo de la subsanación inducida se indica que si se subsana la infracción dentro del plazo otorgado por la SUNAT para tal efecto, contado desde que surta efecto la notificación del requerimiento de fiscalización o del documento en el que se le comunica al infractor que ha incurrido en la infracción, según corresponda. En este sentido, si se cumple con la subsanación indicada anteriormente y se cancela la multa, se obtendrá un descuento equivalente al 80 % del pago. Existirá un descuento menor equivalente al 50 % si es que se subsana la infracción pero cancelando en una fecha distinta a la cual se exhibe los documentos solicitados por parte del fisco. En el caso específico de los infractores que se encuentren en el Nuevo RUS, deberá aplicarse la sanción de multa y no la que corresponda al cierre, siempre que la multa sea pagada antes de que surta efecto la notificación de la resolución que establece el cierre. nfracción Artículo 177 Numeral 1 Descripción de la infracción No exhibir los libros, registros u otros documentos que esta solicite. (4) Forma de subsanar la infracción Exhibiendo los libros, registros informes u otros documentos que sean requeridos por la SUNAT. Criterios de gradualidad: Subsanación(1) y/o pago (2) (Porcentaje de rebaja de la multa establecida en las Tablas) Subsanación Subsanación voluntaria inducida Si se subsana la infracción antes que surta efecto la notificación del requerimiento de fiscalización(6) o del documento en el que se le comunica al infractor que ha incurrido en infracción(3), según el caso Sin pago(2) Con pago(2) Si se subsana la infracción dentro del plazo otorgado por la SUNAT para tal efecto, contado desde que surta efecto la notificación del requerimiento de fiscalización o del documento en el que se le comunica al infractor que ha incurrido en infracción, según corresponda Sin pago(2) Con pago(2) No aplicable 50 % 80 % Es pertinente mencionar que si el pago de la multa se efectúa con posterioridad a la oportunidad que fue otorgada por el fisco para poder efectuar la subsanación inducida y antes de la notificación de la resolución que establece el cierre, se deberá pagar el monto equivalente al 0.6 % de los ingresos, no pudiendo ser este monto inferior al 5 % de la UT No comparecer ante la Administración Tributaria o comparecer fuera del plazo establecido para ello Esta infracción se encuentra tipificada en el numeral 7) el artículo 177º del Código Tributario y sanciona el hecho de no comparecer ante la Administración Tributaria o comparecer fuera del plazo establecido para ello. Cómo se configura la infracción tributaria? Cabe indicar que conforme lo determina el numeral 9) del artículo 87º del Código Tributario, es una obligación del contribuyente el concurrir a las oficinas de la Administración Tributaria cuando su presencia sea requerida por esta para el esclarecimiento de hechos vinculados a obligaciones tributarias. Siendo una obligación que debe cumplirse por parte de los contribuyentes, el no hacerlo determina la comisión de la infracción tipificada en el numeral 7 del artículo 177º del Código Tributario. En este sentido, se puede verificar que las conductas sancionables con la infracción antes descrita serían las siguientes: (i) No comparecer ante la Administración Tributaria, ello equivale a mencionar el hecho de no concurrir a las oficinas del fisco. (ii) Comparecer fuera del plazo establecido para ello, lo cual equivale a precisar que es concurrir a las oficinas de la Administración Tributaria pero de manera extemporánea. Cabe indicar que en cualquiera de las conductas antes mencionadas, la infracción se configura cuando el sujeto que es calificado como infractor, habiendo sido notificado por el fisco para que cumpla con apersonarse a las oficinas de la Administración Tributaria, no concurra personalmente o a través de su apoderado o representante legal con un poder que pueda acreditar el cargo que hace mención. Cuándo no se configura la infracción? Ello ocurrirá cuando se presente el caso en el cual el sujeto notificado por la Administración Tributaria aporte todas las pruebas pertinentes que demuestren que por diversas razones, se encontraba impedido de presentarse en la fecha y hora acordada, o también, cuando haya obtenido la ampliación del plazo para presentarse en las oficinas del fisco. Cómo se determina la sanción? Conforme se puede apreciar de las Tablas de infracciones y sanciones del Código Tributario, las sanciones aplicables por no comparecer o comparecer fuera del plazo señalado por el fisco son las siguientes: a) Corresponderá la aplicación de una MULTA que se determina en función de un porcentaje de la UT. Si se trata de la Tabla será el 50 % de la UT y si se trata de la Tabla será el 25 % de la UT. b) Corresponde una multa equivalente al 0.3 % de los (ingresos) o el cierre para aquellos sujetos que se encuentren en el Nuevo RUS. Cabe precisar que en este supuesto se aplicará la sanción de cierre, salvo que el sujeto del Nuevo RUS efectúe el pago de la multa correspondiente antes de la notificación de la resolución de cierre. Lo antes indicado se puede apreciar en el siguiente cuadro: Artículo Numeral Descripción Sanción Comparecer ante la SUNAT fuera del plazo establecido para ello Tabla Tabla Tabla 50 % de la UT 50 % de la UT 0.3 % de los o cierre Cuál es el régimen de gradualidad aplicable? Conforme lo determina la Resolución de Superintendencia Nº /SUNAT, se establece un régimen de gradualidad que resulta aplicable a la infracción consignada en el numeral 7 del artículo 177 del Código Tributario, la cual conforme al Anexo de la citada Resolución es el siguiente: nfracción Descripción Tabla Art. 177, numeral 7 Comparecer ante la SUNAT fuera del plazo establecido para ello.(3) Sanción según tabla Sanción Multa (50 % UT) Multa (25 % UT) Criterios de gradualidad: pago (1) y momento en que comparece (2) (Porcentaje de rebaja de la multa establecida en las Tablas) Después de la 1. a citación pero antes de la 2. a (4) En la 2. a citación (4) 90 % 50 % Multa (0.3 % ) (5) o Cierre (6) No aplicable -2 nstituto Pacífico

3 Área Tributaria 8.3. No efectuar las retenciones o percepciones establecidas por ley Esta infracción se encuentra tipificada en el numeral 13) del artículo 177º del Código Tributario y sanciona el hecho de no efectuar las retenciones o percepciones establecidas por ley. Cómo se configura la infracción tributaria? Esta infracción busca sancionar a aquellos sujetos que estando obligados a efectuar las retenciones o percepciones no las realizaron. Sin embargo, la mencionada infracción contiene una excepción referida al hecho que el agente de retención o percepción cumpla con efectuar el pago del tributo no retenido o percibido dentro de los plazos establecidos. En ese caso, se le eximirá de la mencionada sanción al agente de retención o percepción 2. Qué elementos se deben tomar en cuenta para que se configure la infracción tipificada en el numeral 13) del artículo 177 del Código Tributario? Para poder determinar que se ha configurado o no la infracción señalada anteriormente, es preciso tomar en cuenta lo siguiente: (i) El sujeto obligado debe tener la calidad de agente retenedor o agente perceptor Para este tema, es importante revisar el texto del artículo 10º del Código Tributario, el cual determina lo siguiente: En defecto de la ley, mediante Decreto Supremo, pueden ser designados agentes de retención o percepción los sujetos que, por razón de su actividad, función o posición contractual estén en posibilidad de retener o percibir tributos y entregarlos al acreedor tributario. Adicionalmente la Administración Tributaria podrá designar como agente de retención o percepción a los sujetos que considere que se encuentran en disposición para efectuar la retención o percepción de tributos. (ii) Debe existir previamente una operación que se encuentre sujeta a imposición tributaria Resulta de necesidad que la operación respecto de la cual se deba efectuar la retención o percepción necesariamente debe ser considerada sujeta a imposición. Un ejemplo de ello podría ser el de las liquidaciones de compra, también en el caso de los empleadores, respecto de los cuales deberán retener un porcentaje de la remuneración del trabajador (en caso se encuentre en una relación de dependencia 3 ) o de los honorarios cancelados (en caso se encuentre en una relación de independencia 4 ). (iii) Necesariamente se debe haber producido el momento en el cual se origina la obligación de retener o percibir La obligación de retener o percibir debe realizarse en el momento en el cual se cumpla con el pago efectivo de las rentas o retribuciones cuando correspondan. En este sentido, en caso que no se tenga la calidad de agente de retención o percepción no se habrá configurado la infracción. En igual situación, se presenta cuando el sujeto tenga la calidad de agente de percepción o agente de retención pero la operación no está sujeta a la imposición. Finalmente, tampoco se configurará la infracción si siendo agente de percepción o retención y estando gravada la operación, aun no surge el momento que origina la obligación de efectuar la retención o percepción 5. 2 VLLANUEVA BARRÍN, Clara; PEÑA CASTLLO, Jenny; GONZALES PEÑA, Edson Martín; LAGUNA TOLENTNO, Víctor. Ob. cit. Página Existirá dependencia cuando se presente la subordinación. Esto es característico de las rentas de quinta categoría. 4 Esto es característico de las rentas de cuarta categoría. 5 VLLANUEVA BARRÍN, Clara; PEÑA CASTLLO, Jenny; GONZALES PEÑA, Edson Martín; LAGUNA TOLENTNO, Víctor. Ob. cit. Página 307. Cómo se determina la infracción? Conforme lo indican las Tablas de infracciones y sanciones del Código Tributario, en este caso debemos precisar que la infracción por no efectuar la retención o percepción establecida por Ley equivale a una multa que se calcula tomando en cuenta el tributo no retenido o no percibido, de acuerdo a lo presentado en el siguiente cuadro: Artículo Numeral nfracción No efectuar las retenciones o percepciones establecidas por Ley, salvo que el agente de retención o percepción hubiera cumplido con efectuar el pago del tributo que debió retener o percibir dentro de los plazos establecidos Sanciones Tabla Tabla Tabla 50 % 50 % 50 % del tributo del tri- del tri- no buto no buto no retenido retenido retenido o percibidbido o perci- o percibido Cuál es el régimen de gradualidad aplicable? Conforme lo determina la Resolución de Superintendencia Nº /SUNAT, se establece un régimen de gradualidad que resulta aplicable a la infracción consignada en el numeral 13 del artículo 177 del Código Tributario, el cual se requiere realizar ciertas conductas, las cuales se describen a continuación: (i) La manera de subsanar implica que se declare el tributo no retenido o no percibido y además se cancele la deuda tributaria que generó dicho tributo no retenido o no percibido o la resolución de determinación de ser el caso. (ii) Para poder proceder a graduar la multa, se aplicarán los criterios de subsanación voluntaria o inducida, así como el cumplimiento del pago de la multa. (iii) En el supuesto de que se aplique la sanción de multa, se podrá gozar de las rebajas correspondientes, dependiendo de la forma en la cual se procede a subsanar y la oportunidad del pago de la multa. nfracción Artículo 177 Numeral 13 Descripción de la infracción No efectuar las retenciones o percepciones establecidas por Ley, salvo que el agente de retención o percepción hubiera cumplido con efectuar el pago del tributo que debió retener o percibir dentro de los plazos Forma de subsanar la infracción Declarando el tributo no retenido o percibido y cancelar la deuda tributaria que generó el tributo no retenido o percibido o la resolución de determinación de ser el caso. Criterios de gradualidad: subsanacion(1) y/o pago (2) (Porcentaje de rebaja de la multa establecida en las Tablas) Subsanación Subsanación voluntaria inducida Si se subsana la infracción antes que surta efecto la notificación del requerimiento de fiscalización(6) o del documento en el que se le comunica al infractor que ha incurrido en infracción,(3) según el caso Sin pago(2) Con pago(2) Si se subsana la infracción dentro del plazo otorgado por la SUNAT para tal efecto, contado desde que surta efecto la notificación del requerimiento de fiscalización o del documento en el que se le comunica al infractor que ha incurrido en infracción, según corresponda Sin pago(2) Con pago(2) 80 % 90 % 50 % 70 % Actualidad Empresarial -3

4 nforme Tributario 9. nfracciones más frecuentes relacionadas con el cumplimiento de las obligaciones tributarias: artículo 178 del Código Tributario Estas infracciones se encuentran detalladas en el texto del artículo 178º del Código Tributario. Dentro de las más frecuentes que cometen los propios contribuyentes tenemos a aquella señalada en el numeral 1, las cuales detallaremos a continuación: Se toma como referencia el trabajo preparado por el Dr. Jorge Flores Gallegos 10. Reglas especiales para el cálculo de las multas por infracciones tributarias del numeral 1 del artículo 178º del Código Tributario El deudor tributario está vinculado a una serie de obligaciones tributarias, y en varias oportunidades puede confundir el cumplimiento de muchas de ellas, exponiéndose a cometer infracciones tributarias de diferente naturaleza, lo que conlleva a cumplir además con el procedimiento de cálculo de la multa de la infracción cometida o detectada por la Administración Tributaria. Uno de los casos más frecuentes que comete el contribuyente y responsable de ser el caso es la que está tipificada en el numeral 1 del artículo 178º del Código Tributario, más conocida como la infracción tributaria relacionada con la obligación tributaria sustancial por declarar cifras y datos falsos, está usualmente confundida con la obligación formal de presentar las declaraciones determinativas dentro del plazo establecido, que se presenten más de una rectificación después de su vencimiento, así como no observar las formas y condiciones que establezca la Sunat, reguladas por el artículo 176º del Código Tributario. Se debe tener en cuenta que las infracciones tributarias del artículo 176º de la norma tributaria en mención, gravitan en incumplimientos formales relacionados con la obligación de presentar las declaraciones juradas o comunicaciones, los cuales no se concentran en la propia obligación sustancial de pago, sino en la obligación de presentar ante la Administración Tributaria la autoliquidación de sus tributos, independientemente que sean exactos o no; es decir, lo relevante es la forma, el acto mismo de presentar la declaración jurada, no se refiere en el contenido mismo de la autoliquidación de los tributos. En cambio, el numeral 1 del artículo 178º del Código Tributario exige que el contribuyente o responsable cumpla con una correcta liquidación de los tributos, es decir, una exacta determinación de las obligaciones tributarias de pago contenidas y presentadas en las declaraciones juradas. Por ello, esta infracción comprende un conjunto de conductas o actos tipificados como infracciones que son cruciales para cumplir correctamente con la obligación de pago del tributo sobre una base imponible cierta y no falsa. En ese sentido, veamos las descripciones de las conductas que constituyen infracciones ya que ellas determinan una equivocada determinación de la obligación de pago del tributo, luego veremos las sanciones así como las reglas especiales de sus cálculos, y finalmente las reglas para acogerse al régimen de gradualidad. 11. Descripción de la infracción tributaria Las tipificaciones de las infracciones descritas en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario suponen un conjunto de conductas necesarias para una exacta y correcta determinación de las obligaciones de pago, el cual implica que si se cometen cualquiera de ellas que afecta la construcción de la base imponible, se incurrirá en infracciones. Además esta obligación no solo se debe realizar conforme al mandato de la norma tributaria, caso contrario constituye una determinación falsa, parcial, no conforme con la obligación propia del deudor tributario y en definitiva desvirtúan la determinación de la obligación de pago, o generen aumentos indebidos, por aplicar saldos o créditos que no corresponden a la realidad. Dentro de las conductas, así como sus efectos en la determinación de las obligaciones de pago del tributo, tipificadas como infracciones en el numeral 1 del artículo 178º del Código Tributario se establece: Conductas infractoras tipificadas en el numeral 1 del artículo 178º del CT No incluir en las declaraciones juradas: - ingresos, - remuneraciones, - retribuciones, - rentas, - patrimonio, - actos gravados, - tributos retenidos o percibidos. Aplicar: tasas, o porcentajes o coeficientes distintos a los que les corresponde en la determinación de los pagos a cuenta o anticipos. Declarar: cifras o datos falsos. Omitir: circunstancias en las declaraciones. Que influyan en la determinación de la obligación tributaria. Que generen: - aumentos indebidos de saldos o, - pérdidas tributarias o, - créditos. Todos ellos a favor del deudor tributario. Que generen la obtención indebida: - Notas de crédito negociables u, - otros valores similares. Como podemos ver, las conductas infractoras son todas aquellas que condicionan la determinación de la obligación por el hecho de no incluir en las declaraciones montos o actos gravados, o aplicar conceptos (tasas, porcentajes, coeficientes, etc.) diferentes a los que le corresponde al deudor tributario que supongan una indebida ventaja, así como consignar información falsa que no corresponda a la realidad o el caso de omitir información que no conlleve a obtener créditos negociables, estas conductas están contenidas y presentadas en las declaraciones juradas. Ahora bien, debemos observar que todos aquellos supuestos se implican, no tienen una relación de causa o efecto excluyentes; es decir, el hecho mismo de no incluir ingresos en las declaraciones no solo puede influir en la determinación de la obligación del pago del tributo sino que además puede generar saldos indebidos o pérdidas tributarias. Así como la obtención de notas de crédito negociables que puede suceder en el cumplimiento de la obligación del R, lo mismo puede ocurrir por el hecho de aplicar tasas o coeficientes diferentes al que corresponde al deudor tributario conforme al mandato de la norma tributaria. En ese sentido, y en todos los casos posibles, el hecho de declarar cifras o datos falsos, o de omitir circunstancias en las declaraciones, va a conllevar una incorrecta o falsa determinación de la obligación de pago del tributo. Esto puede -4 nstituto Pacífico

5 Área Tributaria generar créditos indebidos a favor del deudor tributario que puedan conllevar a obtener irregularmente notas de créditos negociables. Por lo tanto, en el caso de que se cometan omisiones, aplicaciones indebidas, declaraciones de datos falsos, ellas pueden derivar o influir en la determinación de la obligación tributaria, generar aumentos indebidos, saldos o créditos que no les corresponde, con ello puede afectar las declaraciones de R, GV, entre otros. 12. Sanción De acuerdo a las Tablas de las infracciones y sanciones del Código Tributario, las sanciones por las infracciones tributarias cometidas o detectadas por la Administración Tributaria conllevan al pago de multas que no están en función de la UT, sino a un porcentaje del tributo omitido, o saldos y otros conceptos, pero con diferentes montos porcentuales, así podemos observarlo en las siguientes tasas: Sanciones por las infracciones tributarias Diferencia = Lo que se debió declarar Lo que se declaró En ese sentido, la regla general para aplicar el porcentaje correspondiente, sea 50 %, 15 % o 100 %, es determinar la diferencia entre lo que se declaró aunque de forma incorrecta con lo que efectivamente le correspondía, esa diferencia es la base de la multa para aplicar el porcentaje correspondiente Regla especial: Sunat En el caso de tributos administrados y/o recaudados por la Sunat, se debe tener en cuenta que el tributo omitido o el saldo, crédito u otro concepto similar determinado indebidamente o pérdida indebidamente declarada, será la diferencia entre el tributo resultante o el saldo, crédito u otro concepto similar o pérdida del periodo o ejercicio gravable, obtenido por autoliquidación o, en su caso, como producto de la fiscalización, y el declarado como tributo resultante o el declarado como saldo, crédito u otro concepto similar o pérdida de dicho periodo o ejercicio. Monto porcentual Conceptos 50 % Del tributo omitido. Lo que se debió declarar Lo que se declaró indebidamente 50 % 15 % 100 % Del saldo, crédito u otro concepto similar determinado indebidamente. De la pérdida indebidamente declarada. Del monto obtenido indebidamente, de haber obtenido la devolución. Como podemos apreciar, el porcentaje de las multas por las infracciones cometidas del numeral 1 del artículo 178º del Código Tributario no es uniforme, sino que depende de cada supuesto. En el caso de la propia presentación de la declaración jurada dentro del plazo establecido, y por el cual el deudor tributario tuviere necesariamente que presentar una rectificación, genera un tributo omitido o un saldo, crédito u otro concepto similar que será del 50 %, por lo que implica una diferencia entre lo previamente declarado y lo rectificado. En el caso de una pérdida indebidamente declarada, será un 15 %; no obstante, en el caso de que hubiera obtenido una devolución que no le corresponda la multa aplicable será del 100 %. 13. Reglas de cálculo de la infracción tributaria Una vez que el contribuyente como el responsable (agente de retención o de percepción) hubieran identificado la infracción tributaria o que la propia Administración Tributaria le notifique que ha cometido la infracción induciéndole a que rectifiquen su declaración jurada presentada; antes de calcular el monto exacto de la multa, se debe conocer las reglas de cálculo de las multas aplicables dispuestas en la nota 21 de las Tablas de infracciones y sanciones del Código Tributario. En ese sentido, veamos la regla general así como las reglas especiales: Regla general La regla general para el cálculo de la multa por cometer la infracción tributaria del numeral 1 del artículo 178º del Código Tributario dispone que el tributo omitido o el saldo, crédito u otro concepto similar determinado indebidamente o pérdida indebidamente declarada, será la diferencia entre el tributo o saldo, crédito u otro concepto similar o pérdida declarada con el que se debió declarar. Diferencia = - El tributo resultante, o - El saldo, crédito, u otro concepto similar, o pérdida del periodo del ejercicio gravable. En ambos casos, obtenidos por autoliquidación o en una fiscalización. - - El tributo resultante declarado, o - El declarado como saldo, crédito u otro concepto similar o pérdida de dicho periodo o ejercicio. Asimismo, no se toma en cuenta los saldos a favor de los periodos anteriores, ni las pérdidas netas compensables de ejercicios anteriores, ni los pagos anticipados y compensaciones efectuadas, en el caso de que se cubra con dichos conceptos la obligación tributaria de pago resultante, el hecho mismo de la diferencia entre lo que se debió pagar y lo que previamente se pagó. En ese sentido, basta que se hubiere cometido la infracción tributaria, sea el caso de una omisión de un tributo, haber declarado una pérdida indebida, aplicación de un crédito o un coeficiente distinto al que le corresponde al contribuyente, genere una diferencia, y sobre esta diferencia sea cubierta por un saldo a favor, un pago anticipado y sea compensado con algún otro concepto de ejercicio anteriores, quien comete la infracción no se libera de la multa. Por ello, se debe comprender por el término tributo resultante : mpuesto a la renta Tributo resultante El tributo resultante será el impuesto calculado considerando los créditos con y sin derecho a devolución, con excepción del saldo a favor del periodo anterior. En estos casos que los referidos créditos excedan el impuesto calculado, el resultado será considerado saldo a favor. Por otro lado, en el caso de los pagos a cuenta del R, el tributo resultante será al resultado de aplicar el coeficiente o porcentaje según corresponda a la base imponible. Actualidad Empresarial -5

6 nforme Tributario GV Nuevo RUS Demás tributos Tributo resultante El tributo resultante será el resultado de la diferencia entre el impuesto bruto y del crédito fiscal del periodo. Y en el caso de que el referido crédito exceda el impuesto bruto, el resultado será considerado saldo a favor. El tributo resultante será la cuota mensual correspondiente. El tributo resultante será el resultado de aplicar la alícuota a la base imponible establecida en las leyes correspondientes Regla especial: GV En el caso del GV, en caso se declare un saldo a favor correspondiendo declarar un tributo resultante, el monto de la multa será la suma del 50 % del tributo omitido y el 50 % del monto declarado indebidamente como saldo a favor. Por lo que corresponde, el pago de la multa no solo es por el tributo omitido, sino que además comprende el monto declarado como saldo a favor, por la razón de constituir infracción por declarar cifras o datos falsos, con efectos contrarios al cumplimiento de sus obligaciones tributarias así como la posibilidad de inducir a error constituyendo una obstrucción a la labor fiscalizadora o verificadora de la Administración Tributaria. Así tenemos el siguiente cuadro: Multa = 50 % del tributo omitido + 50 % del monto declarado como saldo a favor Regla especial: R anual En el caso del R anual se establecen las siguientes reglas: Saldo a favor Pérdida Saldo a favor indebido + Pérdida indebida Saldo a favor indebido + una pérdida indebida En caso se declare un saldo a favor correspondiendo declarar un tributo resultante Multa = 50 % del saldo a favor + 50 % del tributo omitido En caso se declare una pérdida correspondiendo declarar un tributo resultante Multa = 15 % de la pérdida declarada indebidamente + 50 % del tributo omitido En caso se declare un saldo a favor indebido y una pérdida indebida Multa = 50 % del saldo a favor + 15 % de la pérdida declarada indebidamente En caso se declare un saldo a favor indebido y una pérdida indebida, correspondiendo declarar un tributo resultante Multa = 50 % del saldo a favor declarado indebidamente + 15 % de la pérdida declarada indebidamente + 50 % del tributo omitido Regla especial: Régimen de recuperación anticipada del GV En el caso de que el contribuyente hubiera obtenido la devolución y esta se genere en el goce indebido del régimen de recuperación anticipada del GV, la multa será el 100 % del impuesto cuya devolución se hubiera obtenido indebidamente Regla especial: Essalud, ONP, ES y retenciones de renta de quinta categoría En el caso de que el contribuyente hubiere cometido una omisión en la base imponible de aportaciones al régimen contributivo de la seguridad social en salud, al Sistema Nacional de Pensiones, o tratándose del mpuesto Extraordinario de Solidaridad 6 e R de quinta categoría por trabajadores no declarados, la multa será del 100 % del tributo omitido. Ahora bien, en el caso de que efectivamente se hubiere declarado a los trabajadores así como hubieren establecido correctamente la base imponible sin omisiones, no se cometerá la infracción del numeral 1, pero sí la del numeral 4 del artículo 178 por no pagar dentro de los plazos establecidos los tributos retenidos o percibidos, siendo la multa del 50 % del tributo no pagado Regla especial: Regímenes especiales del R A efectos de la aplicación o cálculo de la multa, en el caso de deudores tributarios que tienen una tasa distinta a la establecida en el Régimen General del mpuesto a la Renta (Régimen Especial, Nuevo RUS, Régimen Agrario, Régimen de la Amazonía, etc.), y que hubieran declarado una pérdida indebida, la multa se calculará considerando, para el procedimiento de su determinación, el 50 % de la tasa del R que le corresponda, ya no el 15 %. 14. Régimen de gradualidad De acuerdo a la Resolución de Superintendencia Nº /SUNAT, se establece el régimen de gradualidad para los numerales 1, 4 y 5 del artículo 178º del Código Tributario, aplicable para los tributos administrados y recaudados por la Sunat; por el cual se tiene una gradualidad voluntaria del 95 % sobre la base de la multa determinada, siempre que subsanase la infracción cometida, rectificando la declaración jurada presentada y pagando la multa con el descuento respectivo. En el caso de que la Administración Tributaria le notifique, estableciendo una subsanación inducida, se aplicará un descuento del 70 % desde el día siguiente de los efectos de la notificación donde señalada que se ha cometido la infracción tributaria, y a partir de los efectos de la resolución de determinación, orden de pago o resolución de multa el descuento sobre la multa será del 60 %. Ahora bien, antes que cobre los efectos de la resolución de determinación, orden de pago o resolución de multa, si el contribuyente o del responsable subsana la declaración jurada rectificándola, cancelando el tributo omitido con los intereses moratorios, sobre la base de la multa, se tendrá un descuento del 95 %. No obstante, no procede el acogimiento al régimen de gradualidad con la rebaja del noventa y cinco por ciento (95 %) a que se refiere el inciso b.1) del artículo 13 -A del Reglamento del Régimen de Gradualidad, aplicable a la infracción tipificada en el numeral 1 del artículo 178 del Código Tributario, en el supuesto de que el producto de la subsanación, el contribuyente determine saldo a su favor en el periodo subsanado de acuerdo a la conclusión del nforme N SUNAT/4B Conforme con el Artículo Único de la Ley N 28378, publicada el , se ha derogado el mpuesto Extraordinario de Solidaridad a partir del nstituto Pacífico

7 Área Tributaria 15. Resoluciones emitidas por el Tribunal Fiscal en materia de infracciones y sanciones establecidas en el TUO del Código Tributario Numeral 1) del artículo 174 RTF N ( ) A la fecha de la comisión de la infracción debe verificarse que el domicilio donde esta se cometió corresponde al domicilio fiscal o a un establecimiento anexo del supuesto infractor registrado ante la Administración. Se revoca la apelada que declaró infundada la reclamación presentada contra la resolución de multa girada por la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1) del artículo 174 del Código Tributario al verificarse del Comprobante de nformación Registrada de la recurrente que a la fecha de en que se levantó el acta probatoria, el domicilio donde se cometió la infracción no correspondía a su domicilio fiscal ni a un establecimiento anexo del recurrente registrado ante la Administración, lo que corrobora su afirmación en el sentido de que en tal fecha ya no era arrendataria del local intervenido, tal como consta del contrato de arrendamiento cuya vigencia es desde el 1 de enero de 2011 hasta el 31 de diciembre del mismo año. Asimismo, se señala que del acta probatoria no se aprecia cómo la Administración llegó a atribuir el establecimiento intervenido a la recurrente. En tal sentido, al no estar acreditado que el establecimiento intervenido corresponda a la recurrente, no está acreditada la comisión de la infracción imputada, por lo que procede dejar sin efecto la resolución de multa. Numeral 2) del artículo 174 RTF N ( ) En el acta probatoria corresponde que se indique el documento que no reúne los requisitos o características para ser considerado como un comprobante de pago. Se revoca la apelada que declaró infundada la reclamación contra una resolución que dispuso la sanción de cierre temporal de establecimiento, por la infracción prevista en el numeral 2) del artículo 174º del Código Tributario, y se deja sin efecto dicha sanción, al haberse verificado que en el acta probatoria que sustentó la comisión de la infracción no se precisó cuál era el documento entregado en la intervención y que no reunía los requisitos o características para ser considerado como un comprobante de pago, por lo que no se ha acreditado la comisión de la infracción. Numeral 4) del artículo 175 RTF N ( ) Plazo de atraso máximo en el caso del libro caja Se revoca la apelada en cuanto al reparo por gastos que no cumplen con el principio de causalidad. Se indica que si bien en el requerimiento de fiscalización se indica que las facturas reparadas fueron exhibidas estas no obran en el expediente. De otro lado, no se encuentra acreditado en autos la comisión de la infracción tipificada en el numeral 4) del artículo 175 del Código Tributario dado que no existe un plazo máximo de atraso para llevar el libro caja, según lo establecido en la Resolución N 78-98/SUNAT. Se declara nula la apelada y la resolución de multa por la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1) del artículo 175 del Código Tributario. Se indica que en la resolución apelada se modificó el fundamento que sustentó dicho valor. Numeral 1) del artículo 176 del Código Tributario RTF N ( ) Corresponde dejar sin efecto la sanción tipificada en el numeral 1) del artículo 176º del Código Tributario, si la Administración no acredita las razones por las cuales efectuó de oficio el cambio de régimen tributario. Se revoca la apelada que declaró infundada la reclamación contra resolución de multa girada por la comisión de la infracción tipificada por el numeral 1) del artículo 176 del Código Tributario, debido a que la Administración no ha acreditado las razones por las cuales ha efectuado de oficio el cambio al régimen general, por lo que no se puede acreditar que la recurrente se encontraba obligada a presentar declaración jurada. Numeral 5) del artículo 176 RTF N ( ) Los pagos a cuenta del mpuesto a la Renta son obligaciones tributarias respecto de las cuales, los sujetos pasivos deben presentar declaraciones juradas de periodicidad mensual, por lo que presentar más de una declaración rectificatoria por el pago a cuenta de un mismo periodo, se encuentra tipificado como una infracción contenida en el numeral 5) del artículo 176 del Código Tributario. Se declara infundada la apelación de puro derecho contra la resolución de multa girada por la infracción tipificada en el numeral 5) del artículo 176 del Código Tributario por haberse presentado más de una declaración jurada rectificatoria por el pago a cuenta del mpuesto a la Renta del mes de junio de Al respecto se considera que los pagos a cuenta del mpuesto a la Renta son obligaciones tributarias respecto de los cuales, los sujetos pasivos del referido tributo deben presentar declaraciones juradas de periodicidad mensual, por lo que presentar más de una declaración jurada rectificatoria por el pago a cuenta de un mismo periodo, se encuentra tipificado como una infracción contenida en el numeral 5) del artículo 176 del Código Tributario. Numeral 7) del artículo 177 RTF N ( ) Aplicación de sanción de cierre a contribuyentes acogidos al Nuevo RUS. Se declara nula la apelada que declaró infundada la reclamación formulada contra una resolución de multa girada por la infracción tipificada por el numeral 7) del artículo 177 del Código Tributario y se declara nulo dicho valor. Se señala que conforme con la nota 3 de la Tabla del Código Tributario, para las infracciones sancionadas con multa o cierre, excepto las del artículo 174 del citado Código, se aplicará la sanción de cierre, salvo que el contribuyente efectúe el pago de la multa correspondiente antes de la notificación de la resolución de cierre, lo que no ha ocurrido en el presente caso. Por consiguiente, no correspondía aplicar una sanción de multa sino una de cierre de establecimiento. Asimismo, tampoco se aprecia que se estuviese en alguna de las causales del inciso a) del artículo 183 del Código Tributario, que faculta a la Administración a sustituir la sanción de cierre por una multa. En tal sentido, al haberse dictado el acto administrativo prescindiendo del procedimiento legal establecido, la resolución de multa así como la resolución apelada son declaradas nulas. Se señala que similar criterio se ha establecido en las RTF N y N , entre otras. Numeral 1) del artículo 178 RTF N ( ) Para efecto de la comisión de la infracción tipificada en el numeral 1) del Artículo 178º del Código Tributario, en base a una fiscalización, debe existir el acto formal mediante la cual se modifique la determinación efectuada por el contribuyente, esto es, la emisión de una resolución de determinación. Se revoca la apelada que declaró infundada la reclamación formulada contra las Resoluciones de Multa giradas por la comisión de la infracción prevista por el numeral 1) del artículo 178º del Código Tributario, al verificarse que según consta en los valores materia de impugnación, estos se emitieron en base a la fiscalización realizada, siendo que en los resultados de los requerimientos no se aprecia que se haya dejado constancia que el recurrente presentó declaraciones rectificatorias por los tributos y periodos por los que se emiten las multas en base a los reparos determinados. Se agrega que el Resumen Estadístico de Fiscalización no es un documento que se haya notificado a la recurrente en el procedimiento de fiscalización realizado y que le permita inferir que las multas fueron impuestas como consecuencia de la presentación de las mencionadas rectificatorias. En ese orden de ideas, las sanciones impuestas por la Administración no encuentran su justificación en la presentación de las declaraciones rectificatorias, sino en el procedimiento de fiscalización efectuado respecto del cual, no se emitió valor alguno que evidencie la existencia de omisiones o errores en las declaraciones originales presentadas por el recurrente. En ese sentido, corresponde dejar sin efecto las resoluciones de multa. Numeral 4) del artículo 178 RTF N ( ) Acreditación de elementos constitutivos del tipo infractor. Se revoca la apelada y se deja sin efecto la resolución de multa girada por el numeral 4) del artículo 178 del Código Tributario. Se señala que la Administración basa su fundamento en un documento denominado "detalle con el cálculo de las retenciones del mpuesto a la Renta de quinta categoría", el cual es un documento extracontable en el que figura una relación de adelantos otorgados a los trabajadores y en el que se calcula el mpuesto a la Renta de quinta categoría correspondiente a dichos adelantos, sin embargo, el hecho de que la recurrente hubiere calculado en un documento no contable el importe que consideraba correspondía al impuesto que gravaba tales adelantos, no es un medio probatorio que acredite la efectiva realización de la retención al momento de efectuar el pago a sus trabajadores. En tal sentido, no se ha acreditado los elementos constitutivos y concurrentes del tipo infractor: 1. La efectiva realización de la retención y 2. La omisión al pago dentro del plazo de ley del tributo retenido. Actualidad Empresarial -7

8 Actualidad y Aplicación Práctica Actualidad y Aplicación Práctica Tratamiento contable y tributario de los costos de desmantelamiento de activos Ficha Técnica Autor : C.P.C. Josué Alfredo Bernal Rojas Título : Tratamiento contable y tributario de los costos de desmantelamiento de activos Fuente : Actualidad Empresarial Nº Primera Quincena de Setiembre ntroducción En la adquisición de activos que luego de su uso esperado se requiera desmantelarlos, y se deba incurrir en gastos para dicha desmantelación, las normas contables establecen que dichos gastos forman parte del costo de dichos activos y por tanto deben depreciarse, sin embargo para fines tributarios dicha depreciación no es deducible, pero se podrá deducir el gasto incurrido en el ejercicio en que realmente se incurran, en el presente artículo se explica el procedimiento a seguir para fines contables tanto como tributarios. 2. Aspecto contable Para enfocar el aspecto contable de los costos de desmantelamiento recurriremos a la Norma nternacional de Contabilidad Nº 16 Propiedades, Planta y Equipo cuyo objetivo es establecer el tratamiento contable de propiedades, planta y equipo, de forma que los usuarios de los estados financieros puedan conocer la información acerca de la inversión que la entidad tiene en dichos bienes Reconocimiento de propiedades, planta y equipo Se debe reconocer el costo de un elemento de propiedades, planta y equipo si es probable que la entidad obtenga los beneficios económicos futuros derivados del mismo, y, el costo del elemento puede ser medido confiablemente. Norma contable: párrafo 7 NC Componentes del costo El costo de los elementos de propiedades, planta y equipo comprende su precio de adquisición, aranceles de importación y los impuestos indirectos no recuperables que recaigan sobre la adquisición, después de deducir cualquier descuento o rebaja del precio, también los costos directamente atribuibles a la ubicación del activo en el lugar y en condiciones necesarias para que pueda operar satisfactoriamente. Asimismo, la estimación inicial de los costos de desmantelamiento y retiro del elemento, así como la rehabilitación del lugar sobre el que se ubica. Las obligaciones por los costos contabilizados se reconocerán y medirán de acuerdo con la NC 37 Provisiones, Pasivos Contingentes y Activos Contingentes. La NC 37 en el párrafo 45 establece que cuando resulte importante el efecto financiero por el descuento debido al valor temporal del dinero, el importe de la provisión debe ser el valor presente de los desembolsos que se espera sean necesarios para cancelar la obligación. Los intereses para reflejar el paso del tiempo aumentan el importe de la provisión y se reconocen como costo por préstamos. Norma contable: Párrafo 16 NC 16 y párrafos 45 y 60 NC mporte depreciable Es el costo de un activo, el cual comprende los costos de desmantelamiento menos su valor residual. En la práctica, el valor residual a menudo es insignificante, y por tanto irrelevante para el cálculo del importe depreciable. Norma Contable: Párrafo 6 y 53 NC Diferencia temporaria Como veremos a continuación, tributariamente la depreciación del costo estimado por el desmantelamiento y los intereses por la actualización de la provisión no son deducibles hasta que efectivamente se incurran se debe provisionar el impuesto diferido activo que se generan durante los ejercicios en que se deprecie el activo y se revierte en el ejercicio en que se incurra en el gasto por desmantelamiento. 3. Aspecto tributario Para fines del impuesto a la renta, el costo computable de los bienes depreciables está conformado por el costo de adquisición en caso de bienes adquiridos, costo de producción o construcción si fueron producidos o construidos por la empresa o el valor de ingreso al patrimonio en caso de adquisición gratuita Costo de adquisición Es la contraprestación pagada por el bien adquirido, y los costos incurridos con motivo de su compra, tales como fletes, seguros, gastos de despacho, derechos aduaneros, instalación, montaje, comisiones normales; incluyendo las pagadas por el enajenante con motivo de la adquisición de bienes, gastos notariales, impuestos y derechos pagados por el enajenante y otros gastos que resulten necesarios para colocar los bienes en condiciones de ser usados, enajenados o aprovechados económicamente Costo de producción o construcción Es el costo incurrido compuesto por los materiales directos, la mano de obra directa y los costos indirectos de fabricación o construcción Valor de ingreso al patrimonio Es el valor de mercado que viene a ser el valor de las transacciones frecuentes en el mercado y si no existieran transacciones frecuentes en el mercado el valor de tasación Depreciación Como hemos visto anteriormente los costos de desmantelamiento estimados al reconocimiento de activos fijos no comprenden el costo y por lo tanto su depreciación contable no es deducible Actualización de la provisión por desmantelamiento Los intereses que actualizan la provisión por desmantelamiento no son deducibles en vista que se trata de la actualización de una estimación contable provisionada en cumplimiento de una norma contable. Recién se podrá deducir cuando efectivamente se incurra en el gasto, es decir en el ejercicio en que se desmantele el activo. 4. Aplicación práctica Caso N 1 El , una empresa de telecomunicaciones instaló una antena satelital en un terreno agrícola que arrendó por el plazo de 10 años. Según el contrato celebrado con la arrendadora, la empresa de telecomunicaciones tiene la obligación de retirar la antena al término del plazo del arriendo. El costo de la antena es de S/ ,000 (sin GV) y los desembolsos para desmantelar la antena al final del décimo año se estiman en S/.500,000. La tasa de descuento aplicable es del 10 % anual. En el año 2023, se desembolsa S/.500,000 por el desmantelamiento. -8 nstituto Pacífico