SECCIÓN AU 610 CONSIDERACIÓN DEL AUDITOR DE LA FUNCIÓN DE AUDITORÍA INTERNA EN UNA AUDITORÍA DE ESTADOS FINANCIEROS CONTENIDO

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1 SECCIÓN AU 610 CONSIDERACIÓN DEL AUDITOR DE LA FUNCIÓN DE AUDITORÍA INTERNA EN UNA AUDITORÍA DE ESTADOS FINANCIEROS CONTENIDO Párrafos Introducción 1 Roles del auditor y de los auditores internos 2-3 Obtener un entendimiento de la función de auditoría interna 4-8 Evaluación de la competencia y objetividad de los auditores internos Competencia de los auditores internos 9 Objetividad de los auditores internos 10 Evaluación de la competencia y objetividad de los auditores internos 11 Efecto del trabajo de los auditores internos sobre la auditoría 12 Entendimiento del control interno 13 Evaluación de riesgos Procedimientos sustantivos 17 Alcance del efecto del trabajo de los auditores internos Coordinación del trabajo de auditoría con los auditores internos 23 Evaluar y probar la efectividad del trabajo de los auditores internos Utilización de los auditores internos cuando proporcionan asistencia directa al auditor 27 Fecha de vigencia 28 Apéndice

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3 SECCIÓN AU 610 CONSIDERACIÓN DEL AUDITOR DE LA FUNCIÓN DE AUDITORÍA INTERNA EN UNA AUDITORÍA DE ESTADOS FINANCIEROS Introducción 1. El auditor considera varios factores para determinar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría a ser efectuados en una auditoría de los estados financieros de una entidad. Uno de los factores a considerar es la existencia de la función de auditoría interna. (1) Esta Sección proporciona guías al auditor al considerar el trabajo de los auditores internos y al utilizar, a los auditores internos, cuando éstos proporcionan asistencia directa al auditor en una auditoría efectuada de acuerdo con normas de auditoría generalmente aceptadas. Roles del auditor y de los auditores internos 2. Una de las responsabilidades del auditor en la ejecución de una auditoría de acuerdo con normas de auditoría generalmente aceptadas, es la obtención de suficiente y apropiada evidencia de auditoría para proporcionar una base razonable para expresar una opinión sobre los estados financieros de la entidad. Para cumplir con su responsabilidad el auditor mantiene independencia de la entidad. (2) (1) La función de auditoría interna puede estar compuesta por una o más personas que realizan actividades de auditoría interna en una entidad. Esta Sección no es aplicable al personal que tiene el título de "Auditor interno" y que no realiza actividades de auditoría interna como las aquí descritas. (2) Aún cuando los auditores internos no son independientes de la entidad, las normas para la práctica profesional de la auditoría interna emitidas por el Instituto de Auditores Internos (The Institute of Internal Auditors), define a la auditoría interna como una función de evaluación independiente y requiere, por lo tanto, que los auditores internos sean independientes de las actividades que estén auditando. Este concepto de independencia es distinto del que consideran: (a) el Código de Ética del Colegio de Contadores de Chile y (b) las Partes A y B del Código de 763

4 3. Los auditores internos son responsables de proporcionar análisis, evaluaciones, seguridades, recomendaciones y otro tipo de información, a la Administración de la entidad y a los encargados del Gobierno Corporativo de la entidad. Para cumplir con su responsabilidad los auditores internos mantienen su objetividad respecto a la actividad que se está auditando. Obtener un entendimiento de la función de auditoría interna 4. Una importante responsabilidad de la función de auditoría interna es la de monitorear el desempeño de los controles de una entidad. Cuando se obtiene un entendimiento del control interno, (3) el auditor debiera obtener un entendimiento suficiente de la función de auditoría interna para identificar aquellas actividades de auditoría interna que son pertinentes al planificar la auditoría. El alcance de los procedimientos necesarios para obtener este entendimiento variará dependiendo de la naturaleza de esas actividades. 5. Normalmente el auditor debiera efectuar indagaciones al personal de la Administración y de auditoría interna, en relación a los siguientes aspectos de la función de auditoría interna: a. Posición organizacional dentro de la entidad. b. Aplicación de normas profesionales. (Ver párrafo 11) c. Plan de auditoría, incluyendo naturaleza, oportunidad y alcance del trabajo de auditoría. d. Acceso a los registros y si hay limitaciones al alcance de sus actividades. Ética Profesional de Auditores Independientes de la Federación de Contadores (Código de Ética de IFAC). (3) En Sección AU 315, Entendimiento de la Entidad y de su Entorno y Evaluar los Riesgos de Representaciones Incorrectas Significativas, se describen los procedimientos que el auditor realiza para obtener un entendimiento del control interno e indica que la función de auditoría interna, es parte del componente de monitoreo de la entidad. 764

5 Adicionalmente, el auditor podría indagar con la Administración o con los encargados del Gobierno Corporativo de la entidad, sobre la definición estatutaria de la función de auditoría interna, su misión u otra directriz similar. Esta indagación normalmente proporcionará información respecto a las metas y objetivos establecidos para la función de auditoría interna. 6. Algunas actividades de auditoría interna pueden no ser pertinentes para la auditoría de los estados financieros de una entidad. Por ejemplo, los procedimientos de auditoría interna para evaluar la eficiencia de ciertos procesos respecto a la toma de decisiones de la Administración, por lo general no son pertinentes para la auditoría de los estados financieros. 7. Las actividades pertinentes son aquellas que proporcionan evidencia sobre el diseño y efectividad de los controles y la habilidad de la entidad para iniciar, autorizar, registrar, procesar, y presentar información financiera en forma consecuente con las afirmaciones contenidas en los estados financieros o que proporcionan evidencia directa de representaciones incorrectas potenciales de tales datos. El auditor puede encontrar útiles los resultados de los siguientes procedimientos al evaluar la pertinencia de las actividades de auditoría interna: a. Considerar el conocimiento adquirido en auditorías de años anteriores. b. Revisar cómo la auditoría interna asigna sus recursos de auditoría a áreas financieras u operativas, en respuesta a su proceso de evaluación de riesgos. c. Leer informes de auditoría interna, a objeto de obtener información detallada sobre el alcance de las actividades de auditoría interna. 8. Si después de obtener el entendimiento de la función de auditoría interna, el auditor concluye que las actividades de auditoría interna no son pertinentes para la auditoría de los estados financieros, entonces el auditor no tiene que prestar más consideración a la función de auditoría interna, a menos que solicite asistencia directa de los auditores internos, como se menciona en el párrafo 27. Por otra parte, aún cuando algunas de las actividades de 765

6 auditoría interna pueden ser pertinentes para la auditoría, el auditor puede concluir que no sería eficiente considerar, además, el trabajo de los auditores internos. Si el auditor decide que sería eficiente considerar el trabajo de los auditores internos, éste decidiría en qué forma el trabajo de los auditores internos podría afectar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría, entonces el auditor debiera evaluar la competencia y objetividad de la función de auditoría interna, basándose en el efecto esperado del trabajo de los auditores internos sobre la auditoría. Evaluación de la competencia y objetividad de los auditores internos Competencia de los auditores internos 9. Cuando se evalúa la competencia de los auditores internos, el auditor debiera obtener o actualizar información de años anteriores sobre factores tales como: Nivel de estudios y experiencia profesional de los auditores internos. Títulos y certificaciones profesionales y capacitación continua. Políticas, programas y procedimientos de auditoría. Políticas de asignación de auditores internos. Supervisión y revisión de las actividades de los auditores internos. Calidad de la documentación en los papeles de trabajo, informes y recomendaciones. Evaluación del desempeño de los auditores internos. Objetividad de los auditores internos 766

7 10. Para evaluar la objetividad de los auditores internos el auditor debiera obtener o actualizar información de años anteriores respecto a factores tales como: La posición en la organización del auditor interno responsable de la función de auditoría interna, incluyendo: - Si el auditor interno informa a un ejecutivo con un nivel suficiente que asegure una amplia cobertura de auditoría y consideración y medidas de acción adecuadas, sobre los hallazgos y recomendaciones de los auditores internos. - Si el auditor interno tiene acceso directo e informa regularmente a los encargados del Gobierno Corporativo. - Si los encargados del Gobierno Corporativo supervisan las decisiones de contratación de los auditores internos. Políticas para mantener la objetividad de auditoría interna sobre las áreas auditadas, incluyendo: - Políticas que prohíben a los auditores internos auditar áreas donde hay parientes que cumplen funciones importantes o críticas para la auditoría. - Políticas que prohíben a los auditores internos auditar áreas donde ellos estaban recientemente asignados o estén programados para asignación una vez que terminen sus responsabilidades en la función de auditoría interna. Evaluación de la competencia y objetividad de los auditores internos 11. Al evaluar la competencia y objetividad, el auditor generalmente considera información obtenida de experiencias previas con la función de auditoría interna, del análisis con el personal de la Administración y de recientes revisiones externas de la calidad de la función de auditoría interna, si 767

8 hubiese. El auditor también puede utilizar las normas profesionales de auditoría interna (4) como criterio para hacer la evaluación. El auditor también considera la necesidad de probar la efectividad de los factores descritos en los párrafos El alcance de tales pruebas variará dependiendo del efecto esperado del trabajo de los auditores internos sobre la auditoría. Si el auditor determina que los auditores internos son suficientemente competentes y objetivos, entonces el auditor debiera considerar en que forma el trabajo de los auditores internos puede afectar la auditoría. Efecto del trabajo de los auditores internos sobre la auditoría 12. El trabajo de los auditores internos puede afectar la naturaleza, oportunidad y alcance de la auditoría, incluyendo: Los procedimientos realizados por el auditor al obtener un entendimiento del control interno de la entidad. (Ver párrafo 13) Los procedimientos realizados por el auditor al evaluar los riesgos. (Ver párrafos 14-16) Los procedimientos sustantivos realizados por el auditor. (Ver párrafo 17) Cuando se espera que el trabajo de los auditores internos afecte la auditoría, se debieran seguir las guías de los párrafos para considerar el alcance de dicho efecto, la coordinación del trabajo de auditoría con los auditores internos y la evaluación y prueba de la efectividad del trabajo de los auditores internos. Entendimiento del control interno (4) Las referidas normas han sido emitidas por la práctica profesional de los auditores internos reunidos en el Instituto de Auditores Internos (The Institute of Internal Auditors). Estas normas dicen relación con: (a) impartir un entendimiento del rol y responsabilidad de la auditoría interna a todos los niveles de la Administración, Directorio, Organismos Reguladores, auditores externos y organizaciones profesionales relacionadas; (b) permitir la medición del desempeño de la auditoría interna, y; (c) mejorar la práctica profesional de la auditoría interna. 768

9 13. El auditor obtiene un entendimiento suficiente del diseño de los controles pertinentes a la auditoría de estados financieros para planificar la auditoría y determinar si dichos controles se han puesto en operación. Debido a que una de las funciones principales de la auditoría interna es la de revisar, evaluar y monitorear los controles, los procedimientos realizados por los auditores internos en esta área pueden proporcionar información útil al auditor. Por ejemplo, los auditores internos pueden desarrollar un diagrama de flujo de un nuevo sistema computarizado de ventas y cuentas corrientes. El auditor puede revisar el diagrama de flujo para obtener información sobre el diseño de los controles relacionados con esta área. Adicionalmente, el auditor puede considerar los resultados de los procedimientos efectuados por los auditores internos sobre los controles relacionados y obtener información respecto a si los controles han sido puestos en operación. Evaluación de riesgos 14. El auditor evalúa el riesgo de la existencia de representaciones incorrectas significativas, tanto a nivel de los estados financieros como a nivel de saldos de cuentas o de clases de transacciones. A nivel de los estados financieros 15. A nivel de los estados financieros, el auditor efectúa una evaluación general del riesgo de que existan representaciones incorrectas significativas. Cuando realiza esta evaluación, el auditor debiera reconocer que ciertos controles pueden tener efecto invasivo en muchas de las afirmaciones de los estados financieros. El ambiente de control y el sistema de contabilidad muchas veces tienen un efecto invasivo sobre numerosos saldos de cuentas y sobre clases de transacciones y por lo tanto, pueden afectar a muchas afirmaciones. La evaluación de riesgos realizada por el auditor a nivel de los estados financieros muchas veces afecta la estrategia general de auditoría. La función de la auditoría interna de una entidad puede influir en esta evaluación de riesgos, así como en la decisión final del auditor respecto a la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría a ser realizados. Por ejemplo, si el plan de los auditores internos incluye trabajo de auditoría pertinente en varias localidades, el auditor puede coordinar el trabajo con los auditores internos (Ver párrafo 23) y así reducir el número 769

10 de localidades de la entidad en las cuales el auditor podría, de otro modo, realizar procedimientos de auditoría. A nivel de saldos de cuentas o de clases de transacciones 16. A nivel de saldos de cuentas o de clases de transacciones, el auditor realiza procedimientos para obtener y evaluar evidencia de auditoría relativa a las afirmaciones de la Administración. El auditor evalúa el riesgo de control para cada una de las afirmaciones significativas y realiza pruebas de los controles para respaldar las evaluaciones por debajo del máximo. Cuando se planifican y desarrollan pruebas de los controles, el auditor puede considerar los resultados de los procedimientos planificados o realizados por los auditores internos. Por ejemplo, el alcance de los auditores internos puede incluir pruebas de los controles para cerciorarse de la integridad de las cuentas por pagar. Los resultados de las pruebas de los auditores internos pueden proporcionar información apropiada acerca de la efectividad de los controles y por lo tanto, cambiar la naturaleza, oportunidad y alcance de las pruebas que el auditor necesitaría realizar. Procedimientos sustantivos 17. Algunos de los procedimientos realizados por los auditores internos pueden proporcionar evidencia directa sobre representaciones incorrectas significativas en las afirmaciones contenidas en saldos de cuentas o clases de transacciones. Por ejemplo, los auditores internos, como parte de su trabajo, pueden confirmar algunas cuentas por cobrar y presenciar ciertos inventarios físicos. El resultado de estos procedimientos puede proporcionar evidencia que el auditor puede considerar para limitar el nivel de riesgo de detección en las afirmaciones correspondientes. Consecuentemente, el auditor podría cambiar la oportunidad de los procedimientos de confirmación, el número de cuentas a cobrar a ser confirmadas y el número de localidades de la entidad donde se observarán los inventarios físicos. Alcance del efecto del trabajo de los auditores internos 18. Aún cuando el trabajo de los auditores internos puede afectar los procedimientos del auditor, éste último debiera realizar procedimientos para 770

11 obtener suficiente y apropiada evidencia de auditoría para respaldar el informe del auditor. La evidencia obtenida directamente por el auditor, a través de su conocimiento personal incluyendo el examen físico, observación, cálculo e inspección, generalmente es más persuasiva que la información obtenida indirectamente. (5) 19. La responsabilidad de emitir un informe sobre los estados financieros es exclusivamente del auditor. Distinto del caso en que el auditor utiliza el trabajo de otros auditores independientes, (6) la responsabilidad no se puede compartir con los auditores internos. Como el auditor tiene la responsabilidad final de expresar una opinión sobre los estados financieros, los juicios sobre evaluaciones de riesgos inherentes y de control, la importancia relativa de las representaciones incorrectas, la suficiencia de las pruebas realizadas, la evaluación de estimaciones contables significativas y otros temas que afectan el informe del auditor, siempre debieran ser del auditor. 20. Al realizar juicios sobre el alcance del efecto del trabajo de los auditores internos en los procedimientos del auditor, éste considera lo siguiente: a. La importancia relativa de los montos en los estados financieros, o sea, saldos de cuentas o clases de transacciones. b. El riesgo (consistente en los riesgos inherente y de control) de que existan representaciones incorrectas significativas de afirmaciones relacionadas a montos en los estados financieros. c. El grado de subjetividad involucrado en la evaluación de la evidencia de auditoría obtenida para respaldar las afirmaciones. (7) (5) Ver párrafo A32 de la Sección AU 500 Evidencia de Auditoría. (6) Ver Sección AU 600, Consideraciones Especiales - Auditorías de Estados Financieros de un Grupo (Incluyendo el Trabajo de los Auditores de los Componentes). (7) Para algunas afirmaciones, tales como de existencia y ocurrencia, la evaluación de la evidencia de auditoría es generalmente objetiva. Evaluaciones más subjetivas de la evidencia de auditoría suelen requerirse para otras afirmaciones, tales como las afirmaciones de valorización y revelación. 771

12 A medida que la importancia relativa de los montos en los estados financieros aumenta, y el riesgo de que ocurran representaciones incorrectas significativas o el grado de subjetividad aumenta, la necesidad de que el auditor realice sus propias pruebas para las afirmaciones aumenta. En la medida que estos factores disminuyan, la necesidad de que el auditor realice sus propias pruebas para las afirmaciones disminuye. 21. Para aquellas afirmaciones relacionadas con montos significativos en los estados financieros, donde el riesgo de representaciones incorrectas significativas o el grado de subjetividad involucrados en la evaluación de la evidencia de auditoría es alto, el auditor debiera realizar suficientes procedimientos para cumplir con las responsabilidades descritas en los párrafos Para determinar estos procedimientos, el auditor toma en consideración los resultados del trabajo (pruebas de los controles o pruebas sustantivas) realizado por los auditores internos sobre esas afirmaciones específicas. Sin embargo, para tales afirmaciones, la consideración del trabajo de los auditores internos no puede por sí sola reducir el riesgo de auditoría a un nivel aceptable que permita eliminar la necesidad de realizar pruebas para las afirmaciones directamente por el auditor. Afirmaciones sobre la valorización de los activos y pasivos que involucren estimaciones contables significativas y sobre la existencia y revelación de transacciones entre partes relacionadas, contingencias, incertidumbres y hechos posteriores, son ejemplos de afirmaciones que podrían tener un alto riesgo de representaciones incorrectas significativas o involucren un alto grado de subjetividad en la evaluación de la evidencia de auditoría. 22. Por otro lado, para ciertas afirmaciones relacionadas con montos de menor importancia relativa en los estados financieros, donde el riesgo de representaciones incorrectas significativas o el grado de subjetividad involucrado en la evaluación de la evidencia de auditoría es bajo, el auditor puede decidir, después de considerar las circunstancias y los resultados del trabajo (ya sea, pruebas de los controles o pruebas sustantivas) realizado por los auditores internos para esas afirmaciones específicas, que el riesgo de auditoría ha sido reducido a un nivel aceptable y que probar las afirmaciones directamente por parte del auditor puede no ser necesario. Afirmaciones sobre la existencia de saldos de dinero en efectivo, gastos pagados por anticipado y adiciones del activo fijo, son ejemplos de 772

13 afirmaciones que podrían tener un bajo riesgo de representaciones incorrectas significativas o involucren un bajo grado de subjetividad en la evaluación de la evidencia de auditoría. Coordinación del trabajo de auditoría con los auditores internos 23. Si se espera que el trabajo de los auditores internos tenga un efecto en los procedimientos del auditor, puede ser eficiente que el auditor y los auditores internos coordinen su trabajo de la siguiente manera: Sosteniendo reuniones periódicas. Programando el trabajo de auditoría. Proporcionando acceso a los papeles de trabajo de los auditores internos. Revisando los informes de auditoría. Analizando posibles problemas de contabilidad y de auditoría. Evaluar y probar la efectividad del trabajo de los auditores internos 24. El auditor debiera realizar procedimientos para evaluar la calidad y efectividad del trabajo de los auditores internos, como se describe en los párrafos 12-17, que significativamente afecta la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos del auditor. La naturaleza y alcance de los procedimientos que el auditor debiera aplicar, cuando está efectuando dicha evaluación, son determinados por su criterio, dependiendo de la medida del efecto que el trabajo de los auditores internos tiene sobre los procedimientos que el auditor aplica sobre los saldos de cuenta o clases de transacciones, significativas. 25. Al desarrollar procedimientos de evaluación, el auditor debiera considerar los siguientes factores respecto a los auditores internos: 773

14 Si el alcance de su trabajo es apropiado para cumplir con los objetivos. Si los programas de auditoría son adecuados. Si los papeles de trabajo documentan adecuadamente el trabajo realizado, incluyendo evidencia de revisión y supervisión. Si las conclusiones son apropiadas en las circunstancias. Si los informes son consecuentes con los resultados del trabajo realizado. 26. Al efectuar su evaluación, el auditor debiera probar el trabajo de los auditores internos relacionado con afirmaciones significativas en los estados financieros. Estas pruebas se pueden efectuar por medio de: a. el examen de algunos controles, transacciones o saldos de cuentas que los auditores internos examinaron, o b. el examen de controles, transacciones o saldos de cuentas similares, pero diferentes de aquellos realmente examinados por los auditores internos. El auditor debiera comparar los resultados de sus pruebas con los resultados del trabajo de los auditores internos para llegar a conclusiones sobre el trabajo de los auditores internos. El alcance de estas pruebas variará dependiendo de las circunstancias y debiera ser suficiente para permitir al auditor efectuar una evaluación general de la calidad y efectividad del trabajo de auditoría interna a ser considerado por el auditor. Utilización de los auditores internos cuando proporcionan asistencia directa al auditor 27. Al realizar la auditoría, el auditor puede solicitar asistencia directa a los auditores internos. Esta asistencia se relaciona con trabajo que el auditor específicamente solicita sea realizado por los auditores internos para 774

15 completar algunos aspectos del trabajo del auditor. Por ejemplo, los auditores internos pueden asistir al auditor a obtener un entendimiento del control interno o realizar pruebas de los controles o pruebas sustantivas, pero siendo consecuentes con las guías sobre la responsabilidad del auditor indicadas en los párrafos Cuando se obtiene asistencia directa, el auditor debiera evaluar la competencia y objetividad de los auditores internos (Ver párrafos 9-11) así como supervisar, (8) revisar, evaluar y probar el trabajo realizado por los auditores internos, en la medida apropiada a las circunstancias. El auditor debiera informar a los auditores internos de sus responsabilidades, los objetivos de los procedimientos que tienen que realizar y los asuntos que pueden afectar la naturaleza, oportunidad y alcance de los procedimientos de auditoría, tales como posibles problemas de contabilidad o de auditoría. El auditor también debiera informar a los auditores internos que todos aquellos problemas de contabilidad o de auditoría que surjan durante su trabajo debieran ser informados de inmediato al auditor. Fecha de vigencia 28. Párrafo en la versión original en inglés que no es aplicable en Chile. (8) Ver párrafos de la Sección AU 220, Control de Calidad para Trabajos Efectuados de acuerdo con Normas de Auditoría Generalmente Aceptadas, para el tipo de procedimientos de supervisión a ser aplicados. 775

16 29. Apéndice: Consideración del auditor de la función de auditoría interna en una auditoría de estados financieros Obtener un entendimiento de las funciones de auditoría interna (Ver párrafos 4-8) Obtener información sobre sus actividades (Ver párrafo 05) Considerar la pertinencia de las actividades de auditoría interna para la auditoría de estados financieros (Ver párrafos 6-8) NO Son las actividades de auditoría interna pertinentes para la auditoría? SI NO Es eficiente considerar el trabajo de los auditores internos? SI Evaluar la competencia y objetividad de los auditores internos (Ver párrafos 9-11) NO Los auditores internos son competentes y objetivos? SI Considerar el efecto del trabajo de los auditores internos sobre la auditoría (Ver párrafos 12-17) Entendimiento del control interno (Ver párrafo 13) Evaluación de riesgos (Ver párrafos 14-16) Procedimientos sustantivos (Ver párrafo 17) Procedimientos sustantivos (Ver párrafo 17) Considerar la medida del efecto del trabajo de los auditores internos (Ver párrafos 18-22) Coordinar el trabajo de auditoría con los auditores internos (Ver párrafo 23) Evaluar y probar la efectividad del trabajo de los auditores internos (Ver párrafos 24-26) NO El auditor planifica solicitar la asistencia directa de auditores internos? SI Aplicar los procedimientos descritos en "Utilización de los auditores internos cuando proporcionan asistencia directa al auditor" (Ver párrafo 27) Fin 776

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