Monitor Fiscal Año 5- Edición N 15. Aumento en la presión impositiva sobre ganancias de asalariados por insuficiente ajuste inflacionario

Transcripción

1 Monitor Fiscal Año 5- Edición N 15 Aumento en la presión impositiva sobre ganancias de asalariados por insuficiente ajuste inflacionario... Resumen Ejecutivo...2 I- Introducción...5 II- Descripción y funcionamiento del impuesto...6 Investigadores: Marcelo Capello Sebastián Alvarez Carolina Giacomazzi (*) III- Deducciones personales: retardos en la evolución de los topes...8 IV- Escalas impositivas: congelamiento y pérdida de progresividad...12 V- Tasa efectiva de ganancias: aumentos de la presión tributaria...14 VI- Proyecto de ley VII- Conclusión...27 (*)Gerente de Impuestos de Deloitte. 13 de Mayo de 2010 Esta publicación es propiedad del Instituto de Estudios sobre la Realidad Argentina y Latinoamericana (IERAL) de Fundación Mediterránea. Dirección Nacional del Derecho de Autor Ley Nº Nº 2328, Registro de Propiedad Intelectual ISSN Nº (correo electrónico). Se autoriza la reproducción total o parcial citando la fuente. Dirección General: Tulio Ceconi. Viamonte 610 2º piso, (C1053ABN) Buenos Aires, Argentina. Tel.: (54-11) info@ieral.org 1

2 Resumen Ejecutivo Frente a una inflación acumulada de 206,5% en el período , las deducciones personales para el trabajador casado con dos hijos se ajustaron en 161,1% en el período y para el soltero 128,9%. Es decir que existió un retraso de 45 y 77 puntos, respectivamente, respecto de la evolución de los precios. Este rezago será aún mayor en 2010 de continuar la situación actual y no realizarse nuevos ajustes en los topes. La insuficiencia de los ajustes y/o los retardos con que fueron realizados generaron perjuicios impositivos irrecuperables para el trabajador, ya que soportaron una carga impositiva superior aún con igual capacidad contributiva. En este sentido, la situación fue relativamente más desfavorable para los trabajadores solteros sin hijos que para aquellos con familia. Este comportamiento produjo una baja del salario mínimo que tributa el impuesto en términos reales. En el corriente año, de no haber ninguna modificación legal sobre los topes máximos de las deducciones personales, el salario mínimo real que tributará el gravamen se ubicaría 40% por debajo del que tributaba en Ante la menor suba de la inflación por sobre el 20% esperado en 2010, se comenzaría a gravar desde el menor nivel de ganancia real de los últimos 12 años. Actualmente el salario mínimo nominal sujeto al impuesto se ubica en los $6.700 brutos mensuales para el casado con dos hijos y en $4.845 para el soltero. De haberse ajustado los topes conforme a la inflación acumulada a finales de 2009, se habría comenzado a tributar ganancias a partir de los $7.862 y $6.482 respectivamente. En 1998 el asalariado formal promedio (soltero sin hijos) estaba a 3 salarios de ser alcanzado por el tributo, mientras que en 2002 esta distancia se había aproximado a 2. El punto mínimo del período fue para el 2005, año en que un trabajador con un ingreso 50% superior al promedio ya estaba sujeto al impuesto. De no realizarse ajustes, este año dicho ratio llegaría a 1,6 quedando a sólo 10 puntos porcentuales del mínimo del período. En contextos inflacionarios, la falta de actualización de las escalas frente a los aumentos salariales genera subas en los tramos de imposición para ganancias netas con valor real constante. Este efecto vuelve menos progresivo el sistema, ya que los contribuyentes que se encuentran en los tramos superiores de la escala son los que menos cambios de tramo de escala sufrirían por encontrarse en aquéllos para los que no existen eslabones superiores. Tal ha sido, en efecto, la evolución del sistema tributario del impuesto en los últimos años, debido a que la escala vigente en la actualidad data del año 2000 y no ha sido sujeta a revisión y/o modificación desde entonces. Para el caso de un empleado soltero sin hijos, cuyo salario ha sido igual al triple del promedio formal de la economía durante todo el período, la tasa 2

3 efectiva pasó del 0,6% en 1998 a 4,2% en De este último valor, ¾ partes (3,1 puntos porcentuales) corresponden a las subas en los tramos de la escala, sufridos como consecuencia del no ajuste inflacionario de las deducciones y de dichos tramos, mientras que el restante cuarto (1,1%) es la parte que concierne propiamente a los aumentos de sus ingresos reales. Para el acumulado , los contribuyentes de todos los tramos de la escala tributaron montos considerablemente superiores a los que les habría correspondido pagar en el hipotético caso de ajuste. El peso que tuvieron estos pagos extras puede cuantificarse en términos de salarios mensuales perdidos (salarios sacrificados por el contribuyente para afrontar la diferencia). Así, los contribuyentes del primer tramo de la escala perdieron el equivalente a 3 salarios brutos mensuales acumulados entre 1998 y 2009, los del segundo 6 y los del cuarto, quinto y sexto 7 salarios mensuales acumulados en 10 años. Para 2009, la alícuota legal que gravó los ingresos de un trabajador fue poco más del doble de la que le habría correspondido en la hipotética situación de ajuste a término (19% del tercer intervalo de la escala contra 9% del primero). De esta suba, 90% se explicó por la falta de ajuste de las deducciones personales y el 10% restante fue consecuencia de la desactualización de las escalas del artículo 90. El contribuyente se encontraba así con un salario real igual al de 1998, pero tributando en el tercer intervalo en lugar del primero como era entonces. En 2009, para un trabajador soltero, el pago de impuesto a las ganancias resultó de pesos anuales contra $1.074 que habría pagado si los parámetros impositivos hubiesen ajustado regularmente las subas de precios. Este pago adicional representó en total un 40% de su salario bruto; en otras palabras, el contribuyente sacrificó el 40% del salario de un mes para pagar la diferencia. A igual resultado se llega al considerar la elasticidad impuesto ingreso. Este coeficiente indica en cuánto subió porcentualmente el pago del impuesto por cada 1% de aumento salarial del contribuyente. Para el período el coeficiente de elasticidad fue superior en los tramos de menores ingresos, siendo decreciente con el aumento del nivel de renta. Mientras que por cada 1% de incremento salarial el monto a pagar en concepto de impuesto a las ganancias subió un 3,6% promedio para un contribuyente del primer tramo de imposición; para uno del último, por cada 1% de aumento de sus ingresos el tributo ascendía 2%. De continuar vigente la legislación actual, un contribuyente originalmente del primer tramo de la escala tributará 4,3 veces más que bajo ajuste inflacionario de parámetros, un contribuyente del cuarto tramo pagaría casi el doble, y uno del séptimo el 41% más. En 2009, por cada 1% adicional que pagó el contribuyente del séptimo tramo, el del primero tributó 7% de más; en 2010 por cada 1% adicional en el último tramo de imposición, el primero pagaría 10,5% más. Esto significa que en el contexto actual, el sistema no sólo pierde progresividad, sino que la pierde a tasa creciente. 3

4 El proyecto de ley 2010 atempera la perdida de progresividad del sistema a corto plazo, pero no modifica su comportamiento de largo plazo. Las modificaciones no corrigen los cambios (regresivos) observados en la presión tributaria de los últimos años y tampoco alteran el comportamiento futuro del sistema ni su tendencia de mediano y largo plazo en contextos de subas de precios. En ausencia de ajuste de los tramos de la escala, el efecto acumulado de la inflación irá acentuando la pérdida de progresividad (aún cuando se actualicen los valores de las deducciones personales), ya que inevitablemente afectará siempre más a los contribuyentes situados en las primeras escalas impositivas que a aquellos ubicados en las últimas. Este perjuicio será tanto mayor cuanto más elevada sea la inflación y más distanciados los ajustes en las deducciones. 4

5 I- Introducción En los últimos meses se han acentuado desde distintos sectores sindicales, los reclamos de modificación del impuesto a las ganancias sobre los ingresos de los trabajadores en relación de dependencia. Las demandas se dirigen a la actualización de ciertos parámetros que determinan el importe del impuesto a tributar. Se ha instalado así, en la esfera pública, un intenso debate sobre un posible reajuste del mínimo no imponible y de los topes máximos del resto de las deducciones personales. Hoy en día, la controversia en torno a este tema es de tal magnitud que ha llegado al Congreso de la Nación y se ha ubicado prioritariamente en la agenda legislativa como una de las urgencias a resolver en los próximos meses. De hecho, ya existe un proyecto de ley modificatorio de la ley del impuesto a las ganancias en la Cámara de Diputados. Al respecto, cabe tener presente que uno de los criterios rectores de la tributación (en particular, en el impuesto a las ganancias), es el de la capacidad contributiva, el cual exige una vinculación preexistente entre ésta y una cierta riqueza o una determinada potencialidad económica de la persona. En este caso, dicho criterio refiere al nivel de vida o bienestar económico de cada persona (mensurado a través de sus ingresos), medida aceptada como equitativa para establecer el monto de una contribución personal para financiar al Estado y redistribuir el ingreso. No obstante, se debe considerar que este principio debe albergar no sólo las posibilidades económicas de un sujeto, sino que, paralelamente, debe considerar sus necesidades. En este sentido, la ley 1 permite descontar de la ganancia un monto que refleje un mínimo de gasto asociado a la subsistencia personal y/o familiar del individuo, buscando eximir impositivamente una porción del ingreso que se considera indispensable para la vida habitual del trabajador y las personas que tiene a su cargo. De esta forma, el impuesto grava la ganancia que sobrepasa este umbral de gasto. En contextos inflacionarios como el actual, se produce un desbalance entre los salarios y los parámetros computables a los efectos de la determinación del impuesto. El problema surge por el desfasaje temporal con que se suceden los ajustes salariales y las actualizaciones de las deducciones personales y otros parámetros dados en valores absolutos. Mientras los primeros se actualizan regularmente por medio de los convenios colectivos de trabajo (hasta más de una vez al año en algunos casos), los segundos lo hacen con irregular periodicidad y de forma discontinua en el tiempo. Su actualización requiere un tratamiento previo por parte del Congreso y su posterior aprobación mediante la sanción de una ley, con los plazos y demoras que ello implica. Este retraso produce una descompensación entre los valores reales de las variables en juego. En tal sentido, cabe recordar que, aún en un contexto de inflación creciente, la última modificación en los importes mencionados se produjo durante en En adelante, indistintamente, nos referimos a la ley del impuesto a las ganancias. 5

6 Estas demoras en los ajustes producen que salarios nominales más elevados puedan eventualmente- estar tributando un mayor impuesto aún cuando su poder de compra no haya variado. En otras palabras, las subas salariales, producto de la recomposición del poder adquisitivo frente a la suba de precios, aumentarían la ganancia gravada y, por consiguiente, el impuesto a las ganancias por el simple retraso inflacionario de los mínimos y deducciones personales computables, entre otros. De esta forma, el contribuyente termina soportando una carga impositiva más elevada, producto de su mayor ganancia nominal, y no real. El efecto de la presión tributaria puede ser incluso mayor si, como es el caso, no se actualizan los límites de los tramos que determinan las escalas progresivas para la aplicación de las diferentes alícuotas previstas para la liquidación del impuesto. Las escalas y alícuotas vigentes en la actualidad rigen desde el año 2000 y van desde el 10% al 35% de acuerdo al monto de ganancias gravada. Es por ello que, ante subas salariales periódicas, el contribuyente caerá finalmente en rangos de imposición superiores, lo que implicará la gravabilidad de su renta a alícuotas más elevadas aún cuando su ganancia real (capacidad contributiva) pueda no haberse modificado. En este contexto, el objetivo del presente informe es identificar y cuantificar los principales efectos fiscales y económicos que el atraso por ajuste inflacionario ha causado sobre los contribuyentes desde el año 1998 a la fecha. El período de análisis comprenderá así el proceso inflacionario postdevaluación ( ) y la remontada inflacionaria iniciada en 2006, vigente hasta la actualidad. Asimismo, se realizarán proyecciones para el presente año 2010, estimando dichos efectos en caso de mantenerse la situación actual (legislación vigente) y también bajo el supuesto caso de aprobación del proyecto de ley que hoy en día se encuentra en discusión. II- Descripción y funcionamiento del impuesto El impuesto a las ganancias grava las rentas del trabajo personal, entre otros, ejecutado en relación de dependencia, rentas a las cuales denomina como de la cuarta categoría. La liquidación del impuesto a las ganancias para dichas rentas se efectúa mensualmente, descontando del salario el importe que corresponde al gravamen. Así, la tributación se realiza en la fuente 2, siendo el empleador (quien actúa como agente de retención) el responsable por el depósito del impuesto ante las autoridades correspondientes. En el gráfico 1 se muestran esquemáticamente los pasos a seguir en la determinación del impuesto. Se parte de la ganancia bruta del trabajador (compuesta por su salario bruto y demás remuneraciones laborales), de la que se descuentan los aportes personales, seguros de vida, servicio doméstico y demás deducciones generales que indica la ley. Se llega así a la ganancia neta, a la que se aplican ahora las deducciones personales del artículo 23 de la ley, según corresponda la situación personal del trabajador. 2 Por fuente, nos referimos a la fuente generadora de la ganancia gravada. 6

7 Estas diferencias determinan finalmente la ganancia neta sujeta a impuesto (GNSI), es decir, la base imponible del impuesto a las ganancias. Para determinar la alícuota a aplicar se procede a ubicar la GNSI del trabajador en el tramo de la escala de imposición que corresponde, y así se determina el importe final que deberá tributar en concepto de impuesto a las ganancias 3. Tal como se señala en el gráfico, los componentes potencialmente afectados por las subas de precios son las deducciones personales del artículo 23 y la escala de imposición del artículo 90 de la ley. Cualquier modificación en sus valores repercutirá tendrá repercusiones impositivas directas sobre la tributación del impuesto. Gráfico 1. Esquema de liquidación del impuesto a las ganancias para rentas de la cuarta categoría El tratamiento inflacionario de estos parámetros fue reglamentado por la ley , la que incorporó el ajuste por inflación en el impuesto a las ganancias. Posteriormente, la ley introdujo a este ajuste importantes modificaciones que se presentan en el título VI de la ley de Impuesto a las Ganancias (ley ) bajo la denominación ajuste por inflación. La ley establece así que, a los fines de determinar la ganancia neta imponible, se deberá incluir en el cálculo del impuesto la aplicación de coeficientes de 3 La determinación del impuesto se realiza sumando al importe fijo de cada categoría, el producto de la alícuota correspondiente sobre el diferencial de la GNSI y el límite inferior del intervalo que corresponde a su categoría. Es decir, la alícuota grava el excedente que sobrepasa el nivel de ganancia máximo contemplado en la categoría anterior. 7

8 actualización fijados mensualmente por la DGI sobre la base de las variaciones del índice de precios al por mayor, nivel general (IPM) 4. Este sistema operó hasta la sanción de la ley de convertibilidad, donde la prohibición de indexación establecida por dicha ley dejó sin efecto los ajustes inflacionarios en el ámbito tributario. La administración tributaria cesó de publicar las tablas con los respectivos coeficientes de actualización. En virtud de estas circunstancias, en la práctica se consideró que el régimen de ajuste por inflación del título VI de la Ley del Impuesto a las Ganancias fue derogado tácitamente o cuanto menos no tiene aplicación práctica. Este congelamiento en los ajustes de los parámetros del impuesto no tuvo mayores repercusiones sobre los salarios dado el contexto de estabilidad inflacionaria de la convertibilidad. Sin embargo, a partir de la devaluación, se quebró la estabilidad en el nivel de precios que justificaba esta práctica. Los efectos de la inflación creciente, originaron resultados impositivos con menor valor real. Aún en este contexto, la práctica continuó siendo la misma que durante la convertibilidad, comenzando a reajustarse los parámetros mediante modificaciones de la ley y no mensualmente de acuerdo a los coeficientes de actualización inflacionaria tal como se establecía legalmente. III- Deducciones personales: retardos en la evolución de los topes Para cada uno de los conceptos que la ley permite computar como deducciones personales (previstas en el artículo 23 de la ley), se fijan topes o montos máximos a descontar en cada caso. Así, a modo de ejemplo, dentro de los conceptos que la ley contempla se encuentran las deducciones por hijo, cuyo valor está actualmente fijado en pesos anuales, también puede deducirse un mínimo de ganancia no imponible, establecido en $9.000 anuales y la deducción especial de la cuarta categoría que alcanza los pesos anuales. Estas deducciones personales admitidas por la ley 5, de aplicación pura y exclusiva para las personas físicas 6, encuentran su fundamento en la intención del legislador de respetar el principio de la capacidad contributiva. De esta forma, las deducciones tienen como objetivo principal permitir a cada persona descontar de sus ganancias netas, erogaciones que hacen al sustento del modo de vida del contribuyente y de los integrantes de su familia. Es decir, reflejan la parte de los ingresos del contribuyente que no se presumen ganancia gravable, por lo cual con cierto atino y en el mismo sentido que nuestra Constitución, la ley nutre a todos los contribuyentes de un instrumento social que garantiza un nivel mínimo de subsistencia y desarrollo personal que reviste un carácter prioritario. Asimismo, cabe destacar que el carácter personal del impuesto a las ganancias se manifiesta a través de las 4 Si bien la ley establece el IPM para el ajuste inflacionario de los parámetros, este índice correspondería al caso del impuesto a las ganancias de personas jurídicas; para la liquidación del impuesto en el caso de trabajadores resultaría más apropiada la aplicación del IPC, por representar éste último más fielmente la evolución del poder de compra del asalario. 5 En adelante, indistintamente, nos referimos a la ley del impuesto a las ganancias. 6 y sucesiones indivisas. 8

9 deducciones dado que el titular del derecho es la persona misma, en función de la situación determinada en la que se encuentra y en la medida que cumpla los requisitos exigidos por las normas legales. En contextos de subas regulares de precios, y en ausencia de ajustes, estos mínimos pierden valor real frente a la inflación. Se produce así un desbalance entre su valor nominal y el mínimo de gasto real que pretenden deducir de la base imponible. Es por ello que sería razonable ajustar los topes periódicamente (definidos en valores nominales absolutos), en contextos inflacionarios persistentes, de modo tal de no alterar la relación entre la presión tributaria y el poder adquisitivo del contribuyente. Tomando las principales deducciones personales previstas en la ley, podemos observar que la variación punta a punta de sus topes máximos mostraría a priori que los mismos habrían variado con cierto retraso respecto de la inflación en el período (ver cuadro 1). Frente a una inflación del 206,5% entre 1998 y 2009, los ajustes de los diferentes conceptos han resultado muy dispares, yendo de un mínimo de ajuste de 87,5% para la ganancia no imponible hasta un máximo de 316,7% para las deducciones por cónyuge e hijos. Cuadro 1: Evolución IPC vs deducciones personales 2010 Var. % (sin ajuste) 2009/ /1998 IPC (*) ,5 367,8 206,5% 267,8% Ganancia no imponible ,5% 87,5% Conyugue ,7% 316,7% Hijos ,7% 316,7% Ded. Especial 4ta categoría ,0% 140,0% Ded. Total. Casado 2 hijos ,6% 161,6% Ded. Total Soltero ,9% 128,9% (*) Emplame series IPC y Buenos Aires City desde No obstante ello, cabe aclarar dos aspectos que pueden inducir a una incorrecta interpretación de los datos y a una inexacta apreciación de la situación. Por un lado, cada uno de los conceptos aquí presentados tiene una importancia relativa diferente sobre el total de deducciones computables según sea la situación personal de cada contribuyente en particular. Y, en segundo lugar, la comparación entre extremos no permite ver cuál ha sido la dinámica de ajuste en el período, lo que oculta los perjuicios causados por posibles desfasajes entre el ritmo con que aumentaron los precios (y, consecuentemente, los salarios) y aquél con que se incrementan las deducciones. En relación al primer punto, y tomando a modo de ejemplo los casos de un trabajador soltero y de uno casado con dos hijos, puede observarse que el peso de cada deducción sobre el total computable varía significativamente de un caso a otro (ver cuadro 1). Así, la suba de pesos para el total de deducciones imputables para el casado con dos hijos en el período comprendido entre los años 1998 y 2009, representa un ajuste de 161,6%, 45 9

10 puntos por debajo de la inflación acumulada en el mismo lapso de tiempo. Para el caso del trabajador soltero, la pérdida contra la inflación es aún mayor. Para este último, el ajuste de sus deducciones aumentó sólo 128,9%, puesto que en su caso no están contemplados los dos conceptos que más se han incrementado en el período, es decir, cónyuge e hijos. Respecto de la evolución en el tiempo de los ajustes sobre los topes, el gráfico 2 permite ver el retardo con que se han actualizado las deducciones en relación a la evolución de los precios. De hecho, su ajuste va siempre por detrás de la suba de precios, abriendo una brecha entre ambas variables. Si bien las modificaciones del impuesto de los años 2007 y 2008 pusieron en línea los topes con la inflación del período hasta ese entonces, para los años previos -y posteriores- se observan rezagos persistentes entre ambas variables. Gráfico 2: Evolución IPC vs deducciones personales totales 400 Indice 1998 = Soltero Casado c/2 hijos IPC (s/a) Es precisamente este retraso en los ajustes el que genera perjuicios impositivos irrecuperables para el trabajador. El hecho de que los montos computables como deducciones quedasen tan rezagados respecto de la evolución de los precios, produjo una carga impositiva superior de la que habría soportado de habérselos modificados al compás de la inflación. Por otra parte, desde 2009 a la fecha se observa nuevamente un distanciamiento entre ambas variables, producto de la persistente inflación por un lado y de la falta de actualización de los topes por otro. Así, en caso de no realizarse nuevos ajustes, el rezago contra la inflación ampliará considerablemente la brecha entre ambas variables en 2010: 106 puntos porcentuales por debajo del nivel de precios para el empleado casado con dos hijos y 140 puntos porcentuales para el soltero. Estos valores muestran que la evolución de las deducciones totales ha sido relativamente más desfavorable para el soltero que para el casado con dos hijos. En el gráfico 2 se observa claramente el mayor retraso del primero con respecto al segundo, aún cuando comparten igual tendencia en el período. 10

11 Los ajustes de los topes han jugado así más en favor de los empleados con familia que de los solteros. Otro efecto negativo que produce la inflación en contextos como el que aquí planteamos es la baja del salario mínimo sujeto a impuesto en términos reales. En otras palabras, al mantenerse estables los montos deducibles permitidos y/o no aumentar al compás de la inflación, existirán salarios que deberán tributar el gravamen aún cuando en términos reales su valor haya disminuido. En el gráfico 3 se muestra la evolución del salario mínimo en términos reales sujeto a imposición. Se ve así cómo el efecto del no ajuste sobre los topes produjo que individuos con salarios reales inferiores comenzaran a tributar el impuesto cuando no lo habrían hecho de haberse ajustado los mínimos por inflación; en otras palabras, trabajadores con menor capacidad contributiva fueron alcanzados por el tributo cuando anteriormente no lo eran. Los períodos más críticos corresponden a los años comprendidos entre 2002 y 2005, cuando salarios con un poder de compra 40% inferior al mínimo sujeto a impuesto en el año 1998, comenzaron a tributar el impuesto. Desde este año en adelante, la situación se fue recuperando hasta los picos del año 2007, deteriorándose continua y progresivamente desde entonces. Los trabajadores solteros nunca lograron recuperar su nivel de SMSI de fines de los noventa. Gráfico 3. Evolución del salario mínimo real que paga ganancias (SMSI) 120 Indice 1998 = SMSI casado con dos hijos SMSI soltero s/a Considerando un piso de inflación del 20% esperado en el corriente año, de no haber ninguna modificación legal sobre los topes máximos de las deducciones personales, el salario mínimo real sujeto a imposición llegaría a los niveles de 2002 y 2005 para el soltero, y estaría muy próximo del mínimo para el casado con hijos. Más aún, ante la menor suba de la inflación por sobre el mínimo esperado, se comenzaría a gravar desde el menor nivel de ganancia real de los últimos 12 años. 11

12 Actualmente el salario mínimo nominal sujeto al impuesto se ubica en los pesos brutos mensuales para el casado con dos hijos y en para el soltero. De haberse ajustado los topes conforme a la inflación acumulada a finales de 2009, se habría comenzado a tributar el gravamen a partir de los $7.862 y $6.482 respectivamente. Es decir, los valores actuales se encuentran un 15% por debajo de dicho nivele para el casado con dos hijos y un 25% para el soltero. De esta forma, si en el corriente año se ajustaran las deducciones de acuerdo a valores de 1998, el salario mínimo sujeto a imposición aumentaría en $2.735 para el casado ($9.434) y en $2.934 para el soltero ($7.779). Cuando se compara la evolución del ratio SMSI sobre salario real promedio (ver gráfico 4) se observa también una disminución relativa del mínimo a partir del cual se comienza a tributar respecto del comienzo del período. Mientras en 1998, el SMSI era igual a 3,2 veces el salario promedio de los trabajadores formales, en 2009 dicho ratio bajó a 2. En otras palabras, en 1998 el asalariado formal promedio estaba a 3 salarios de quedar alcanzado por el impuesto a las ganancias, mientras que en 2002 esta distancia se había aproximado a 2. El punto mínimo del período fue para el 2005, año en que un trabajador con un ingreso 50% superior al promedio ya estaba alcanzado por el impuesto y debía así tributar ganancias. 3,50 Gráfico 4. Ratio SMSI / Salario formal promedio 3,00 2,50 2,00 1,50 1,00 0,50 Casado con dos hijos Soltero 0, IV- Escalas impositivas: congelamiento y pérdida de progresividad La determinación de la alícuota con que se gravan los ingresos personales depende de la magnitud de la ganancia neta del contribuyente. El artículo 90 de la ley determina los tramos de la escala y su correspondiente alícuota. De esta forma, según el intervalo en que se ubique la ganancia neta sujeta a 12

13 impuesto será el rango de imposición y, por consiguiente, la alícuota que será aplicada para determinar el monto a pagar. Así, para el primer tramo de la escala (intervalo de ganancias netas comprendidas entre 0 y pesos anuales), la alícuota aplicable es del 9%. Para el último intervalo (ganancias a partir de pesos anuales), la alícuota llega a su valor máximo de 35%. Se establece así una estructura impositiva progresiva, gravando proporcionalmente más a los segmentos de mayores ingresos. En contextos inflacionarios, la falta de actualización de las escalas frente a los aumentos salariales puede eventualmente generar cambios de escala implícitos en ganancias netas con valor real constante. Es decir, las subas en valores nominales de la ganancia neta sujeta a impuesto producirían que el contribuyente se ubique en un rango superior de la escala aún cuando en valores reales su ganancia no se haya modificado. En este sentido, es importante destacar que la escala vigente en la actualidad data del año 2000 y no ha sido sujeta a revisión y/o modificación desde entonces. Frente a nuevos ajustes, este efecto vuelve menos progresivo al sistema, ya que los contribuyentes que se encuentran en los tramos más elevados de la escala son los que menos recategorizaciones implícitas sufrirían por encontrarse en eslabones para los que no existen tramos de imposición superiores. Es decir, los contribuyentes ubicados inicialmente en los primeros tramos irán subiendo inexorablemente de tramo de imposición a medida que los aumentos de su ganancia neta lo vayan colocando en intervalos superiores. La alícuota del impuesto que deberán tributar irá, en consecuencia, aumentando al ritmo de las subas en los tramos de la escala que ello implica. En cambio, un contribuyente ubicado inicialmente en el último intervalo no sufrirá recategorización implícita alguna frente a aumentos en sus ingresos, ya que no hay escalas superiores a la que ya ocupa, por lo que continuará tributando a la alícuota del 35% sobre su ganancia neta. El gráfico 5 muestra el ascenso en la escala tributaria entre los años 2000 y 2010 para cada intervalo tributario, partiendo de considerar un contribuyente con un nivel de ganancia igual al punto medio de cada intervalo de la escala. Se procede luego a ajustar su renta neta de acuerdo a la inflación del período y ver así en qué tramo se ubicaría al cabo del año 2010, dada la legislación vigente. Si bien su ganancia nominal será considerablemente superior, su poder de compra habrá permanecido constante por definición, ya que se computan aumentos de ingresos en igual proporción al incremento de precios. Se observa de esta forma que los mayores saltos en términos de tramos de imposición operan para el tercer y cuarto tramo de la escala (suba de 3 tramos impositivos), es decir, para los niveles medios de la escala de ganancias. En cambio, contribuyentes ubicados inicialmente en el quinto tramo de la escala subirían dos escalones, los del sexto sólo uno y los del séptimo quedarían lógicamente en igual lugar. No obstante, los aumentos de las alícuotas legales a pagar, producto de los escalamientos en los tramos impositivos, impactan más fuertemente en los trabajadores con menores niveles de ganancias. Proporcionalmente estos aumentos son mayores para los rangos de ingresos más bajos. La curva del gráfico 5 muestra cómo el impacto marginal de la recategorización implícita 13

14 decrece con el tramo donde originariamente se ubicaba el contribuyente. Mientras que el paso del segundo al cuarto tramo de la escala implica un aumento del 60% en la alícuota del impuesto (se pasa del 14% al 23%), el paso del quinto al séptimo supone una suba del 29,6% en la tasa (se pasa del 27% al 35%). Si bien en ambos casos hay una suba de dos intervalos, el impacto marginal es superior para el contribuyente del tercer tramo de imposición que para aquél del quinto. Más aún, los contribuyentes del sexto intervalo sufrirían un aumento de sólo 13% sobre la alícuota que pagaban inicialmente, mientras que los del séptimo y último tramo no verían modificada su alícuota. Gráfico 5. Aumento de presión legal sobre salarios bajos y elevados Tramo de la escala alícuota año 2000 (eje izquierda) alícuota año 2010 s/a (eje izquierda) Suba porcentual de la alícuota por no ajuste inflacionario 70% 60% 50% 40% 30% 20% 10% 0 1er (9%) 2do (14%) 3ro (19%) 4to (23%) 5to (27%) 6to (31%) 7mo (35%) 0% Queda así en evidencia la regresividad con que la inflación (y los ajustes de recomposición salarial que ella trae aparejados) actúa sobre la población de los contribuyentes, ante la falta de la correspondiente adecuación inflacionaria en las escalas tributarias. Se demuestra así cómo se afecta proporcionalmente más a contribuyentes con menores niveles de ganancia neta. Es por ello que aún cuando se conserven mayores alícuotas para los segmentos de más alto ingreso, el sistema pierde progresividad. V- Tasa efectiva de ganancias: aumento de la presión tributaria Tanto para las deducciones máximas permitidas por el artículo 23, como para las escalas impositivas del artículo 90, la falta de adecuación de sus valores de acuerdo a la variación de los precios (inflación) modifica la presión tributaria en relación al poder adquisitivo. Más aún, esta modificación afecta relativamente más a los contribuyentes de menores ingresos que a los más ricos, sufriendo los primeros un mayor aumento en la carga fiscal en relación 14

15 con los últimos. Este efecto es precisamente el que vuelve menos progresivo el sistema. Cuadro 2: Evolución salario promedio formal de la economía: Salario Promedio (SP) ,5 SP SP SP SP Fuente: IERAL de Fundación Mediterránea en base a EPH. El cuadro 3 muestra el monto pagado en concepto de impuesto a las ganancias en 1998 y 2009 por empleados solteros sin hijos que ganaban 2.5, 3, 4 y 5 veces el salario promedio de los trabajadores formales de la economía (ver cuadro 2). Se presenta el tramo de imposición que ocupaban en cada año, así como también sus respectivas tasas efectivas del impuesto (cociente entre el impuesto a las ganancias y el salario bruto anual). Adicionalmente, se consignan cuáles habrían sido los valores para cada una de estas variables, de haberse ajustado mínimos y escalas en 2009, según la inflación acumulada del período. Salarios Cuadro 3: Impuesto a las ganancias y tasa efectiva: 1998 vs (I) 2009 (II) 2009 ajustado (III) Var. % T. Ef. (III) vs (II) IG TE TI IG TE TI IG TE TI 2,5 salario prom. formal 0,0 0,0% ,8 2,1% 2 0,0 0,0% - 3 salario prom. formal 198,7 0,6% ,0 4,2% ,2 1,1% 1 284,3% 4 salario prom. formal 801,5 1,9% ,6 8,4% ,4 3,3% 2 153,3% 5 salario prom. formal 1.700,7 3,2% ,7 12,2% ,6 5,9% 3 107,6% Siglas: IG (monto impuesto a las ganancias), TE (tasa efectiva) y TI (tramo de escala/imposición). Como se puede observar, durante el año 2009 (II) -en todos los niveles de ingreso- se presentan recategorizaciones implícitas respecto de la situación en que se encontraban en En el escenario 2009 ajustado (III) puede verse -en el cuadro 3- cómo los tramos de imposición para cada nivel de salario habrían permanecido invariables si los topes y tramos de la escala se hubieran ajustado por inflación. En este último caso, si bien la tasa efectiva del impuesto aumentaría, su incremento sería considerablemente menor al observado en 2009, según la legislación vigente. Mientras en el primero de los casos la suba de la tasa efectiva obedece a la mayor ganancia real percibida por el contribuyente, en el segundo se adiciona el incremento del gravamen derivado de la suba de la alícuota como consecuencia de la recategorización implícita. El efecto es nuevamente superior para los tramos de menores ingresos; en otras palabras, el aumento marginal en la presión fiscal afecta proporcionalmente menos a los contribuyentes de mayor ingreso. Este hecho 15

16 puede constatarse en los valores presentados en la última columna del cuadro 3, donde se observa la variación porcentual de la tasa efectiva del impuesto de cada contribuyente en 2009 en relación a la que le hubiera correspondido bajo el escenario de ajuste inflacionario. Los valores son decrecientes con el nivel de ingreso, lo que demuestra que efectivamente los sectores de menores ingresos han sufrido una mayor carga relativa por la falta de ajuste inflacionario. Gráfico 6. Evolución tasa efectiva vs. tasa nominal del impuesto Salario: 2,5 veces promedio economía formal Salario: 3 veces promedio economía formal 25% 20% Tasa efectiva (casado c/2 hijos) Tasa efectiva (Soltero) alicuota legal (soltero) alicuota legal (Cas. 2 hijos) 25% 20% Tasa efectiva (casado c/2 hijos) Tasa efectiva (Soltero) alicuota legal (soltero) alicuota legal (Cas. 2 hijos) porcentaje 15% 10% porcentaje 15% 10% 5% 5% 0% % Salario: 4 veces promedio economía formal Salario: 5 veces promedio economía formal 40% 35% 30% Tasa efectiva (casado c/2 hijos) Tasa efectiva (Soltero) alicuota legal (soltero) alicuota legal (Cas. 2 hijos) 40% 35% 30% Tasa efectiva (casado c/2 hijos) Tasa efectiva (Soltero) alicuota legal (soltero) alicuota legal (Cas. 2 hijos) porcentaje 25% 20% 15% porcentaje 25% 20% 15% 10% 10% 5% 5% 0% 0% El gráfico 6 muestra la evolución de la carga impositiva efectiva para cada nivel de ingreso, según el contribuyente sea casado con dos hijos o soltero. Se muestra también cuáles fueron las alícuotas vigentes en cada año de acuerdo al tramo de imposición que les tocara ocupar. Al igual que en el análisis previo, para todos los casos aquí considerados la situación ha sido 16

17 relativamente más desfavorable para el contribuyente soltero que para el casado. Si bien los gráficos muestran que los segmentos de mayores ingresos (contribuyentes con salarios 4 y 5 veces superiores al promedio formal de la economía) habrían sufrido mayores subas en la presión efectiva del impuesto como en la alícuota legal, el impacto marginal es siempre superior para los segmentos de menores ingresos, revelando nuevamente- la perdida de progresividad del sistema. Al analizar la evolución de la tasa efectiva del impuesto resulta interesante separar la proporción de su aumento que corresponde a los incrementos en la ganancia real del contribuyente, de aquélla que es producto de las mayores alícuotas derivadas de recategorizaciones implícitas sufridas por el no ajuste de los máximos deducibles y de las escalas tributarias. Para el caso de un empleado soltero sin hijos, cuyo salario ha sido igual al triple del promedio formal de la economía durante todo el período, la tasa efectiva era de 0,6% en 1998 y llegó a 4,2% en De este último valor, ¾ partes (3,1 puntos porcentuales) corresponden a las recategorizaciones implícitas sufridas como consecuencia del no ajuste de las deducciones y las escalas por inflación, mientras que el restante cuarto (1,1%) es la parte que concierne propiamente a los aumentos de sus ingresos reales. Gráfico 7. Tasa efectiva: suba real de ingresos vs. aumento en tramos de imposición Salario igual a 3 veces promedio formal (soltero sin hijos) Impuesto Ganancias / Salario Bruto (%) 6% 5% 4% 3% 2% 1% 0% Efecto por no ajuste por inflación Efecto por suba real de ganancias 4,3% 3,7% 2,0% 3,1% 1,0% 1,4% 1,3% 2,7% 2,8% 2,2% 0,6% 0,7% 1,1% 1,2% 1,6% 1,7% 1,8% 0,6% 1,0% 1,1% Fuente: IERAL de Fundación Mediterránea En el gráfico 7 se visualiza la evolución de la presión tributaria distinguiendo estos dos componentes: suba real de ingresos y aumentos derivados de la falta de ajuste por inflación. El menor valor del período correspondió a 1998 donde la presión tributaria efectiva fue de 0,6%, mientras que los años de mayor carga fueron 2005 y 2006 con tasas efectivas del impuesto igual a 5,3%. Para el promedio del período, el 64% de la carga efectiva fue 17

18 consecuencia de los retrasos en las actualizaciones inflacionarias de topes y tramos de la escala y sólo- el 36% restante respondió a la evolución de los ingresos reales propiamente dichos. Es importante destacar que la presión tributaria efectiva neta del efecto causado por los desajustes inflacionarios se mantuvo considerablemente estable. La tasa promedio rondó el 1%, oscilando entre 0,6% y 1,8% en todo el período, a excepción de los años post-devaluación 2002 y 2003 donde su valor fue cero. Estos valores contrastan fuertemente con los que corresponden a la tasa efectiva real que soportó el contribuyente en el período. De hecho, la presión tributaria efectiva real fue en promedio del 3%, con valores que oscilaron entre el mínimo de 1998 (0,6%) y los máximos de los años 2005 y 2006 (5,3%). La falta de ajustes a término generó una carga tributaria tres veces superior en promedio a la que habría soportado el contribuyente de haberse actualizado los máximos y los tramos de la escala al compás de la inflación. Para los años 2002 y 2003, aún cuando el salario considerado no calificaba para quedar alcanzado por el impuesto en valores reales, el contribuyente sufrió una carga tributaria de 2,8% y 2,2% respectivamente como consecuencia de la no actualización de los parámetros que determinan el impuesto. Gráfico 8. Descomposición de la alícuota del impuesto a las ganancias por concepto Salario igual a 3 veces promedio formal (soltero sin hijos) alícuota legal 25% 20% 15% 10% Adicional por no ajuste escala art. 90 Adicional por no ajuste escala tablita Machinea Adicional por no ajuste deducciones deducciones Alícuota de haber ajustado deducciones y escalas por inflación Salario real (eje derecha) 14% 5% 2% 2% 8% 8% 2% 3% 4% 6% 1% 9% Indice 1998 = 100 5% 6% 6% 9% 9% 9% 9% 9% 9% 9% 9% 9% 0% En el gráfico 8 se presentan las alícuotas nominales (surgidas de la ley) gravaron la ganancia neta sujeta a impuesto del contribuyente aquí considerado, junto con la evolución de su salario real. Al estar la alícuota asociada a distintos tramos de imposición, el gráfico muestra al mismo el intervalo impositivo ocupado por el contribuyente en cada año. De esta forma, los aumentos y disminuciones de la tasa de ganancia muestran las 18

19 recategorizaciones implícitas que le corresponden en función de las variaciones en los niveles de la ganancia. En aras de poder identificar en cuánto contribuyó a que suba la alícuota legal el no ajuste inflacionario a término de cada uno de los parámetros que definen el impuesto, se parte de la situación hipotética donde se calcula cuál habría sido el intervalo (y su correspondiente alícuota) que habría ocupado el contribuyente bajo ajuste periódico de las deducciones personales del artículo 23, la escala del artículo 90 y la escala de la tablita de Machinea. Luego se computa el incremento marginal de la alícuota por la recategorización implícita soportada por el contribuyente al no haberse actualizado a término cada uno de esos conceptos y/o haberlo hecho en los plazos correspondientes. Así, se observa como en la situación de base con ajustes de parámetros al compás de la inflación, salvo en los años 2002 y 2003, el contribuyente (remuneración igual a tres veces el salario promedio formal) habría ocupado siempre el primer tramo de la escala 7. Los saltos a rangos superiores se debieron enteramente al no ajuste de las escalas y/o al desfasaje con que lo hicieron las deducciones del artículo 23, ya que éstas fueron las únicas que se modificaron en el período. De hecho, en el gráfico 8 se observa que el efecto de deducciones personales es un componente decisivo en las subas de intervalos de imposición todo a lo largo del período, principalmente, entre los años 2002 y Los fuertes ajustes en las deducciones de los años 2006, 2007 y 2008 (año de la última modificación hasta la fecha) redujeron considerablemente su perjuicio, por lo que en ese entonces la falta de actualización en los montos que definen la escala pasó a tener responsabilidad creciente en las recategorizaciones implícitas del período. Para 2009, la alícuota legal que gravó su ganancia fue un poco más del doble de la que le habría correspondido en la hipotética situación de ajuste a término (19% del tercer tramo de imposición contra 9% del primero). De esta suba, 90% se explicó por la falta de ajuste de las deducciones personales y el 10% restante fue consecuencia de la desactualización de las escalas del artículo El contribuyente se encontraba así con un salario real igual al de 1998, pero tributando el impuesto a una tasa del 19% (tercer tramo de la escala), en lugar del 6%. El perjuicio que genera este desfasaje se ve más claramente para los años 2002 y En efecto, en dicho lapso el salario real del contribuyente estaba 7 Es importante señalar aquí que durante los años 1998 y 1999 hubo 8 tramos de imposición en lugar de 7, siendo la tasa del primer intervalo del 6% en lugar del 9% vigente desde el 2000 en adelante. 8 La falta de actualización de la tablita de Machinea parece no haber tenido ningún efecto decisivo en este caso, salvo para los años 2005 y No obstante, es importante señalar que este mecanismo actúa a nivel de altos salarios y el caso aquí considerado trata de un contribuyente de ingresos relativamente bajos. Es de esperar, entonces, que mientras estuvo en vigencia, su desactualización haya sido particularmente perjudicial para contribuyentes que caían del cuarto tramo de la escala en adelante. En el 2000, año en que entra en vigencia esta reglamentación, la tablita comenzaba a operar para salarios superiores a los $3.600 brutos mensuales. En el 2008, año en que fue derogada, el descuento sobre las deducciones personales que este mecanismo contemplaba, se accionaba a partir de salarios mayores a los $ mensuales. 19

20 en sus menores niveles del período (15% por debajo de su valor de 1998), lo que lo habría eximido del pago del impuesto de haberse ajustado los parámetros. No obstante, aún con una capacidad contributiva real menor, el individuo tributó el gravamen al 14% y 9%, respectivamente, contra el 6% que pagaba en 1998; es decir que, aún cuando no debería haber pagado impuesto alguno, en dichos años soportó una presión tributaria mayor a la del año base. A partir de la desagregación previa, puede calcularse también el costo económico que tuvo para el contribuyente este retraso en las actualizaciones. En otras palabras, se puede determinar cuánto más tuvo que pagar en concepto de impuesto por no haberse ajustado los parámetros al ritmo de la inflación. El gráfico 9 muestra cuál ha sido el impuesto a las ganancias que tributó el contribuyente aquí considerado desde 1998 a Para cada año, se descompone el monto total del impuesto en las proporciones correspondientes a la falta de actualización sufrida por cada uno de los parámetros que lo determinaron. En otras palabras, se considera cuánto fue el impuesto adicional derivado del desacople inflacionario de topes y tramos de la escala por sobre la situación hipotética de ajustes inflacionarios anuales. Gráfico 9. Pago impuesto a las ganancias: discriminación de las causas Salario igual a 3 veces promedio formal (soltero sin hijos) Adicional por no ajuste escala art. 90 Adicional por no ajuste escala tablita Machinea Adicional por no ajuste deducciones deducciones Pago IG con ajuste completo sobre deducciones y escalas pesos En 2009, el pago del impuesto a las ganancias resultó de pesos anuales contra $1.074 que habría pagado si los parámetros impositivos hubiesen ajustado regularmente las subas de precios. De esta diferencia, el 97% se explica por el retraso de actualización de las deducciones y el restante 3% por el no ajuste de los tramos de la escala. Este tributo adicional representó - en total- un 40% de su salario bruto mensual; en otras palabras, el contribuyente sacrificó el 40% del salario de un mes para pagar el impuesto 20

21 adicional. Nuevamente, el mayor perjuicio para el contribuyente provino principalmente del retraso de las deducciones personales más que por la falta de actualización de los tramos de la escala. Para todo el período, el contribuyente tributó tres veces más -en promedio- que lo que le habría correspondido en la hipotética situación de ajuste regular de parámetros. Igual análisis puede realizarse para contribuyentes situados en los diferentes rangos de tributación, de modo de ver el impacto diferencial que esta situación ha generado en los diferentes tramos de ingresos (ver gráfico 9). Para contribuyentes solteros sin hijos, se toma nuevamente aquél cuyo ingreso le reporta una ganancia que lo sitúa en el punto medio del intervalo (escala) de cada tramo (de la escala). Partiendo de la situación base de 1998, se ajusta anualmente su salario bruto conforme a la inflación del período, de modo de mantener constante su salario real. Este cálculo permite visualizar los cambios en la presión tributaria soportada por contribuyentes que mantuvieron igual capacidad contributiva en términos reales a lo largo el tiempo. Para el acumulado , los contribuyentes de todos los tramos de la escala tributaron montos considerablemente superiores a los que les habría correspondido pagar en el hipotético caso de ajuste. El peso que tuvieron estas contribuciones extras puede cuantificarse en términos de salarios mensuales perdidos; es decir, el equivalente de salarios sacrificados por el contribuyente para afrontar la diferencia en el tributo. De esta forma, los contribuyentes del primer tramo de la escala perdieron el equivalente a 3 salarios brutos mensuales entre 1998 y 2009, los del segundo 6 y los del cuarto, quinto y sexto 7 salarios mensuales acumulados en 10 años. Si bien estas cifras muestran que fueron los sectores de altos ingresos los que sufrieron mayores pérdidas monetarias a causa de la falta de adecuación inflacionaria de los parámetros, el impacto marginal fue, en cambio, nuevamente más fuerte para los tramos de menores ganancias. Mientras contribuyentes del primer intervalo pagaron casi el triple de lo que habrían pagado en el otro caso, los del sexto tributaron un 27,8% más y los del séptimo un 19,7% adicional. Consecuentemente, se llega a la conclusión que la falta de ajuste tornó menos progresivo el esquema tributario del impuesto, perjudicando proporcionalmente más a los sectores de menores niveles de ingreso que a los de más alto nivel. A igual resultado se llega al considerar la elasticidad impuesto-ingreso. Este coeficiente indica en cuánto subió porcentualmente el impuesto por cada 1% de aumento salarial del contribuyente. Tal como puede observarse en el cuadro 4, para el promedio del período , el coeficiente de elasticidad fue superior en los tramos de menores ingresos, siendo decreciente con el nivel de ganancias. Mientras que por cada 1% de incremento salarial el monto a pagar en concepto de impuesto a las ganancias subió un 3,6% promedio para un contribuyente del primer intervalo; para uno del último, por cada 1% de aumento de sus ingresos el pago de ganancias ascendía 2%. En otras palabras, durante el período , por cada punto de aumento de sus ingresos, la suba impositiva para el primero fue en promedio casi el doble de la que soportó el último (ver gráfico 10). 21